0113-KDIPT1-3.4012.349.2018.2.OS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Uznanie Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości/stawka podatku VAT przy sprzedaży udziału w nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 9 kwietnia 2018 r. (data wpływu 10 kwietnia 2018 r.) uzupełnionym pismem z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości – jest nieprawidłowe,
  • stawki podatku VAT przy sprzedaży udziału w nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości,
  • stawki podatku VAT przy sprzedaży udziału w nieruchomości.

Przedmiotowy wniosek został uzupełniony pismem z dnia 12 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.) poprzez doprecyzowanie opisu sprawy oraz własnego stanowiska.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

(ostatecznie przedstawiony w uzupełnieniu wniosku)

Wnioskodawca jest właścicielem na prawach współwłasności ustawowej małżeńskiej nieruchomości położonej w .... (woj. ...), działki rolne nr ... o pow. 10289 m2 i nr ... o pow. 4700 m2. Działki te zostały nabyte na potrzeby własne na podstawie aktu notarialnego Repertorium A z dnia 29-11-1967 r. i aktu notarialnego Repertorium A z dnia 25-08-1978 r. Na podstawie decyzji GG z dnia 05-11-2007 r. wydanej przez Urząd Gminy na wniosek E. i A. K. zatwierdzony został podział działek nr ... i ... na działki od numeru ... do numeru ... (14 działek), przy czym jedna z działek została przeznaczona pod drogę wewnętrzną dojazdową. W dniu 23-10-2017 r. zostały zaakceptowane przez Dystrybucja warunki przyłączenia do sieci energetycznej, termin przyłączenia został określony na 23-10-2019 r. W dniu 29-11-2017 r. została zawarta umowa z sp. z o.o. na przyłączenie do sieci gazowej. W dniu 08-02-2018 r. została wydana decyzja zezwalająca na przyłącze wodociągowe. Na działkach planowana jest wieloetapowa inwestycja zespołu budynków jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej. Inwestycję tę w ramach działalności gospodarczej będzie realizował syn Wnioskodawcy P. K., który prowadzi indywidualną działalność gospodarczą , jest czynnym podatnikiem VAT, nr NIP ..., wszystkie nakłady inwestycyjne, które niezbędne były do podpisania umów o przyłącze gazowe, energetyczne i do sieci wodociągowej poniósł syn P. K. Wnioskodawca zamierza sprzedać ww. działki synowi P. K., który będzie prowadził działalność inwestycyjną polegającą na budowie zespołu budynków jednorodzinnych przeznaczonych na sprzedaż . Wnioskodawca nie prowadzi żadnej działalności gospodarczej, dlatego sprzedaż nie nastąpi w ramach działalności gospodarczej. Działki od momentu nabycia do chwili obecnej były i są wykorzystywane pod uprawę rolną na własny użytek. Kwestia nabycia statusu podatnika VAT przy transakcji zbycia nieruchomości należącej do majątku prywatnego osoby nie będącej wcześniej czynnym podatnikiem VAT nie jest w sposób jednoznaczny określona w przepisach. Czynność sprzedaży nieruchomości, której Wnioskodawca zamierza dokonać na rzecz syna P. jest czynnością jednorazową, nie prowadził żadnych działań marketingowych, nie dawał ogłoszeń, a nieruchomość została zakupiona i wykorzystywana do celów prywatnych przez wiele lat. Wszystkie nakłady inwestycyjne w wyniku, których nieruchomość spełnia warunki do prowadzenia działalności inwestycyjnej poniósł również syn P. K.

W uzupełnieniu wskazano, iż:

  1. Wnioskodawca nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.
  2. Działki objęte zakresem pytania nie były nigdy wykorzystywane do prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, w tym działalności rolniczej, o której mowa w art. 2 pkt 15 ww. ustawy.
  3. Wnioskodawca nie jest rolnikiem ryczałtowym.
  4. Wszystkie działki uprawiane były wyłącznie na własne potrzeby
  5. Wnioskodawca w całym życiu dokonał sprzedaży dwóch działek, pierwsza transakcja 07.10.2016 - transakcja dot. działki zabudowanej garażem - powodem sprzedaży była sprzedaż przez syna działki zabudowanej domem, z którą działka A. i E. K. stanowiła jedno funkcjonalne gospodarstwo (posesja z domem i garażem składająca się z dwóch działek geodezyjnych), druga transakcja 14.06.2016 działka w PZP przeznaczona pod urządzenia techniczne - sprzedaż na rzecz ... pod budowę transformatora pow. działki ok. 80m2.
  6. Działki są objęte Planem Zagospodarowania Przestrzennego i zgodnie z nim dwie działki są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, natomiast kolejnych pięć działek pod zabudowę siedliskową.
  7. Działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego.
  8. Uchwalenie PZP dla gminy nastąpiło z inicjatywy Rady Gminy, natomiast w urzędzie gminy wszyscy mieszkańcy mieli możliwość składania propozycji zmian w PZP w stosunku do ówcześnie obowiązujących przepisów co uczynił A. K. składając w 2013 r. wniosek o zmianę sposobu zagospodarowania z gruntów rolnych na zabudowę mieszkaniowo/usługową, natomiast Gmina zmieniła część działek na wnioskowaną zabudowę mieszkaniowo usługową a część na zabudowę siedliskową.
  9. Wnioskodawca nie występował o wydanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu
  10. Wnioskodawca nie posiada innych działek przeznaczonych na sprzedaż poza opisanymi w przedmiotowej sprawie.
  11. Wnioskodawca nie udostępniał i nie udostępnia działek, objętych zakresem zadanego pytania innym osobom.
  12. Wnioskodawca nie udzielał pełnomocnictwa synowi P. K. do reprezentowania go w celu podpisania umowy o przyłącze energetyczne i do sieci wodociągowej, ponieważ stroną tych umów o przyłącze jest Wnioskodawca, natomiast pełnomocnictwo na wykonanie przyłącza gazowego nie było wymagane.
  13. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem działek o których mowa we wnioski, działki te nabyte zostały w 1967 r. i 1978 r., a więc przed wejściem w życie ustawy o podatku od towarów i usług.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy w świetle przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego dokonując sprzedaży opisanych nieruchomości Wnioskodawca stanie się czynnym podatnikiem VAT?
  2. W przypadku odpowiedzi twierdzącej na powyższe pytanie, jaką stawkę podatku VAT zobowiązany będzie Wnioskodawca zastosować sprzedając opisaną nieruchomość, zw. czy 23%?

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie przedstawionym w uzupełnieniu wniosku), dostawa towarów (nieruchomości w postaci działek) podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym jest stwierdzenie, że podmiot ten prowadzi działalność gospodarczą. Nie jest zatem podatnikiem VAT ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, nie zarejestrował działalności gospodarczej, a tylko wyzbywa się majątku osobistego. W związku z powyższym Wnioskodawca stoi na stanowisku, że sprzedając opisywaną nieruchomość, nie prowadząc jednocześnie działalności gospodarczej w tym zakresie nie stanie się czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle zaistniałego stanu faktycznego w przypadku, gdy jednak Wnioskodawca stanie się czynnym podatnikiem VAT, zobowiązany będzie do zastosowania podstawowej stawki VAT 23% .

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Tak więc, zastosowanie zwolnienia uzależnione jest od tego, czy dany grunt niezabudowany stanowi teren budowlany. Pojęcie to należy rozumieć ściśle w znaczeniu nadanym przez obowiązujące przepisy. Odpowiednia definicja legalna została ustanowiona w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT, w świetle którego przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu - zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Analizowane pojęcie należy rozumieć ściśle zgodnie z literalnym brzmieniem przytoczonej definicji.

Terenem budowlanym będzie więc tylko grunt przeznaczony pod zabudowę zgodnie z: miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, albo decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Są to akty prawne przewidziane w ustawie z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego stanowi uchwałę właściwej rady gminy wydawaną w celu ustalenia przeznaczenia terenów (art. 14 wskazanej ustawy). Z kolei, w świetle art. 59 ust. tej ustawy, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu jest wymagane w celu zmiany zagospodarowania danego terenu albo w celu budowy na nim obiektu budowlanego, gdy miejscowy planu zagospodarowania przestrzennego nie został wydany. W opisanym zaistniałym stanie faktycznym, Wnioskodawca opisał że działki, które będą przedmiotem sprzedaży są objęte Planem Zagospodarowania Przestrzennego i zgodnie z nim dwie działki są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, natomiast kolejnych pięć działek pod zabudowę siedliskową. Zgodnie z powyższym jako, że są to działki przeznaczone pod zabudowę, stawka podatku VAT dla tych działek wynosi 23%.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:
  • nieuznania Wnioskodawcy za podatnika podatku VAT z tytułu sprzedaży udziału w nieruchomości – jest nieprawidłowe,
  • stawki podatku VAT przy sprzedaży udziału w nieruchomości – jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają:

  1. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju;
  2. eksport towarów;
  3. import towarów na terytorium kraju;
  4. wewnątrzwspólnotowe nabycie towarów za wynagrodzeniem na terytorium kraju;
  5. wewnątrzwspólnotowa dostawa towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary należy rozumieć rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii, o czym stanowi art. 2 pkt 6 ustawy.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Z art. 15 ust. 1 ustawy wynika, że podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z powyższych przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług, jest spełnienie dwóch przesłanek:

  • po pierwsze – dana czynność ujęta jest w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług,
  • po drugie – czynność wykonywana jest przez podmiot, który w jej ramach działa w charakterze podatnika podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego należy stwierdzić, że każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do przyszłego wykorzystania towarów (np. nieruchomości) dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym, wykorzystywanie majątku prywatnego przez osobę fizyczną stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywana w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Zatem podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie towarów w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności handlowej.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Analizując powyższe przepisy należy stwierdzić, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z 11.12.2006 r., str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestie opodatkowania dostawy gruntu rozstrzygnięto w orzeczeniu Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 29 października 2007 r., sygn. Akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości, nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

W świetle powyższego, w sprawach dotyczących opodatkowania dostawy nieruchomości dokonywanej przez osoby fizyczne, konieczne staje się ustalenie, czy w celu sprzedaży nieruchomości zbywca podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez handlowców w myśl art. 15 ust. 2 ustawy, co skutkuje koniecznością uznania go za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od towarów i usług, czy też sprzedaż ta nastąpiła w ramach zarządu jego majątkiem prywatnym.

W tym miejscu należy podkreślić, że pojęcie „majątku prywatnego” nie występuje na gruncie analizowanych przepisów ustawy, jednakże wynika z wykładni art. 15 ust. 2 ustawy, w której zasadnym jest odwołanie się do treści orzeczenia TSUE z dnia 4 października 1995 r. w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Przykładem takiego wykorzystania nieruchomości mogłoby być np. wybudowanie domu dla zaspokojenia własnych potrzeb mieszkaniowych. Potwierdzone to zostało również w wyroku TSUE z dnia 21 kwietnia 2005 r., sygn. akt C-25/03 Finanzamt Bergisch Gladbach v. HE, który stwierdził, że majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest właścicielem na prawach współwłasności ustawowej małżeńskiej nieruchomości. Na podstawie decyzji wydanej przez Urząd Gminy na wniosek Wnioskodawcy zatwierdzony został podział działek nr ... i ... na działki od numeru ... do numeru ... (14 działek), przy czym jedna z działek została przeznaczona pod drogę wewnętrzną dojazdową. Działki są objęte Planem Zagospodarowania Przestrzennego i zgodnie z nim dwie działki są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniowo-usługową, natomiast kolejnych pięć działek pod zabudowę siedliskową. Uchwalenie PZP dla gminy nastąpiło z inicjatywy Rady Gminy, natomiast w urzędzie gminy wszyscy mieszkańcy mieli możliwość składania propozycji zmian w PZP w stosunku do ówcześnie obowiązujących przepisów co uczynił Wnioskodawca składając w 2013 r. wniosek o zmianę sposobu zagospodarowania z gruntów rolnych na zabudowę mieszkaniowo/usługową, natomiast Gmina zmieniła część działek na wnioskowaną zabudowę mieszkaniowo usługową a część na zabudowę siedliskową. Na działkach planowana jest wieloetapowa inwestycja zespołu budynków jednorodzinnych w zabudowie bliźniaczej. Na przedmiotowych działkach zostały dokonane inwestycje o przyłącze gazowe, energetyczne oraz do sieci wodociągowej. Stroną umów o przyłącze energetyczne i do sieci wodociągowej jest Wnioskodawca. Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w związku z nabyciem działek o których mowa we wnioski, działki te nabyte zostały w 1967 r. i 1978 r.

Przy tak przedstawionym opisie sprawy Wnioskodawca ma wątpliwości dotyczące tego, czy dokonując sprzedaży udziałów w opisanych nieruchomościach Wnioskodawca stanie się czynnym podatnikiem VAT.

Zatem w pierwszej kolejności należy rozstrzygnąć, czy sprzedaż udziału w nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem VAT, a tym samym Wnioskodawca z tytułu tych czynności będzie działał jako podatnik tego podatku.

Jak wynika z przywołanych wyżej przepisów, dostawa towarów (w tym nieruchomości) będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług w sytuacji, gdy działaniom podmiotu dokonującego tej dostawy można przypisać znamiona prowadzenia działalności gospodarczej, co w efekcie przesądza o uzyskaniu przez niego statusu podatnika.

