0114-KDIP4.4012.210.2018.1.MPE | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie uznania premii należnej od Agenta za czynność niepodlegającą opodatkowaniu.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 kwietnia 2018 r. (data wpływu 4 kwietnia 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania premii należnej od Agenta za czynność niepodlegającą opodatkowaniu – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania premii należnej od Agenta za czynność niepodlegającą opodatkowaniu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z wykonywaną na terytorium Polski działalnością gospodarczą. W ramach prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej Spółka świadczy na rzecz swoich klientów usługi leasingu oraz oddaje przedmioty do używania na podstawie umów leasingu finansowego. Na podstawie zawieranych z klientami (dalej: „Korzystający”) umów leasingu, Spółka przekazuje do używania i pobierania pożytków środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne (dalej: „Przedmiot leasingu”).

Przez okres trwania umowy leasingu, Korzystający, jako podmiot rzeczywiście używający Przedmiot leasingu, jest odpowiedzialny za wykonywanie szeregu określonych czynności związanych z poprawnym użytkowaniem Przedmiotu leasingu oraz pobieraniem z tego tytułu korzyści.

W tym zakresie, Korzystający jest zobowiązany m.in. do ubezpieczenia Przedmiotu leasingu, tj. do zawarcia we własnym imieniu umowy ubezpieczenia z wybranym towarzystwem ubezpieczeniowym (dalej: „TU”) jako ubezpieczający. Korzystający jest również zobowiązany ponosić wszelkie koszty związane z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu przez cały czas trwania umowy. Alternatywnie, Korzystający może skorzystać z ochrony wynikającej z umowy ubezpieczenia zawartej przez Spółkę (jako ubezpieczającego) i pokryć koszty składki ubezpieczeniowej uiszczanej przez Spółkę na rzecz TU.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności współpracuje z podmiotem świadczącym usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego (dalej: „Agent”) na podstawie ustawy z dnia 22 maja 2003 roku o pośrednictwie ubezpieczeniowym (Dz.U. z 2016 poz. 2077 t.j.) oraz ustawy z dnia 15 grudnia 2017 roku o dystrybucji ubezpieczeń (Dz.U. z 2017. poz. 2486; dalej: „Ustawa o dystrybucji”). W ramach usług pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonych na rzecz TU, Agent oferuje Wnioskodawcy oraz Korzystającym ubezpieczenie mienia będącego przedmiotem umowy leasingu pomiędzy Korzystającym a Wnioskodawcą.

W kontekście powyższego, Wnioskodawca współpracuje z Agentem głównie na gruncie następujących umów:

  1. Umowa o świadczenie usług wsparcia („Umowa o świadczenie usług”), na podstawie której Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia na rzecz Agenta usług pomocniczych takich jak: informowanie Korzystających o możliwości zawarcia i warunkach umów ubezpieczenia, w tym o sposobie realizacji świadczeń z tytułu umów ubezpieczenia zawieranych za pośrednictwem Agenta; udzielanie pomocy klientom w wypełnianiu dokumentów niezbędnych do zawarcia przez Korzystającego umowy ubezpieczenia; obliczanie wysokości należnej składki ubezpieczeniowej, przyjmowanie składek ubezpieczeniowych; wystawianie Korzystającym pokwitowań przyjęcia składek; terminowe przekazywanie na właściwe konto składek lub rat składek ubezpieczeniowych należnych od Korzystających na rzecz TU. W zamian za świadczone usługi, Agent wypłaca Wnioskodawcy wynagrodzenie określone prowizyjnie;
  2. Umowa o wypłatę premii pieniężnej („Umowa o wypłatę premii”), na gruncie której Agent zobowiązuje się do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy premii pieniężnej w związku z zawarciem przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Agenta, we własnym imieniu i na własny rachunek indywidualnych umów ubezpieczenia oraz pod warunkiem osiągnięcia określonego przypisu składki w danym okresie rozliczeniowym. Premia ustalana jest zazwyczaj na zasadach prowizyjnych i stanowi określony procent wynagrodzenia należnego Agentowi od TU.

Ze względu na uwarunkowania biznesowe, zmiany legislacyjne związane z wejściem w życie Ustawy o dystrybucji oraz chęć dostosowania modelu współpracy między agentem ubezpieczeniowym a spółką leasingową do standardów rynkowych, Agent wyodrębni działalność związaną z pośrednictwem ubezpieczeniowym oraz sprzeda na zasadach zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej, której jedynym udziałowcem będzie Wnioskodawca („Nowy Agent”). W efekcie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Nowy Agent stanie się stroną umów zawartych przez Agenta z Wnioskodawcą, w tym Umowy o wypłatę premii.

