IPPP1/4512-258/16-2/MK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie opodatkowania świadczenia obejmującego dostawę produktu do spożycia na miejscu wraz z wykonaniem czynności dodatkowych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku z dnia 18 marca 2016 r. (data wpływu 25 marca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia obejmującego dostawę produktu do spożycia na miejscu wraz z wykonaniem czynności dodatkowych - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 25 marca 2016 r. wpłynął wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania świadczenia obejmującego dostawę produktu do spożycia na miejscu wraz z wykonaniem czynności dodatkowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług gastronomicznych (klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 56 zgodnie z PKWiU 2008 r.) na rzecz osób fizycznych. W związku z działalnością gospodarczą prowadzi kawiarnię, w której oferuje do spożycia klientom różnego rodzaju produkty żywnościowe, przede wszystkim napoje. Produkty te są przygotowywane i podawane w lokalu, który jest wyposażony m.in. w stoliki i krzesła, miejsce do przygotowywania produktów żywnościowych, odpowiednie elementy dekoracyjne. W lokalu zatrudniona jest obsługa, która ma za zadanie dbać o klientów i reagować na zamówienia klientów.

W ofercie wnioskodawcy znajdują się napoje gorące i zimne. Niektóre z produktów oferowanych do spożycia w lokalu są towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika do rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek. Wszystkie produkty żywnościowe sprzedawane klientom są przeznaczone do spożycia w lokalu. Zasadą jest, że produkty te są sprzedawane celem konsumpcji na miejscu. W związku z tym wnioskodawca sprzedaje produkty żywnościowe zarazem realizując na rzecz klientów dodatkowe czynności, mające na celu umożliwienie klientom komfortowe spożycie tych produktów na miejscu, oraz przyjemne spędzenie czasu w lokalu wnioskodawcy. Jeśli klient jest zainteresowany nabyciem określonych produktów żywnościowych, to składa zamówienie na produkt do obsługi (przy barze albo przy stoliku). Zamówienie jest przyjmowane przez obsługę, po przyjęciu zamówienia, obsługa przygotowuje produkt żywnościowy zamówiony przez klienta i podaje go klientowi w naczyniu (zastawie) wielokrotnego użytku. W przypadku napojów, są one podawane w filiżankach, kubkach, szklankach. Napoje są odbierane przez klienta przy barze lub dostarczane do stolika (w zależności od decyzji klienta). Klient może spożyć produkt żywnościowy w dowolnym miejscu w lokalu. Po spożyciu przez klienta produktu żywnościowego, naczynia (zastawa) są sprzątane przez obsługę lokalu.

Ponieważ klient nabywa w lokalu napój (kawę, herbatę) to otrzymując produkt, dodatkowo uzyskuje również szereg świadczeń wykonywanych przez wnioskodawcę: przygotowanie i podanie produktu zgodnie z zamówieniem klienta, możliwość podania produktu przez obsługę wnioskodawcy w miejsce w lokalu wskazane przez klienta, otrzymanie produktu w naczyniu (zastawie) wielorazowego użytku, możliwość korzystania z obsługi, sprzątnięcie po spożyciu napoju przez obsługę. W lokalu Wnioskodawcy jest stworzony przyjemny nastrój poprzez odpowiednie oświetlenie i dekorację.

Za takie świadczenie klient będzie płacił cenę wynikającą z cennika (ceny podane są łącznie w kwotach brutto i zawierają VAT), na paragonie z kasy fiskalnej zostanie odnotowana zapłacona kwota w rozbiciu na wartość skonsumowanego produktu z odpowiednią stawką VAT (np. dla kawy stawka VAT 23%) oraz za czynności dodatkowe w ramach usługi gastronomicznej (PKWiU 56 stawka VAT 8%).

