0113-KDIPT2-2.4011.106.2018.1.AKR | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 8 lutego 2018 r. (data wpływu 19 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 lutego 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 23 grudnia 2003 r. Wnioskodawca otrzymał od rodziców w drodze darowizny gospodarstwo rolne, tj. trzy wyodrębnione geodezyjnie działki. Wnioskodawca użytkuje je rolniczo do uprawy zbóż i opłaca podatek rolny. Z inicjatywy Urzędu Miasta w dniu 30 marca 2006 r. część pola, tj. działka nr 403/34 została przekształcona w planie zagospodarowania przestrzennego z gruntu rolnego na teren inwestycyjny. Na dzień złożenia wniosku Wnioskodawca posiada więc ww. działkę nr 403/34 o pow. 77 585 m2, o przeznaczeniu inwestycyjnym, działkę nr 275/48 o pow. 2 500 m2, o przeznaczeniu rolnym oraz działkę nr 276/48 o pow. 21 933 m2, o przeznaczeniu rolnym.

W dniu 31 października 2014 r. Wnioskodawca uzyskał interpretację indywidualną wydaną przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach działającego w imieniu Ministra Finansów nr IBPBII/415-742/14/MM. Plany Wnioskodawcy, wówczas określone jako zdarzenie przyszłe, od tego momentu uległy jednak zmianie.

Wnioskodawca planuje sprzedać część nieruchomości, tj. działkę nr 403/34 wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami, a uzyskane ze sprzedaży kwoty przeznaczyć w części na własne cele mieszkaniowe (Wnioskodawca przewiduję, że przeznaczy na ten cel około 15-20% uzyskanej sumy), a w pozostałej części na zakup gruntów rolnych i budowlanych, a także na zakup maszyn rolniczych oraz budowę budynków związanych z produkcją rolną (trudno określić w jakim procencie Wnioskodawca nabędzie grunty rolne, a w jakim budowlane).

Nieruchomość obejmuje, poza gruntem rolnym, zabudowania mieszkalne, tj. budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze. W akcie notarialnym sprzedaży ww. zabudowania nie będą osobno wyszczególnione, ponieważ cena działki została z nabywcą ustalona za m2 powierzchni, bez względu na to, co ów metraż obejmuje.

W celu znalezienia kupca Wnioskodawca zamieszczał ogłoszenia na portalach internetowych oraz wynajął biuro pośrednictwa nieruchomości (ściślej, biuro zostało wynajęte do pośrednictwa w sprzedaży części działki, tj. 1,2 ha). Potencjalny przyszły nabywca działki 403/34 skontaktował się z Wnioskodawcą za pośrednictwem Urzędu Miasta.

Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości; nie uzbrajał terenu, nie wydzielał ani nie budował dróg, nie doprowadzał do niego sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz energetycznej. Zabudowania oraz tereny przeznaczone do sprzedaży nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Od dnia przejęcia gospodarstwa Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Wyprodukowane zboża Wnioskodawca sprzedaje na lokalny rynek (wystawia faktury VAT RR) oraz przeznacza na użytek własny (na paszę dla zwierząt). Wnioskodawca nie wykonuje działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej. Od kiedy Wnioskodawca przejął gospodarstwo, nigdy nie było ono dzierżawione, nie przynosiło zysków innych niż te wynikające z prowadzonej na niej działalności rolnej.

Zamierzona sprzedaż działki będzie pierwszą transakcją sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż działki, przekształconej z inicjatywy Urzędu Miejskiego w teren inwestycyjny (wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami mieszkalnymi i gospodarczymi), wchodzącej w skład otrzymanego w drodze darowizny gospodarstwa rolnego, będzie stanowiła przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości w podatku dochodowym?

Zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż działki inwestycyjnej wchodzącej w skład gospodarstwa rolnego wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami nie będzie stanowiła przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości w podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ terminu wskazanego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm., zwaną dalej u.p.d.o.f.), czyli pięć lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości, a także ze względu na fakt, że odpłatne zbycie nie będzie w wykonaniu pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przez pozarolniczą działalność gospodarczą należy rozumieć – na podstawie art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. – działalność zarobkową:

  1. wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
  2. polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
  3. polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do przychodów z pozostałych źródeł przychodów wymienionych w ustawie.