Powyższe nie będzie dotyczyć Umowy o świadczenie usług, która zostanie rozwiązana przed transakcją, a zatem w odróżnieniu od obecnego modelu, Wnioskodawca nie będzie świadczył na rzecz Nowego Agenta różnego rodzaju usług wsparcia, za które należne byłoby wynagrodzenie prowizyjne. Rezygnacja ze świadczenia wyżej wymienionych usług wynika w szczególności z założenia, iż pracownicy Spółki, którzy podejmowali działania zmierzające do doprowadzenia do zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy Korzystającym i TU, zostaną zatrudnieni bezpośrednio przez Nowego Agenta na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia. Pracownicy ci będą wykonywać czynności, które wykonywali dotychczas w związku z zawieraniem przez Korzystających umów ubezpieczenia, niemniej jednak, jako pracownicy lub współpracownicy (zleceniobiorcy) Nowego Agenta, będą je wykonywać bezpośrednio na jego rzecz (a tym samym Nowy Agent będzie wykonywał te czynności samodzielnie, nie korzystając już ze wsparcia Spółki w tym zakresie).

Biorąc jednak pod uwagę, że Przedmioty leasingu nabywane przez Spółkę, który później jest przedmiotem umowy ubezpieczenia, korzystnie wpływa na wysokość wynagrodzenia należnego Nowemu Agentowi od TU. Nowy Agent na gruncie Umowy o wypłatę premii będzie skłonny wypłacać na rzecz Spółki premię pieniężną (dalej: „Premia”), której kwota będzie pochodną kwoty składek otrzymanych przez TU od Korzystających nabywających polisy ubezpieczeniowe oferowane przez TU (ściśle rzecz biorąc Spółka otrzyma od Nowego Agenta Premię obliczoną jako określony procent wynagrodzenia należnego Agentowi od TU, zgodnie z Umową o wypłatę premii). Należy również podkreślić, iż zmianie ulegnie model ubezpieczania przedmiotu leasingu oddanego do użytkowania Korzystającym. W odróżnieniu od obecnej sytuacji, podstawowym wariantem będzie tzw. „samoubezpieczenie”, tj. Spółka będzie zawierała umowę ubezpieczenia we własnym imieniu i na własny rachunek jako ubezpieczający i ubezpieczony, a Korzystający będzie pokrywał koszty składki ubezpieczeniowej uiszczanej przez Spółkę na rzecz TU. Potencjalnie Spółka może wprowadzić model stosowany obecnie, w którym to Korzystający zawiera umowę ubezpieczenia z TU jako ubezpieczający, wskazując przy tym Spółkę jako

W takim wariancie, Spółka oraz Nowy Agent odpowiednio zmodyfikują Umowę o wypłatę premii, tak aby Premia była należna również za umowy ubezpieczenia zawarte przez Korzystających jako ubezpieczających (wynagrodzenie liczone byłoby na analogicznych zasadach jak obecnie, tj. jako określony procent wynagrodzenia należnego Agentowi od TU). Umowa o wypłatę premii pieniężnej nie będzie przewidywać, że Spółka zobowiązuje się wobec Nowego Agenta do wykonywania jakichkolwiek świadczeń. Wysokość Premii należnej Spółce od Nowego Agenta będzie zależna wyłącznie od wartości zainkasowanych przez właściwego ubezpieczyciela składek ubezpieczeniowych, dotyczących przedmiotów leasingu nabytych przez Spółkę i wpłaconych przez Korzystających. Co więcej Umowa o wypłatę premii nie będzie przewidywać zobowiązania Spółki do współpracy z Nowym Agentem na zasadzie wyłączności - de facto bowiem takiej współpracy nie będzie, gdyż otrzymanie przez Spółkę Premii będzie uzależnione jedynie od tego jak efektywnie dokonuje ona sprzedaży leasingu (czyli jak efektywnie prowadzi swoją podstawową działalność gospodarczą). Premia należna będzie w związku z samym faktem, że Przedmiot leasingu jest nabywany przez Spółkę i ubezpieczany w określonych TU.

Wypłata Premii przez Nowego Agenta na rzecz Spółki nie będzie uzależniona od jakiegokolwiek świadczenia zwrotnego na rzecz Nowego Agenta, a tylko i wyłącznie wynikać z ilości i wartości Przedmiotów leasingu oddanych przez Spółkę Korzystającym. Działania takie stanowić będą wyłącznie wykonywanie przez Spółkę podstawowej działalności operacyjnej, a nie usług wykonywanych na rzecz Nowego Agenta, tym bardziej, że Umowa o świadczenie usług nie będzie obowiązywać w stosunkach między Spółką a Nowym Agentem, a osoby, które dotychczas wykonywały różnego rodzaju usługi wsparcia na gruncie wyżej wymienionej umowy, staną się pracownikami lub współpracownikami (zleceniobiorcami) Nowego Agenta i wykonywać będą przedmiotowe czynności bezpośrednio na jego rzecz.

