0114-KDIP3-3.4011.484.2017.1.JM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy świadczenia wypłacane przez Uniwersytet laureatowi zatrudnionemu przez Uniwersytet są zwolnione z opodatkowania podatkiem PIT?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 30 października 2017 r. (data wpływu 3 listopada 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu „Uwertura 1” – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości zwolnienia z opodatkowania środków otrzymanych w ramach programu „Uwertura 1”.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawca jest laureatem konkursu Uwertura 1 (dalej „Konkurs”) na staże w zagranicznych zespołach naukowych realizujących granty European Research Council (ERC). Konkurs był organizowany przez Narodowe Centrum Nauki (NCN). Celem Konkursu było wsparcie naukowców prowadzących badania naukowe w polskich jednostkach naukowych w realizacji ich badań. Formą dofinansowania w ramach konkursu jest pokrycie kosztów związanych z pobytem laureata w ośrodku naukowym, będącym miejscem realizacji stażu zagranicznego oraz pokrycie kosztów podróży do ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu zagranicznego. Wnioskodawca jest obecnie zatrudniony (od 2014 r. do 2022 r.) przez Uniwersytet (dalej „Uniwersytet”) na podstawie umowy o pracę na stanowisku adiunkta.

Środki finansowe na realizację stażu zagranicznego, zakwalifikowanego do finansowania w wyniku rozstrzygnięcia konkursu przyznał Uniwersytetowi w drodze decyzji Dyrektor NCN. Środki finansowe zostały przekazane Uniwersytetowi na podstawie umowy zawartej z Dyrektorem NCN (dalej „Umowa I”). Następnie środki finansowe (dalej „Świadczenia”) są w miesięcznych ratach przekazywane laureatowi na podstawie umowy zawartej z Uniwersytetem (dalej „Umowa II”). Środki finansowe przyznane laureatowi w związku z wyjazdem zagranicznym wedle zapisów Umów I i II są przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków oraz na pokrycie kosztów podróży.

Każdorazowo świadczenia są przekazywane w celu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2016 r., poz. 1842, z późn. zm., dalej „Ustawa PSW”). Jako laureat konkursu, będąc pracownikiem Uniwersytetu, zatrudnionym na podstawie umowy o pracę, Wnioskodawca otrzymał od Uniwersytetu polecenie odbycia podróży służbowej w celu odbycia stażu i prowadzenia za granicą określonych badań naukowych. W trakcie stażu Wnioskodawca otrzymuje od przełożonych z Uniwersytetu polecenia służbowe. Jednocześnie Wnioskodawca pozostaje w stosunku pracy z Uniwersytetem przez cały okres pobytu na stażu naukowym.

Od świadczeń Uniwersytet pobiera obecnie zaliczkę na podatek dochodowy w wysokości 18%. Przez cały okres pobytu na stażu naukowym, oprócz świadczeń, przeznaczonych wedle Umów I i II wyłącznie na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków oraz na pokrycie kosztów podróży, wypłacana jest laureatowi standardowa pensja wynikająca z umowy o pracę wraz ze wszystkimi przysługującymi dodatkami. Po powrocie ze stażu Wnioskodawca ma złożyć Uniwersytetowi sprawozdanie z odbytego stażu zagranicznego i ze zrealizowania poleceń służbowych w trakcie przebywania na stażu. Wnioskodawca traktuje pobyt na terenie państwa obcego odbywania stażu jako pobyt czasowy i – w okresie jego odbywania – ma miejsce zamieszkania w Polsce.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy świadczenia wypłacane przez Uniwersytet laureatowi zatrudnionemu przez Uniwersytet są zwolnione z opodatkowania podatkiem PIT?

Zdaniem Wnioskodawcy, świadczenia wypłacane przez Uniwersytet laureatowi zatrudnionemu przez Uniwersytet są zwolnione z opodatkowania podatkiem PIT w granicach kwotowych określonych w Rozporządzeniu.

Uzasadnienie

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy PIT, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy PIT, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Jednym ze źródeł przychodów jest stosunek pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy PIT). Za przychody ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych (art. 12 ust. 1 ustawy PIT). Za pracownika uznaje się m.in. osobę pozostającą w stosunku pracy (art. 12 ust. 4 ustawy PIT).