Aby zatem uznać określone działania za wykonywane w ramach działalności gospodarczej powinny mieć:

  • charakter zarobkowy, tj. aby działalność była zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem było zapewnienie określonego dochodu. Definicja ta wskazuje na zawodowy charakter prowadzonej działalności. Charakteru takiego nie mają czynności, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb.
  • charakter zorganizowany wykonywanych czynności. Omawiana cecha oznacza podejmowanie działalności gospodarczej jako kategorii obiektywnej, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych (istnieje szerokie orzecznictwo w tym zakresie, np. Wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2011 r., sygn. akt II FSK 433/10).
  • charakter ciągły wykonywanej działalności; wprowadzone kryterium ciągłości miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza „względnie stały zamiar jej wykonywania”.

Odnosząc powyższe do stanu faktycznego Wnioskodawca podkreśla, że skoro zamierza sprzedać majątek prywatny, a transakcja sprzedaży będzie wykonana raz, to nie będzie nosiła znamion zorganizowania ani ciągłości. Nie będzie zatem źródłem przychodu sklasyfikowanym przez ustawodawcę jako czynności związanej z wykonywaniem działalności gospodarczej. Zamieszczenie ogłoszenia na portalach ogłoszeniowych nie stanowi obrotu nieruchomościami, a jest standardowym działaniem osób zamierzających zbyć swój, także prywatny, majątek.

Zaś odnośnie przekształcenia w planie zagospodarowania przestrzennego części gospodarstwa z gruntu rolnego na teren inwestycyjny, podkreślić należy, że podjęcie zmian nie zostało w żaden sposób przez Wnioskodawcę zainicjowane.

Nadmienić należy także, że Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku o sygn. akt I SA/Po 815/09, orzekł, że „w ustawowej i uniwersalnej definicji pozarolniczej działalności gospodarczej akcentuje się takie okoliczności jak m.in.: działania niejednorazowe (trwające w czasie, np. sprzedaż 20 działek budowlanych), podporządkowanie owej działalności regułom opłacalności i zysku lub zasadzie racjonalnego gospodarowania posiadanym majątkiem zyskującym na wartości na skutek działań niezależnych od podatnika, działaniem na własny rachunek, powtarzalnością działań (wydzieleniem geodezyjnym działek i sporządzeniem 20 aktów notarialnych sprzedaży działek budowlanych), uczestnictwo w obrocie gospodarczym (handlu 20 nieruchomościami).

Mając na uwadze powyższe rozważania dotyczące definicji działalności gospodarczej oraz stan faktyczny, tj. sprzedaż działki, która stanowi majątek własny, nie można przyjąć, że Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą handlową polegającą na sprzedaży nieruchomości. Zatem, dokonując sprzedaży Wnioskodawca powinien korzystać z przysługującego prawa dotyczącego rozporządzania własnym majątkiem prywatnym. Czynności te oznaczają działanie w sferze prywatnej, do której przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiadają odrębne uregulowania (art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z ogólną zasadą sformułowaną w art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Wobec powyższego, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych stanowi źródło przychodu podlegające opodatkowaniu, jeżeli zbycie to ma miejsce przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i nastąpiło po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, odrębnym źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 10 ust. 2 pkt 3 ww. ustawy przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat.

Przepisy art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy mają jednak zastosowanie – na podstawie art. 10 ust. 3 ww. ustawy – do odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą oraz przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie.