Wnioskodawca w związku z oferowaniem produktów żywnościowych do spożycia w lokalu poza kosztami nabycia/wytworzenia produktu żywnościowego, ponosi również szereg kosztów mających na celu realizację czynności dodatkowych. Są to m.in. koszty najmu powierzchni lokalu, koszty zapewnienia odpowiedniego wystroju lokalu, koszty obsługi do dyspozycji klientów, koszty (naczyń) zastawy wielokrotnego użytku. Stąd też, sprzedając kawę do konsumpcji na miejscu, cena pokrywa koszty ponoszone przez wnioskodawcę na nabycie/ wytworzenie kawy i wykonanie czynności dodatkowych, a także marżę realizowaną przez wnioskodawcę na kawie i czynnościach dodatkowych. Ze względu na model prowadzenia biznesu (lokal gastronomiczny), zdecydowana większość kosztów i marży jest przypisywana do Czynności dodatkowych, podczas gdy samo nabycie/wytworzenie kawy jest mniej kosztochłonne.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy świadczenie wnioskodawcy obejmujące wydanie kawy w jego lokalu wraz z wykonaniem czynności dodatkowych (a więc świadczenie usługi związanej z wyżywieniem) będzie podlegało opodatkowaniu według obniżonej (8%) stawki VAT w części obejmującej wartość czynności dodatkowych oraz stawką VAT 23 % w części, która odpowiada wartości wydanej kawy ...

Zdaniem Wnioskodawcy, w świetle art. 3 ust. 1 pkt 1 w związku z poz. 7 załącznika do rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek, świadczenie obejmujące wydanie kawy, wymienionej w poz. 7 załącznika do rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek wraz z wykonaniem czynności dodatkowych (a więc świadczenie usługi związanej z wyżywieniem) podlega opodatkowaniu według obniżonej 8% stawki VAT w części obejmującej wartość czynności dodatkowych oraz stawką VAT 23 % w części, która odpowiada wartości wydanej kawy (wymienionej w poz. 7 załącznika do rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek, a wydawanej w ramach świadczenia wnioskodawcy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054 z póź. zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 ww. ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, (...). Stosownie do art. 2 pkt 6 ww. ustawy przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 – stosownie do art. 8 ust. 1 ww. ustawy - rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Przez sprzedaż – zgodnie z art. 2 pkt 22 ustawy o VAT – rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jak stanowi art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Klasyfikacją, do której odwołują się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. jest Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług, wprowadzona w życie rozporządzeniem Rady Ministrów z dnia 29 października 2008 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU) (Dz. U. Nr 207, poz. 1293, z póź. zm.).

Stawka podatku – zgodnie z przepisem art. 41 ust. 1 ustawy o VAT – wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast, dla towarów i usług wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku – stosownie do art. 41 ust. 2 ustawy – wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Stosownie do art. 146a pkt 1 i 2 ww. ustawy o VAT, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

  1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%,
  2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy wynosi 8%.

W rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2013 r. w sprawie towarów i usług dla których obniża się stawkę podatku od towarów i usług oraz warunków stosowania stawek obniżonych (Dz. U. z 2013 r., poz. 1719) w § 3 ust. 1 pkt 1 wskazano, że stawkę podatku wymienioną w art . 41 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług obniża się do wysokości 8% dla towarów i usług wymienionych w załączniku do rozporządzenia.

W pozycji 7 załącznika nr 1 do ww. rozporządzenia wymieniono usługi związane z wyżywieniem (PKWiU ex 56), z wyłączeniem sprzedaży:

  1. napojów alkoholowych o zawartości alkoholu powyżej 1,2%,
  2. napojów alkoholowych będących mieszaniną piwa i napojów bezalkoholowych, w których zawartość alkoholu przekracza 0,5%,
  3. napojów, przy przygotowywaniu których jest wykorzystywany napar z kawy lub herbaty, niezależnie od udziału procentowego tego naparu w przygotowywanym napoju,
  4. napojów bezalkoholowych gazowanych,
  5. wód mineralnych,
  6. innych towarów w stanie nieprzetworzonym opodatkowanych stawką, o której mowa w art. 41 ust. 1 ustawy.

