0112-KDIL3-2.4011.308.2017.1.TR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Obowiązki płatnika.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 października 2017 r. (data wpływu 16 października 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi działalność naukową na podstawie ustawy o Polskiej Akademii Nauk i innych obowiązujących przepisów oraz Statutu. Wnioskodawca prowadzi studia doktoranckie.

Decyzją z dnia 30 listopada 2016 r. Minister Nauki i Szkolnictwa Wyższego zatwierdził zasady przyznawania stypendiów naukowych przedstawione w Regulaminie przyznawania stypendiów naukowych w ramach stypendiów doktorskich finansowanych ze środków Centrum (dalej jako C) w konkursie A.

Zgodnie z Regulaminem, stypendia naukowe w ramach stypendiów doktorskich przyznawane są osobom rozpoczynającym karierę naukową nieposiadającym stopnia naukowego doktora, które wykazują się sukcesami w dotychczasowej działalności naukowej i mają wszczęty przewód doktorski w polskiej jednostce naukowej lub które planują wszczęcie przewodu doktorskiego w polskiej jednostce naukowej do 30 czerwca danego roku kalendarzowego pod warunkiem, że do dnia wyznaczonego w warunkach konkursu przedstawią dokument potwierdzający wszczęcie przewodu doktorskiego.

Wnioskodawca zawarł z Centrum umowę o finansowanie stypendium doktorskiego przyznanego w ramach konkursu „A” określającą warunki finansowania oraz rozliczenia stypendium doktorskiego, w ramach której Wnioskodawca zobowiązał się do umożliwienia realizacji stypendium wskazanemu stypendyście, którego wniosek został przyjęty do finansowania w ramach ww. konkursu.

Okres realizacji stypendium określony został na 12 miesięcy.

Na realizację stypendium NCN przyznało Wnioskodawcy środki finansowe, z których część przeznaczona jest na stypendium naukowe dla stypendysty, część (w kwocie łącznej 64.962 zł) – na pokrycie przez stypendystę kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium, a część (w kwocie 3.000 zł) – na pokrycie kosztów podróży w obie strony do zagranicznego ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu naukowego. Miejscem odbycia stażu zagranicznego jest Wielka Brytania.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy kwoty pieniężne przyznawane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników prowadzonego Studium Doktoranckiego ze środków przyznanych Wnioskodawcy przez NCN w ramach umowy o finansowanie stypendium doktorskiego przyznanego w ramach konkursu „A” w części dotyczącej kwot przeznaczonych na pokrycie przez stypendystę kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium oraz na pokrycie kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu naukowego w opisanej sytuacji podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  2. Czy kwoty pieniężne przyznawane przez Wnioskodawcę na rzecz uczestników prowadzonego Studium Doktoranckiego ze środków przyznanych Wnioskodawcy przez NCN w ramach umowy o finansowanie stypendium doktorskiego przyznanego w ramach konkursu „A” w części dotyczącej kwot przeznaczonych na pokrycie przez stypendystę kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium oraz na pokrycie kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu naukowego w opisanym stanie faktycznym podlegają zwolnieniu od podatku dochodowego, zgodnie z przepisem art. 21 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, przyznawane uczestnikom Studium Doktoranckiego środki na pokrycie przez stypendystę kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium oraz na pokrycie kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu naukowego podlegają zwolnieniu przedmiotowemu od podatku dochodowego. Opisane wyżej dochody odpowiadają definicji dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu stypendiów w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium.

Niezależnie od powyższego, Wnioskodawca wskazuje na pkt 40 ust. 1 art. 21 powołanej wyżej ustawy jako dalszą podstawę prawną możliwego zwolnienia przedmiotowego w zakresie środków przekazywanych na pokrycie przez stypendystę kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium oraz na pokrycie kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu naukowego. Uczestnicy Studium Doktoranckiego korzystają z pomocy przyznanej na podstawie ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym w zw. z przepisami ustawy o zasadach finansowania nauki.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 11 ust. 1 cyt. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Pod pojęciem przychodu kryją się więc wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Również – zgodnie z utrwalonym orzecznictwem – przysporzeniem majątkowym i przychodem w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 9 ust. 1 ww. ustawy) są nie tylko aktywa, które ulegają zwiększeniu u podatnika, ale także zmniejszenie jego pasywów.