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 Ustawy PIT źródłami przychodów są inne źródła. Równocześnie, przepis art. 20 ust. 1 Ustawy PIT stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymieniane w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17. Katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródła przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 Ustawy PIT wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

  1. podróży służbowej pracownika.
  2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

- do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13 tego artykułu.

Uzasadnieniem przedmiotowych zwolnień jest fakt, że kwoty diet i innych należności związanych z przebywaniem w takiej podróży (służbowej) mają charakter ryczałtowego pokrycia kosztów utrzymania się w jej trakcie, a zatem nie mają one charakteru realnego przysporzenia majątkowego, lecz są zryczałtowanym zwrotem poniesionych wydatków. Z mocy art. 21 ust. 13 Ustawy PIT przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy PIT stosuje się jednak tylko, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez osobę otrzymującą te świadczenia i zostały poniesione:

  1. w celu osiągnięcia przychodów lub
  2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
  3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
  4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Od 1 marca 2013 r. wysokość diet oraz innych należności w podróżach służbowych określają przepisy rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (dalej „Rozporządzenie”).

Ze świadczeniem otrzymanym w związku z podróżą niewątpliwie możemy mieć do czynienia w sytuacji, gdy osoba otrzymuje takie świadczenie jako zwrot wydatków lub też następuje sfinansowanie tej osobie określonych wydatków związanych z podróżą bez konieczności uprzedniego ponoszenia przez nią tych wydatków. Przy braku ustawowej definicji „podróży” należy przyjąć, że chodzi tu zarówno o podróż odbytą w związku z załatwianiem cudzych spraw, jak również o dojazd na miejsce wykonywania określonych czynności.

Wnioskodawca uważa, że zwolnieniu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) ustawy PIT podlegają świadczenia uzyskiwane przez Laureata będącego pracownikiem Uniwersytetu. Przychód z tytułu otrzymania przedmiotowych środków finansowych nie stanowi bowiem przychodu ze stosunku pracy (art. 10 ust. 1 pkt 1 Ustawy PIT), lecz przychód z innych źródeł – o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy PIT. Otrzymanie Świadczenia nie jest bezpośrednio warunkowane pozostawaniem w stosunku pracy. Ponadto środki pieniężne na świadczenia nie pochodzą ze środków własnych majątkowych pracodawcy, ale są przez niego jedynie przekazywane. Nie bez znaczenia jest również fakt, że źródłem tych świadczeń nie jest umowa o pracę, ale odrębne umowy, a to: Umowa I i Umowa II.

Wykładnia taka znajduje potwierdzenie w: interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (DKIS) z dnia 30 maja 2017 r., Nr 0114-KDIP3-3.4011.29.2017.1.MS1; interpretacji indywidualnej DKIS z dnia 16 marca 2017 r., Nr 0461-ITPB2.4511.9.2017.1.ENB; interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej (DIS) w Poznaniu z dnia 7 lutego 2017 r., Nr 3063-ILPB1-2.4511.379.2016.1.TR; interpretacji indywidualnej DKIS w Poznaniu z dnia 7 listopada 2016 r., Nr 3063-ILPB1-2.4511.186.2016.1.MK; interpretacji indywidualnej DKIS w Łodzi z dnia 28 października 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.800.2016.1.SŻ; interpretacji indywidualnej DIS w Poznaniu z dnia 13 czerwca 2016 r., Nr ILPB2/4511-1-335/16-2/TR; interpretacji indywidualnej DIS w Bydgoszczy z dnia z dnia 9 czerwca 2016 r., Nr ITPB2/4511-253/16/MU.

Skoro zaś Świadczenia stanowią przychód z innych źródeł - o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy PIT, to konsekwentnie nie ma przeszkód by uznać, że w związku z przebywaniem na stażu zagranicznym Laureat będący pracownikiem Uniwersytetu odbywa podróż w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) Ustawy PIT, w ramach której Świadczenia podlegają zwolnieniu od podatku PIT.

