0461-ITPP2.4512.919.2016.2.AJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Zwolnienie od podatku szkoleń przygotowujących do egzaminu na operatora bezzałogowego statku powietrznego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 9 grudnia 2016 r. (data wpływu), uzupełnionym w dniu 3 lutego 2017 r. (data wpływu), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku szkoleń przygotowujących do egzaminu na operatora bezzałogowego statku powietrznego – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 9 grudnia 2016 r. został złożony ww. wniosek, uzupełniony w dniu 3 lutego 2017 r., o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku szkoleń przygotowujących do egzaminu na operatora bezzałogowego statku powietrznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Przeprowadza Pan szkolenia przygotowujące do egzaminu państwowego na operatora bezzałogowego statku powietrznego (potocznie zwanego dronem). Po zaliczeniu części teoretycznej i praktycznej egzaminu, Urząd Lotnictwa Cywilnego wydaje świadectwo kwalifikacji operatora bezzałogowego statku powietrznego (UAVO), które upoważnia do wykorzystywania bezzałogowych statków powietrznych do celów innych niż rekreacyjne lub sportowe (m.in. komercyjnych).

Szkolenie jest obowiązkowym etapem uzyskania świadectwa kwalifikacji UAVO. Wydaje Pan „kursantowi” zaświadczenie o ukończeniu szkolenia lotniczego. Zaświadczenie to jest niezbędnym dokumentem upoważaniającym do przystąpienia do egzaminu państwowego na operatora bezzałogowego statku powietrznego.

Został Pan wpisany do rejestru podmiotów szkolących prowadzonego przez Urząd Lotnictwa Cywilnego i zobowiązany do przeprowadzania szkoleń zgodnie z programem narzuconym przez Urząd Lotnictwa Cywilnego i przepisami prawa lotniczego. Tylko podmioty wpisane do powyższego rejestru posiadają prawo do wydawania zaświadczeń o ukończeniu kursu.

Uczestnicy szkolenia nabywają wiedzę i umiejętności niezbędne przy zawodowym wykorzystywaniu bezzałogowych statków powietrznych.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że przystąpienie do egzaminu państwowego na operatora bezzałogowego statku powietrznego jest możliwe po przedstawieniu na egzaminie państwowym zaświadczenia o ukończeniu szkolenia oraz odbyciu szkolenia w ośrodkach wpisanych do rejestru podmiotów szkolących prowadzonego przez Urząd Lotnictwa Cywilnego w W. Po zdanym egzaminie wydawane jest świadectwo kwalifikacji UAVO upoważniającego do wykorzystywania bezzałogowych statków powietrznych do celów innych niż rekreacyjne lub sportowe. Pana firma została wpisana do powyższego rejestru i posiada prawo do wydawania zaświadczeń o ukończeniu szkolenia lotniczego.

Zgodnie z art. 95a ust. 1 i ust. 2 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r, - Prawo lotnicze (Dz. U. z 2013 r., poz. 1393), tylko ośrodki posiadające wpis do rejestru podmiotów szkolących prowadzonego przez urząd lotnictwa cywilnego mają prawo do przeprowadzania szkoleń personelu lotniczego, w tym szkoleń na operatorów bezzałogowych statków powietrznych.

Ośrodki wpisane do rejestru podmiotów szkolących prowadzonego przez Urząd Lotnictwa Cywilnego są zobowiązane do przestrzegania programu szkoleń zatwierdzonego przez powyższy urząd. Program szkoleń UAVO dostępny jest w ogłoszeniu nr 10 Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie programów szkoleń do uzyskania świadectw kwalifikacji członków personelu lotniczego oraz wpisywanych do nich uprawnień prowadzonych przez podmioty szkolące.

Na podstawie rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 3 czerwca 2013 r. w sprawie świadectw kwalifikacji, a dokładniej § 29 ust. 3, ośrodek szkolenia wydaje zaświadczenie o odbyciu szkolenia lotniczego. Poza tym, na podstawie § 11 ust. 1 i 2 świadectwo kwalifikacji wydawane jest po zdanym egzaminie państwowym.