Na mocy art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy, źródłami przychodów są inne źródła.

Równocześnie, przepis art. 20 ust. 1 przytoczonej ustawy stanowi, że za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Katalog świadczeń określonych w art. 20 ust. 1 ww. ustawy jest katalogiem otwartym, dlatego też do tego rodzaju źródła przychodu należy zaliczyć wszystkie świadczenia, których ustawodawca nie zaliczył do innych kategorii źródła przychodu wymienionych w art. 10 ust. 1 ustawy. Na gruncie prawa podatkowego przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każda forma przysporzenia majątkowego (korzyść), tzn. zarówno pieniężna, jak i niepieniężna.

Z analizy przedmiotowego wniosku wynika, że Zainteresowany zawarł z Centrum umowę o finansowanie stypendium doktorskiego przyznanego w ramach konkursu „A”, w ramach której zobowiązał się do umożliwienia realizacji stypendium wskazanemu stypendyście, którego wniosek został przyjęty do finansowania w ramach ww. konkursu. Na realizację stypendium NCN przyznało Wnioskodawcy środki finansowe, z których:

  1. część przeznaczona jest na stypendium naukowe dla stypendysty,
  2. część (w kwocie łącznej 64.962 zł) – na pokrycie przez stypendystę kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym w ramach stypendium,
  3. a część (w kwocie 3.000 zł) – na pokrycie kosztów podróży w obie strony do zagranicznego ośrodka naukowego będącego miejscem realizacji stażu naukowego.

Należy w tym miejscu zauważyć, że środki wypłacane w ramach drugiej i trzeciej z kolejno przestawionych kategorii środków pieniężnych – w odróżnieniu od pierwszej kategorii wymienionych środków – nie są środkami przeznaczonymi na „stypendium”.

Jednocześnie w tym miejscu należy podkreślić, że zgodnie ze stanowiskiem utrwalonym zarówno w orzecznictwie, jak i w doktrynie prawa – zwolnienia podatkowe stanowią wyłom od zasady powszechności opodatkowania; muszą one być zatem interpretowane bez dokonywania wykładni rozszerzającej, a także zawężającej danego przepisu prawa podatkowego. Ponadto przy wszelkiej interpretacji przepisów prawa podatkowego i próbach odkodowania zawartych w nich norm prawnych należy posługiwać się przede wszystkim wykładnią językową.

Natomiast na mocy przywołanego przez Wnioskodawcę art. 21 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolna od podatku dochodowego jest część dochodów osób, o których mowa w art. 3 ust. 1, przebywających czasowo za granicą i uzyskujących dochody z tytułu:

  1. stypendiów – w wysokości stanowiącej równowartość diety z tytułu podróży służbowych poza granicami kraju, określonej w przepisach w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej poza granicami kraju, za każdy dzień, w którym było otrzymywane stypendium,
  2. ryczałtów na koszty utrzymania i zakwaterowania wypłacanych z budżetu państwa w związku ze skierowaniem do pracy dydaktycznej w szkołach i ośrodkach akademickich za granicą, przyznanych na podstawie odrębnych przepisów.

Na tle badanego zdarzenia przyszłego tylko pierwsza z wyszczególnionych kategorii wypłacanych środków pieniężnych – o którą Zainteresowany jednak nie pyta – tj. stypendium naukowe, uprawnia do analizowania pod kątem zastosowania zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ dwie pozostałe w ogóle nie stanowią stypendium.