Podsumowując, działania Spółki w ramach współpracy z Nowym Agentem będą służyć wyłącznie zwiększeniu wolumenu Przedmiotów leasingu, oddawanych przez Spółkę Korzystającym (a więc działaniom, które Spółka wykonuje na swoją rzecz) i nie będą w żaden sposób wynagradzane poprzez przekazanie Premii od Nowego Agenta. Jedynym celem działalności Spółki jest bowiem oddawanie Przedmiotów leasingu do odpłatnego korzystania, które samo w sobie nie stanowi świadczenia zwrotnego na rzecz Nowego Agenta w zamian za otrzymaną Premię.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Premia należna Spółce od Nowego Agenta, o której mowa w opisie powyższego zdarzenia przyszłego, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (dalej: ,,VAT’’)?

Zdaniem Wnioskodawcy, premia, o której mowa w opisie zdarzenia przyszłego, nie podlega opodatkowaniu VAT. Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, o której mowa w wyżej wymienionym przepisie, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT).

Natomiast w myśl art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT, świadczenie usług to każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towaru.

Warunkiem opodatkowania świadczonych przez podatnika usług jest odpłatność za nie. W drodze wyjątku, art. 8 ust. 2 Ustawy o VAT za odpłatne świadczenie usług uznaje również nieodpłatne świadczenie usług dla celów innych niż działalność gospodarcza podatnika.

Mimo iż pojęcie „odpłatnej usługi” jako czynności podlegającej opodatkowaniu zostało na gruncie Ustawy o VAT zdefiniowane w sposób bardzo szeroki, nie każda czynność wykonywana w sferze stosunków cywilnych i gospodarczych może zostać uznana za opodatkowaną VAT. Dla wystąpienia czynności podlegającej opodatkowaniu niezbędne jest bowiem zaistnienie określonych przesłanek ściśle związanych z wykonywaniem danej czynności.

W kwestii uznania danej czynności za usługę opodatkowaną VAT wypowiadał się wielokrotnie Trybunał Sprawiedliwości UE [dalej: TSUE]. Dla przykładu w orzeczeniu w sprawie C-16/93 R.J Tolsma z 3 marca 1994 r. TSUE stwierdził, iż „świadczenie usługi jest odpłatne i podlega opodatkowaniu tylko wówczas, gdy istnieje związek prawny pomiędzy usługodawcą i usługobiorcą, w wykonaniu którego następuje świadczenie wzajemne, a wynagrodzenie otrzymane przez usługodawcę stanowi wartość faktyczną za usługi świadczone na rzecz usługobiorcy”. Natomiast w orzeczeniu TSUE w sprawie 102/86 Apple and Pear Development Council z 8 marca 1988 r. stwierdzono, iż „koncepcja odpłatnego świadczenia usług zakłada istnienie bezpośredniego związku pomiędzy świadczoną usługą i uzyskanym wynagrodzeniem.” Oznacza to, że z danego stosunku prawnego, na podstawie którego wykonywana jest usługa, musi wynikać wyraźna, bezpośrednia korzyść na rzecz świadczącego usługę. W świetle tego orzeczenia świadczenie usług zakłada swoistą wymianę świadczeń obu stron i w konsekwencji ma miejsce jedynie wówczas, kiedy pomiędzy świadczeniem jednej a świadczeniem drugiej strony stosunku prawnego istnieje bezpośredni i ścisły związek.

Z kolei w wyroku TSUE w sprawie 154/80 Association „Cooperatieve Aardappelenbewaarplaats GA wyrażony został pogląd Trybunału, zgodnie z którym „konieczne jest, aby wynagrodzenie za usługę dawało się wyrazić w pieniądzu”. Podsumowując, zgodnie z orzecznictwem TSUE dane świadczenie może podlegać opodatkowaniu wyłącznie w sytuacji, gdy:

    1. świadczącego i otrzymującego świadczenie łączy stosunek prawny,
    2. świadczenie jest wykonywane na podstawie istniejącego stosunku prawnego,
    3. relacja jest wzajemna, tj. za świadczenie uzyskiwany jest ekwiwalent w postaci wynagrodzenia,
    4. pomiędzy wynagrodzeniem a świadczeniem występuje bezpośredni związek,
    5. wynagrodzenie można wyrazić w wartościach pieniężnych.

Analiza stosownych przepisów ustawy o VAT oraz orzecznictwa TSUE prowadzi do wniosku, że opodatkowaniu VAT podlegać mogą jedynie takie czynności (usługi), które spełniają powyższe warunki, w szczególności, gdy istnieje bezpośredni i trwały związek pomiędzy czynnościami jednej strony a wynagrodzeniem wypłacanym przez drugą stronę.

W zaprezentowanym opisie zdarzenia przyszłego ww. warunki nie są spełnione.

