ITPP2/443-7/14/EK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
- Wyłączenie od opodatkowania sprzedaży zespołu składników majątkowych,
- Brak podstaw do wyłączenia od opodatkowania sprzedaży składników, które służyły przygotowaniu wynajmowanego lokalu na potrzeby prowadzenia kawiarni.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 28 grudnia 2013 r. (data wpływu 3 stycznia 2014 r.) o wydanie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży zespołu składników majątkowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 stycznia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania sprzedaży zespołu składników majątkowych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Do końca listopada 2013 r. prowadziła Pani jednoosobową działalność gospodarczą polegającą na:

  1. sprzedaży detalicznej artykułów spożywczych w trzech sklepach - lokalach wynajmowanych od innych podmiotów (z zastosowaniem kas rejestrujących),
  2. przygotowywaniu jednego (również wynajmowanego) lokalu na potrzeby kawiarni, którą zamierzała Pani uruchomić,
  3. wynajmie własnej nieruchomości innemu podmiotowi.

Wynajem, o którym mowa w pkt 3, jest „działalnością nie powiązaną” z działalnością, o której mowa w pkt 1 i pkt 2. Ewidencję prowadzi Pani w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Ponadto prowadzi Pani działalność gospodarczą jako wspólnik spółki cywilnej. Działalność tej spółki w żaden sposób nie jest związana z działalnością jednoosobową.

W dniu 1 grudnia 2013 r. dokonała Pani sprzedaży zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, związanych z działalnością określoną w pkt 1 i pkt 2 (tj. sprzedażą w sklepach i przygotowywaniem kawiarni). Kupującym był Pani mąż, prowadzący cukiernie (będący czynnym podatnikiem VAT), przy czym w małżeństwie obowiązuje rozdzielność majątkowa. Zgodnie z zawartą umową sprzedaży zorganizowanej części przedsiębiorstwa, wszystkie zatrudnione przez Panią osoby przeszły na zasadzie art. 231 Kodeksu pracy do przedsiębiorstwa kupującego.

Z dniem 1 grudnia 2013 r. najemcą trzech wynajmowanych dotychczas przez Panią lokali (dwóch sklepów i przyszłej kawiarni) został kupujący, który zgodnie z podpisanymi trójstronnymi porozumieniami wszedł w Pani miejsce jako strona umów najmu. W przypadku czwartego lokalu (sklepu) była Pani podnajemcą a najemcą (na podstawie zawartej wcześniej z osobą trzecią umowy) był kupujący. W wyniku zawartego porozumienia, umowa podnajmu została rozwiązana, w związku z czym od dnia 1 grudnia 2013 r. kupujący może prowadzić działalność w przedmiotowym lokalu.

W skład przedmiotu sprzedaży weszły wszystkie składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania, związane z działalnością polegającą na sprzedaży detalicznej towarów spożywczych w trzech sklepach i przygotowywaniu jednego lokalu na potrzeby przyszłej kawiarni, w tym:

  • wszystkie środki trwałe (w tym inwestycje w obcych środkach trwałych) i wyposażenie,
  • należności z tytułu dostaw,
  • środki pieniężne,
  • towary,
  • zobowiązania z tytułu dostaw (przy czym zobowiązania wobec przedsiębiorstwa kupującego zostały skompensowane z ceną sprzedaży).

Pani jednoosobowa działalność gospodarcza została ograniczona do wynajmu własnej nieruchomości i świadczenia usług niematerialnych, bez zatrudniania pracowników. Zakres tej ograniczonej obecnej działalności nie jest związany z działalnością, w której wykorzystywała Pani składniki majątkowe będące przedmiotem wymienionej wyżej umowy sprzedaży.

Uznała Pani, że przedmiot zawartej umowy sprzedaży spełnił wymogi określone w definicji zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawartej w art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w związku z czym nie podlega, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu podatkiem należnym. Podkreśliła, że w przypadku gdyby transakcja podlegała opodatkowaniu, podatek naliczony zostałby w całości odliczony przez kupującego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy przedmiot opisanej powyżej transakcji może zostać uznany za zorganizowaną część przedsiębiorstwa (o której mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług) a tym samym - czy do tej transakcji nie stosuje się przepisów ustawy o podatku od towarów i usług...

