IBPBII/1/415-1035/11/BD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię tytułem pracy badawczej realizowanej w ramach projektu, o którym mowa powyżej podlegają zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 umowy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2011 r. (data wpływu do tut. Biura – 15 grudnia 2011 r.), uzupełnionym w dniu 07 marca 2012 r., o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osoby fizycznej realizującej cel projektu w ramach 7 Programu Ramowego:

  • w części sfinansowane tzw. środkami pomocowymi - jest prawidłowe,
  • w części sfinansowanej ze środków własnych zleceniodawcy -jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 grudnia 2011 r. do tut. Biura wpłynął ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów osoby fizycznej realizującej cel projektu w ramach 7 Programu Ramowego.

Z uwagi na braki formalne wniosku, pismem z dnia 23 lutego 2012 r. znak: IBPB II/1/415-1035/11/BD wezwano Wnioskodawczynię do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono w dniu 07 marca 2012 r.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

Wnioskodawczyni będąc uczestnikiem stacjonarnych studiów doktoranckich na Wydziale Prawa, Administracji i Ekonomii Uniwersytetu (...) jest również uczestnikiem projektu unijnego, pt. H. realizowany w ramach 7 Programu Ramowego (największego mechanizmu finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskich) na Uniwersytecie (...). Projekt jest realizowany od dnia 01 maja 2011 r. i będzie trwał 3 lata tj. do 30 kwietnia 2014 r. A zatem Uniwersytet (...) będzie partnerem projektu przez okres 36 miesięcy.

Uniwersytet (...) jest bezpośrednim beneficjentem (beneficjentem nr 7) środków jakie zostały przekazane w ramach 7 Programu Ramowego na realizację niniejszego projektu przy pomocy koordynatora projektu z siedzibą w I. Środki finansowe stanowią bezzwrotną pomoc pochodzącą ze środków programów ramowych.

Celem projektu H. jest opracowanie złożonego systemu ostrzegania, wykrywania i oskarżania sprawców procedur prania brudnych pieniędzy.

Wnioskodawczyni realizuje prace badawcze w ramach projektu, realizując następujące pakiety pracy:

WP2 - UE AML Legal Framework,

WP8 – Dissemination and Exloitation of results,

WP0 – Management.

Praca realizowana przez Wnioskodawczynię posiada charakter badawczy i bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnych środków finansowych. Jest realizowana na podstawie umowy zlecenia zawartej pomiędzy Wnioskodawczynią (doktorantem) a Uniwersytetem, który jako jednostka naukowo-badawcza otrzymał bezzwrotną pomoc finansową przeznaczoną na cele badawcze.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni dodała, iż jako doktorant realizujący prace badawcze w ramach przedmiotowego projektu H. 7 Program Ramowy, otrzymuje należności ze środków otrzymanych przez Uniwersytet od Komisji Europejskiej. Zostały one przekazane za pośrednictwem koordynatora projektu zgodnie z ogólnymi zasadami finansowania w 7 Programie Ramowym. Zasady finansowania zostały opisane w Umowie w sprawie przyznania grantu 7 Programu Ramowego, zgodnie z treścią której:

    „1. Wszyscy beneficjenci łącznie tworzą konsorcjum, niezależnie od tego czy zawierają osobną umowę konsorcjum na piśmie. Przedstawicielem beneficjentów wobec Komisji jest koordynator, który pośredniczy w konsorcjum między Komisją a beneficjentami, z zastrzeżeniem wyjątków przewidzianych w niniejszej umowie w sprawie przyznania grantu.
    2. Wkład finansowy (Unii Europejskiej) na rzecz projektu jest wypłacany koordynatorowi, który otrzymuje go w imieniu beneficjentów. Wypłata wkładu finansowego (Unii Europejskiej) na rzecz koordynatora stanowi ze strony Komisji wywiązanie się ze zobowiązania do płatności.”

