0113-KDIPT1-1.4012.582.2018.1.AK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze świadczeniem usług w ramach umowy o zarządzanie

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 lipca 2018 r. (data wpływu 18 lipca 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze świadczeniem usług w ramach umowy o zarządzanie - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie uznania Wnioskodawcy za podatnika podatku od towarów i usług w związku ze świadczeniem usług w ramach umowy o zarządzanie.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Uchwałą nr .... z dnia 12 lutego 2016r. W. K. został powołany na pełniącego obowiązki Prezesa Zarządu Spółki .... w K. Z. Sp. z o. o. (dalej jako .... lub Spółka) do czasu powołania nowego Prezesa Zarządu wyłonionego w drodze konkursu.

W związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202) i po wygraniu konkursu przez W. K., pełnomocnik Spółki ... zawarł z W. K. umowę z dnia 20 grudnia 2016 r. umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem Spółki. W umowie tej ustalono, że zawiera się ją na czas pełnienia przez W. K. funkcji Prezesa Zarządu Spółki. Obowiązki Prezes zobowiązany jest wykonywać osobiście.

Do obowiązków Prezesa Zarządu określonych w par 6-11 umowy należą m.in.:

  • prowadzenie spraw Spółki poprzez zarządzanie jej zasobami majątkowymi i osobowymi w oparciu o przepisy prawa, umowę (statut) Spółki i inne akty o charakterze wewnętrznym, zgodnie z celami i planami działalności Spółki oraz przyjętą strategią jej rozwoju;
  • reprezentowanie Spółki na zewnątrz poprzez dokonywanie na rzecz Spółki zarówno czynności o charakterze sądowym, jak i pozasądowym, na zasadach określonych przepisami prawa, umową (statutem) Spółki oraz innymi aktami o charakterze wewnętrznym;
  • uzyskiwanie, w każdym roku rozrachunkowym przyjętych przez Zgromadzenie Wspólników planowanych wyników finansowych;
  • przygotowanie biznesplanów obejmujących wykaz zadań hodowlanych i gospodarczych stojących przed Spółką, w terminach do 30 kwietnia po każdym roku rozrachunkowym oraz ich realizację;
  • przygotowanie oraz realizację Wieloletniego Programu Inwestycyjnego dla Spółki;
  • uczestniczenie w pracach Zarządu Spółki;
  • opracowywanie i przedstawienie właściwym organom Spółki okresowych (kwartalnych/półrocznych/rocznych) sprawozdań z realizowanej działalności;
  • prowadzenie racjonalnej - bieżącej oraz długofalowej - polityki kadrowej w Spółce.

Zgodnie z par. 8 ust. 1 Prezes Zarządu zobowiązuje się realizować powierzone mu zadania w czasie, jaki jest niezbędny dla dobra Spółki. Na podstawie par. 9 ust. 1 Prezes Zarządu zobowiązany jest powstrzymywać się od prowadzenia działalności konkurencyjnej wobec Spółki w czasie trwania niniejszej umowy. Zgodnie z par. 10 ust. 1 umowy Prezes Zarządu w czasie trwania umowy zobowiązany jest powstrzymywać się od prowadzenia - bez względu na formę - jakiejkolwiek dodatkowej działalności gospodarczej o niekonkurencyjnym charakterze w kraju i za granicą, chyba że uzyska na prowadzenie takiej działalności pisemną zgodę Zgromadzenia Wspólników.

Należy w tym miejscu wskazać, że W. K. nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Z tytułu wykonywania obowiązków Prezesa Zarządu W. K. ma prawo do stałego wynagrodzenia podstawowego w wysokości stanowiącej 5-krotność przeciętnego miesięcznego wynagrodzenia w sektorze przedsiębiorstw bez wypłat z zysku za IV kwartał roku poprzedniego ogłoszonego przez Prezesa GUS. Obok wynagrodzenia podstawowego Prezesowi Zarządu przyznano prawo do wynagrodzenia uzupełniającego za rok obrotowy Spółki, które uzależnione będzie od realizacji celów zarządczych i wynosić będzie do 50% wynagrodzenia podstawowego Prezesa Zarządu w poprzednim roku obrotowym.