Możliwość skorzystania przez Laureata ze zwolnienia od podatku PIT na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) Ustawy PIT znajduje jednoznaczne potwierdzenie w aktualnym orzecznictwie sądów administracyjnych odnoszącym się do analogicznych jak UWERTURA programów, np. Mobilność Plus, które przybrało już postać ustabilizowanej linii orzeczniczej, zapoczątkowanej wyrokiem Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 12 października 2012 r., sygn. akt II FSK 309/11. W szczególności należy tu odwołać się do następujących orzeczeń: wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego (NSA) z dnia 2 sierpnia 2017 r., sygn. akt II FSK 1892/15 (niepubl.); wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (WSA) we Wrocławiu z dnia 7 lipca 2017 r., sygn. akt I SA/Wr 384/17; wyrok WSA w Łodzi z dnia 23 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 242/11; wyrok WSA w Łodzi z dnia 17 stycznia 2017 r., sygn. akt I SA/Łd 940/16; wyrok WSA w Warszawie z dnia 10 stycznia 2017 r„ sygn. akt III SA/Wa 3115/15; wyrok NSA z dnia 20 grudnia 2016 r. sygn. akt II FSK 3598/14, a także utrzymany przezeń w mocy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 15 lipca 2014 r., sygn. akt I SA/Wr 1485/14; wyrok NSA z dnia 6 grudnia 2016 r., sygn. akt II FSK 3114/14, a także utrzymany przezeń w mocy wyrok WSA w Krakowie z dnia 15 maja 2014 r., sygn. akt I SA/Kr 472/14; wyrok WSA w Krakowie z dnia 5 grudnia 2016 r., sygn. akt I SA/Kr 1156/16; wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 26 października 2016 r., sygn. akt I SA/Bd 602/16; wyrok NSA z dnia 12 października 2016 r., sygn. akt II FSK 2514/14, a także utrzymany przezeń w mocy wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 kwietnia 2014 r., sygn. akt I SA/Po 1059/13; wyrok NSA z dnia 8 września 2016 r., sygn. akt II FSK 3073/14, a także utrzymany przezeń w mocy wyrok WSA w Poznaniu z dnia 25 czerwca 2014 r., sygn. akt I SA/Po 163/14; wyrok WSA w Warszawie z dnia 16 czerwca 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1890/15; wyrok WSA z dnia 23 maja 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1673/15; wyrok WSA w Łodzi z dnia 31 marca 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1210/15; wyrok NSA z dnia 3 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 44/14, a także utrzymany przezeń w mocy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 21 sierpnia 2013 r., sygn. akt I SA/Wr 867/13; wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 13 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Wr 1714/15.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Z treści art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że źródłami przychodów są: stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Mając na uwadze wyżej przywołane uregulowania prawne należy zaznaczyć, że przepis art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymienia jedynie przykładowo przychody ze stosunku pracy. Świadczy o tym użycie słowa „w szczególności” co oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Oznacza to, że przychodami ze stosunku pracy są więc wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz świadczenia nieodpłatne, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym.

Przesłanką zakwalifikowania przychodu do źródła określonego, jako „stosunek pracy” jest to, aby przychód wiązał się z wykonywaniem pracy na rzecz pracodawcy. Świadczenie otrzymane za pośrednictwem pracodawcy, lecz niewynikające ze stosunku pracy – nawet jeżeli jako kryterium stanowiące podstawę jego przyznania zostanie określony fakt istnienia stosunku pracy, nie może stanowić podstawy do uznania takiego świadczenia jako pochodzącego ze stosunku pracy.

Stosownie natomiast do treści art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy – źródłami przychodów są inne źródła.

Zgodnie z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 tej ustawy.

O przychodzie podatkowym z innych źródeł należy mówić w każdym przypadku gdy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Jednakże na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas:

  1. podróży służbowej pracownika,
  2. podróży osoby niebędącej pracownikiem

-do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13.

Zgodnie z art. 21 ust. 13 ww. ustawy przepis ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

  1. w celu osiągnięcia przychodów lub
  2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
  3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
  4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Warunkiem niezbędnym do skorzystania ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc odbycie podróży (w przypadku pracownika podróży służbowej) oraz otrzymanie diet i innych należności za czas tej podróży.

Definicja podróży służbowej została zawarta w art. 775 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2016 r., poz. 1666, z późn. zm.), który stanowi, że pracownikowi wykonującemu na polecenie pracodawcy zadanie służbowe poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy, lub poza stałym miejscem pracy przysługują należności na pokrycie kosztów związanych z podróżą służbową.