Z wniosku wynika m.in. że objęte zadanymi pytaniami podatkowymi środki finansowe są otrzymywane na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz na pokrycie kosztów podróży związanej z odbyciem przez stypendystę stażu w zagranicznym ośrodku naukowym. W związku z tym, w tychże częściach Zainteresowany nie wypłaci stypendium – tylko środki finansowe – a tylko otrzymywanie stypendium pozwala na zastosowanie zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Co więcej, jak rozstrzygnął w analogicznej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w prawomocnym wyroku z dnia 18 maja 2017 r., sygn. akt I SA/Po 1577/16, przy rozpatrywaniu czy przedmiotowe środki są stypendium zwolnionym od podatku dochodowego: Dokonując wykładni rozważanego pojęcia nie można również tracić z pola widzenia kontekstu, w jakim występuje ono na gruncie art. 21 ust. 1 pkt 23a ustawy o PDOF. Zestawienie treści art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. a) i art. 21 ust. 1 pkt 23a lit. b) ustawy o PDOF wskazuje, że ustawodawca rozróżnia pojęcie stypendiów od pojęcia ryczałtów na koszty utrzymania i zakwaterowania. Z tego rozróżnienia należy wysnuć wniosek, że w pojęciu stypendiów nie mieszą się przysporzenia majątkowe otrzymane tytułem pokrycia kosztów utrzymania oraz zakwaterowania. Również w orzecznictwie wskazuje się, że środki finansowe wypłacone podatnikowi na pokrycie kosztów utrzymania oraz podróży w celu umożliwienia jego udziału w badaniach naukowych prowadzonych w zagranicznym ośrodku badawczym nie stanowią stypendium naukowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o PDOF [tak: wyrok NSA z dnia 14 lutego 2012 r., II FSK 1534/10, oraz wyrok WSA w Krakowie z dnia 9 maja 2013 r., I SA/Kr 261/13, orzeczenia dostępne pod adresem: orzeczenia.nsa.gov.pl]. Kierując się powyższymi rozważaniami należy stwierdzić, że organ interpretacyjny dokonał prawidłowej wykład ni oraz prawidłowego zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 23a oraz art. art. 21 ust. 1 pkt 39 ustawy o PDOF. Należy zaznaczyć, że pytania wnioskodawcy dotyczyły kwot na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kwot przyznanych celem pokrycia kosztów podróży. Podkreślenia również wymaga, że opisana przez wnioskodawcę umowa stanowiąca podstawę przyznania stypendium wyróżniała kwotę przyznanego skarżącemu stypendium, kwotę przeznaczoną na pokrycie kosztów stażu oraz kwotę otrzymaną tytułem zwrotu kosztów podróży. Kierując się opisanym rozróżnieniem oraz przedstawioną wykładnią przepisów ustawy o PDOF organ prawidłowo stwierdził, że otrzymana przez skarżącego kwota na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz kwota otrzymana celem pokrycia kosztów podróży nie stanowią stypendium, więc nie podlegają spornym zwolnieniom.

W związku z powyższym, środki objęte zapytaniem Wnioskodawcy (środki finansowe na pokrycie kosztów związanych z podróżą i pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym) nie mogą być zwolnione od podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 23a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak uważa Wnioskodawca przywołując treść lit. a) tegoż przepisu. Zwolnieniem tym objęte są wyłącznie stypendia (a nie o nie pyta Zainteresowany) i tylko takie, które spełniają kryteria określone w cytowanym przepisie. W rozpatrywanej części Wnioskodawca nie będzie wypłacał stypendium, ale środki finansowe na pokrycie kosztów związanych z podróżą i pobytem w zagranicznym ośrodku naukowym. Co więcej, takie rozróżnienie – na część dotyczącą stypendium doktorskiego oraz na pozostałe dwie przedmiotowe części – wyraźnie wynika z wniosku, a utwierdzają w tym zadane przez Zainteresowanego pytania podatkowe.