Dodatkowo, zgodnie z decyzją nr 29 Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego z dnia 11 lipca 2016 r. w sprawie przeprowadzania egzaminów państwowych na świadectwo kwalifikacji operatora bezzałogowego statku powietrznego używanego w celach innych niż rekreacyjne lub sportowe oraz na uprawnienia wpisane do niego oraz zawartego w nim § 4 ust. 1, egzaminator ma prawo przeprowadzić egzamin jedynie dla kandydatów na UAVO, którzy zaliczyli szkolenia lotnicze.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy opisana we wniosku działalność szkoleniowa podlega zwolnieniu przedmiotowemu od podatku od towarów i usług?

Zdaniem Wnioskodawcy, prowadzona działalność szkoleniowa podlega zwolnieniu przedmiotowemu od podatku od towarów i usług, ponieważ polega na świadczeniu usług kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego. Szkolenie jest niezbędnym etapem uzyskania świadectwa kwalifikacji UAVO, które upoważnia do wykorzystywania bezzałogowych statków powietrznych do celów innych niż rekreacyjne lub sportowe (m.in. komercyjnych). Szkolenia przeprowadzane są w formach i na zasadach przewidzianych przez przepisy prawa lotniczego, a Pan został wpisany do rejestru podmiotów szkolących, prowadzonego przez Urząd Lotnictwa Cywilnego. Usługa szkoleniowa spełnia przesłanki konieczne do zwolnienia przedmiotowego. Dodatkowo, szkolenie lotnicze do uzyskania świadectwa kwalifikacji operatora bezzałogowego statku powietrznego (UAVO) analogicznie nawiązuje się do szkolenia nauki jazdy i uzyskania prawa jazdy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak wynika z art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...).

W myśl art. 8 ust. 1 ww. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów rozumieniu art. 7 (...).

Stawka podatku – zgodnie z art. 41 ust. 1 ustawy – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1. Przy czym stosownie do art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednak zarówno w treści ustawy o podatku od towarów i usług, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 26 lit. a ustawy, zwalnia się od podatku usługi świadczone przez jednostki objęte systemem oświaty w rozumieniu przepisów o systemie oświaty, w zakresie kształcenia i wychowania,

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 29 ustawy, zwalnia się od podatku usługi kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, inne niż wymienione w pkt 26:

  1. prowadzone w formach i na zasadach przewidzianych w odrębnych przepisach, lub
  2. świadczone przez podmioty, które uzyskały akredytację w rozumieniu przepisów o systemie oświaty – wyłącznie w zakresie usług objętych akredytacją, lub
  3. finansowane w całości ze środków publicznych
  • oraz świadczenie usług i dostawę towarów ściśle z tymi usługami związane.

Kwestia zwolnienia od podatku usług kształcenia uregulowana jest w art. 132 ust. 1 lit. i Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, s.1, z późn. zm.), zgodnie z którym państwa członkowskie zwalniają kształcenie dzieci lub młodzieży, kształcenie powszechne lub wyższe, kształcenie zawodowe lub przekwalifikowanie, łącznie ze świadczeniem usług i dostawą towarów ściśle z taką działalnością związanych, prowadzone przez odpowiednie podmioty prawa publicznego lub inne instytucje działające w tej dziedzinie, których cele uznane są za podobne przez dane państwo członkowskie.

Cytowany przepis umiejscowiony został w rozdziale 2 tego aktu, zatytułowanym „Zwolnienia dotyczące określonych czynności wykonywanych w interesie publicznym”, co oznacza, że usługi szkoleniowe na gruncie Dyrektywy 2006/112/WE Rady podlegają zwolnieniu od podatku wyłącznie, gdy są wykonywane w interesie publicznym, tzn. wypełniają obowiązki, jakie ciążą na danym państwie wobec jego obywateli.

