2461-IBPB-1-1.4510.355.2016.1.BK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
W zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 4 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 27 października 2016 r. (data wpływu do tut. Biura 3 listopada 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2016 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych, m.in. w zakresie możliwości zastosowania zwolnienia, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawca (Sp. z o.o.) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie edukacji - PKD 85. W ramach działalności prowadzi punkt przedszkolny, szkołę podstawową, gimnazjum i liceum. Szkoła podstawowa, gimnazjum i liceum zostały wpisane na listę szkół niepublicznych oraz na podstawie art. 85 ust. 3 ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty, placówki te uzyskały uprawnienia szkoły publicznej. Natomiast punkt przedszkolny został wpisany do ewidencji innych niepublicznych form wychowania przedszkolnego na podstawie art. 82 ust. 3 i 3a tej ustawy i realizuje program uwzględniający podstawę programową wychowania przedszkolnego. Punkt przedszkolny nie jest podmiotem sprawującym opiekę nad dziećmi do lat 3. Wnioskodawca prowadzi działalność edukacyjną w języku angielskim dla młodzieży międzynarodowej zgodnie z brytyjskim systemem nauczania (English National Curriculum).

Program nauczania obejmuje wszystkie etapy edukacji angielskiej dla dzieci i młodzieży w wieku od 3 do 18 lat. Szkoła przygotowuje młodzież do zdawania wszystkich głównych egzaminów brytyjskiego szkolnictwa takich jak SAT, IGCSE, AS i A level’s. Zarówno nauka w szkole i pobyt dziecka w punkcie przedszkolnym jest odpłatny. Za zajęcia podstawowe i pobyt dziecka w punkcie przedszkolnym Wnioskodawca wystawia faktury ze zwolnieniem na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 ustawy z dnia 11 marca 2004 roku o podatku od towarów i usług. Wnioskodawca jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Istotne elementy stanu faktycznego zawarto również we własnym stanowisku Wnioskodawcy w sprawie, gdzie wskazano, że prowadzi on działalność statutową w zakresie przewidzianym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku Wnioskodawcy działalność statutową stanowi działalność oświatowa. Wnioskodawca nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest bowiem ani przedsiębiorstwem państwowym ani samorządowym zakładem budżetowym. Jako szkoła Wnioskodawca posiada statut. Zatem jego „celem statutowym” jest cel, który został wskazany w statucie.

W związku z powyższym zadano m.in. następujące pytanie:

Czy Wnioskodawca jako szkoła niepubliczna może skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego w podatku od osób prawnych, przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?

(pytanie oznaczone we wniosku nr 2)

Zdaniem Wnioskodawcy, na mocy przepisu art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, wolne od opodatkowania są dochody podatników, których celem statutowym jest działalność naukowa, działalność naukowo-techniczna, działalność oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego - w części przeznaczonej na te cele.

Zgodnie z powyższym, zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przysługuje, gdy podatnik:

  1. prowadzi działalność statutową we wskazanych powyżej punktach,
  2. nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.
  3. przeznaczył osiągnięte dochody na cele statutowe, odpowiadające celom wskazanym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Analizując powyższe przesłanki należy zauważyć, że Wnioskodawca prowadzi działalność statutową w zakresie przewidzianym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. W przypadku Wnioskodawcy działalność statutową stanowi działalność oświatowa. Po drugie, Wnioskodawca nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie jest bowiem ani przedsiębiorstwem państwowym ani samorządowym zakładem budżetowym.

W przypadku ostatniej przesłanki należy wyjaśnić pojęcie „cel statutowy” bowiem ustawodawca nie określa tego terminu. W pierwszej kolejności, należy zauważyć, że konieczne jest posiadanie przez podatnika statutu, jeśli chce on skorzystać ze zwolnienia przewidzianego w art. 17 ust. 1 pkt 4. Wnioskodawca jako szkoła niepubliczna taki statut posiada. Zatem „celem statutowym” jest bowiem cel, który został wskazany w statucie danego podmiotu. Natomiast Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 3 marca 2015 r (sygn. II FSK 910/13) wskazał, że „cel statutowy” należy rozumieć jako cel działania danego podmiotu, który przypisuje mu, jako cel statutowy, ustawa regulująca zasady jego powstawania, organizacji i funkcjonowania, nie zaś każdy cel zapisany w statucie tego podmiotu.

