0115-KDIT1-3.4012.235.2018.1.JC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Możliwości zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 27 kwietnia 2018 r. (data wpływu 7 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie możliwości zastosowania stawki 0% dla otrzymanej zaliczki w sytuacji, gdy wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej nastąpi w terminie dłuższym niż 2 miesiące od otrzymania tej zaliczki.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Głównym profilem działalności Wnioskodawcy (zwanym dalej również Spółką) jest projektowanie, wykonanie i dostawa (dystrybucja) odzieży. W ramach prowadzonej działalności Spółka wykonuje katalogi odzieży na sezon wiosna/lato i jesień/zima na długo przed rozpoczęciem sezonu. Spółka przedstawia katalogi odzieży swoim kontrahentom, również z krajów z poza UE. Korzystając z katalogów kontrahenci dokonują zamówień odzieży na zbliżający się sezon. Potwierdzeniem dokonania zamówienia jest wpłata zaliczki (stanowiąca określony procent wartości zamówienia). Po dokonaniu i opłaceniu zamówienia Spółka wykonuje zamówioną kolekcję w konkretnym asortymencie.

Ze względu na sezonowość kolekcji odzieży, a także konieczność wcześniejszego zebrania zamówień, celem ustalenia ostatecznej wielkości wykonywanej i dostarczanej kolekcji, cały proces od dokonania zamówienia do dostarczenia odbiorcy kolekcji odzieży jest rozciągnięty w czasie i trwa często powyżej czterech miesięcy. Sytuacja taka wynika z modelu prowadzonej działalności handlowej, która sprowadza się do sporządzenia oferty kolekcji przed sezonem, następnie zebrania zleceń na wykonanie kolekcji, potwierdzonych wpłatami zaliczek, a wreszcie wykonania i dostarczenia kolekcji dla kontrahentów tuż przed rozpoczęciem sezonu. Proces zebrania zamówień, wykonania zamówionych kolekcji jest pracochłonny, a termin jego zakończenia jest dodatkowo zdeterminowany warunkami atmosferycznymi i rozpoczęciem kolejnego sezonu odzieżowego. Terminy dostawy zamówionych kolekcji odzieży są każdorazowo ustalane w umowach z kontrahentami. Postanowienia umów zawartych pomiędzy Spółką, a kontrahentami precyzują zarówno warunki dostawy, jak i określają termin (harmonogram) dostawy towarów. Ze względu na wskazaną specyfikę dostaw, uwarunkowaną wskazanymi czynnikami, w wielu przypadkach do dostarczenia towarów może dojść najwcześniej dopiero po kilku miesiącach (do maksymalnie ośmiu miesięcy) od złożenia zamówienia, co każdorazowo znajduje odzwierciedlenie w stosownych zapisach umownych.

W konsekwencji, w przypadku dostawy dokonywanej na rzecz kontrahentów spoza terytorium Unii Europejskiej do faktycznego wywozu towarów poza terytorium Unii Europejskiej dochodzi po upływie 2 miesięcznego terminu od dokonania zamówienia i zapłaty zaliczki. Spółka otrzymuje dokumenty potwierdzające wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej, po upływie dwóch miesięcy od złożenia przez kontrahenta zamówienia i otrzymania zaliczki.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w stosunku do przedstawionego wyżej procesu projektowania, zbierania zamówień, a następnie dostawy kolekcji odzieży zachodzą opisane w art. 41 ust. 9b ustawy o podatku od towarów i usług przesłanki uzasadniające zastosowanie do zaliczek pobieranych przez Wnioskodawcę stawki 0% w podatku do towarów i usług z uwagi na specyfikę realizowanych przez niego dostaw?

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku zaliczek otrzymywanych przez niego na poczet eksportu towarów, o których mowa w opisie stanu faktycznego, ze względu na specyfikę dostawy potwierdzoną umownymi warunkami dostawy, istnieją podstawy do zastosowania stawki 0% pomimo przekroczenia dwumiesięcznego terminu na wywóz towaru licząc od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę.

Zgodnie z regulacją zawartą w art. 5 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług (zwanej dalej ustawą o VAT), opodatkowaniu podatkiem podlega eksport towarów. Przez eksport towarów, w myśl art. 2 pkt 8 ustawy o VAT, rozumie się dostawę towarów wysyłanych lub transportowanych z terytorium kraju poza terytorium Unii Europejskiej przez dostawcę lub na jego rzecz, albo przez nabywcę mającego siedzibę poza terytorium kraju lub na jego rzecz, z wyłączeniem towarów wywożonych przez samego nabywcę do celów wyposażenia lub zaopatrzenia statków rekreacyjnych oraz turystycznych statków powietrznych lub innych środków transportu służących do celów prywatnych - jeżeli wywóz towarów poza terytorium Unii Europejskiej jest potwierdzony przez urząd celny określony w przepisach celnych.