Z przedstawionej treści wniosku wynika, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą, w formie jednoosobowej działalności gospodarczej, polegającej na świadczeniu usług gastronomicznych (klasyfikowane w grupowaniu PKWiU 56 zgodnie z PKWiU 2008 r.) na rzecz osób fizycznych. W związku z działalnością gospodarczą prowadzi kawiarnię, w której oferuje do spożycia klientom różnego rodzaju produkty żywnościowe, przede wszystkim napoje. Produkty te są przygotowywane i podawane w lokalu, który jest wyposażony m.in. w stoliki i krzesła, miejsce do przygotowywania produktów żywnościowych, odpowiednie elementy dekoracyjne. W lokalu zatrudniona jest obsługa, która ma za zadanie dbać o klientów i reagować na zamówienia klientów. W ofercie Wnioskodawcy znajdują się napoje gorące i zimne. Niektóre z produktów oferowanych do spożycia w lokalu są towarami wymienionymi w poz. 7 załącznika do rozporządzenia w sprawie obniżonych stawek. Wszystkie produkty żywnościowe sprzedawane klientom są przeznaczone do spożycia w lokalu. Zasadą jest, że produkty te są sprzedawane celem konsumpcji na miejscu. W związku z tym wnioskodawca sprzedaje produkty żywnościowe zarazem realizując na rzecz klientów dodatkowe czynności, mające na celu umożliwienie klientom komfortowe spożycie tych produktów na miejscu, oraz przyjemne spędzenie czasu w lokalu wnioskodawcy. Jeśli klient jest zainteresowany nabyciem określonych produktów żywnościowych, to składa zamówienie na produkt do obsługi (przy barze albo przy stoliku). Zamówienie jest przyjmowane przez obsługę, po przyjęciu zamówienia, obsługa przygotowuje produkt żywnościowy zamówiony przez klienta i podaje go klientowi w naczyniu (zastawie) wielokrotnego użytku. W przypadku napojów, są one podawane w filiżankach, kubkach, szklankach. Napoje są odbierane przez klienta przy barze lub dostarczane do stolika (w zależności od decyzji klienta). Klient może spożyć produkt żywnościowy w dowolnym miejscu w lokalu. Po spożyciu przez klienta produktu żywnościowego, naczynia (zastawa) są sprzątane przez obsługę lokalu.

Ponieważ klient nabywa w lokalu napój (kawę, herbatę) to otrzymując produkt, dodatkowo uzyskuje również szereg świadczeń wykonywanych przez wnioskodawcę: przygotowanie i podanie produktu zgodnie z zamówieniem klienta, możliwość podania produktu przez obsługę wnioskodawcy w miejsce w lokalu wskazane przez klienta, otrzymanie produktu w naczyniu (zastawie) wielorazowego użytku, możliwość korzystania z obsługi, sprzątnięcie po spożyciu napoju przez obsługę. W lokalu Wnioskodawcy jest stworzony przyjemny nastrój poprzez odpowiednie oświetlenie i dekorację.

Za takie świadczenie klient będzie płacił cenę wynikającą z cennika (ceny podane są łącznie w kwotach brutto i zawierają VAT), na paragonie z kasy fiskalnej zostanie odnotowana zapłacona kwota w rozbiciu na wartość skonsumowanego produktu z odpowiednią stawką VAT (np. dla kawy stawka VAT 23%) oraz za czynności dodatkowe w ramach usługi gastronomicznej (PKWiU 56 stawka VAT 8%).

Wnioskodawca w związku z oferowaniem produktów żywnościowych do spożycia w lokalu poza kosztami nabycia/wytworzenia produktu żywnościowego, ponosi również szereg kosztów mających na celu realizację czynności dodatkowych. Są to m.in. koszty najmu powierzchni lokalu, koszty zapewnienia odpowiedniego wystroju lokalu, koszty obsługi do dyspozycji klientów, koszty (naczyń) zastawy wielokrotnego użytku. Stąd też, sprzedając kawę do konsumpcji na miejscu, cena pokrywa koszty ponoszone przez wnioskodawcę na nabycie/ wytworzenie kawy i wykonanie czynności dodatkowych, a także marżę realizowaną przez wnioskodawcę na kawie i czynnościach dodatkowych. Ze względu na model prowadzenia biznesu (lokal gastronomiczny), zdecydowana większość kosztów i marży jest przypisywana do Czynności dodatkowych, podczas gdy samo nabycie/wytworzenie kawy jest mniej kosztochłonne.

Kwestią zasadniczą dla rozstrzygnięcia zagadnienia przedstawionego w niniejszym wniosku jest ustalenie czy dostawa produktów żywnościowych (napoje) wraz z wykonaniem szeregu czynności wykonywanych na rzecz klienta przez Wnioskodawcę stanowi jedno świadczenie złożone, czy też należy uznać je za odrębne, niezależne od siebie świadczenia pojedyncze. Ustalenie tego determinuje rozstrzygnięcie co do przedmiotu opodatkowania (świadczenie usług/dostawa towarów) i stawki podatku VAT.

