0114-KDIP3-3.4011.96.2018.2.LZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia z dnia 20 lutego 2018 r. (data wpływu 22 lutego 2018 r.) uzupełnione pismem z dnia 18 kwietnia 2018 r. (data nadania 20 kwietnia 2018 r., data wpływu 23 kwietnia 2018 r.) na wezwanie Nr 0114-KDIP3-3.4011.96.2018.1.LZ z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data nadania 10 kwietnia 2018 r., data doręczenia 13 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości jest:

  • nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania uzyskanego, dochodu w odniesieniu do środków przeznaczonych na nabycie mebli, sprzętu elektrycznego (lodówki, pralki, telewizora) oraz na budowę ogrodzenia,
  • prawidłowe - w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

Z uwagi na braki formalne, pismem Nr 0114-KDIP3-3.4011.96.2018.1.LZ z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data nadania 10 kwietnia 2018 r., data doręczenia 13 kwietnia 2018 r.) tutejszy organ wezwał Wnioskodawcę o uzupełnienie wniosku. Pismem z dnia 18 kwietnia 2018 r.
(data nadania 20 kwietnia 2018 r., data wpływu 23 kwietnia 2018 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w terminie.

We wniosku i uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny i zdarzenie przyszłe.

W 2015 roku, rodzice Wnioskodawcy aktem notarialnym (darowizna) przepisali Wnioskodawcy działkę Nr 110. Działka ta znajduje się bezpośrednio przy drodze gminnej. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje, że 100 metrów od drogi w głąb działki to teren odrolniony, natomiast pozostała część to teren rolny. Wnioskodawca postanowił w 2016 r. złożyć do urzędu miejskiego wniosek oraz wstępny projekt podziału nieruchomości. W 2017 roku z Gminy Wnioskodawca dostał decyzję zatwierdzającą podział nieruchomości, w związku z czym Wnioskodawca musiał uiścić opłatę adiacencką z tytułu wzrostu wartości nieruchomości. W 2017 roku Wnioskodawca postanowił sprzedać 3 działki, ponieważ chciałby postawić dom. Wnioskodawca jest świadomy, że sprzedał część nieruchomości przed upływem 5 lat i powinien odprowadzić do Urzędu Skarbowego 19% podatku od każdej sprzedanej działki. Wnioskodawca uzyskał z Urzędu Skarbowego informację, że może być zwolniony z podatku 19%, przeznaczając kwotę ze sprzedaży działek na dowolny cel mieszkaniowy (okres wydatkowania 2 lata, pełne).

Wnioskodawca postanowił pod koniec roku 2017, zakupić wraz ze swoją żoną działkę budowlaną w innej miejscowości, niż znajduje się działka nr 110. Wnioskodawca zaznacza, że nie posiada z żoną rozdzielności majątkowej. Wnioskodawca chciał, żeby Jego żona też była właścicielem działki. Sporządzając akt kupna działki, Wnioskodawca oświadczył, że całą kwotę zapłaci ze środków uzyskanych z tytułu sprzedaży nieruchomości – (2 działek) wchodzących w skład majątku osobistego Wnioskodawcy. W roku 2018 Wnioskodawca chce złożyć PIT-39. Wnioskodawca chce być zwolniony z podatku 19% i wydatkować wszystkie pieniądze ze sprzedaży działek na dom. Za wszystkie materiały wykorzystane podczas budowy domu oraz za wykonanie prac fachowców, Wnioskodawca będzie opłacał środkami uzyskanymi ze sprzedaży działek. Wnioskodawca zbiera wszystkie faktury imienne oraz rachunki.

W uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

  • pierwszą działkę sprzedał w dniu 31 sierpnia 2017 r.,
  • drugą działkę sprzedał w dniu 13 października 2017 r.,
  • trzecią działkę sprzedał 5 grudnia 2017 r.
  • działkę budowlaną, na której Wnioskodawca będzie stawiał dom, nabył po sprzedaży dwóch pierwszych działek, czyli w dniu 27 październik 2017 r.
  • wszystkie środki ze sprzedaży działek zostaną wydatkowane na własne cele mieszkaniowe, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpił odpłatne zbycie tych działek, tj. do dnia 31 grudnia 2019 r.,
  • w wybudowanym budynku mieszkalnym, na nabytej działce Wnioskodawca będzie realizował własne cele mieszkaniowe – Wnioskodawca będzie w nim mieszkał ze swoją rodziną – żoną i córką. Nowego domu, działki Wnioskodawca nie będzie nikomu darował, wynajmował, odsprzedawał ani wykorzystywał w działalności gospodarczej,
  • garaż będzie związany z domem, będzie mieścił się w jego bryle.
  • Wnioskodawca nie prowadzi działalności gospodarczej
  • sprzedana nieruchomość nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej, Wnioskodawca nigdy nie prowadził żadnej działalności gospodarczej.
  • sprzedaż przedmiotowej nieruchomości nie nastąpiła w ramach działalności gospodarczej. Wnioskodawca sprzedał działki w celu kupienia działki i wybudowania domu. Wnioskodawca chce realizować swoje marzenia o swoim domu i spokojnie żyć.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu.

Czy kwota dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy (PIT-39) uwzględnia koszty:

  • materiałów budowlanych (cegła, cement, klej, zaprawa),
  • dachówek, desek,
  • drzwi (zewnętrznych, wewnętrznych, garażowych),
  • ocieplenia budynku, dachu,
  • przedmiotów hydraulicznych, elektrycznych (kable, złącza, rurki, itp.),
  • glazury, terakoty, parkietu,
  • prac ekip remontowo – budowlanych (elektryka, murarza, hydraulika, dekarza),
  • związane z dokumentacją domu (opłata architekta, mapy),
  • związane z przyłączami do budynku (światło, woda, gaz, szambo),
  • mebli, sprzętu elektrycznego (lodówka, pralka, telewizor),
  • budowy ogrodzenia,
  • czynności notarialnych przy nabyciu działki oraz pośrednictwa agenta?

Zdaniem Wnioskodawcy, skorzysta z takiej możliwości i złoży Pit-39, mając na względzie kwotę dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca uzyskał informację z Urzędu Skarbowego, że wymienione powyżej wszystkie materiały budowlane, prace ekip remontowych – budowlanych, koszty związane z przyłączeniami jak również z dokumentacją domu wchodzą w skład kwoty dochodu zwolnionego. Meble, sprzęt elektryczny oraz budowa ogrodzenia nie można zaliczyć do kwoty dochodu zwolnionego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy.

Jeżeli Urząd Skarbowy zwróci się do Wnioskodawcy, przedstawi On wszystkie faktury, rachunki imienne i wykaże, że kwota ze sprzedaży działek została wydatkowana na realizację własnego celu mieszkaniowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest:
  • nieprawidłowe – w części dotyczącej możliwości zwolnienia z opodatkowania uzyskanego, dochodu w odniesieniu do środków przeznaczonych na nabycie mebli, sprzętu elektrycznego (lodówki, pralki, telewizora) oraz na budowę ogrodzenia,
  • prawidłowe- w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późń. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest z zastrzeżeniem ust. 2 odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub części oraz udziału w nieruchomości;
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów
  4. innych rzeczy

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jeśli zatem odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie podlega, w świetle ww. przepisu, opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki:

  1. odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz
  2. zostało dokonane po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie.

Jak z powyższego wynika dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma data nabycia przedmiotowej nieruchomości lub prawa majątkowego.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie” należy zatem odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Z treści wniosku i uzupełnienia wynika, że w 2015 roku, Wnioskodawca otrzymał w darowiźnie od rodziców działkę Nr 110. W 2017 roku Wnioskodawca dostał decyzję z Gminy, zatwierdzającą podział nieruchomości, w związku z czym Wnioskodawca musiał uiścić opłatę adiacencką z tytułu wzrostu wartości nieruchomości. Wnioskodawca dokonał sprzedaży trzech działek: pierwszą działkę w dniu 31 sierpnia 2017 r., drugą działkę w dniu 13 października 2017 r., trzecią działkę w dniu 5 grudnia 2017 r.