Mając na uwadze powyższe, stwierdzić należy, że podróżą służbową jest taki wyjazd, który odbywa się na polecenie pracodawcy i jest związany ze świadczeniem pracy poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy.

Podróż służbowa charakteryzuje się tym, że jest odbywana poza miejscowością, w której znajduje się siedziba pracodawcy lub poza stałym miejscem pracy, na polecenie pracodawcy, w celu wykonania określonego przez pracodawcę zadania (wyrok Sądu Najwyższego z 22 lutego 2008 r. sygn. akt: I PK 208/07, OSNP z 2009 r., Nr 11-12, poz. 134). Wszystkie cechy wystąpić muszą łącznie, a brak jednej z nich wyklucza zakwalifikowanie pracy świadczonej przez pracownika jako podróży służbowej. (...) Nie ulega też wątpliwości, że obowiązek odbycia podróży służbowej wynika z polecenia pracodawcy, nie jest natomiast uzależniony od zgody pracownika.

Wykładni pojęcia „podróży służbowej” dokonał również Sąd Najwyższy w wyroku z 22 stycznia 2004 r. (sygn. I PK 298/03, OSNP 2004/23/399), zgodnie z którą czas pracy pracownika przeznaczony na wykonywanie – w terminie i w państwie określonym przez pracodawcę – zadań wymagających ponoszenia przez pracownika dodatkowych kosztów, z natury rzeczy kwalifikuje się jako odbywanie pracowniczych zagranicznych podróży służbowych, które wymagają zrekompensowania przez pracodawcę uzasadnionych kosztów poniesionych przez pracownika.

Tut. organ wskazuje, że elementem charakteryzującym podróż służbową jest okoliczność, że pobyt w miejscu wykonywania zadania służbowego jest z założenia tymczasowy, podstawę formalną podróży służbowej stanowi polecenie wyjazdu, zaś sama podróż ma charakter incydentalny w stosunku do pracy wykonywanej zwykle przez pracownika w ramach jego obowiązków wynikających z zawartej umowy o pracę.

W wyroku WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1006/15 Sąd powołując się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 17 lutego 2012 r. sygn. akt III UK 54/11 oraz uchwałę siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r. sygn. akt II PZP 11/08 (OSNP 2009, nr 13-14, poz. 166) stwierdził m.in., że „(...) elementem charakteryzującym podróż służbową jest okoliczność, iż pobyt w miejscu wykonywania zadania służbowego jest z założenia tymczasowy, podstawę formalną podróży służbowej stanowi polecenie wyjazdu, zaś sama podróż ma charakter incydentalny w stosunku do pracy wykonywanej zwykle przez pracownika w ramach jego obowiązków wynikających z zawartej umowy o pracę”.

W art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy posłużono się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”, dlatego też zakres tego zwolnienia obejmuje wszelkie podróże osób niebędących pracownikami, pod warunkiem, że diety i inne należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący (art. 21 ust. 13 ustawy).