Wobec charakteru świadczenia Wnioskodawcy przedstawionym we wniosku należy zauważyć, że zarówno ustawa o podatku od towarów i usług, dyrektywa Rady 2006/112/WE z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), jak również rozporządzenie wykonawcze Rady nie definiują pojęć - „świadczenie złożone”, „świadczenie kompleksowe” czy też „świadczenie jednolite”. Dlatego też dla ustalenia tej okoliczności należy odwołać się do orzecznictwa Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej.

Z orzecznictwa TSUE wynika, że w przypadku gdy transakcja składa się z zespołu świadczeń i czynności należy wziąć pod uwagę wszystkie okoliczności, w jakich jest ona dokonywana, w celu określenia, po pierwsze, czy chodzi o dwa lub więcej świadczenia odrębne, czy też o świadczenie jednolite (np. wyroki: z dnia 2 maja 1996 r. w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien; z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C-349/96 CPP; z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Verzekeringen i OV Bank).

W wyroku z dnia 27 października 2005 r. w sprawie C-41/04 Levob Vorzekeringen TSUE wskazał, że po pierwsze z art. 2 ust. 1 szóstej dyrektywy wynika, że każda transakcja powinna być uznawana za odrębną i niezależną, a po drugie, że czynność złożona z jednego świadczenia w sensie ekonomicznym nie powinna być sztucznie rozdzielana, by nie zakłócać funkcjonowania podatku VAT. W ocenie TSUE, aby określić, czy mamy do czynienia z jednym świadczeniem, należy przede wszystkim poszukać elementów charakterystycznych dla rozpatrywanej czynności celem ustalenia, czy podatnik dostarcza konsumentowi kilka odrębnych świadczeń głównych, czy też jedno świadczenie.

Podobnie w wyroku z dnia 29 marca 2007 r. w sprawie C-111/05 Aktiebolaget NN TSUE orzekł, że jedno świadczenie występuje w przypadku, gdy co najmniej dwa elementy albo co najmniej dwie czynności dokonane przez podatnika na rzecz klienta są ze sobą tak ściśle związane, że tworzą obiektywnie tylko jedno nierozerwalne świadczenie gospodarcze, którego rozdzielenie miałoby charakter sztuczny. Jest tak również w sytuacji, gdy można stwierdzić, że co najmniej jeden element stanowi świadczenie główne, natomiast inny element lub elementy stanowią jedno lub więcej świadczeń pomocniczych dzielących los prawny świadczenia głównego (np. wyrok z dnia 21 lutego 2008 r. w sprawie C-425/06, wyrok z dnia 25 lutego 1999 r. w sprawie C 349/96 CPP).

Z przytoczonego orzecznictwa TSUE wynika zatem, że jeśli transakcja obejmuje więcej niż jedną czynność, które są wzajemnie ze sobą powiązane, może być ona uznana na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług za jedną transakcję. Ma to miejsce wówczas, gdy jeden z elementów stanowi świadczenie główne a pozostałe elementy mają wobec niego charakter pomocniczy, tj. nie stanowią celu samego w sobie, ale służą do jak najlepszego skorzystania ze świadczenia głównego i dodatkowo rozdzielenie takiej transakcji byłoby nieracjonalne gospodarczo.

W świetle dokonanej analizy i przedstawionych we wniosku okoliczności należy stwierdzić, że czynności Wnioskodawcy polegające na wydaniu kawy w lokalu z przeznaczeniem do spożycia wewnątrz lokalu wraz z wykonaniem opisanych czynności dodatkowych stanowią na gruncie podatku od towarów i usług świadczenie złożone. W ocenie Organu transakcja Wnioskodawcy niewątpliwie składa się z kilku czynności (wydanie kawy wraz z czynnościami towarzyszącymi), których rozdzielanie miałoby charakter sztuczny i dodatkowo nie byłoby ekonomicznie uzasadnione.

Przechodząc z kolei do zdefiniowania usług restauracyjnych, należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie zawiera definicji ww. usług, dlatego też należy odwołać się do prawa Unii Europejskiej.