W pierwszej kolejności należy wskazać, że otrzymywane przez Wnioskodawcę wynagrodzenie (tj. Premia) nie będzie uzależnione od wykonania jakichkolwiek czynności na rzecz Nowego Agenta przez Wnioskodawcę (wszelkie usługi wsparcia wykonywane dotychczas na rzecz Agenta, nie będą wykonywane w relacji Wnioskodawca - Nowy Agent, gdyż Umowa o świadczenie usług zostanie rozwiązana, a analogiczne czynności wykonywać będą pracownicy lub współpracownicy/zleceniobiorcy Nowego Agenta). Wartość Premii zależeć będzie tylko i wyłącznie od ilości i wartości Przedmiotów leasingu oddanych przez Spółkę do odpłatnego korzystania oraz wolumenu sprzedaży ubezpieczeń, generowanego przez Nowego Agenta. Zaznaczyć należy, że celem prowadzonej przez Spółkę działalności od wielu lat jest właśnie oddawanie Przedmiotów leasingu Korzystającym do używania i osiąganie zysku z tego tytułu - jest to podstawowa działalność Spółki, która będzie wykonywana niezależnie od tego czy Nowy Agent zdecyduje się wypłacać na rzecz Spółki jakąkolwiek Premię, czy też nie. W celu zwiększenia wolumenu swojej sprzedaży Spółka podejmuje szereg działań (np. zwiększających jej konkurencyjność na rynku jako finansującego), lecz działania te służą bezpośrednio zwiększeniu sprzedaży Spółki i są podejmowane przez Spółkę wyłącznie we własnym imieniu i na własny rachunek.

W szczególności nie można uznać, że Spółka prowadzi swoją podstawową działalność (tj. nabywa i oddaje Przedmioty leasingu Korzystającym do używania) po to by uzyskać Premię od Nowego Agenta. Wnioskodawca dokonywałby takich czynności, we własnym imieniu i na własny rachunek niezależnie od faktu, iż ilość i wartość Przedmiotów leasingu oddanych do używania może przyczynić się do uzyskania Premii - jest to bowiem podstawowym celem działalności prowadzonej przez Spółkę.

Dodatkowo, należy podkreślić, że to Nowy Agent - za pomocą własnych pracowników lub współpracowników (zleceniobiorców) - uczestniczyć będzie w sprzedaży polis ubezpieczeniowych, przy czym działania te wynikać będą wyłącznie z relacji Nowego Agenta z TU, na rzecz których działa.

Kwota Premii, którą miałaby otrzymywać Spółka od Nowego Agenta będzie więc wypadkową jej podstawowej działalności polegającej na nabywaniu środków trwałych (przedmiotów leasingu) i świadczeniu usług leasingu, jak i działań Nowego Agenta, który świadczy usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego na rzecz TU (za pomocą własnych pracowników lub współpracowników/zleceniobiorców).

Mając na uwadze, że Spółka nie będzie zobowiązana do podejmowania jakichkolwiek działań na rzecz Nowego Agenta, a kwota Premii, którą miałaby otrzymywać Spółka będzie uzależniona od rozmiarów jej podstawowej działalności (tj. ilości i wartości środków trwałych oddawanych do używania Korzystającym), nie sposób dopatrzeć się bezpośredniego związku między należnym od Nowego Agenta wynagrodzeniem a jakimikolwiek działaniami Spółki na rzecz Nowego Agenta. Można stwierdzić, że wynagrodzenie to jest skutkiem samego faktu funkcjonowania Spółki i prowadzenia jej podstawowej działalności polegającej na nabywaniu środków trwałych i świadczeniu usług leasingu - działalność tę Spółka prowadziła i będzie nadal prowadziła niezależnie od tego czy Nowy Agent zapłaci na jej rzecz Premię. Dodatkowo, Spółka nie zobowiązuje się współpracować z Nowym Agentem na zasadzie wyłączności - nie można więc uznać, że Spółka świadczy na jego rzecz usługę zaniechania / powstrzymania się od określonych działań w rozumieniu Ustawy o VAT (jako że zobowiązania takie nie mają miejsca).

Zatem, wynagrodzenie, które będzie należne Wnioskodawcy od Nowego Agenta pełni de facto rolę premii pieniężnej, która nie będzie związana z jakąkolwiek konkretną usługą, a tym bardziej nie będzie związana z dostawą towarów ani ze świadczeniem usług w rozumieniu Ustawy o VAT. Tym samym, otrzymywane wynagrodzenie nie będzie wywoływało skutków na gruncie przepisów Ustawy o VAT. Premie takie stanowią bowiem swoistą nagrodę za uzyskanie rezultatu polegającego - w analizowanym przypadku - na uzyskaniu przez Spółkę określonej wartości oddanych do używania Przedmiotów leasingu w powiązaniu ze sprzedażą produktów ubezpieczeniowych przez Nowego Agenta, który działa w tym zakresie na rzecz TU i otrzymuje z tego tytułu prowizję ubezpieczeniową. Tym samym, należna Premia nie będzie stanowiła odpłatności za świadczenie przez Spółkę usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 Ustawy o VAT - nie można bowiem uznać, że usługą taką byłoby dokonywanie przez Spółkę we własnym imieniu i na własny rachunek nabycia środków trwałych i oddawanie ich Korzystającym do używania na podstawie umów leasingu, która to działalność jest, co do zasady, podstawową działalnością Spółki.