Wysokość tej części wynagrodzenia zostanie określona uchwałą Zgromadzenia Wspólników pod warunkiem zrealizowania następujących celów zarządczych:

  1. uzyskanie dobrego lub bardzo dobrego wskaźnika efektywności gospodarowania (wskaźnik Gabrusewicza powyżej 1);
  2. uzyskanie co najmniej dobrych wyników produkcyjnych i hodowlanych;
  3. terminowe regulowanie zobowiązań o charakterze publiczno-prawnym;
  4. uzyskanie zatwierdzenia sprawozdania finansowego oraz otrzymanie absolutorium za okres sprawozdawczy;
  5. realizowanie strategii rozwoju przyjętej przez Zgromadzenie Wspólników, efektywne wdrażanie planu restrukturyzacji i rozwoju;
  6. osiągnięcie albo zmiana określonych wskaźników, w szczególności rentowności, płynności finansowej, efektywności zarządzania lub wypłacalności;
  7. realizacji szczególnych określonych przez Zgromadzenie Wspólników zadań o charakterze inkorporacyjnym. restrukturyzacyjnym lub podejmowanie zadań szczególnych w obszarze hodowli.

Wynagrodzenie uzupełniające Prezesa Zarządu przysługuje po zatwierdzeniu sprawozdania zarządu z działalności Spółki oraz sprawozdania finansowego spółki za ubiegły rok obrotowy oraz udzieleniu temu członkowi organu zarządzającego absolutorium z wykonania przez niego obowiązków przez walne zgromadzenie.

Na podstawie par. 14 przyznano Prezesowi Zarządu prawo do 26 dni kalendarzowych płatnej przerwy wypoczynkowej za każdy kolejny rok obowiązywania umowy, którego termin wymaga uzgodnienia z organem właścicielskim lub osobą upoważnioną przez ten organ, przy czym Spółka nie może doznać uszczerbku wskutek realizacji tego prawa.

W par. 15 przyznano Prezesowi Zarządu prawo do świadczeń dodatkowych: samochodu służbowego na koszt Spółki, służbowego komputera, prawa do nielimitowanego korzystania z telefonu komórkowego na koszt Spółki, prawa do zwrotu udokumentowanych wydatków poniesionych przez Prezesa Zarządu z związku z pełnioną funkcją, zwrotu kosztów podróży służbowych oraz kosztów korzystania z usług hotelowych.

Zgodnie z par. 16 umowy Prezesowi Zarządu przysługuje prawo do odprawy w wysokości i na zasadach określonych w art. 7 ustawy o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami. W razie śmierci Prezesa Zarządu w czasie obowiązywania umowy o zarządzanie osobom uprawnionym do odprawy pracowniczej przysługuje prawo do odprawy pośmiertnej w wysokości nie niższej niż trzykrotność miesięcznego wynagrodzenia podstawowego. Koszty odpraw ponosi Spółka.

Prezes Zarządu ponosi odpowiedzialność względem Spółki na zasadach określonych również w Umowie o zarządzanie (par. 17). Prezes Zarządu zobowiązany jest dokonać ubezpieczenia się w wybranym przez Spółkę towarzystwie ubezpieczeniowym i na koszt Spółki od odpowiedzialności cywilnej z tytułu niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków.

Zdaniem Wnioskodawcy otrzymywane przez Zarządzającego przychody z tytułu umowy z dnia 20 grudnia 2016 r. stanowią przychody o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych - przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności Zarządzającego ponosi Spółka. Odpowiedzialność ta nie jest uregulowana w umowie o zarządzanie.

Czynności Zarządzającego Spółką odnoszą bezpośredni skutek dla reprezentowanego, albowiem zgodnie z art. 38 kodeksu cywilnego osoba prawna (jaką jest spółka z ograniczoną odpowiedzialnością) działa przez swoje organy w sposób przewidziany w ustawie i w opartym na niej statucie. Nabywane usługi zarządzania służą i będą służyć wyłącznie do czynności opodatkowanych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy wykonując postanowienia umowy o zarządzanie zawartej w dniu 20 grudnia 2016r. ze Spółką reprezentowaną przez pełnomocnika powołanego uchwałą Zgromadzenia Wspólników - Wnioskodawca będzie podatnikiem podatku VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy, .... ...., jako Prezes Zarządu wykonując postanowienia umowy o zarządzanie zawartej w dniu 20 grudnia 2016 r. ze Spółką, nie jest podatnikiem podatku VAT z tytułu wykonywania ww. umowy, albowiem czynności, które wykonuje w ramach tej umowy nie stanowią samodzielnej działalności gospodarczej, w rozumieniu ustawy o podatku od towarów i usług, co wyłącza ich opodatkowanie.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu ust. 2 tego artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei art. 15 ust. 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1 nie uznaje się czynności:

  1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016r., poz. 2032 i 2048 oraz z 2017r., poz. 60, 528, 648 i 859);
  2. (uchylony);
  3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 pkt 9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: 9) przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

W związku z powyższym nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ww. przepisów wykonywanie czynności, gdy osoby je wykonujące są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. Nie ulega wątpliwości, że przedmiotowa umowa o zarządzanie określa warunki wykonywania tych czynności i zasady wynagradzania za te czynności. Brak jest potrzeby szerszego uzasadniania tej kwestii. Należy jedynie przypomnieć co zostało wyżej wskazane, że Prezes Zarządu przy wykonywaniu umowy korzysta z infrastruktury Spółki, działając głównie w jej siedzibie i należących do niej obiektach, przy wykorzystaniu środków technicznych należących do Spółki i na jej koszt. Za wykonywane czynności otrzymuje wynagrodzenie stałe (niezależne od wyników działalności Spółki) i wynagrodzenie uzupełniające.

Rozważenia wymaga problem odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich. W tym miejscu należy wskazać, że łącząca Wnioskodawcę ze Spółką umowa o zarządzanie nie przewiduje odpowiedzialności Prezesa Zarządu wobec osób trzecich, a zatem względem tych osób odpowiedzialność ponosi Spółka. Takie bowiem stanowisko zajął NSA w wyroku z dnia 22 lutego 2017r., sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem na być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Jak wynika z powyższego stanu faktycznego w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca związany jest ze Spółką - zleceniodawcą więzami prawnymi tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

  • warunków wykonywania tych czynności, jak również wynagrodzenia, a także
  • odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Prowadzi to do wniosku, że Wnioskodawca nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług na podstawie art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług.

Przedstawione w niniejszym wniosku stanowisko Wnioskodawcy i osoby zainteresowanej jest zbieżne ze stanowiskiem zawartym w interpretacji ogólnej Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 6 października 2017 r. znak PT3.8101.11.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z art. 7 ust. 1 ww. ustawy wynika, że przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Stosownie do art. 8 ust. 1 ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej;
  2. zobowiązanie do powstrzymania się od dokonania czynności lub do tolerowania czynności lub sytuacji;
  3. świadczenie usług zgodnie z nakazem organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w jego imieniu lub nakazem wynikającym z mocy prawa.

Pojęcie świadczenia usług ma bardzo szeroki zakres. Przez świadczenie należy rozumieć każde zachowanie, na które składać się może zarówno działanie (uczynienie, wykonanie czegoś na rzecz innej osoby), jak i zaniechanie, powstrzymanie się od działania (nieczynienie bądź też tolerowanie). Przy ocenie charakteru świadczenia jako usługi należy mieć na względzie, że ustawa o podatku od towarów i usług zalicza do grona usług każde świadczenie, które nie jest dostawą w myśl art. 7 tej ustawy. Należy jednak zaznaczyć, że usługą będzie tylko takie świadczenie, w przypadku którego istnieje bezpośredni konsument, odbiorca świadczenia odnoszący korzyść o charakterze majątkowym.

W związku z powyższym czynność podlega opodatkowaniu jedynie wówczas, gdy wykonywana jest w ramach umowy zobowiązaniowej, a jedna ze stron transakcji może zostać uznana za bezpośredniego beneficjenta tej czynności, przy czym związek pomiędzy otrzymywaną płatnością a świadczeniem na rzecz dokonującego płatności musi mieć charakter bezpośredni i na tyle wyraźny, aby można powiedzieć, że płatność następuje w zamian za to świadczenie.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, zgodnie z ust. 2 powołanego wyżej artykułu, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z kolei, art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy stanowi, że za wykonywaną samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 1, nie uznaje się czynności:

  1. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 12 ust. 1-6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 i 2048 oraz z 2017 r. poz. 60, 528, 648 i 859);
  2. (uchylony);
  3. z tytułu których przychody zostały wymienione w art. 13 pkt 2-9 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli z tytułu wykonania tych czynności osoby te są związane ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie czynności i wykonującym zlecane czynności co do warunków wykonywania tych czynności, wynagrodzenia i odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zgodnie z art. 13 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509) za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się:

  1. (uchylony);
  2. przychody z osobiście wykonywanej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, trenerskiej, oświatowej i publicystycznej, w tym z tytułu udziału w konkursach z dziedziny nauki, kultury i sztuki oraz dziennikarstwa, jak również przychody z uprawiania sportu, stypendia sportowe przyznawane na podstawie odrębnych przepisów oraz przychody sędziów z tytułu prowadzenia zawodów sportowych;
  3. przychody z działalności duchownych, osiągane z innego tytułu niż umowa o pracę;
  4. przychody z działalności polskich arbitrów uczestniczących w procesach arbitrażowych z partnerami zagranicznymi;
  5. przychody otrzymywane przez osoby wykonujące czynności związane z pełnieniem obowiązków społecznych lub obywatelskich, bez względu na sposób powoływania tych osób, nie wyłączając odszkodowania za utracony zarobek, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7;
  6. przychody osób, którym organ władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, sąd lub prokurator, na podstawie właściwych przepisów, zlecił wykonanie określonych czynności, a zwłaszcza przychody biegłych w postępowaniu sądowym, dochodzeniowym i administracyjnym oraz płatników, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 10, i inkasentów należności publicznoprawnych, a także przychody z tytułu udziału w komisjach powoływanych przez organy władzy lub administracji państwowej albo samorządowej, z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 9;
  7. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych;
    7a) przychody otrzymywane przez członków Rady Mediów Narodowych;
  1. przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
    1. osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej,
    2. właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora – jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością

- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9;

  1. przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7.

Z powołanego przepisu art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od towarów i usług wynika, że dla uznania, że określone czynności wykonywane przez osobę fizyczną nie stanowią samodzielnie wykonywanej działalności gospodarczej i tym samym pozostają poza regulacjami ustawy o podatku od towarów i usług, istotne jest łączne spełnienie wszystkich elementów wymienionych w tym przepisie, tj. związanie zleceniobiorcy ze zlecającym wykonanie tych czynności prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym, a wykonującym zlecane czynności co do warunków:

  • wykonywania tych czynności,
  • wynagrodzenia oraz
  • odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Zatem, w przypadku łącznego spełnienia ww. warunków, czynności podejmowanych przez osobę fizyczną nie uznaje się za czynności wykonywane w ramach prowadzonej samodzielnie działalności gospodarczej. To powoduje, iż osoba taka nie działa w tym przypadku w charakterze podatnika VAT, a zatem wykonywane czynności nie podlegają opodatkowaniu VAT.

Warunek pierwszy – warunki wykonywania czynności. Należy uznać, że co do zasady, w istotę typowej umowy cywilnoprawnej, której przedmiotem jest zarządzanie spółką przez osobę fizyczną (zobowiązaną do osobistego świadczenia), wpisane jest wykorzystywanie infrastruktury i organizacji wewnętrznej tej spółki (osoba taka zarządza tą infrastrukturą, personelem, całą organizacją i jednocześnie korzysta z niej w tym celu). Jak wskazał NSA w wyroku z dnia 30 września 2014 r., sygn. akt I FSK 1479/13 – za samodzielnie wykonywaną działalność gospodarczą „(...) nie będzie mogła zostać uznana działalność gospodarcza, która wykonywana jest z wykorzystaniem infrastruktury i organizacji wewnętrznej podmiotu, na rzecz którego jest prowadzona (...)”.