Na zasadzie opisanej w art. 41 ust. 4 ustawy o VAT, w eksporcie towarów stawka podatku wynosi 0%. Zgodnie natomiast z obowiązującym od 1 stycznia 2014 r. przepisem art. 41 ust. 9a ustawy o VAT, jeżeli podatnik otrzymał całość lub część zapłaty przed dokonaniem dostawy towarów, stawkę podatku 0% w eksporcie towarów stosuje się w odniesieniu do otrzymanej zapłaty pod warunkiem, że wywóz towarów nastąpi w terminie 2 miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał tę zapłatę oraz podatnik w tym terminie otrzymał dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej.

Na mocy art. 41 ust. 9b ustawy o VAT, zasady przewidziane w art. 41 ust. 9a ustawy o VAT stosuje się również do sytuacji, w których wywóz towarów nastąpi w terminie późniejszym niż określony w ust. 9a, pod warunkiem że wywóz towarów w tym późniejszym terminie jest uzasadniony specyfiką realizacji tego rodzaju dostaw potwierdzoną warunkami dostawy, w których określono termin wywozu towarów.

Z przywołanych powyżej regulacji jednoznacznie wynika, iż 0% stawka podatku VAT przysługuje w odniesieniu do zaliczki na poczet eksportu towarów, co do zasady gdy wywóz towaru nastąpi w terminie dwóch miesięcy od końca miesiąca, w którym podatnik otrzymał zaliczkę, o ile w tym terminie podatnik otrzymał również dokument potwierdzający wywóz towaru poza terytorium Unii Europejskiej. Jeśli w tym terminie nie nastąpił wywóz towarów, stawka 0% ma zastosowanie do zaliczki uzyskanej na poczet eksportu towarów jedynie w przypadku spełnienia następujących warunków, określonych w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT:

  1. przekroczenie terminu wywozu powyżej dwóch miesięcy licząc od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę, wynika ze specyfiki realizacji konkretnej dostawy. Należy przy tym zauważyć, iż ustawodawca nie precyzuje tego zapisu. W ocenie Wnioskodawcy uznać należy jednak, iż chodzi w tym miejscu o obiektywną specyfikę realizacji dostaw. Użyte przez ustawodawcę sformułowanie „tego rodzaju dostawy” to pojęcie nieostre, co wiąże się z koniecznością konkretyzacji zawartej w nich normy ogólnej i nadanie im treści z uwzględnieniem okoliczności faktycznych danej sprawy. Przy czym, wskazać należy, iż dotyczyć to może zarówno specyfiki związanej z dostarczonymi towarami, jak i specyfiki związanej z charakterem samej dostawy,
  2. specyfika realizacji dostawy przekłada się na warunki dostawy, wynikające z umowy,
  3. warunki dostawy określają termin wywozu towarów - w ocenie Spółki (wobec niejednoznaczności ww. zapisu) termin wywozu towarów wynikający z warunków dostawy może być określony zarówno poprzez wskazanie konkretnego terminu, jak i może być określony w sposób bardziej ogólny np. poprzez określenie czasu potrzebnego do realizacji konkretnego zamówienia). Termin określony przez strony na wywóz towarów w praktyce zastępuje w takim przypadku ustawowy termin 2 miesięcy, o którym mowa w art. 41 ust. 9a ustawy o VAT.

Jak wskazano w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca zawiera transakcje polegające na projektowaniu, wykonaniu i dostawie kolekcji odzieży, które wywożone są poza teren Unii Europejskiej - proces ten, trwa od kilku do maksymalnie ośmiu miesięcy. Proces ten jest długotrwały i wieloetapowy, co zostało szczegółowo opisane w stanie faktycznym niniejszego wniosku.

Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawcy, zostaje spełniony pierwszy z opisanych wyżej warunków wskazanych w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT. Dostawa kolekcji odzieży dostarczanych przez Spółkę w ramach eksportu z przekroczeniem terminu dwumiesięcznego od końca miesiąca, w którym otrzymano zaliczkę, wynika ze specyfiki dostawy, która musi zostać poprzedzona produkcją kolekcji w określonym asortymencie spełniającym wymagania określone przez danego nabywcę.