Źródło finansowania wynagrodzenia za pracę w ramach projektu jest uzależnione od kategorii realizowanej pracy, tj. prace realizowane w ramach RTD są finansowane w 75% ze środków pomocowych, a 25% z wkładu własnego Uniwersytetu, prace realizowane w ramach Management i Other są w 100% finansowane ze środków pomocowych. W tym konkretnym stanie faktycznym Wnioskodawczyni w przeważającym stopniu realizuje prace należące do kategorii Management (pakiet WP0) oraz w ramach kategorii Other (pakiet WP8) jak również w mniejszym stopniu prace należące do grupy RTD (pakiet WP2). Uniwersytet jako beneficjent środków pomocowych pochodzenia zagranicznego otrzymuje środki pomocowe na podstawie umowy grantowej w 7 Programie Ramowym. Została ona zawarta pomiędzy Komisją Europejską a koordynatorem. Uniwersytet jako partner przystąpił do projektu podpisując aneks. Przedstawiony sposób przekazania środków oparty jest na ogólnych zasadach jakie odnoszą się do przystępowania do projektu jednostek badawczych (w tym wypadku Uniwersytetu) w ramach 7 Programu Ramowego. Uniwersytet jest równorzędnym partnerem koordynatora. Nie występuje w tym wypadku instytucja podwykonawstwa. Bezpośrednim beneficjentem powyższych środków jest Uniwersytet. Wnioskodawczyni natomiast będąc uczestnikiem projektu realizuje prace badawcze na podstawie umowy zlecenia, albowiem posiadając status doktoranta nie pozostaje w stosunku pracy z Uniwersytetem. W rzeczywistości nie ma innej kategorii osób fizycznych, które bardziej bezpośrednio niż Wnioskodawczyni realizowałby cel niniejszego projektu.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy dochody uzyskane przez Wnioskodawczynię tytułem pracy badawczej realizowanej w ramach projektu, o którym mowa powyżej podlegają zwolnieniu o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 umowy o podatku dochodowym od osób fizycznych...

Zdaniem Wnioskodawczyni, należy uznać, że praca wykonywana w ramach projektu, który jest realizowany na Uniwersytecie będącym bezpośrednim beneficjentem środków finansowych stanowiących bezzwrotną pomoc finansową przekazywaną przez instytucje Unii Europejskiej (Komisję Europejską) na realizację badań naukowych wyczerpuje się ustawowe przesłanki pracy badawczej, do której czerpane dochody podlegają zwolnieniu w myśl art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zdaniem Wnioskodawczyni dochody pochodzą od międzynarodowej instytucji finansowej (Komisji Europejskiej) ze środków bezzwrotnej pomocy w tym ze środków programu ramowego (7 Program Ramowy) badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej na podstawie Grant Agrement. Ponadto Wnioskodawczyni podkreśla, że jako uczestnik projektu bezpośrednio realizuje cel programu finansowego z bezzwrotnej pomocy wykonując prace badawcze w pakietach WP0, WP8 oraz WP2. Jest to typowa praca badawcza. W tym przypadku nie występuje instytucja zlecenia pracy przez Wnioskodawcę na rzecz podmiotu trzeciego. Stosownie do projektu zgodnie z treścią umowy dotyczącej jego realizacji dofinansowanie Komisji Europejskiej wynosi 290.000 euro w myśl powyższego wynika bezsprzecznie, że stosownie do wymogów określonych w piśmie Ministra Finansów, które zostało skierowane do Ministra Nauki i Szkolnictwa Wyższego z dnia 29 lutego 2009 r., że środki przekazywane Uniwersytetowi są pochodzenia zagranicznego i posiadają charakter bezzwrotny.

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Podstawową zasadą obowiązującą w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (tj. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307 ze zm.) jest zasada powszechności opodatkowania. W myśl tej zasady, wyrażonej w treści art. 9 ust. 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Jednakże, stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są dochody otrzymane przez podatnika, jeżeli:

  1. pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy oraz
  2. podatnik bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy; zwolnienie nie ma zastosowania do dochodów osób fizycznych, którym podatnik bezpośrednio realizujący cel programu zleca - bez względu na rodzaj umowy - wykonanie określonych czynności w związku z realizowanym przez niego programem.

W związku z powyższym warunkiem skorzystania ze zwolnienia dochodów od podatku na podstawie powyższego przepisu musi być spełnienie łącznie obu przesłanek, tj.:

  • bezzwrotna pomoc musi pochodzić od podmiotów wskazanych w ww. przepisie w tym gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy przekazanej na podstawie, o której mowa w tym przepisie, oraz
  • podatnik musi bezpośrednio realizować cel programu finansowanego z bezzwrotnej pomocy.