Zagadnienie dotyczące usług związanych z wyżywieniem uregulowane zostało w Rozporządzeniu wykonawczym Rady UE Nr 282/2011 z dnia 15 marca 2011 r. ustanawiającym środki wykonawcze do Dyrektywy 2006/112/WE w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. U. L Nr 77, str. 1) oraz orzecznictwie TSUE. Przepisy Rozporządzenia wykonawczego stanowią w Polsce prawo bezpośrednio obowiązujące, które wiąże zarówno jednostki, jak i organy państwowe. Zgodnie z preambułą do Rozporządzenia wykonawczego, wprowadzenie definicji usług restauracyjnych oraz cateringowych ma zapewnić jednolite traktowanie tego typu usług na terytorium Unii Europejskiej. Jednym z celów Rozporządzenia wykonawczego jest więc zagwarantowanie, że na obszarze całej Unii Europejskiej usługi restauracyjne i cateringowe definiowane i traktowane będą jednolicie. Stosowanie przepisów Rozporządzenia wykonawczego pozwala w szczególności na wykluczenie z kategorii usług restauracyjnych i gastronomicznych czynności, które w ogóle usług takich nie stanowią. Rozważania te wskazują jednoznacznie na obowiązek stosowania definicji sformułowanej w Rozporządzeniu wykonawczym przy rozstrzyganiu czy na gruncie prawa polskiego dana czynność stanowi usługę gastronomiczną, czy też jest dostawą towarów (posiłków i napojów).

Należy wskazać, że stosownie do art. 6 ust. 1 ww. rozporządzenia usługi restauracyjne i cateringowe oznaczają usługi polegające na dostarczaniu gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo żywności i napojów, przeznaczonych do spożycia przez ludzi, wraz z odpowiednimi usługami wspomagającymi pozwalającymi na ich natychmiastowe spożycie. Dostarczanie żywności lub napojów lub żywności i napojów stanowi jedynie element większej całości, w której muszą przeważać usługi. Usługi restauracyjne polegają na świadczeniu takich usług w lokalu należącym do usługodawcy, podczas gdy usługi cateringowe polegają na świadczeniu takich usług poza lokalem usługodawcy.

Zgodnie zaś z ust. 2 ww. artykułu za usługi cateringowe i restauracyjne w rozumieniu ust. 1 nie uznaje się dostawy gotowej lub niegotowej żywności lub napojów albo dostawy gotowej lub niegotowej żywności i napojów, wraz z ich transportem lub bez niego, ale bez żadnych innych usług wspomagających.

W przywołanych już wyżej wyrokach w sprawie C-231/94 Faaborg-Gelting Linien w sprawie C 41/04 Levob Verzekeringen TSUE orzekł, że po ustaleniu, że w przedmiotowej sprawie mamy do czynienia ze świadczeniem jednolitym w dalszej kolejności niezbędnym jest dokonanie kwalifikacji takiego świadczenia jako dostawy towarów.

Rzecznik Generalny w pkt 31 swojej opinii z dnia 12 września 2012 r. w sprawie C-395/11 wskazał, że w celu stwierdzenia, czy dana czynność stanowi dostawę towarów, czy też świadczenie usług należy uwzględnić wszystkie okoliczności, w jakich jest ona wykonywana, tak aby ustalić jej cechy charakterystyczne oraz dokonać konkretnej analizy rozpatrywanej czynności w celu określenia jej dominujących elementów i odróżnienia ich od tych, które mają mniejsze, pomocnicze znaczenie.

W wyroku w sprawie C 231/94 Faaborg Gelting Linien TSUE wskazał, że stwierdzenie czy czynności te stanowią dostawę lub świadczenie usług wymaga analizy wszystkich okoliczności ich wykonywania w celu zidentyfikowania cech charakterystycznych.

Podobnie w wyroku w sprawie C-111/05 TSUE orzekł, że w celu określenia, czy jedna transakcja złożona, powinna zostać zakwalifikowana jako dostawa towarów, czy jako świadczenie usług, należy zidentyfikować jej elementy dominujące.

Zatem w analizowanej sprawie należy w pierwszej kolejności rozstrzygnąć co jest elementem dominującym w zespole czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę i w konsekwencji przesądzającym o kwalifikacji świadczenia kompleksowego Wnioskodawcy do usług lub dostawy towarów, a następnie ustalić czy czynności wykonywane przez Wnioskodawcę mogą być zakwalifikowane do usługi restauracyjnej/gastronomicznej, o której mowa w art. 6 rozporządzenia wykonawczego Rady.

