0461-ITPB3.4510.669.2016.2.JG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu poniesionych wydatków.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) w związku z art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 13 grudnia 2016 r. (data wpływu 16 grudnia 2016 r.) uzupełnionym pismem z dnia 22 lutego 2017 r. (data wpływu 1 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu poniesionych wydatków – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 grudnia 2016 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie zasad zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu poniesionych wydatków.

Z uwagi na stwierdzone we wniosku i jego uzupełnieniu braki formalne, pismem z dnia 13 lutego 2016 r. nr 0461-ITPB3.4510.669.2016.1.JG i nr 0461-ITPB3.4510.738.2016.1.JG wezwano Wnioskodawcę do ich usunięcia. Wniosek został uzupełniony pismem w dniu 1 marca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, jest podmiotem prawa handlowego wpisanym do Krajowego Rejestru Sądowego. Spółka jest właścicielem budynku oddanego do użytkowania w 2009 roku. Budynek został wzniesiony przez profesjonalną firmę budowlaną. Budynek został oddany do użytkowania w roku 2009. Jest amortyzowany liniowo, przy zastosowaniu stawki 2,5%.

Spółka planuje zlecenie wykonania zewnętrznej reklamy świetlnej na ścianie zewnętrznej budynku. Reklamę będzie stanowić logo Spółki (z nazwą Spółki wewnątrz). W związku z tym, że reklama ma być podświetlana konieczne będzie podjęcie prac elektrycznych ingerujących bezpośrednio w elewację budynku. Reklama musi być przytwierdzona do ściany budynku w taki sposób, by była odporna na warunki atmosferyczne, takie jak silne porywiste wiatry.

Wstępna kalkulacja wykonania reklamy świetlnej wraz z montażem i pracami elektrycznymi wskazuje na wydatek około 5000,00 zł.

Zakupiona reklama świetlna będzie stanowiła własność spółki i będzie przez nią używana przez okres dłuższy niż rok w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej.

Przedmiotowa reklama świetlna została zamontowana w 2017 roku. Projekt reklamy (obrysowanie logo) został sporządzony w listopadzie 2016 r., co zostało udokumentowane fakturą wystawioną na kwotę netto (...) zł. Również w 2016 roku została uiszczona zaliczka na poczet wykonania i montażu reklamy w wysokości (...) zł netto. Wpłata zaliczki została udokumentowana fakturą w grudniu 2016 r.

W dniu 5 stycznia 2017 roku dokonano montażu reklamy na ścianie zewnętrznej budynku, co zostało udokumentowane fakturą na kwotę (...) zł netto. W tym samym dniu wykonano prace elektryczne niezbędne do funkcjonowania reklamy jako świetlnej (faktura z dnia 5 stycznia 2017 r. na kwotę (...) zł. netto za wykonanie instalacji elektrycznej dla reklamy świetlnej).

Przedmiotowa reklama będzie zakwalifikowana w grupie 8 klasyfikacji środków trwałych KŚT „Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane”.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy wydatek na reklamę świetlną umieszczoną na ścianie zewnętrznej budynku, z uwzględnieniem założeń przedstawionych w stanie faktycznym, będzie stanowił koszt uzyskania przychodu w momencie poniesienia czy reklama ta będzie stanowiła odrębny niezależny i samoistny środek trwały czy też będzie podwyższała wartość początkową środka trwałego jakim jest budynek?
  2. Czy, przy założeniu, że reklama świetlna stanowić będzie niezależny od budynku środek trwały właściwe jest zakwalifikowanie jej do grupy 8 „Narzędzia, przyrządy, ruchomości i wyposażenie, gdzie indziej niesklasyfikowane” i odnoszenie jej wartości w koszty uzyskania przychodów poprzez odpisy amortyzacyjne przy zastosowaniu stawki amortyzacyjnej w wysokości 20%?

Niniejsza interpretacja rozstrzyga w zakresie pytania oznaczonego numerem 1 we wniosku. W zakresie pytania o numerze 2 zostanie Wnioskodawcy wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy odnośnie pytania nr 1 we wniosku, zlecenie wykonania zewnętrznej reklamy świetlnej na ścianie zewnętrznej budynku nie może być odniesione w koszty uzyskania przychodu w momencie poniesienia, przede wszystkim z uwagi na charakter prac związanych z jej wykonaniem.

Umieszczenie reklamy świetlnej nie może być rozpatrywane jako prace remontowe. Zakupiona reklama będzie stanowiła własność Spółki i będzie przez nią wykorzystywana przez okres dłuższy niż rok. Spełniać zatem będzie warunki niezbędne do uznania jej za środek trwały.

Zgodnie bowiem z art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, aby dany przedmiot mógł być uznany za środek trwały winien stanowić własność lub współwłasność podatnika, być nabyty lub wytworzony we własnym zakresie oraz być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania. Ponadto z założenia przewidywany okres jego używania nie może być krótszy niż rok. Przedmiot ten musi być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt 1 ustawy.

Planowana reklama spełniać zatem będzie wszelkie przesłanki do uznania jej za oddzielny, niezależny od budynku środek trwały. Pomimo prac elektrycznych niezbędnych do osadzenia reklamy na ścianie budynku może ona być w każdej chwili zdemontowana i przytwierdzona gdzie indziej. Jej demontaż pociągnie za sobą konieczność uzupełnienia tynku i pokrycia farbą, jednak czynności te należy potraktować jako prace remontowe, mające na względzie doprowadzenie ściany budynku do stanu pierwotnego.