Zdaniem Wnioskodawcy, na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opisana umowa sprzedaży nie podlega przepisom ustawy, gdyż jej przedmiotem była zorganizowana część przedsiębiorstwa, spełniająca definicję zawartą w art. 2 pkt 27e) ustawy. Wskazała Pani, że przedmiot sprzedaży stanowił organizacyjnie i finansowo wyodrębniony zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji celów gospodarczych polegających na prowadzeniu sprzedaży detalicznej w sklepach i prowadzeniu przygotowywanej kawiarni. W szczególności:

  • osoby zatrudnione przeszły do kupującego na zasadach określonych w z art. 231 Kodeksu pracy,
  • najemcą użytkowanych lokali został kupujący,
  • w ramach umowy sprzedaży zostały przekazane wszelkie środki trwałe, zapasy, należności, środki pieniężne i zobowiązania związane z działalnością w trzech sklepach i lokalu przygotowywanym na kawiarnię.

Stwierdziła, że zespół ww. składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania polegające na prowadzeniu sprzedaży detalicznej i przygotowaniu kawiarni.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem”, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Jak stanowi art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Na podstawie art. 6 cyt. ustawy z zakresu opodatkowania wyłączono pewne czynności. Do czynności tych – z uwagi na treść pkt 1 powołanego artykułu – należą transakcje zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów”, w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedmiotem jak właściciel np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, winien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Według art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o zorganizowanej części przedsiębiorstwa, rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem dla uznania części przedsiębiorstwa za zorganizowaną jego część jest to, aby stanowiła ona zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązania). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych).

Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, wydział, oddział, itp. Przy czym w doktrynie zwraca się uwagę, że organizacyjne wyodrębnienie powinno być dokonane na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze.

Wyodrębnienie finansowe najpełniej realizowane jest w przypadku zakładu lub oddziału osoby prawnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością, niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym. Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące w takich wzajemnych relacjach, by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego. Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Reasumując, na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli łącznie spełnione są następujące przesłanki:

  1. istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania,
  2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
  3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  4. zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, że definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją m.in. w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 ustawy, który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług zbycie składników majątkowych i niemajątkowych uprzednio wyodrębnionych organizacyjnie i finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, nie dotyczy zaś zbycia poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa.

Według regulacji art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego.

W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Analiza przedstawionego stanu faktycznego oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że sprzedaż wyodrębnionego zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań, przeznaczonych do realizacji – jak Pani wskazała – „celów gospodarczych polegających na prowadzeniu sprzedaży detalicznej w sklepach i prowadzeniu przygotowywanej kawiarni” nie stanowiła zbycia jednej zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług. Należy stwierdzić, że wyłączona z podatkowania podatkiem od towarów i usług na podstawie art. 6 pkt 1 tej ustawy, była sprzedaż zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań związanych z prowadzoną przez Panią sprzedażą detaliczną towarów spożywczych w trzech sklepach, gdyż treść wniosku wskazuje, że jej przedmiotem był wyodrębniony organizacyjnie i finansowo w prowadzonej przez Panią działalności zespół składników przeznaczonych do realizacji konkretnego zadania gospodarczego - w zakresie sprzedaży detalicznej artykułów spożywczych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadanie, a zatem stanowił zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ww. ustawy.

Natomiast składników związanych z przygotowaniem wynajmowanego lokalu na potrzeby kawiarni, którą zamierzała Pani uruchomić, nie można uznać ani za element ww. zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dotyczącej sprzedaży detalicznej), ani za odrębną zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W treści wniosku wskazała Pani, że prowadzi jednoosobową „działalność gospodarczą” polegającą m.in. na przygotowaniu jednego wynajmowanego lokalu na potrzeby kawiarni. Należy zatem wnioskować, że poniosła Pani wydatki związane z przygotowaniem wynajmowanego lokalu na potrzeby przyszłej działalności w zakresie prowadzenia kawiarni. Fakt, że przedmiotem dokonanej przez Panią sprzedaży były składniki materialne i niematerialne, w tym zobowiązania związane z przygotowaniem ww. lokalu, nie oznacza, że składniki te stanowiły w momencie sprzedaży wyodrębniony „zespół” przeznaczony do realizacji konkretnego celu gospodarczego, jakim jest prowadzenie kawiarni, skoro w momencie ich zbycia kawiarni jeszcze Pani nie prowadziła. Wobec powyższego, na podstawie tego „zespołu” składników nabywca nie mógł prowadzić przedsiębiorstwa samodzielnie realizującego zadanie gospodarcze w zakresie prowadzenia kawiarni.

W konsekwencji, czynność sprzedaży mająca za przedmiot składniki związane z przygotowaniem lokalu na potrzeby kawiarni nie korzystała z wyłączenia od opodatkowania na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, lecz podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wg stawek właściwych dla poszczególnych zbywanych towarów i usług. Zatem oceniając Pani stanowisko całościowo, należało je uznać za nieprawidłowe.

Należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi - Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach - art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.