Warunek drugi – wynagrodzenie. Zakładając, że umowa przewiduje, że zarządzający korzysta z infrastruktury i organizacji wewnętrznej spółki (spełniony warunek pierwszy), ustalenie, że warunek drugi jest spełniony, w praktyce sprowadza się do weryfikacji, czy umowa cywilnoprawna przewiduje dla zarządzającego stałe wynagrodzenie. Jeżeli umowa przewiduje stałe wynagrodzenie, nie można mówić o ponoszeniu ryzyka ekonomicznego przez zarządzającego. Jednocześnie rozpatrywany warunek będzie spełniony także, jeżeli wynagrodzenie oprócz stałego elementu będzie zawierać element zmienny (np. wypłacany pod warunkiem i/lub w wysokości określonej realizacją wyznaczonych celów zarządczych, które mogą dotyczyć w szczególności kondycji finansowej spółki, jej pozycji rynkowej, realizacji określonej inwestycji, strategii itd.) pod warunkiem jednak, że element stały będzie stanowił istotną wielkość i/lub część całkowitego wynagrodzenia. Zgodnie z art. 4 ust. 1 ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202, z późn. zm.), wynagrodzenie całkowite członka organu zarządzającego składa się z części stałej, stanowiącej wynagrodzenie miesięczne podstawowe, określonej kwotowo, oraz części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy spółki, przy czym, zgodnie z ust. 5 część zmienna nie może przekraczać 50%, a m.in. w spółkach publicznych 100% wynagrodzenia podstawowego zarządzającego w poprzednim roku obrotowym. Należy uznać, że takie ukształtowanie wynagrodzenia spełnia badany warunek.

Dla uznania spełnienia badanego warunku nie ma znaczenia okoliczność, że w umowie przewiduje się przykładowo (proporcjonalne) zmniejszenie wynagrodzenia z racji czasowego braku wykonywania czynności przez zarządzającego (wskutek własnej decyzji, choroby, zawieszenia w wykonywaniu funkcji).

Warunek trzeci – odpowiedzialność zlecającego wobec osób trzecich. Warunek będzie spełniony jeżeli zgodnie z umową odpowiedzialność jest po stronie spółki, a nie po stronie faktycznego wykonawcy (zarządzającego), co wyklucza samodzielny charakter jego działalności. Warunek będzie także spełniony gdy dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności.

Bez znaczenia pozostaje w tym kontekście odpowiedzialność zarządzającego wynikająca z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, w tym w szczególności odpowiedzialność członków zarządu wynikająca z przepisów Kodeksu spółek handlowych.

Przykładowo, jeżeli dana umowa przewiduje, że zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec spółki oraz wobec osób trzecich za szkody wyrządzone w czasie wykonywania przez niego przedmiotu umowy, będące następstwem niewykonania lub nienależytego wykonania obowiązków zarządzającego wynikających z umowy lub z przepisów prawa - przy czym, odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu, określonej przepisami prawa (w szczególności na mocy KSH) - niniejszy warunek nie będzie spełniony.

Należy zauważyć, że jak wskazał Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 22 lutego 2017r, sygn. akt I FSK 1014/15 „Ponoszenie ryzyka ekonomicznego nie może być utożsamiane z odpowiedzialnością menadżera za szkody wobec Spółki. Są to odrębne kwestie. Porównywanie nieograniczonej odpowiedzialności menadżera wobec Spółki ze stosunkiem pracowniczym nie wpływa na ocenę stanowiska Sądu, gdyż Sąd nie postawił tezy, że strony łączyła umowa o pracę. Stosunek ten Sąd oceniał pod kątem art. 15 ust. 1 i ust. 3 pkt 3 ustawy o VAT, to znaczy czy była to samodzielnie wykonywana działalność gospodarcza. Odpowiedzialność menadżera za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością ma być rozpoznawana wobec osób trzecich, nie wobec Spółki i, co tu już zostało podniesione, jej źródłem ma być stosunek zobowiązaniowy łączący menadżera ze Spółką, a nie stosunek organizacyjno-prawny członka zarządu Spółki. W tym zakresie słusznie podkreślił Sąd pierwszej instancji, że nie została ona uregulowana w kontrakcie, a zatem nie można jej domniemywać”.

Mając na uwadze powyższe, należy uznać, że jeżeli umowa cywilnoprawna (stosunek prawny) przewiduje odpowiedzialność zarządzającego wobec osób trzecich (za szkody wyrządzone w związku z prowadzoną działalnością, przy czym odpowiedzialność ta jest niezależna od odpowiedzialności zarządzającego, którą ponosi on - z tytułu pełnienia funkcji członka zarządu - na podstawie bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa, np. KSH) wskazany warunek nie jest spełniony.

Odpowiednio jeżeli dana umowa nie przewiduje (nie wprowadza) takiej odpowiedzialności (a w przypadku braku jej uregulowania w umowie nie można jej domniemywać), należy uznać, ze wskazany warunek jest spełniony.