Podsumowując wnioskodawca spełnia wszystkie przesłanki, co powoduje że ma możliwość korzystania ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego, stwierdzam co następuje:

Zgodne z art. 7 ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 1888 ze zm., dalej: „ustawa o CIT”), przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód bez względu na rodzaj źródeł przychodów, z jakich dochód ten został osiągnięty, w wypadkach, o których mowa w art. 21 i 22, przedmiotem opodatkowania jest przychód. Dochodem, z zastrzeżeniem art. 10, art. 11 i art. 24a, jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym; jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą (art. 7 ust. 2 ww. ustawy).

Taka, a nie inna konstrukcja przepisu art. 7 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych powoduje więc, że kluczowe znaczenie dla ustalenia zasad opodatkowania podatkiem dochodowym mają: po pierwsze – przychód, a po drugie – koszty jego uzyskania.

Dopiero ustalony w ww. sposób dochód może być przedmiotem zwolnienia z opodatkowania, o którym mowa w art. 17 ust. 1 ustawy o CIT. Przepis ten, zawiera bowiem katalog dochodów wolnych od podatku. Innymi słowy, wyłącza z podstawy opodatkowania dochody uzyskane z tytułów w nim wymienionych.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, wolne od podatku są dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 1c, których celem statutowym jest działalność naukowa, naukowo-techniczna, oświatowa, w tym również polegająca na kształceniu studentów, kulturalna, w zakresie kultury fizycznej i sportu, ochrony środowiska, wspierania inicjatyw społecznych na rzecz budowy dróg i sieci telekomunikacyjnej na wsi oraz zaopatrzenia wsi w wodę, dobroczynności, ochrony zdrowia i pomocy społecznej, rehabilitacji zawodowej i społecznej inwalidów oraz kultu religijnego – w części przeznaczonej na te cele.

Art. 17 ust. 1b ustawy o CIT stanowi natomiast, że zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, ma zastosowanie, jeżeli dochód jest przeznaczony i - bez względu na termin - wydatkowany na cele określone w tym przepisie, w tym także na nabycie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych służących bezpośrednio realizacji tych celów oraz na opłacenie podatków niestanowiących kosztu uzyskania przychodów, z zastrzeżeniem ust. 1 pkt 5a.

Stosownie natomiast do art. 17 ust. 1a ustawy o CIT zwolnienie, o którym mowa w ust. 1, dotyczące podatników przeznaczających dochody na cele statutowe lub inne cele określone w tym przepisie, nie dotyczy:

1. dochodów uzyskanych z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego, paliwowego, tytoniowego, spirytusowego, winiarskiego, piwowarskiego, a także pozostałych wyrobów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,5%, oraz wyrobów z metali szlachetnych albo z udziałem tych metali lub dochodów uzyskanych z handlu tymi wyrobami; zwolnieniem objęte są jednak dochody jednostek naukowych i instytutów badawczych, w rozumieniu odrębnych przepisów, uzyskane z działalności polegającej na wytwarzaniu wyrobów przemysłu elektronicznego,

1a) dochodów uzyskanych z działalności polegającej na oddaniu środków trwałych lub wartości

niematerialnych i prawnych do odpłatnego używania na warunkach określonych w art. 17a-17k;

2. dochodów, bez względu na czas ich osiągnięcia, wydatkowanych na inne cele niż wymienione w tych przepisach.