Stanowisko, zgodnie z którym wynagrodzenie o charakterze premii pieniężnej nie stanowi - w analogicznych sytuacjach - wynagrodzenia za świadczenie usług, znajduje jednoznaczne potwierdzenie w licznych orzeczeniach sądów administracyjnych, w tym m in. w wyrokach Naczelnego Sądu Administracyjnego [dalej: NSA] z dnia 6 lutego 2007 r. o sygn. I FSK 94/06, z dnia 23 września 2008 r. o sygn. I FSK 998/08, z dnia 26 lutego 2009 r. o sygn. I FSK 1067/08, z dnia 17 lutego 2010 r. o sygn. I FSK 2137/08, z dnia 21 stycznia 2010 r. o sygn. I FSK 1806/08, z dnia 11 maja 2010 r. o sygn. I FSK 699/09, z dnia 11 marca 2010 r. o sygn. I FSK 191/09, z dnia 11 czerwca 2010 r. o sygn. I FSK 968/09 oraz I FSK 972/09, z dnia 5 sierpnia 2010 o sygn. I FSK 1318/09.

Przykładowo w orzeczeniu z dnia 5 sierpnia 2010 r. (sygn. I FSK 1318/09) NSA zgodził się ze stanowiskiem wyrażanym we wcześniejszych orzeczeniach sądów administracyjnych, według którego „wypłacana nabywcy przez dostawcę premia pieniężna jedynie z tytułu osiągnięcia przez niego satysfakcjonującej dostawcę wielkości obrotów, nieodnosząca się do konkretnych transakcji, stanowi nagrodę za osiągnięcie tego rezultatu, a nie odpłatność (wynagrodzenie) za świadczenie usługi w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. Nr 54, poz. 535 ze zm.).

Stanowisko Wnioskodawcy znajduje potwierdzenie również w licznych interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego, a dotyczących bezpośrednio zagadnienia premii pieniężnych wypłacanych np. przez agenta bądź brokera ubezpieczeniowego na rzecz podmiotu dokonującego nabycia usług ubezpieczeniowych (od określonych ubezpieczycieli). Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 6 grudnia 2011 r. (sygn. IPPP1/443-1395/11-2/MP), organ wskazał „wypłacane przez Agenta na rzecz Wnioskodawcy premie pieniężne nie są w żaden sposób związane ze spełnieniem przez Wnioskodawcę świadczenia wzajemnego, gdyż za takie świadczenie nie można uznać zrealizowanej przez Zainteresowanego określonej wartości kwot opłacanych składek w miesięcznym okresie rozliczeniowym. Wnioskodawca jako otrzymujący premie nie świadczy na rzecz Agenta usług w rozumieniu art. 8 ust 1 ustawy o VAT, a zatem, premie pieniężne wypłacane Wnioskodawcy przez Agenta z tytułu przystępowania przez Spółkę do indywidualnych umów ubezpieczenia zawartych z zakładem ubezpieczeń nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Analogiczne stanowisko wyrażone zostało w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 30 czerwca 2011 r. (sygn. IPPP1-443-801/11-4/IGo), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 7 grudnia 2011 r. (sygn. ILPP4/443-617/11-2/EWW), interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 października 2012 r. (nr IPPP3/443-705/12-2/SM), a także interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie wydanej w dniu 6 grudnia 2011 r. (sygn. IPPP1 /443-1395/11-2/MP). W tym zakresie należy zwrócić szczególną uwagę na najnowszą interpretację indywidualną dotyczącą tego zagadnienia, wydaną przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej w dniu 21 kwietnia 2017 r. (sygn. 1462-IPPP1.4512.103.2017.1.KC) - w interpretacji tej organ potwierdził, iż premia pieniężna nie będzie wynagrodzeniem za czynności opodatkowane VAT w odniesieniu do sytuacji, w której premia ta również była pochodną prowadzonej przez podatnika podstawowej działalności gospodarczej (dystrybucja samochodów).

Neutralność otrzymywanej premii potwierdził również Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 20 grudnia 2013 r. (sygn. IPPP3/443-356/11/13-5/S/JK), dotyczącej wypłaty przez wynajmującego kwoty stanowiącej zachętę do zawarcia przez najemcę umowy najmu (a tym samym dokonywania zakupów usług najmu). W interpretacji tej organ stwierdził m.in., że „aby czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, musi istnieć związek o charakterze przyczynowym pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym w ten sposób, że wynagrodzenie stanowi należność za wykonaną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Wynagrodzenie powinno być konsekwencją wykonania świadczenia.” W dalszej części przedmiotowej interpretacji organ powołał się na konkluzje wyrażone przez TSUE w wyroku z dnia 9 października 2001 r. w sprawie C-409/98 (Mirror Group pic.), w którym TSUE ponownie podkreślił, że nie każda płatność otrzymywana przez podatnika stanowi wynagrodzenie za świadczenie usług przez tego podatnika - aby można było taką płatność potraktować jako wynagrodzenie za usługę, musi ono być ekwiwalentem za konkretne świadczenie. Natomiast w analizowanym przypadku takiego świadczenia ze strony Wnioskodawcy nie można się doszukać. Dodatkowo należy podkreślić, iż zdaniem Wnioskodawcy nie będzie miało wpływu na brak opodatkowania VAT wypłacanej Premii to czy umowa ubezpieczenia zostanie zawarta przez Wnioskodawcę jako ubezpieczającego i ubezpieczonego, czy przez Korzystającego jako ubezpieczającego, w której Wnioskodawca zostanie wskazany jako ubezpieczony. Podsumowując zatem, w ocenie Wnioskodawcy Premia, która miałaby być należna od Nowego Agenta, której nie towarzyszyłyby ze strony Spółki jakiekolwiek działania na rzecz Nowego Agenta (ani jakichkolwiek innych podmiotów), nie będzie podlegać opodatkowaniu VAT.