Kluczowym jest użyty zatem przez ustawodawcę zwrot „podróż” zarówno w lit. a) dotyczącej podróży służbowej pracownika, jak i w lit. b) odnoszącej się do osoby niebędącej pracownikiem. Różnica treści lit. a) i b) związana jest wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik. Niezależnie od powyższego, pojęcie „podróż” należy rozumieć identycznie.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że Wnioskodawca jest laureatem konkursu Uwertura 1 (dalej „Konkurs”) na staże w zagranicznych zespołach naukowych realizujących granty European Research Council (ERC). Konkurs był organizowany przez Narodowe Centrum Nauki (NCN). Formą dofinansowania w ramach konkursu jest pokrycie kosztów związanych z pobytem laureata w ośrodku naukowym, będącym miejscem realizacji stażu zagranicznego oraz pokrycie kosztów podróży do ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu zagranicznego. Wnioskodawca jest obecnie zatrudniony (od 2014 r. do 2022 r.) przez Uniwersytet na podstawie umowy o pracę na stanowisku adiunkta. Środki finansowe na realizację stażu zagranicznego, zakwalifikowanego do finansowania w wyniku rozstrzygnięcia konkursu przyznał Uniwersytetowi w drodze decyzji Dyrektor NCN. Środki finansowe zostały przekazane Uniwersytetowi na podstawie umowy zawartej z Dyrektorem NCN (dalej „Umowa I”). Następnie środki finansowe są w miesięcznych ratach przekazywane laureatowi na podstawie umowy zawartej z Uniwersytetem (dalej „Umowa II”). Środki finansowe przyznane laureatowi w związku z wyjazdem zagranicznym wedle zapisów Umów I i II są przeznaczone wyłącznie na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków oraz na pokrycie kosztów podróży. Każdorazowo świadczenia są przekazywane w celu realizacji zadań określonych w ustawie z dnia 27 lipca 2005 r. Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2016 r., poz. 1842, z późn. zm., dalej „Ustawa PSW”). W trakcie stażu Wnioskodawca otrzymuje od przełożonych z Uniwersytetu polecenia służbowe. Jednocześnie Wnioskodawca pozostaje w stosunku pracy z Uniwersytetem przez cały okres pobytu na stażu naukowym. Przez cały okres pobytu na stażu naukowym, oprócz świadczeń, przeznaczonych wedle Umów I i II wyłącznie na pokrycie kosztów utrzymania i bieżących wydatków oraz na pokrycie kosztów podróży, wypłacana jest laureatowi standardowa pensja wynikająca z umowy o pracę wraz ze wszystkimi przysługującymi dodatkami. Wnioskodawca traktuje pobyt na terenie państwa obcego odbywania stażu jako pobyt czasowy i – w okresie jego odbywania – ma miejsce zamieszkania w Polsce.

Uwertura 1 to konkurs na staże w zagranicznych zespołach naukowych realizujących granty ERC skierowany jest do osób planujących wystąpienie o finansowanie projektów badawczych przez Europejską Radę ds. Badań Naukowych (European Research Council, ERC). Celem konkursu jest wsparcie uczonych prowadzących badania naukowe w polskich jednostkach naukowych w skutecznym występowaniu o środki europejskie na realizację prowadzonych badań i zwiększenie ich udziału w gronie laureatów grantów ERC. Staże w zespołach badawczych realizujących badania dzięki wsparciu ERC wzmocnią profil naukowy kandydatów do grantów ERC, stworzą możliwość zdobycia wiedzy i cennego doświadczenia w międzynarodowym systemie grantowym. Z wnioskami o finansowanie staży dla osób wskazanych we wnioskach, mogą występować polskie jednostki naukowe, tj. uczelnie wyższe, jednostki naukowe Polskiej Akademii Nauk, instytuty badawcze, międzynarodowe instytuty naukowe. Środki finansowe na realizację staży, zakwalifikowanych do finansowania w wyniku rozstrzygnięcia konkursu, przyznawane są jednostce naukowej w drodze decyzji Dyrektora NCN, od której przysługuje odwołanie do Komisji Odwoławczej Rady NCN.

W świetle dyspozycji powołanego przepisu art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy, zwolnienie z opodatkowania dotyczy świadczeń otrzymanych w związku z odbywaniem podróży (a w przypadku pracowników podróży służbowej) oraz odnosi się do osób będących oraz niebędących pracownikami.

Ze świadczeniem otrzymanym w związku z podróżą (podróżą służbową) niewątpliwie możemy mieć do czynienia w sytuacji, gdy osoba otrzymuje takie świadczenie jako diety bądź zwrot wydatków lub też następuje sfinansowanie tej osobie określonych wydatków związanych z podróżą bez konieczności uprzedniego ponoszenia przez nią tych wydatków.

Z powyżej przedstawionego stanu faktycznego natomiast nie wynika, że Wnioskodawca będzie otrzymywał diety – przeznaczone na pokrycie kosztów wyżywienia i innych drobnych wydatków. Nie wynika także, że będzie otrzymywał faktycznie poniesione koszty podróży. Wnioskodawca otrzymał tylko środki przeznaczone na pokrycie bieżących kosztów utrzymania i bieżących wydatków oraz na pokrycie kosztów podróży w związku z odbyciem przez Wnioskodawcę stażu w zagranicznym ośrodku naukowym.