Należy także zauważyć, że z utrwalonego orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej wynika, że zwolnienia stanowią autonomiczne pojęcia prawa wspólnotowego, które służą unikaniu rozbieżności w stosowaniu systemu VAT w poszczególnych państwach członkowskich i które należy postrzegać w ogólnym kontekście wspólnego systemu podatku VAT (wyrok C-473/08 w sprawie Eulitz, pkt 25). Ponadto, jak również wielokrotnie podkreślał TSUE w swym orzecznictwie, pojęcia używane do opisania zwolnień wymienionych w art. 13 VI Dyrektywy (obecnie art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE Rady) powinny być interpretowane w sposób ścisły, ponieważ stanowią one odstępstwa od ogólnej zasady, zgodnie z którą podatkiem VAT objęta jest każda dostawa towarów i każda usługa świadczona odpłatnie przez podatnika (przykładowo wyrok Trybunału z dnia 19 listopada 2009 r. w sprawie C-461/08 Don Bosco Onroerend Goed BV).

Jednakże interpretacja tych pojęć powinna być zgodna z celami, do jakich dążą owe zwolnienia, oraz powinna spełniać wymogi zasady neutralności podatkowej, na której zasadza się wspólny system podatku VAT. Zatem powyższa zasada ścisłej interpretacji nie oznacza, że pojęcia użyte w celu opisania zwolnień z art. 13 (art. 132 Dyrektywy 2006/112/WE) powinny być interpretowane w sposób, który uniemożliwiałby osiągnięcie zakładanych przez nie skutków (pkt 27 ww. wyroku).

W celu rozstrzygnięcia, czy usługi mogą korzystać ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy, konieczne jest stwierdzenie czy spełnione są dwie przesłanki zawarte w tym przepisie, mianowicie uznanie opisanej usługi za usługę kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania zawodowego, oraz wskazanie, że formy i zasady szkoleń uregulowane są w odrębnych przepisach.

Definicja kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawodowego została zawarta w art. 44 rozporządzenia Rady (UE) nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 77 str. 1). Rozporządzenie to wiąże wszystkie państwa członkowskie i jest stosowane bezpośrednio. W myśl ww. art. 44 rozporządzenia, usługi w zakresie kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zapewniane na warunkach określonych w art. 132 ust. 1 lit. i) Dyrektywy 2006/112/WE obejmują nauczanie pozostające w bezpośrednim związku z branżą lub zawodem, jak również nauczanie mające na celu uzyskanie lub uaktualnienie wiedzy do celów zawodowych. Czas trwania kursu w zakresie kształcenia zawodowego lub przekwalifikowania nie ma w tym przypadku znaczenia.

Kierując się wskazówkami ww. rozporządzenia Rady UE, należy stwierdzić, że kształcenie zawodowe jest procesem mającym na celu nauczenie, przekazanie wiedzy z określonej dziedziny, które ma posłużyć zdobyciu bądź uaktualnieniu wiedzy obecnie posiadanej przez uczestnika takiego szkolenia. Definicja usług kształcenia zawodowego i przekwalifikowania zawarta w ww. rozporządzeniu kładzie nacisk na „bezpośredni” związek nauczania z daną branżą lub zawodem, co narzuca stosowanie specyficznego programu nauczania dla skonkretyzowanego odbiorcy.

Zgodnie z art. 95a ust. 1 ustawy z dnia 3 lipca 2002 r. Prawo lotnicze (Dz. U. z 2016 r., poz. 904, z późn. zm.), wykonywanie działalności szkoleniowej w zakresie prowadzenia szkolenia personelu lotniczego w celu uzyskania świadectwa kwalifikacji członka personelu lotniczego oraz wpisywanych do niego i uprawnień, z wyjątkiem informatora służby informacji powietrza oraz informatora lotniskowej służby informacji powietrznej, jest działalnością regulowaną w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 2 lipca 2004 r. o swobodzie działalności gospodarczej i podlega wpisowi do rejestru podmiotów szkolących na podstawie pisemnego wniosku.