Z ww. zwolnienia nie mogą jednak korzystać, bez względu na cele ich działalności, podatnicy wymienieni art. 17 ust. 1c ustawy o CIT, tj.:

  • przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie i spółki;
  • przedsiębiorstwa komunalne mające osobowość prawną, dla których funkcję organu założycielskiego pełnią jednostki samorządu terytorialnego lub ich jednostki pomocnicze utworzone na podstawie odrębnych przepisów;
  • samorządowe zakłady budżetowe oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, będące podatnikami podatku dochodowego od osób prawnych - jeżeli przedmiotem ich działalności jest zaspokajanie potrzeb publicznych pośrednio związanych z ochroną środowiska w zakresie: wodociągów i kanalizacji, ścieków komunalnych, wysypisk i utylizacji odpadów komunalnych oraz transportu zbiorowego.

Zwolnienie zawarte w ww. art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT, jest więc zwolnieniem warunkowym i zależy od łącznego spełnienia następujących przesłanek:

  • celem statutowym podatnika musi być działalność wymieniona w tym przepisie,
  • uzyskane przez niego dochody muszą być przeznaczone i bez względu na termin wydatkowane na ten cel,
  • podatnik nie może być podmiotem ustawowo wyłączonym z możliwości skorzystania ze zwolnienia.

Powyższe oznacza, że zastosowanie ww. zwolnienia zależy nie tylko od przeznaczenia osiągniętego dochodu na preferowane ustawą cele statutowe i faktycznego wydatkowania go na te cele, ale również od statusu prawnego danego podmiotu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika m.in., że Wnioskodawca – Spółka z o.o., prowadzi odpłatnie działalność oświatową. W związku z działalnością prowadzonych szkół i przedszkola wydatkuje uzyskane przychody na działalność statutową określoną w Statucie szkoły/przedszkola. Spółka prowadzi działalność statutową w zakresie przewidzianym w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca nie zalicza się do podmiotów wymienionych w art. 17 ust. 1c ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, nie jest bowiem ani przedsiębiorstwem państwowym ani samorządowym zakładem budżetowym. Jako szkoła Wnioskodawca posiada statut. Zatem jego „celem statutowym” jest cel, który został wskazany w statucie.

Mając powyższe na względzie w odniesieniu do ww. stanu prawnego, nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że nie jest on podmiotem ustawowo wyłączonym z możliwości zwolnienia od opodatkowania uzyskiwanych dochodów, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jak również, że przepis art. 17 ust. 1c ustawy CIT ogranicza to wyłączenie jedynie do przedsiębiorstw państwowych, czy samorządowych zakładów budżetowych. Wyłączenie to stosuje się również w sytuacji, gdy podmiot gospodarczy jest „spółką” w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Zgodnie z definicją wynikającą z art. 4a pkt 21 ustawy CIT w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2016 r., jeżeli w ustawie jest mowa o spółce oznacza to spółkę będącą podatnikiem. W myśl natomiast art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Przy czym, zgodnie z art. 6 Ordynacji podatkowej, podatkiem jest publicznoprawne, nieodpłatne, przymusowe oraz bezzwrotne świadczenie pieniężne na rzecz Skarbu Państwa, województwa, powiatu lub gminy, wynikające z ustawy podatkowej.

W świetle powyższego, skoro Sp. z o.o., jest podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, która co do zasady obowiązana jest do opodatkowania uzyskanych dochodów podatkiem dochodowym od osób prawnych według zasad wynikających z tej ustawy, to niezależnie od faktu prowadzenie działalności statutowej w zakresie oświaty i przeznaczenia uzyskiwanych przysporzeń majątkowych na cele statutowe – została ona wykluczona z możliwości zastosowania zwolnienia określonego w art. 17 ust. 1 pkt 4 ustawy o CIT.

W sposób wyraźny ustawodawca wykluczył bowiem możliwość korzystania z powyższego zwolnienia przez przedsiębiorstwa państwowe, spółdzielnie, a także, co umknęło uwadze Wnioskodawcy - spółki.

Mając powyższe na względzie stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zauważyć jednocześnie należy, że w pozostałym zakresie ujętym we wniosku zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi, ul. Piotrkowska 135, 90-434 Łódź, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skargę na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.