W świetle powyższego Spółka wnosi o uznanie jej stanowiska za prawidłowe.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów
i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, w świetle którego, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca (Spółka) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług w związku z wykonywaną na terytorium Polski działalnością gospodarczą. W ramach prowadzonej podstawowej działalności gospodarczej Spółka świadczy na rzecz swoich klientów usługi leasingu oraz oddaje przedmioty do używania na podstawie umów leasingu finansowego. Na podstawie zawieranych z klientami (Korzystający) umów leasingu, Spółka przekazuje do używania i pobierania pożytków środki trwałe lub wartości niematerialne i prawne (dalej: przedmioty leasingu). Przez okres trwania umowy leasingu, Korzystający jest zobowiązany m.in. do ubezpieczenia przedmiotu leasingu, tj. do zawarcia we własnym imieniu umowy ubezpieczenia z wybranym towarzystwem ubezpieczeniowym (TU) (jako ubezpieczający). Korzystający jest również zobowiązany ponosić wszelkie koszty związane z ubezpieczeniem przedmiotu leasingu przez cały czas trwania umowy. Alternatywnie, Korzystający może skorzystać z ochrony wynikającej z umowy ubezpieczenia zawartej przez Spółkę (jako ubezpieczającego) i pokryć koszty składki ubezpieczeniowej uiszczanej przez Spółkę na rzecz TU.

Wnioskodawca w ramach swojej działalności współpracuje z podmiotem świadczącym usługi pośrednictwa ubezpieczeniowego (Agentem). W ramach usług pośrednictwa ubezpieczeniowego świadczonych na rzecz TU, Agent oferuje Wnioskodawcy oraz Korzystającym ubezpieczenie mienia będącego przedmiotem umowy leasingu pomiędzy Korzystającym a Wnioskodawcą. Wnioskodawca współpracuje z Agentem głównie na gruncie następujących umów:

  1. Umowa o świadczenie usług wsparcia, na podstawie której Wnioskodawca zobowiązany jest do świadczenia na rzecz Agenta usług pomocniczych takich jak: informowanie Korzystających o możliwości zawarcia i warunkach umów ubezpieczenia, w tym o sposobie realizacji świadczeń z tytułu umów ubezpieczenia zawieranych za pośrednictwem Agenta; udzielanie pomocy klientom w wypełnianiu dokumentów niezbędnych do zawarcia przez Korzystającego umowy ubezpieczenia; obliczanie wysokości należnej składki ubezpieczeniowej, przyjmowanie składek ubezpieczeniowych; wystawianie Korzystającym pokwitowań przyjęcia składek; terminowe przekazywanie na właściwe konto składek lub rat składek ubezpieczeniowych należnych od Korzystających na rzecz TU. W zamian za świadczone usługi, Agent wypłaca Wnioskodawcy wynagrodzenie określone prowizyjnie;
  2. Umowa o wypłatę premii pieniężnej, na gruncie której Agent zobowiązuje się do wypłaty na rzecz Wnioskodawcy premii pieniężnej w związku z zawarciem przez Wnioskodawcę za pośrednictwem Agenta, we własnym imieniu i na własny rachunek indywidualnych umów ubezpieczenia oraz pod warunkiem osiągnięcia określonego przypisu składki w danym okresie rozliczeniowym. Premia ustalana jest zazwyczaj na zasadach prowizyjnych i stanowi określony procent wynagrodzenia należnego Agentowi od TU.

Ze względu na uwarunkowania biznesowe, zmiany legislacyjne związane z wejściem w życie Ustawy o dystrybucji oraz chęć dostosowania modelu współpracy między agentem ubezpieczeniowym a spółką leasingową do standardów rynkowych, Agent wyodrębni działalność związaną z pośrednictwem ubezpieczeniowym oraz sprzeda na zasadach zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki kapitałowej, której jedynym udziałowcem będzie Wnioskodawca (Nowy Agent). W efekcie nabycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, Nowy Agent stanie się stroną umów zawartych przez Agenta z Wnioskodawcą, w tym Umowy o wypłatę premii.