Podsumowując, jeżeli analiza danej umowy cywilnoprawnej (stosunku prawnego) pomiędzy zarządzającym a spółką wykaże, że spełnione są wszystkie trzy przedstawione powyżej warunki to zarządzającego nie można uznać za podatnika VAT. Jednocześnie brak spełnienia któregokolwiek warunku oznacza, że zarządzający występuje w charakterze podatnika VAT.

W przedmiotowej sprawie, w treści opisu sprawy wskazano, że Wnioskodawca został powołany na pełniącego obowiązki Prezesa Zarządu Spółki. W związku z wejściem w życie przepisów ustawy z dnia 9 czerwca 2016r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami i po wygraniu konkursu przez Wnioskodawcę, pełnomocnik Spółki zawarł z Zainteresowanym umowę z dnia 20 grudnia 2016 r. umowę o zarządzanie przedsiębiorstwem Spółki. Wnioskodawca nie prowadzi jakiejkolwiek działalności gospodarczej. Z tytułu wykonywania obowiązków Prezesa Zarządu Wnioskodawca ma prawo do stałego wynagrodzenia podstawowego. Obok wynagrodzenia podstawowego Prezesowi Zarządu przyznano prawo do wynagrodzenia uzupełniającego za rok obrotowy Spółki, które uzależnione będzie od realizacji celów zarządczych i wynosić będzie do 50% wynagrodzenia podstawowego Prezesa Zarządu w poprzednim roku obrotowym. Prezes Zarządu ponosi odpowiedzialność względem Spółki na zasadach określonych również w Umowie o zarządzanie. Otrzymywane przez Zarządzającego przychody z tytułu umowy z dnia 20 grudnia 2016 r. stanowią przychody o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Odpowiedzialność wobec osób trzecich za czynności Zarządzającego ponosi Spółka. Odpowiedzialność ta nie jest uregulowana w umowie o zarządzanie.

Tym samym, ze stanu faktycznego wynika, że w przedmiotowej sprawie Zarządzający związany jest ze Zleceniodawcą (Spółką) prawnymi więzami tworzącymi stosunek prawny pomiędzy zlecającym wykonanie i wykonującym zlecane czynności co do:

  • warunków wykonywania tych czynności oraz
  • wynagrodzenia oraz
  • odpowiedzialności zlecającego wykonanie tych czynności wobec osób trzecich.

Mając zatem na uwadze przedstawione okoliczności sprawy, należy stwierdzić, że w przedmiotowej sprawie są spełnione wszystkie wyżej wymienione warunki określone ww. przepisem art. 15 ust. 3 pkt 3 ustawy, co pozwala stwierdzić, że czynności wykonywane przez Zarządzającego na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania, nie podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Zarządzający nie jest z tego tytułu podatnikiem podatku od towarów i usług.

Tym samym oceniając stanowisko Wnioskodawcy, należało uznać je za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Tut. Organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Należy zaznaczyć, że wydając przedmiotową interpretację tutejszy organ oparł się na wynikającym z treści wniosku opisie przedstawionego stanu faktycznego, w tym na informacji, że przychody z tytułu umowy z dnia 20 grudnia 2016 r. stanowią przychody, o których mowa w art. 13 pkt 9 ustawy o podatku o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestia ta nie była przedmiotem oceny tutejszego organu, lecz przyjęto to jako element opisu sprawy.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Nadto należy wskazać, iż zgodnie z art. 14f § 1 Ordynacji podatkowej wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej podlega opłacie w wysokości 40 zł, którą należy wpłacić w terminie 7 dni od dnia złożenia wniosku. W przypadku wystąpienia w jednym wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej odrębnych stanów faktycznych lub zdarzeń przyszłych - zgodnie z art. 14f § 2 ww. ustawy - opłatę pobiera się od każdego przedstawionego we wniosku odrębnego stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego. Wnioskodawca w dniu 13 lipca 2018r. dokonał wpłaty w wysokości 80 zł od wniosku ORD-IN z dnia 11 lipca 2018r., tj. w zakresie 2 stanów faktycznych. Jednakże, mając na uwadze informacje zawarte przez Zainteresowanego we wniosku należy stwierdzić, iż wniosek dotyczy 1 stanu faktycznego. W związku z powyższym, kwota 40 zł jako nienależna, podlega zwrotowi na rachunek bankowy wskazany we wniosku ORD-IN, zgodnie z art. 14f § 2b pkt 3 Ordynacji podatkowej.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.