Zgodnie z art. 155 § 1 ustawy Kodeks cywilny, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba, że przepis szczególny stanowi inaczej albo, że strony inaczej postanowiły. Należy zatem wskazać, że nabyciem w rozumieniu przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną – nabywcę przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny czy nieodpłatny.

W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Podstawowym elementem umowy darowizny, niezbędnym do uznania, że dane świadczenie jest darowizną, jest jej nieodpłatność. Świadczenie jest nieodpłatne wówczas, gdy otrzymujący świadczenie nie świadczy nic w zamian, ani też nie zobowiązuje się do innego świadczenia w przyszłości. Przy czym to świadczenie drugiej strony nie musi mieć charakteru majątkowego, może być np. korzyścią osobistą. Jedynym celem, jaki leży u podstaw darowizny, jest chęć przysporzenia majątkowego na rzecz drugiej strony.

Podkreślić należy, że dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych sam fakt podziału nieruchomości jest nieistotny, jeżeli przez podział nieruchomości rozumieć należy proces mający na celu zyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości (działek). Jeżeli zatem właściciel dokonuje podziału nieruchomości nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem. Sam podział fizyczny nieruchomości nie stanowi przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku podziału Wnioskodawca nie nabył bowiem żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego był już właścicielem. W wyniku samego podziału nieruchomości nie zmienia się struktura własności każdej z mniejszych nieruchomości (działek) wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal będzie posiadał taką samą wielkość nieruchomości, jak przed podziałem, tyle że w postaci mniejszych nieruchomości. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż jak już wskazano na wstępie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty fizycznego podziału wydzielającego działki o mniejszej powierzchni.

W świetle powyższego, dokonane przez Wnioskodawcę odpłatne zbycie działek przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przedmiotowej nieruchomości w drodze darowizny, będzie stanowić źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

W myśl natomiast ust. 2 ww. przepisu podstawa obliczenia podatku, jest dochód stanowiący różnice pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

Zgodnie z art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Wartość rynkowa, o której mowa w ust. 1, rzeczy lub praw majątkowych określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca odpłatnego zbycia (art. 19 ust. 3 cytowanej ustawy).

Jeżeli wartość wyrażona w cenie określonej w umowie odpłatnego zbycia znacznie odbiega od wartości rynkowej nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej wezwie strony umowy do zmiany tej wartości lub wskazania przyczyn uzasadniających podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej. W razie nieudzielenia odpowiedzi, niedokonania zmiany wartości lub niewskazania przyczyn, które uzasadniają podanie ceny znacznie odbiegającej od wartości rynkowej, organ podatkowy lub organ kontroli skarbowej określi wartość z uwzględnieniem opinii biegłego lub biegłych. Jeżeli wartość ustalona w ten sposób odbiega co najmniej o 33% od wartości wyrażonej w cenie, koszty opinii biegłego lub biegłych ponosi zbywający (art. 19 ust. 4 ustawy).

Stosownie do przepisu art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadku i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Natomiast zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy, wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6d ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W związku z powyższym, opodatkowaniu podlega dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 19 ww. ustawy) oraz kosztami uzyskania tego przychodu (art. 22 ust. 6d ustawy).