Ponadto należy wskazać, iż w przedstawionym stanie faktycznym spełniony jest także kolejny warunek określony art. 41 ust. 9b ustawy o VAT. Specyfika dostawy jest bowiem w tym wypadku potwierdzona uzgodnionymi z nabywcą umownymi warunkami dostawy w taki sposób, że termin dostawy kolekcji odzieży jest ustalany z uwzględnieniem czasu niezbędnego do jej wykonania oraz terminu rozpoczęcia sezonu. W konsekwencji, w rozpatrywanym stanie faktycznym spełniony jest także ostatni z warunków z art. 41 ust. 9b ustawy o VAT, bowiem termin wywozu towaru określono w umowie pomiędzy stronami transakcji. W warunkach umowy strony określają, że dostarczenie towaru nastąpi w terminie przekraczającym dwa miesiące od dnia zamówienia towaru i zapłaty zaliczki.

Należy w tym miejscu nadmienić, że, jak wynika ze stanu faktycznego, Spółka uzyskuje przedpłatę bezpośrednio po złożeniu zamówienia przez kontrahenta, czyli na wstępnym etapie zlecenia. Wywóz towaru w ramach eksportu następuje natomiast dopiero po kilku miesiącach (maksymalnie 8 miesięcy) od złożenia zamówienia. Jednocześnie należy podkreślić, że termin realizacji dostawy zakontraktowanych towarów każdorazowo wynika z warunków dostawy określonych w umowie z nabywcą.

W związku z powyższym, w ocenie Spółki, należy uznać, że w przypadku zaliczek otrzymywanych przez Spółkę na poczet eksportu towarów, o którym mowa w opisie stanu faktycznego, ze względu na specyfikę dostawy potwierdzoną umownymi warunkami dostawy, spełnione zostają przesłanki określone w art. 41 ust. 9b ustawy o VAT. W konsekwencji, pomimo przekroczenia dwumiesięcznego terminu na wywóz towaru, w stosunku do zaliczek otrzymanych po złożeniu zamówienia przez kontrahenta, Spółce przysługuje prawo do zastosowania stawki 0% VAT w odniesieniu do tych zaliczek.

Opinia Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie w interpretacjach wydawanych przez organy podatkowe w podobnych stanach faktycznych, m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez:

Wnioskodawca końcowo wskazuje również na poglądy doktryny, w myśl których: „Wprawdzie komentowany przepis stanowi o tym, że dłuższy termin ma być uzasadniony specyfiką danego rodzaju dostaw i ma być potwierdzony warunkami dostawy, z których wynika dłuższy termin. Wydaje się wszakże, iż rozstrzygające znaczenie należy przypisać woli stron co do ustalenia dłuższego terminu wywozu towarów. Wystarczające więc będzie określenie w warunkach dostawy terminu wywozu towarów dłuższego niż 2-miesięczny” (A. Bartosiewicz, VAT. Komentarz 2016).

Warunkiem jest jednak specyfika realizacji dostaw. Pojęcie to nie zostało sprecyzowane w przepisach, choćby przez wskazanie katalogu przykładowych sytuacji. Niemniej jednak wydaje się, że ze specyfiką taką będziemy mieli do czynienia zwłaszcza w przypadku towarów o długim cyklu produkcyjnym (...). Istotne jest jednak, aby podatnicy określili w warunkach dostawy termin wywozu towarów - tylko w takim przypadku podatnik będzie mógł zastosować stawkę 0% w braku spełnienia warunku wywozu w ciągu 2 miesięcy. Termin określony przez strony na wywóz towarów w praktyce zastępuje w takim przypadku ustawowy termin 2 miesięcy (J. Martini, P. Skorupa, M. Wojda, Podatek od towarów i usług. Komentarz, 2014).

W przedmiotowym stanie faktycznym specyficzny model handlowy dokonywania dostaw, sprowadzający się w istocie do tego, że oferta nowej kolekcji stanowi jedynie propozycję producenta. Ostateczna wielkość i asortyment kolekcji zostanie zdeterminowany przez dokonane zamówienia i wpłacone zaliczki. Ta chwila determinuje początek stworzenia kolekcji jako całości. Chwila zaś dostarczenia kolekcji uzależniona jest dodatkowo od warunków atmosferycznych i tego, czy w danej chwili kontrahenci są już w stanie zacząć oferować produkty na nowy sezon.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Jednocześnie zaznacza się, że niniejsza interpretacja indywidualna została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny), interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.