Powyższe nie będzie dotyczyć Umowy o świadczenie usług, która zostanie rozwiązana przed transakcją, a zatem w odróżnieniu od obecnego modelu, Wnioskodawca nie będzie świadczył na rzecz Nowego Agenta różnego rodzaju usług wsparcia, za które należne byłoby wynagrodzenie prowizyjne. Rezygnacja ze świadczenia wyżej wymienionych usług wynika w szczególności z założenia, iż pracownicy Spółki, którzy podejmowali działania zmierzające do doprowadzenia do zawarcia umowy ubezpieczenia pomiędzy Korzystającym i TU, zostaną zatrudnieni bezpośrednio przez Nowego Agenta na podstawie umowy o pracę lub umowy zlecenia. Pracownicy ci będą wykonywać czynności, które wykonywali dotychczas w związku z zawieraniem przez Korzystających umów ubezpieczenia, niemniej jednak, jako pracownicy lub współpracownicy (zleceniobiorcy) Nowego Agenta, będą je wykonywać bezpośrednio na jego rzecz (a tym samym Nowy Agent będzie wykonywał te czynności samodzielnie, nie korzystając już ze wsparcia Spółki w tym zakresie).

Biorąc jednak pod uwagę, że Przedmioty leasingu nabywane przez Spółkę, który później jest przedmiotem umowy ubezpieczenia, korzystnie wpływa na wysokość wynagrodzenia należnego Nowemu Agentowi od TU. Nowy Agent na gruncie Umowy o wypłatę premii będzie skłonny wypłacać na rzecz Spółki premię pieniężną (dalej: „Premia”), której kwota będzie pochodną kwoty składek otrzymanych przez TU od Korzystających nabywających polisy ubezpieczeniowe oferowane przez TU (ściśle rzecz biorąc Spółka otrzyma od Nowego Agenta Premię obliczoną jako określony procent wynagrodzenia należnego Agentowi od TU, zgodnie z Umową o wypłatę premii). Należy również podkreślić, iż zmianie ulegnie model ubezpieczania przedmiotu leasingu oddanego do użytkowania Korzystającym. W odróżnieniu od obecnej sytuacji, podstawowym wariantem będzie tzw. „samoubezpieczenie”, tj. Spółka będzie zawierała umowę ubezpieczenia we własnym imieniu i na własny rachunek jako ubezpieczający i ubezpieczony, a Korzystający będzie pokrywał koszty składki ubezpieczeniowej uiszczanej przez Spółkę na rzecz TU. Potencjalnie Spółka może wprowadzić model stosowany obecnie, w którym to Korzystający zawiera umowę ubezpieczenia z TU jako ubezpieczający, wskazując przy tym Spółkę jako ubezpieczonego.

W takim wariancie, Spółka oraz Nowy Agent odpowiednio zmodyfikują Umowę o wypłatę premii, tak aby Premia była należna również za umowy ubezpieczenia zawarte przez Korzystających jako ubezpieczających (wynagrodzenie liczone byłoby na analogicznych zasadach jak obecnie, tj. jako określony procent wynagrodzenia należnego Agentowi od TU). Umowa o wypłatę premii pieniężnej nie będzie przewidywać, że Spółka zobowiązuje się wobec Nowego Agenta do wykonywania jakichkolwiek świadczeń. Wysokość Premii należnej Spółce od Nowego Agenta będzie zależna wyłącznie od wartości zainkasowanych przez właściwego ubezpieczyciela składek ubezpieczeniowych, dotyczących przedmiotów leasingu nabytych przez Spółkę i wpłaconych przez Korzystających. Co więcej Umowa o wypłatę premii nie będzie przewidywać zobowiązania Spółki do współpracy z Nowym Agentem na zasadzie wyłączności - de facto bowiem takiej współpracy nie będzie, gdyż otrzymanie przez Spółkę Premii będzie uzależnione jedynie od tego jak efektywnie dokonuje ona sprzedaży leasingu (czyli jak efektywnie prowadzi swoją podstawową działalność gospodarczą). Premia należna będzie w związku z samym faktem, że Przedmiot leasingu jest nabywany przez Spółkę i ubezpieczany w określonych TU.

Wypłata Premii przez Nowego Agenta na rzecz Spółki nie będzie uzależniona od jakiegokolwiek świadczenia zwrotnego na rzecz Nowego Agenta, a tylko i wyłącznie wynikać z ilości i wartości Przedmiotów leasingu oddanych przez Spółkę Korzystającym. Działania takie stanowić będą wyłącznie wykonywanie przez Spółkę podstawowej działalności operacyjnej, a nie usług wykonywanych na rzecz Nowego Agenta, tym bardziej, że Umowa o świadczenie usług nie będzie obowiązywać w stosunkach między Spółką a Nowym Agentem, a osoby, które dotychczas wykonywały różnego rodzaju usługi wsparcia na gruncie wyżej wymienionej umowy, staną się pracownikami lub współpracownikami (zleceniobiorcami) Nowego Agenta i wykonywać będą przedmiotowe czynności bezpośrednio na jego rzecz.