Stosownie do art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

We wniosku i uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że w dniu 27 październik 2017 r, nabył wraz ze swoją żoną działkę budowlaną. Wnioskodawca zaznaczył, że nie posiada z żoną rozdzielności majątkowej. Sporządzając akt kupna działki, Wnioskodawca oświadczył, że całą kwotę zapłaci ze środków uzyskanych z tytułu sprzedaży nieruchomości – (2 działek) wchodzących w skład majątku osobistego Wnioskodawcy. Wnioskodawca chce być zwolniony z podatku 19% i wydatkować wszystkie pieniądze ze sprzedaży działek na budowę domu, w którym będzie realizował własne cele mieszkaniowe – Wnioskodawca będzie w nim mieszkał ze swoją rodziną – żoną i córką. Wydatkowanie środków na własne cele mieszkaniowe nastąpi nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpił odpłatne zbycie działek przez Wnioskodawcę, tj. do dnia 31 grudnia 2019 r. Za wszystkie materiały wykorzystane podczas budowy domu oraz za wykonanie prac fachowców, Wnioskodawca będzie opłacał środkami uzyskanymi ze sprzedaży działek. Wnioskodawca zbiera wszystkie faktury imienne oraz rachunki.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych.

Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 cytowanej ustawy.

Stosownie do art. 21 ust. 25 ww. ustawy, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się m.in.:

  1. wydatki poniesione na:
    1. nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,
    2. nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,
    3. nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod
    4. budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku;
    5. rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej,

Zgodnie z art. 21 ust. 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie
się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach.

Natomiast stosownie do art. 21 ust. 28 za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na:

  1. nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu
  2. budowę, rozbudowę nadbudowę, przebudowę, adaptacje lub remont budynku albo jego części.

- przeznaczonych na cele rekreacyjne.

Należy zauważyć, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie.

Przenosząc powyższe uregulowania na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia wynikającego z przywołanego wcześniej art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym jest fakt wydatkowania (począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie dwóch lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie) środków z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych na wskazane w ustawie „własne cele mieszkaniowe” podatnika. Katalog wydatków stanowiących „własne cele mieszkaniowe” podatnika wymieniony w art. 21 ust. 25 ustawy ma charakter zamknięty – jest to wyliczenie enumeratywne. Ustawodawca formułując zwolnienie przedmiotowe, w sposób jednoznaczny wskazał realizację celów mieszkaniowych, które pozwalają na skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania dochodu ze sprzedaży.

Celem takim może być zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c) ww. ustawy nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego.

Jednym z takich celów może być także, budowa budynku mieszkalnego, w którym podatnik będzie zaspokajał swoje własne potrzeby mieszkaniowe. Zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Z kolei przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach (art. 21 ust. 26 ww. ustawy).

Ustawodawca w przepisie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie sprecyzował warunki, od spełnienia których uzależnione jest prawo podatnika do skorzystania z ulgi podatkowej. W pierwszej kolejności istotny jest zapis, z którego wynika, że zwolnienie może obejmować jedynie ten przychód z odpłatnego zbycia, który będzie wydatkowany począwszy od dnia odpłatnego zbycia. To oznacza, że dla obliczenia dochodu zwolnionego z opodatkowania uwzględnione mogą być jedynie wydatki poniesione najwcześniej w dniu odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw. Zwrot „począwszy od” wyraża w swoim znaczeniu pierwszy moment od jakiego można dokonać określonych czynności lub podjąć określone działanie.

Fakt poniesienia wydatku nie jest jednak jedyną przesłanka uprawnienia do skorzystania ze zwolnienia. Z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy wynika, że nie chodzi o poniesienie jakiegokolwiek wydatku mieszkalnego, ale o wydatek na własny cel mieszkaniowy określony w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ustawodawca uzależnia zatem prawo do skorzystania ze zwolnienia od wydatkowania przez podatnika w ściśle określonym czasie, środków uzyskanych z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a na realizacje własnego celu mieszkaniowego jakim jest m.in. poniesienie wydatku na nabycie gruntu (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Nie chodzi zatem o poniesienie jakiegokolwiek wydatku mieszkaniowego, lecz o poniesienie wydatku na nabycie. Innymi słowy wydatkowanie środków z odpłatnego zbycia ma służyć nabyciu np. gruntu pod budowę budynku mieszkalnego. Wynika stąd, że nabycie musi nastąpić po zbyciu poprzedniej nieruchomości. Tylko bowiem w takim przypadku podatnik może zrealizować przesłankę zwolnienia, czyli ponieść wydatek na nabycie.