Uwzględniając zatem cele i warunki realizacji zagranicznego stażu Wnioskodawcy oraz fakt, że otrzymane środki finansowe nie są dietami (przeznaczonymi na pokrycie kosztów wyżywienia i inne drobne wydatki) ani zwrotem faktycznie poniesionych kosztów podróży nie sposób uznać, że wyjazd na staż jest tożsamy z odbyciem podróży służbowej.

W konsekwencji, wypłacane Wnioskodawcy kwoty na pokrycie bieżących kosztów utrzymania w związku ze stażem w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kosztów podróży związanej z tym stażem nie mogą korzystać ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z tym, wartość tego świadczenia będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji organów podatkowych wskazać należy, że interpretacje te potwierdzają stanowisko Wnioskodawcy co do źródła przychodu, natomiast nie potwierdzają tego stanowiska co do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, podnieść należy, że powołane przez Wnioskodawcę wyroki sądowe potwierdzające stanowisko Wnioskodawcy dotyczą konkretnych spraw podatników osądzonych w określonym stanie faktycznym i w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych sprawach podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Przy czym, podkreślić należy, że zostały wydane również orzeczenia WSA na gruncie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 16 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawierające stanowisko zbieżne ze stanowiskiem prezentowanym przez tut. Organ.

I tak w wyroku WSA w Warszawie z dnia 24 lutego 2016 r., sygn. akt III SA/Wa 1006/15 Sąd powołując się na wyrok Sądu Najwyższego z 17 lutego 2012 r. sygn. akt III UK 54/11 oraz uchwałę siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z 19 listopada 2008 r. sygn. akt II PZP 11/08 (OSNP 2009, nr 13-14, poz. 166) stwierdził m.in. że „(...) elementem charakteryzującym podróż służbową jest okoliczność, że pobyt w miejscu wykonywania zadania służbowego jest z założenia tymczasowy, podstawę formalną podróży służbowej stanowi polecenie wyjazdu, zaś sama podróż ma charakter incydentalny w stosunku do pracy wykonywanej zwykle przez pracownika w ramach jego obowiązków wynikających z zawartej umowy o pracę.

(...) Skoro Skarżąca jako doktorantka, a nie jako pracownik uczelni, otrzymała grant na dofinansowanie udziału w projekcie badawczym prowadzonym w zagranicznym ośrodku naukowym, w związku z czym planowany był dwuletni wyjazd naukowy do Stanów Zjednoczonych na Uniwersytet Stanowy, to nie można było tym samym przyjąć, że planowany pobyt Skarżącej stanowiłby podróż służbową. Po pierwsze, wyjazd ten nie jest realizowany na polecenie pracodawcy. Po drugie, wyjazdu tego nie można było uznać za pobyt incydentalny, tymczasowy, o krótkotrwałym charakterze. (...)”

Natomiast w wyroku WSA w Łodzi z dnia 19 lutego 2015 r., sygn. akt I SA/Łd 1350/14, Sąd orzekł m.in., że „(...) uczestnictwo strony w programie i związany w nim pobyt zagraniczny nie może zostać uznany za podróż służbową. Choć zarówno uczestnictwo w programie, jak i sam wyjazd za granicę odbywa się niewątpliwie na polecenie pracodawcy, to trudno było przyznać rację skarżącej, że odbywał się on w celu wykonania zadania służbowego, co z kolei skutkowałoby możliwością zastosowania dyspozycji z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. a) updof. Z opisanych we wniosku okoliczności wynikało, że udział w badaniach naukowych wiązał się dla skarżącej niewątpliwie z rozwojem kariery naukowej, zdobywaniem doświadczenia i wiedzy naukowej, a także zapewniał samodzielność działania, czego dowodem jest choćby fakt redagowania publikacji naukowych z zakresu problematyki projektu. W takim wypadku w ocenie Sądu trudno jest mówić o realizowaniu polecenia służbowego pracodawcy. Sąd stoi również na stanowisku, że cechą charakterystyczną podróży służbowej jest jej incydentalny, tymczasowy i krótkotrwały charakter (por. uchwała składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 19 listopada 2008 r., sygn. akt II PZP 11/08), które to kryteria w sprawie nie zostały spełnione. (...)

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.