Z powyższego wynika zatem, że aby przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości mógł zostać zaliczony do źródła przychodów, określonego wyżej wskazanym przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, spełnione winny zostać co najmniej dwie podstawowe przesłanki:

  • nieruchomość nie może być przedmiotem odpłatnego zbycia w wykonywaniu działalności gospodarczej,
  • nieruchomość nie może być nieruchomością niemieszkalną wykorzystywaną w działalności gospodarczej.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że w 2003 r. Wnioskodawca otrzymał od rodziców w drodze darowizny gospodarstwo rolne, tj. trzy wyodrębnione geodezyjnie działki. Wnioskodawca użytkuje je rolniczo do uprawy zbóż i opłaca podatek rolny. Z inicjatywy Urzędu Miasta w 2006 r. jedna z działek została przekształcona w planie zagospodarowania przestrzennego z gruntu rolnego na teren inwestycyjny. Wnioskodawca planuje ją sprzedać wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami, a uzyskane ze sprzedaży kwoty przeznaczyć w części na własne cele mieszkaniowe, a w pozostałej części na zakup gruntów rolnych i budowlanych, a także na zakup maszyn rolniczych oraz budowę budynków związanych z produkcją rolną. Nieruchomość obejmuje, poza gruntem rolnym, zabudowania, tj. budynek mieszkalny oraz budynki gospodarcze. W akcie notarialnym sprzedaży ww. zabudowania nie będą osobno wyszczególnione, ponieważ cena działki została z nabywcą ustalona za m2 powierzchni, bez względu na to, co ów metraż obejmuje. W celu znalezienia kupca Wnioskodawca zamieszczał ogłoszenia na portalach internetowych oraz wynajął biuro pośrednictwa nieruchomości. Potencjalny przyszły nabywca działki skontaktował się z Wnioskodawcą za pośrednictwem Urzędu Miasta. Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości; nie uzbrajał terenu, nie wydzielał ani nie budował dróg, nie doprowadzał do niego sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz energetycznej. Zabudowania oraz tereny przeznaczone do sprzedaży nie były wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej. Od dnia przejęcia gospodarstwa Wnioskodawca jest rolnikiem ryczałtowym. Wyprodukowane zboża Wnioskodawca sprzedaje na lokalny rynek (wystawia faktury VAT RR) oraz przeznacza na użytek własny (na paszę dla zwierząt). Wnioskodawca nie wykonuje działalności w zakresie działów specjalnych produkcji rolnej. Od kiedy Wnioskodawca przejął gospodarstwo, nigdy nie było ono dzierżawione, nie przynosiło zysków innych niż te wynikające z prowadzonej na niej działalności rolnej. Zamierzona sprzedaż działki będzie pierwszą transakcją sprzedaży nieruchomości Wnioskodawcy.

W celu zakwalifikowania działań podjętych przez Wnioskodawcę do właściwego źródła przychodu, czyli ustalenia czy planowana sprzedaż działki (przekształconej w planie zagospodarowania przestrzennego z gruntu rolnego na teren inwestycyjny) wraz ze znajdującymi się na niej zabudowaniami będzie stanowiła dla Wnioskodawcy przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości, określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też stanowić będzie przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, należy mieć na uwadze zamiar, okoliczności i cel działań związanych z nabyciem oraz z odpłatnym zbyciem nieruchomości. Zatem, skoro – jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego – ww. nieruchomość została nabyta w drodze darowizny od rodziców, Wnioskodawca nie podejmował żadnych czynności mających na celu uatrakcyjnienie nieruchomości, nie wydzielał ani nie budował dróg, nie uzbrajał terenu, nie doprowadzał do niego sieci wodociągowej, kanalizacyjnej oraz energetycznej i nie wykorzystywał go, jak i zabudowań, do prowadzenia działalności gospodarczej, to należy uznać, że odpłatne zbycie tej nieruchomości nie będzie związane z działalnością gospodarczą.

Zatem, w wyniku sprzedaży ww. nieruchomości po stronie Wnioskodawcy nie powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej.

W odniesieniu do kwestii opodatkowania przychodów ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, wskazać należy, że w przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca zamierza sprzedać nieruchomość, po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie, ponieważ nabył ją w drodze darowizny w 2003 r.

W związku z powyższym, mając na uwadze regulacje zawarte w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stwierdzić należy, że nienastępująca w wykonaniu działalności gospodarczej sprzedaż nieruchomości, której zamierza dokonać Wnioskodawca, nie będzie stanowić dla Wnioskodawcy przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ pięcioletniego terminu określonego w wyżej powołanym przepisie.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji indywidualnej.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekle prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.