Wątpliwości Wnioskodawcy budzi kwestia, czy za przeznaczenie uzyskanych środków z odpłatnego zbycia działek na własne cele mieszkaniowe zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 można uznać koszty:

  1. materiałów budowlanych (cegła, cement, klej, zaprawa),
  2. dachówek, desek,
  3. drzwi (zewnętrznych, wewnętrznych, garażowych – garaż znajduje się w bryle budynku),
  4. ocieplenia budynku, dachu,
  5. przedmiotów hydraulicznych, elektrycznych (kable, złącza, rurki, itp.),
  6. glazury, terakoty, parkietu,
  7. prac ekip remontowo – budowlanych (elektryka, murarza, hydraulika, dekarza),
  8. związane z dokumentacją domu (opłata architekta, mapy),
  9. związane z przyłączami do budynku (światło, woda, gaz, szambo),
  10. mebli, sprzętu elektrycznego (lodówka, pralka, telewizor),
  11. budowy ogrodzenia,
  12. czynności notarialnych przy nabyciu działki oraz pośrednictwa agenta.

Z wniosku wynika, że uzyskane środki ze sprzedaży nieruchomości wchodzącej w skład majątku osobistego Wnioskodawca wydatkuje na majątek wspólny małżonków.

Stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682). Zgodnie z art. 31 § 1 ww. ustawy – z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Jak wynika z art. 33 pkt 2 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością – art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Stosownie natomiast do art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Odnosząc się do wydatków wskazanych przez Wnioskodawcę, które zamierza ponieść na budowę budynku mieszkalnego należy przeanalizować, czy wydatki te będą mogły być uwzględnione przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania jako wydatki poniesione na budowę własnego budynku mieszkalnego w rozumieniu art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przywołanym wcześniej art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. d) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. pkt 131, uważa się wydatki poniesione na budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego.

Podkreślić należy, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęć „budowa, rozbudowa, nadbudowa, przebudowa, remont”, zatem właściwym jest odwołanie się w tej kwestii do ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r. poz. 1332, z późn. zm.).

W myśl art. 3 pkt 6 Prawa budowlanego, ilekroć w ustawie jest mowa o budowie należy przez to rozumieć wykonywanie obiektu budowlanego w określonym miejscu, a także odbudowę, rozbudowę, nadbudowę obiektu budowlanego.

Zgodnie zaś z art. 3 pkt 7 Prawa budowlanego, przez roboty budowlane należy rozumieć budowę, a także prace polegające na przebudowie, montażu, remoncie lub rozbiórce obiektu budowlanego. Natomiast jeżeli w ustawie jest mowa o przebudowie należy przez to rozumieć wykonywanie robót budowlanych, w wyniku których następuje zmiana parametrów użytkowych lub technicznych istniejącego obiektu budowlanego, z wyjątkiem charakterystycznych parametrów, jak: kubatura, powierzchnia zabudowy, wysokość, długość, szerokość bądź liczba kondygnacji; w przypadku dróg są dopuszczalne zmiany charakterystycznych parametrów w zakresie niewymagającym zmiany granic pasa drogowego (art. 3 pkt 7a Prawa budowlanego).

Z kolei w świetle przepisu art. 3 pkt 8 ww. ustawy Prawo budowlane – poprzez „remont” należy rozumieć wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Stosownie do art. 3 pkt 2 ww. ustawy – przez budynek należy rozumieć taki obiekt budowlany, który jest trwale związany z gruntem, wydzielony z przestrzeni za pomocą przegród budowlanych oraz posiada fundamenty i dach.

Natomiast odnosząc się do kosztów poniesionych przy nabyciu działki w dniu 27 października 2017 r., takich jak: czynności notarialne oraz pośrednictwo agenta, wskazać należy, że zgodnie z art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za wydatki poniesione na własne cele mieszkaniowe, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem.