Oznacza to, że niedopełnienie któregokolwiek z warunków uniemożliwia skorzystanie ze zwolnienia. Zwolnienie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 46 ww. ustawy jest zwolnieniem o charakterze przedmiotowym, gdyż związane jest z przychodem ze środków pomocowych płynących z zagranicy. Przesłankami warunkującymi przedmiotowe zwolnienie jest zagraniczne pochodzenie i bezzwrotny charakter środków finansowych, z których podatnik jest wynagradzany oraz ustalenie podmiotu, któremu przyznano pomoc zagraniczną i który bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego ze środków bezzwrotnej pomocy.

W zakresie pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że co do zasady zostaje ona spełniona w przypadku, gdy środki finansowe pochodzą od rządów państw obcych, organizacji międzynarodowych lub międzynarodowych instytucji finansowych ze środków bezzwrotnej pomocy, w tym ze środków programów ramowych badań, rozwoju technicznego i prezentacji Unii Europejskiej i z programów NATO, przyznanych na podstawie jednostronnej deklaracji lub umów zawartych z tymi państwami, organizacjami lub instytucjami przez Radę Ministrów, właściwego ministra, agencje rządowe lub agencje wykonawcze, w tym również w przypadkach, gdy przekazanie tych środków jest dokonywane za pośrednictwem podmiotu upoważnionego do rozdzielania środków bezzwrotnej pomocy.

Drugą z przesłanek warunkujących zastosowanie przedmiotowego zwolnienia jest charakter wykonywanych czynności. Należy jednak pamiętać o odróżnieniu czynności i prac o charakterze merytorycznym od czynności i prac o charakterze technicznym, organizacyjnym i pomocniczym. Za czynności o charakterze merytorycznym uznać należy wykonywane w ramach danego programu czynności dotyczące jego treści, przedmiotu, nie zaś strony formalnej, zewnętrznej. Te ostatnie potraktować należy jako czynności o charakterze pomocniczym, które ze swej istoty mają jedynie wspomagać realizację programu (są to czynności dodatkowe, posiłkowe, służące jako pomoc czy też ułatwienie). Zatem rozróżnienie czynności merytorycznych i pomocniczych powinno być dokonywane w oparciu o ich związek z określonym programem, który niewątpliwie występuje w odniesieniu do obydwu rodzajów czynności, jednak w pierwszym przypadku będzie to związek bezpośredni, w drugim zaś pośredni. Istotnym jest, że zakres prac służących realizacji programu, wykonywanych przez osoby fizyczne winien być szczegółowo i jednoznacznie określony w zawartych z tymi osobami przez bezpośredniego beneficjenta umowach, np. umowie zlecenia. Tylko bowiem wynagrodzenia za czynności i prace o charakterze merytorycznym, czyli związane bezpośrednio z realizacją celu programu mogą być zwolnione z podatku w tej części, w jakiej zostały sfinansowane ze środków pomocowych.

Z przedstawionego stanu faktycznego wynika, iż Wnioskodawczyni będąc uczestnikiem stacjonarnych studiów doktoranckich na Uniwersytecie (...) jest również uczestnikiem projektu unijnego, pt. HEMILIA, który jest realizowany w ramach 7 Programu Ramowego (największego mechanizmu finansowania i kształtowania badań naukowych na poziomie europejskich) na Uniwersytecie (...). Projekt jest realizowany od dnia 01 maja 2011 r. i będzie trwał 3 lata, tj. do 30 kwietnia 2014 r. A zatem Uniwersytet (...) będzie partnerem projektu przez okres 36 miesięcy. Wnioskodawczyni jako doktorant realizujący prace badawcze w ramach przedmiotowego projektu, otrzymuje należności ze środków otrzymanych przez Uniwersytet od Komisji Europejskiej, które zostały przekazane za pośrednictwem koordynatora projektu zgodnie z ogólnymi zasadami finansowania w 7 Programie Ramowym. Wkład finansowy Unii Europejskiej na rzecz projektu jest wypłacany koordynatorowi, który otrzymuje go w imieniu beneficjentów. Wypłata wkładu finansowego Unii Europejskiej na rzecz koordynatora stanowi ze strony Komisji wywiązanie się ze zobowiązania do płatności. Źródło finansowania wynagrodzenia za pracę w ramach projektu jest uzależnione od kategorii realizowanej pracy, tj. prace realizowane w ramach RTD są finansowane w 75% ze środków pomocowych, a 25% z wkładu własnego Uniwersytetu, prace realizowane w ramach Management i Other są w 100% finansowane ze środków pomocowych. Uniwersytet jako beneficjent środków pomocowych pochodzenia zagranicznego otrzymuje środki pomocowe na podstawie umowy grantowej w 7 Programie Ramowym, która została zawarta pomiędzy Komisją Europejską a koordynatorem. Uniwersytet jako partner przystąpił do projektu podpisując aneks. Przedstawiony sposób przekazania środków oparty jest na ogólnych zasadach jakie odnoszą się do przystępowania do projektu jednostek badawczych (w tym wypadku Uniwersytetu) w ramach 7 Programu Ramowego. Uniwersytet jest równorzędnym partnerem koordynatora. Nie występuje w tym wypadku instytucja podwykonawstwa.