W powołanym już wyroku w sprawie C 231/94 Faaborg-Gelting Linien Trybunał wskazał, że dostawa przygotowanej żywności i napojów do bezpośredniego spożycia jest rezultatem szeregu usług, począwszy od ugotowania jedzenia do jego fizycznego podania klientowi, podczas gdy w tym samym czasie infrastruktura znajduje się w jego dyspozycji, w tym jadalnia z przyległościami (szatnie itp.), meble i zastawa. Osoby, których zawód polega na przeprowadzaniu transakcji w restauracji, będą musiały wykonywać zadania, takie jak nakrycie (przygotowanie) stołu, doradzanie klientowi i udzielanie wyjaśnień dotyczących serwowanego jedzenia i picia, obsługę przy stole i sprzątanie stołu po skończonym posiłku. W konsekwencji transakcje dotyczące działalności restauracyjnej (świadczenia usług) charakteryzuje ciąg elementów i czynności, od przygotowania posiłku do jego fizycznego podania, wśród których dostawa artykułów żywnościowych stanowi tylko jeden ze składników, a przeważa zdecydowanie świadczenie usług. Z żywnością na wynos (dostawą towarów) mamy natomiast do czynienia, jeżeli poza dostawą artykułów żywnościowych transakcji nie towarzyszą usługi mające na celu organizację konsumpcji na miejscu w odpowiednim otoczeniu (pkt 12-14).

W analizowanych okolicznościach świadczenie kompleksowe Wnioskodawcy polegające na sprzedaży na miejscu klientowi napoju wraz z czynnościami dodatkowymi przedstawionymi w przedstawionym we wniosku opisie stanowi świadczenie usług. Wobec całokształtu czynności wykonywanych przez Wnioskodawcę (od przygotowania produktu do jego fizycznego podania w celu spożycia i sprzątnięcia po zakończonej konsumpcji) z wykorzystaniem infrastruktury lokalu oraz otoczenia zasadne jest stwierdzenie, że czynności te stanowią cechy charakterystyczne i typowe dla usługi restauracyjnej/gastronomicznej i tym samym są one dominujące w stosunku do elementu dostawy towarów. Należy więc stwierdzić, że dostawa napojów stanowi tylko jeden ze składników jednolitego świadczenia a przeważa w nim świadczenie usług.

Stanowisko TSUE dotyczące świadczenia usług restauracyjnych mówiące, że dostarczanie żywności lub napojów, albo żywności i napojów powinno stanowić jedynie element większej całości, w której przeważają usługi zostało potwierdzone w art. 6 rozporządzenia wykonawczego Rady. W przepisie tym wskazano również na konieczność „świadczenia usług wspomagających”, które pozwalają na natychmiastowe spożycie posiłków, gdyż bez takich usług nie można mówić o usługach cateringowych i restauracyjnych (art. 6 ust. 2 ww. rozporządzenia).

Zatem w ocenie Organu świadczenie Wnioskodawcy przedstawione we wniosku obejmujące dostawę napoju do spożycia na miejscu, wewnątrz lokalu Wnioskodawcy, wraz z wykonaniem czynności dodatkowych stanowi usługę, która spełnia warunki do uznania jej za usługę restauracyjną z art. 6 rozporządzenia wykonawczego Rady.

Mając na uwadze powyższe oraz przywołane przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów usługa restauracyjna (związana z wyżywieniem) Wnioskodawcy jako usługa jednorodna podlega jednolitemu opodatkowaniu, co skutkuje brakiem możliwości zastosowania do niej odmiennych (różnych) stawek podatku VAT.

Zatem usługa restauracyjna (związana z wyżywieniem) – obejmująca dostawę produktu – co do zasady w całości podlega opodatkowaniu 8% stawką podatku VAT, zgodnie z § 3 ust. 1 pkt 1 rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów.

Natomiast w sytuacji, gdy usługa ta obejmuje dostawę napoju wymienionego w pozycji 7 załącznika do rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów, w całości jest opodatkowana stawką podstawową (23%).

Zatem świadczenie Wnioskodawcy polegające na wydaniu kawy – wymienionej w pozycji 7 załącznika do ww. rozporządzenia wykonawczego Ministra Finansów - wraz z wykonaniem czynności dodatkowych, wykonywanych w kawiarni Wnioskodawcy podlega opodatkowaniu w całości stawką podstawową 23%.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy, należy uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1 Maja 10, 09-402 Płock.