Działalność szkoleniową w zakresie objętym obowiązkiem wpisu do rejestru podmiotów szkolących może wykonywać przedsiębiorca, w tym przedsiębiorstwa z innego państwa członkowskiego Unii Europejskiej, który wykonuje działalność gospodarczą zgodnie z obowiązującymi w tym państwie przepisami, a na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej czasowo oferuje lub świadczy usługę, który oświadcza, ze wykonywanie działalności objętej wpisem do rejestru podmiotów szkolących nie zagraża bezpieczeństwu w ruchu lotniczym oraz bezpieczeństwu i porządkowi publicznemu ( art. 95a ust. 2 Prawa lotniczego).

Zgodnie z § 3 rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 12 września 2013 r., w sprawie działalności szkoleniowej personelu lotniczego podlegającej wpisowi do rejestru podmiotów szkolących (Dz. U. z 2013 r., poz. 1068), działalność szkoleniową może podjąć podmiot, który spełnia następujące wymagania:

  1. dysponuje:
    1. bazą operacyjno-dydaktyczną odpowiednią dla zamierzonego szkolenia,
    2. środkami finansowymi niezbędnymi do organizowania i prowadzenia zamierzonego szkolenia,
    3. kadrą dydaktyczno-instruktorską posiadającą kwalifikacje i uprawnienia odpowiednie do rodzaju i zakresu zamierzonego szkolenia
    4. materiałami szkoleniowymi odpowiednimi do rodzaju i zakresu zamierzonego szkolenia,
    5. programami szkolenia odpowiednimi do rodzaju i zakresu zamierzonego szkolenia,
    6. statkami powietrznymi odpowiednimi do rodzaju i zakresu szkolenia, spełniającymi wymagania, o których mowa w przepisach wydanych na podstawie art. 33 ust. 2 z dnia 3 lipca 2002 r. – Prawo lotnicze,
    7. ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej za szkody powstałe w związku z prowadzoną działalnością lotniczą odpowiednim dla zamierzonego szkolenia

Stosownie do treści § 29 ust. 1 rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 3 czerwca 2013 r. w sprawie świadectw kwalifikacji (Dz. U. z 2013 r., poz. 664, z późn. zm.), zakres szkolenia lotniczego wymagany do uzyskania poszczególnych świadectw kwalifikacji lub uprawnień określają załączniki nr 2-9 do rozporządzenia.

Podmiot szkolący prowadzący szkolenie lotnicze lub weryfikację wiedzy i umiejętności kandydata wystawia zaświadczenie o ukończeniu szkolenia lotniczego albo zaświadczenie o odbytym szkoleniu lotniczym (§ 29 ust. 3 rozporządzenia).

Stosownie do treści § 32 ust. 3 rozporządzenia, szkolenie lotnicze jest prowadzone:

  1. zgodnie z:
    1. aktualnymi programami szkolenia, dotyczącymi rodzaju i zakresu szkolenia lotniczego prowadzonego przez dany podmiot szkolący, wskazanymi we wniosku o wpis do rejestru podmiotów szkolących lub wniosku o rozszerzenie wpisu do rejestru podmiotów szkolących,
    2. procedurami planowania i dokumentowania przebiegu szkolenia lotniczego,
    3. materiałami szkoleniowymi odpowiednimi do rodzaju i zakresu prowadzonego szkolenia lotniczego;
  2. przez kadrę dydaktyczno-instruktorską, posiadającą kwalifikacje i uprawnienia odpowiednie do rodzaju i zakresu prowadzonego szkolenia lotniczego;
  3. przy wykorzystaniu bazy dydaktyczno-instruktorskiej odpowiedniej do rodzaju i zakresu prowadzonego szkolenia lotniczego;
  4. przy wykorzystaniu statków powietrznych odpowiednich do rodzaju i zakresu prowadzonego szkolenia lotniczego, z wyłączeniem statków powietrznych wymienionych w lit. a-c oraz h w załączniku do rozporządzenia nr 216/2008/WE;
  5. w sposób bezpieczny, niezagrażający bezpieczeństwu w ruchu lotniczym oraz bezpieczeństwu i porządkowi publicznemu;
  6. metodą:
    1. stacjonarną,
    2. seminaryjną,
    3. e-learningu lub
    4. samokształcenia
      - i niezależnie od metody szkolenia podmiot szkolący weryfikuje wiedzę teoretyczną kandydata do uzyskania świadectwa kwalifikacji lub uprawnienia w celu wydania zaświadczenia potwierdzającego nabycie wymaganej wiedzy;
  7. w taki sposób, aby na każdym etapie szkolenia wykonywał czynności lotnicze pod nadzorem wyznaczonego instruktora.