Natomiast na mocy również przywołanego przez Wnioskodawcę – jako dalsza podstawa prawna możliwego zwolnienia – art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku są świadczenia pomocy materialnej dla uczniów, studentów, uczestników studiów doktoranckich i osób uczestniczących w innych formach kształcenia, pochodzące z budżetu państwa, budżetów jednostek samorządu terytorialnego oraz ze środków własnych szkół i uczelni - przyznane na podstawie przepisów o systemie oświaty oraz Prawo o szkolnictwie wyższym.

Zwolnienie od podatku dochodowego świadczeń pomocy materialnej na podstawie przywołanego wyżej art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zatem uzależnione od spełnienia następujących warunków:

  • pomoc materialna musi być przyznana na podstawie przepisów o systemie oświaty oraz ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym,
  • beneficjentem pomocy mogą być wyłącznie: uczeń, student, uczestnik studiów doktoranckich lub osoba uczestnicząca w innych formach kształcenia,
  • źródłem ich pochodzenia mogą być tylko: budżet państwa, budżety jednostek samorządu terytorialnego oraz środki własne szkół i uczelni.

Niespełnienie którejkolwiek z ww. przesłanek skutkuje więc brakiem możliwości skorzystania ze zwolnienia podatkowego na podstawie powyższego przepisu.

Fakt, że przepis art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy dosłownie przywołuje tytuły obowiązujących ustaw (zachowując słowo w słowo ich brzmienie, również z zachowaniem wielkiej litery w przypadku ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym) nie powinno pozostawiać wątpliwości, że na mocy tego przepisu zwolnieniem przedmiotowym objęto świadczenia mające charakter pomocy materialnej przyznane wyłącznie na podstawie przepisów:

  • ustawy z dnia 7 września 1991 r. o systemie oświaty (Dz. U. z 2016 r., poz. 1943, z poźn. zm.),
  • ustawy z dnia 27 lipca 2005 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym (Dz. U. z 2016 r, poz. 1842, z późn. zm.).

Stosownie natomiast do art. 199 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym, doktorant może otrzymać pomoc materialną w formie:

  1. stypendium socjalnego;
  2. zapomogi;
  3. stypendium dla najlepszych doktorantów;
  4. stypendium specjalnego dla osób niepełnosprawnych;
  5. stypendium ministra za wybitne osiągnięcia.

Z kolei stosownie do art. 199a ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym, jednostki samorządu terytorialnego mogą przyznawać pomoc materialną dla doktorantów na zasadach określonych w art. 173a.

Biorąc powyższe pod uwagę, brak jest podstaw prawnych do uznania, że przedmiotowe świadczenia przyznane w ramach konkursu A są świadczeniami pomocy materialnej przyznanej na podstawie przepisów ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca wskazał w art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konkretne akty prawne (tj. ustawę o systemie oświaty oraz ustawę – Prawo o szkolnictwie wyższym), na podstawie których musiałyby zostać przyznane dane środki, aby móc skorzystać z tej ulgi podatkowej.

Skoro zatem w niniejszej sprawie nie mamy do czynienia z takimi świadczeniami, to należy uznać, że wspomniany powyżej warunek nie zostanie spełniony. Tym samym, nie zostanie spełniona każda z przesłanek niezbędnych do skorzystania ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, w odniesieniu do środków wypłacanych przez Wnioskodawcę na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz na pokrycie kosztów podróży związanej z odbyciem stażu w zagranicznym ośrodku naukowym, należy stwierdzić, że środki te nie będą mogły także korzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 40 ww. ustawy, ponieważ nie stanowią żadnej kategorii świadczeń w nim wymienionych.

Reasumując: środki finansowe wypłacane przez Wnioskodawcę na pokrycie kosztów stażu w zagranicznym ośrodku naukowym oraz na pokrycie kosztów podróży do zagranicznego ośrodka naukowego nie będą korzystały z żadnego z przywołanych we wniosku zwolnień od podatku, ponieważ nie spełniają przesłanek uprawniających do zastosowania tychże zwolnień.

W konsekwencji, rzeczone środki będą stanowiły podlegający opodatkowaniu przychód z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.