Z wykładni językowej przywołanego przepisu wynika, że powyższym zwolnieniem objęta jest nie tylko cena zakupu, lecz także inne wydatki związane z nabyciem gruntu. Można do nich zaliczyć koszty pośrednictwa agenta przy nabyciu gruntu oraz koszty czynności notarialnych. Przepis wyraźnie mówi o wydatkach poniesionych „na nabycie” m.in. gruntu, nie ogranicza zatem ww. zwolnienia tylko do ceny zakupu gruntu. Oznacza to, że powyższe wydatki mogą stanowić wydatki na cele mieszkaniowe, na tych samych zasadach jak cena nabycia gruntu, jednakże wydatki te powinny być poniesione przez Wnioskodawcę ze środków uzyskanych ze sprzedaży działek dokonanych w dniu 31 sierpnia 2017 r. i 13 października 2017 r.

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzić należy, że za wydatki poniesione na budowę budynku mieszkalnego Wnioskodawca może uznać wydatki poniesione na: materiały budowlane (cegła, cement, klej, zaprawa), dachówki, deski, drzwi (zewnętrze, wewnętrzne), drzwi garażowe (garaż znajduje się w bryle budynku), ocieplenia budynku, dachu, przedmioty hydrauliczne i elektryczne (kable, złącza, rurki, itp.), glazurę, terakotę, parkiet, pracę ekip remontowo – budowlanych (elektryka, murarza, hydraulika, dekarza) a także wydatki związane z dokumentację domu (opłata architekta, mapy) i związane z przyłączami do budynku (światło, woda, gaz, szambo) oraz wydatki poniesione w związku z nabyciem działki, tj. czynności notarialne i pośrednictwo agenta.

W konsekwencji, przeznaczone przez Wnioskodawcę środki ze sprzedaży nieruchomości stanowiącej majątek odrębny na ww. wydatki związane z nieruchomością stanowiącą majątek wspólny małżonków korzystają ze zwolnienia od podatku dochodowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 w związku z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy czym wskazać należy, że zwolnieniu podlega dochód w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Natomiast nie będą uprawniać Wnioskodawcy do zastosowania przedmiotowego zwolnieniu wydatki poniesione na meble, sprzęt elektryczny (lodówka, pralka, telewizor).

Wydatki te stanowią bowiem wydatki na zakup wyposażenia lokalu mieszkalnego i jako takie nie mogą być traktowane na równi z wydatkami remontowo-budowlanymi. Umeblowanie (nawet to w trwałej zabudowie) nie może być podstawą do zastosowania ulgi w odniesieniu do tych wydatków, bowiem jest to jedynie element wyposażenia lokalu (budynku) mieszkalnego, zatem nie ma charakteru prac budowlanych – tak orzekł Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 27 kwietnia 2006 r. sygn. akt II FSK 639/05. Wykonanie zabudowy stałej nie jest zatem wydatkiem związanym z budową (remontem) lokalu mieszkalnego. Stanowisko, że wykonanie zabudowy stałej polegającej na wyposażeniu w komplet mebli, w tym w szafy wnękowe, wykonanych na zamówienie, nie jest wydatkiem związanym z remontem potwierdził również Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gorzowie Wielkopolskim w wyroku z 13 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Go 3/13.

Do wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawcy nie będą mogły być również zaliczone koszty budowy ogrodzenia, choć są związana z całością inwestycji prowadzonej na działce. Ogrodzenie jest odrębną od budynku mieszkalnego budowlą architektoniczną. Element ten stanowi infrastrukturę wybudowanego budynku mieszkalnego nie jest natomiast włączony w wartość substancji budynku.

W tym zakresie stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Należy również zaznaczyć, że to na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Wobec powyższego, Wnioskodawca powinien dysponować dokumentami potwierdzającym poniesienie wydatków. Nadmienić jednak należy, że ostateczna ocena materiału dowodowego i jego wiarygodności należeć będzie zawsze do organu prowadzącego postępowanie podatkowe. Bowiem to naczelnik właściwego urzędu skarbowego w ramach prowadzonego ewentualnie postępowania podatkowego - a nie Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego – zobowiązany będzie do oceny wiarygodności przedłożonych przez stronę dowodów.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 24, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.