Mając na względzie powyższe Spółka uważa, że zainstalowanie reklamy świetlnej na ścianie zewnętrznej budynku nie będzie podwyższało wartości początkowej budynku.

Wartość środka trwałego, zgodnie z art. 16g ust. 13 może zostać zwiększona jedynie w przypadku jego „ulepszenia” polegającego na modernizacji, rozbudowie lub przebudowie a w konsekwencji przejawiać się ma tym, że wartość użytkowa tego środka trwałego powinna wzrosnąć.

Zamontowanie na budynku logo firmy w żaden sposób nie zwiększa jego wartości użytkowej.

Logo firmy nie powoduje, że wartość użytkowa budynku po zakończeniu instalacji reklamy świetlnej przewyższy posiadaną przy przyjęciu do używania wartość użytkową, mierzoną okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych przy pomocy ulepszonego środka trwałego, kosztami eksploatacji lub innymi miarami. Budynek jest w pełni funkcjonalnym środkiem trwałym bez względu na to czy jest na nim reklama w postaci logo czy nie. Logo może być zdemontowane a budynek nadal zachowa swoją wartość.

Zdaniem Spółki dodatkowo należy mieć na względzie kwestię zużycia, a co za tym idzie stawki amortyzacyjnej. O ile z pewnością można przyjąć, że reklama świetlna będzie użytkowana dłużej niż rok, o tyle wątpliwe jest czy można jej przypisać okres zużycia 40 lat, co wynika z okresu amortyzowania budynku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 1888, z późn. zm. dalej: „ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych”), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1 (...).

Powołany przepis ma charakter ogólny (tzw. klauzula generalna). Z tego względu, każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Kosztami uzyskania przychodów są wyłącznie takie koszty, które spełniają kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 15 ust. 1, tj.:

  1. zostały poniesione przez podatnika,
  2. ich poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów,
  3. nie zostały wyłączone z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Katalog wyłączeń z kategorii kosztów uzyskania przychodów zawarty w art. 16 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ma charakter zamknięty. Wśród wydatków wyłączonych z kosztów uzyskania przychodów, ustawodawca wymienił m.in. wydatki na:

  • nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,
  • nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,
  • ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 16g ust. 13 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 16h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów, w przypadku odpłatnego zbycia środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na czas ich poniesienia.

Wydatki te w momencie ich poniesienia nie stanowią bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów. Koszt taki stanowią natomiast − zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych − odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a−16m, z uwzględnieniem art. 16.

Za środki trwałe podlegające amortyzacji, w świetle art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, uznaje się stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty
  • o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 17a pkt l ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych stanowi wartość początkowa środków trwałych, ustalona zgodnie z zasadami ustalonymi w art. 16g ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Przy czym, stosownie do art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1 i 3-11, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z cytowanego powyżej art. 16g ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wynika, że ulepszenie polega na przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji środka trwałego. Wyliczenie zawarte w omawianym przepisie stanowi katalog zamknięty, co oznacza, że tylko wydatki związane chociaż z jedną z tych prac, które w konsekwencji skutkują wymienionymi efektami, mogą zostać uznane za wydatki ulepszające ten środek. Przebudową jest rezultat prac budowlanych, którego istotą jest zmiana struktury wewnętrznej obiektu już istniejącego, nie powodująca jednak zwiększenia, ani jego powierzchni, ani też kubatury. Rozbudowa polega na zwiększeniu, w wyniku prac budowlanych, powierzchni lub kubatury określonego składnika majątku. Rekonstrukcja to ponowna budowa, w efekcie której nastąpi odtworzenie określonych elementów obiektu w tej przestrzeni, którą dotychczas elementy te zajmowały. Zazwyczaj dotyczy elementów zużytych lub zniszczonych. Adaptacja polega natomiast na przystosowaniu obiektu do nowej funkcji, której dotychczas nie pełnił, a modernizacja to unowocześnienie, tj. wyposażenie obiektu, bądź jego elementów składowych w takie urządzenia lub cechy, których wcześniej nie miał, a które są wytworem nowszej myśli technicznej.

Ulepszenie środka trwałego polega zatem na dokonywaniu nakładów na tenże środek, które powodują wzrost wartości użytkowej tego środka. Wydatki na ulepszenie środka trwałego, skutkują zatem wzrostem jego wartości użytkowej, w stosunku do wartości z dnia przyjęcia tego środka trwałego do używania. Natomiast w opisanym zdarzeniu przyszłym wydatki poniesione na zakup i zamontowanie reklamy świetnej nie spowodowały w jakikolwiek sposób wzrostu wartości użytkowej budynku, na którym zamontowano tę reklamę. Jak z powyższego wynika przedmiotowy wydatek nie stanowi wydatku na ulepszenie środka trwałego, czyli nie podwyższa wartości początkowej budynku, na którym został zamontowany.

Jednocześnie jak wynika z opisanego zdarzenia przyszłego przedmiotowa reklama świetlna stanowi własność podatnika, została przez niego nabyta, jest kompletna i zdatna do używania i okres jej używania w prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej przekracza rok, czyli spełnia ona definicję środka trwałego zamieszczoną w art. 16a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując przedmiotowa reklama świetlna zamontowana na zewnętrznej ścianie budynku, będzie stanowiła odrębny środek trwały.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.