W załączniku nr 6 do ww. rozporządzenia, określono szczegółowe wymagania dotyczące kwalifikacji lotniczych w zakresie wiedzy, umiejętności i praktyki dla świadectwa kwalifikacji operatora bezzałogowego statku powietrznego używanego w celach innych niż rekreacyjne lub sportowe (UAVO).

Zgodnie z pkt 1.2.1 ww. załącznika, do świadectwa kwalifikacji operatora (UAVO) są wpisywane następujące uprawnienia podstawowe:

  1. uprawnienia do wykonywania lotów jedynie w zasięgu wzroku operatora VLOS, zwane dalej „uprawnieniem podstawowym VLOS”,
  2. uprawnienia do wykonywania lotów poza zasięgiem wzroku operatora BVLOS, zwane dalej „uprawnieniem podstawowym BVLOS

(...).

Szczegółowe wymagania dotyczące kwalifikacji lotniczych w zakresie wiedzy, umiejętności i praktyki oraz zakres szkolenia lotniczego niezbędnego do uzyskania kwalifikacji operatora (UAVO) określa pkt 1.3. załącznika do rozporządzenia.

Ponadto załącznik nr 1 do Ogłoszenia nr 10 Prezesa Urzędu Lotnictwa Cywilnego z dnia 18 grudnia 2013 r. w sprawie programów szkoleń do uzyskania świadectw kwalifikacji członków personelu lotniczego oraz wpisywanych do nich uprawnień prowadzonych przez podmioty szkolące (Dz. Urz. Urzędu Lotnictwa Cywilnego z 2013 r., poz. 113) wydany na podstawie § 33 ust. 1 rozporządzenia Ministra Transportu, Budownictwa i Gospodarki Morskiej z dnia 3 czerwca 2013 r., zawiera program szkolenia teoretycznego i praktycznego do uzyskania uprawnienia podstawowego do wykonywania lotów w zasięgu i poza zasięgiem wzroku (BVLOS) wpisywanego do świadectwa kwalifikacji operatora bezzałogowego statku powietrznego używanego w celach innych niż rekreacyjne i sportowe (UAVO), z którego wynikają formy i zasady przeprowadzania tych szkoleń.

Analiza przedstawionych okoliczności sprawy w kontekście powołanych przepisów prowadzi do stwierdzenia, że prowadzone przez Pana – jako podmiot wpisany do rejestru podmiotów szkolących zgodnie z programem narzuconym przez Urząd Lotnictwa Cywilnego – szkolenia przygotowujące do egzaminu państwowego na operatora bezzałogowego statku powietrznego wykorzystywanego do celów innych niż sportowe i rekreacyjne, korzystają ze zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 29 lit. a ustawy o podatku od towarów i usług, ponieważ zostały spełnione przesłanki przedmiotowe dla jego zastosowania. Świadczone usługi stanowią usługi kształcenia lub przekwalifikowania zawodowego, gdyż zakończenie szkolenia uprawnia do przystąpienia do stosownego egzaminu i uzyskania nowych specjalistycznych umiejętności, które mogą być poszukiwane na rynku pracy. Ponadto formy i zasady ich przeprowadzania są uregulowane w odrębnych przepisach.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Ponadto tut. organ informuje, że zgodnie z art. 14na pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k-14n dotyczących ochrony prawnej wynikającej z zastosowania się Wnioskodawcy do otrzymanej interpretacji nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe przedstawione we wniosku stanowią element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. czynności dokonanych w ramach transakcji, które pomimo spełnienia warunków formalnych ustanowionych w przepisach ustawy, miały zasadniczo na celu osiągnięcie korzyści podatkowych, których przyznanie byłoby sprzeczne z celem, któremu służą te przepisy.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, 87-100 Toruń, ul. Św. Jakuba 20.