Wnioskodawczyni w przeważającym stopniu realizuje prace należące do kategorii Management (pakiet WP0) oraz w ramach kategorii Other (pakiet WP8) jak również w mniejszym stopniu prace należące do grupy RTD (pakiet WP2).

Praca realizowana przez Wnioskodawczynię posiada charakter badawczy i bezpośrednio realizuje cel programu finansowanego z bezzwrotnych środków finansowych. Praca ta jest realizowana na podstawie umowy zlecenia zawartej pomiędzy Wnioskodawczynią (doktorantem) a Uniwersytetem, który jako jednostka naukowo-badawcza otrzymał bezzwrotną pomoc finansową przeznaczoną na cele badawcze.

7 Program Ramowy (2007-2013) Unii Europejskiej jest największym programem finansowania badań naukowych i rozwoju technologicznego w Europie powołany decyzją Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 18 grudnia 2006r. w zakresie badań, rozwoju technologicznego i demonstracji. Jest bezpośrednio finansowany przez Komisję Europejską.

Wobec powyższego, o ile w chwili otrzymania danego świadczenia będzie ono finansowane wprost ze środków unijnych, to wówczas świadczenie to będzie korzystało ze zwolnienia przedmiotowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże pod warunkiem, że osoba która będzie je otrzymywać bezpośrednio realizuje cel programu.

Zatem świadczenia otrzymane przez Wnioskodawczynię, która bezpośrednio realizuje cel programu wykonując czynności o charakterze badawczym, finansowane z bezzwrotnych środków finansowych korzystają ze zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pod warunkiem, że świadczenia te istotnie finansowane są bezpośrednio z tych środków, tj. nie zachodzi sytuacja, w której wypłacone Wnioskodawczyni należności przez Uniwersytet są w późniejszym czasie refundowane ze środków pomocowych. Przy czym podkreślić należy, iż ważne jest również to, aby Wnioskodawczyni bezpośrednio realizowała cel programu objętego pomocą, tj. wykonywała prace merytoryczne związane z realizacją programu; tylko bowiem w takiej sytuacji zostaną spełnione uwarunkowania zawarte zarówno w treści lit. a) jak i lit. b) wskazanego przepisu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w tej części należało uznać za prawidłowe.

Z omawianego zwolnienia nie mogą natomiast korzystać te należności, które nie są finansowane ze środków unijnych. Z wniosku wynika, że Wnioskodawczyni realizuje m.in. prace należące do grupy RTD. Prace realizowane w ramach tej grupy są w 75% finansowane ze środków pomocowych a w 25% z wkładu własnego Uniwersytetu. To oznacza, że nie wszystkie należności otrzymane przez Wnioskodawczynię w związku z pracą badawczą realizowaną w ramach projektu finansowane są środkami określonymi w art. 21 ust. 1 pkt 46 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w tej części dochody Wnioskodawczyni nie korzystają ze zwolnienia.

Zatem w części dotyczącej zwolnienia z opodatkowania dochodów Wnioskodawczyni finansowanych z wkładu własnego Uniwersytetu stanowisko należało uznać za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.