Działania Spółki w ramach współpracy z Nowym Agentem będą służyć wyłącznie zwiększeniu wolumenu Przedmiotów leasingu, oddawanych przez Spółkę Korzystającym (a więc działaniom, które Spółka wykonuje na swoją rzecz) i nie będą w żaden sposób wynagradzane poprzez przekazanie Premii od Nowego Agenta. Jedynym celem działalności Spółki jest bowiem oddawanie Przedmiotów leasingu do odpłatnego korzystania, które samo w sobie nie stanowi świadczenia zwrotnego na rzecz Nowego Agenta w zamian za otrzymaną Premię.

Wnioskodawca ma wątpliwości, czy Premia należna Spółce od Nowego Agenta, o której mowa w opisie powyższego zdarzenia przyszłego, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Katalog czynności, które podlegają opodatkowaniu VAT, zawarty w art. 5 ustawy o VAT, wymienia m.in. odpłatne świadczenie usług. Definicja świadczenia usług ma jednocześnie charakter dopełniający definicję dostawy towarów i jest wyrazem realizacji powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatnika w ramach działalności gospodarczej.

Zatem każde świadczenie niebędące dostawą towarów polegające na działaniu, zaniechaniu lub tolerowaniu czyjegoś zachowania stanowi, co do zasady, usługę w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług. Niemniej muszą być przy tym spełnione następujące warunki:

  • w następstwie zobowiązania, w wykonaniu którego usługa jest świadczona, druga strona (wierzyciel/nabywca) jest bezpośrednim beneficjentem świadczenia,
  • świadczonej usłudze odpowiada świadczenie wzajemne ze strony nabywcy (wynagrodzenie).

Co istotne, oba ww. warunki powinny być spełnione łącznie, aby świadczenie podlegało, jako usługa, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność (usługa) podlegała opodatkowaniu VAT musi istnieć bezpośredni związek o charakterze przyczynowym, pomiędzy świadczoną usługą, a otrzymanym świadczeniem wzajemnym, w ten sposób, że zapłacone kwoty stanowią rzeczywiste wynagrodzenie za wyodrębnioną usługę świadczoną w ramach stosunku prawnego lub dochodzi do wymiany świadczeń wzajemnych. Otrzymana zapłata powinna być konsekwencją wykonania świadczenia. Wynagrodzenie musi być należne za wykonanie tego świadczenia.

W rozpatrywanej sprawie przedmioty oddawane przez Wnioskodawcę w leasing klientom (Korzystającym), które później są przedmiotem umowy ubezpieczenia, korzystnie wpływają na wysokość wynagrodzenia należnego Nowemu Agentowi od TU. Nowy Agent jest skłonny wypłacać na rzecz Spółki premię pieniężną (Premia), której kwota będzie pochodną kwoty składek otrzymanych przez TU od Korzystających, którzy nabyli polisy ubezpieczeniowe oferowane przez TU.

Umowa o wypłatę premii pieniężnej nie będzie przewidywać, że Spółka zobowiązuje się wobec Nowego Agenta do wykonywania jakichkolwiek świadczeń. Wysokość Premii należnej Spółce od Nowego Agenta będzie zależna wyłącznie od wartości zainkasowanych przez właściwego ubezpieczyciela składek ubezpieczeniowych, dotyczących przedmiotów leasingu nabytych przez Spółkę i wpłaconych przez Korzystających. Umowa o wypłatę Premii nie będzie przewidywać zobowiązania Spółki do współpracy z Nowego Agentem na zasadzie wyłączności, gdyż otrzymanie przez Spółkę Premii będzie uzależnione jedynie od tego jak efektywnie dokonuje ona sprzedaży leasingu (czyli jak efektywnie prowadzi swoją podstawową działalność gospodarczą).

Jedyną czynnością jaką wykona Wnioskodawca bądź Klienci w związku z działalnością Nowego Agenta będzie zakup usług ubezpieczenia od TU. Nowy Agent będzie wypłacał Wnioskodawcy Premię, która będzie ustalana niezależnie od spełnienia jakichkolwiek warunków czy działań Wnioskodawcy. Spółka otrzyma od Nowego Agenta Premię obliczoną jako pewien procent składek wpłaconych przez Korzystających do TU.

Zatem, wypłacana przez Nowego Agenta premia pieniężna na rzecz Wnioskodawcy, nie będzie w żaden sposób związana ze spełnieniem przez niego świadczenia wzajemnego, gdyż za takie nie będzie można uznać zawarcia przez niego umów ubezpieczenia z TU. Należy więc stwierdzić, że w niniejszej sprawie Wnioskodawca, jako otrzymujący premie pieniężne, nie będzie świadczył na rzecz wypłacającego je Nowego Agenta usług w rozumieniu art. 8 ust. 1 ustawy o VAT, a w konsekwencji premie pieniężne, które będzie otrzymywał nie będą stanowiły wynagrodzenia za świadczenie usług podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Tym samym wypłata premii pieniężnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty opis sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.