W związku z powyższym należy wskazać, że elementami przesądzającymi o uznaniu transakcji sprzedaży nieruchomości za prowadzenie działalności gospodarczej jest całokształt działań, jakie Wnioskodawca podejmuje w odniesieniu do przedmiotowych działek w związku z planowaną transakcją sprzedaży udziału w działkach. Jak wynika z opisu sprawy, na wniosek Wnioskodawcy dokonano podziału działek nr ... oraz ... na 14 mniejszych działek, przy czym jedna z działek została przeznaczona pod drogę wewnętrzną dojazdową. Wnioskodawca złożył w 2013 r. wniosek o zmianę sposobu zagospodarowania z gruntów rolnych na zabudowę mieszkaniowo/usługową, w związku z uchwalaniem planu zagospodarowania przestrzennego. Ponadto, co szczególnie istotne w kontekście przywołanego wyżej orzeczenia TSUE, przedmiotowe działki przed sprzedażą zostały uzbrojone w media, a Wnioskodawca jest stroną umów o przyłącze do sieci energetycznej i do sieci wodociągowej. Wszystkie te czynności jednoznacznie wskazują na zamiar sprzedaży przez Wnioskodawcę opisanych działek w sposób profesjonalny i z zyskiem, bowiem Wnioskodawca podjął ww. czynności, których celem będzie uatrakcyjnienie i przygotowanie przedmiotowych działek do sprzedaży. W przeciwnym bowiem razie ponoszenie wskazanych w opisie sprawy nakładów byłoby niecelowe i ekonomicznie nieuzasadnione.

Zaznaczyć przy tym należy, że na ocenę dokonanych przez Wnioskodawcę działań nie może mieć wpływu to, że nieruchomość nigdy nie była wykorzystywana w działalności gospodarczej. Skala podjętych przez Wnioskodawcę działań wskazuje, że czynności te wyrażają wolę Zainteresowanego i jego zamiar wykorzystania tej części majątku nie na cele osobiste (prywatne), lecz w celu odniesienia korzyści finansowej.

Mając na uwadze przywołane przepisy, orzecznictwo oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w niniejszym przypadku wystąpią okoliczności, które łącznie przesądzają, że planowane przez Wnioskodawcę działania w stosunku do przedmiotowych działek należy uznać za działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, która podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy. W rozpatrywanej sprawie zaistniały bowiem przesłanki świadczące o takiej aktywności Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia nieruchomości, która porównywalna jest do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

Podsumowując, sprzedaż przez Wnioskodawcę udziału w niezabudowanych działkach gruntu wypełnia definicję działalności gospodarczej, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy, a Zainteresowany występuje w charakterze podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

Tym samym stanowisko w powyższym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Natomiast odnośnie stawki podatku VAT przy sprzedaży udziału w nieruchomości, należy wskazać, iż z przepisu art. 41 ust. 1 ustawy wynika, że stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2 2c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Zgodnie z art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, przewidziano opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku VAT dostawy towarów lub świadczenia usług, zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy – zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

W myśl art. 2 pkt 33 ustawy – przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z cytowanych przepisów wynika, że nie jest terenem budowlanym grunt, dla którego miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego przewiduje inne przeznaczenie niż pod zabudowę. Analogicznie, w przypadku braku takiego planu, powyższą zasadę należy stosować do decyzji o warunkach zabudowy. W zależności od rodzaju inwestycji będzie to albo decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego albo decyzja o warunkach zabudowy.

Z powyższej analizy wynika, że ustawa o podatku od towarów i usług nakazuje oceniać przeznaczenie określonego gruntu wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Powyższe oznacza, że generalnie opodatkowane podatkiem VAT są dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku tych ostatnich opodatkowane są wyłącznie te, których przedmiotem są tereny budowlane.

Pozostałe natomiast dostawy gruntów niezabudowanych, będących gruntami leśnymi, rolnymi, itp., niebędących terenami budowlanymi – są zwolnione od podatku VAT.

Ponadto, według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Z opisu sprawy wynika, że przedmiotowe działki są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z tym planem są przeznaczone pod zabudowę mieszkaniowo-usługową oraz pod zabudowę siedliskową.

Biorąc pod uwagę powyższe, przedmiotem dostawy będą grunty niezabudowane przeznaczone pod zabudowę (tj. teren budowlany). W konsekwencji, Wnioskodawca nie może korzystać ze zwolnienia od podatku określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy w odniesieniu do transakcji zbycia działek.

Z uwagi na fakt, że w przedmiotowej sprawie nie zaistniały przesłanki umożliwiające zastosowanie zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy rozpatrzyć warunki zwolnienia dla dostawy działek wynikające z przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

  • towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
  • przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Brak prawa do odliczenia należy odczytywać w kontekście tez zawartych w wyroku TSUE z dnia 8 grudnia 2005 r. w sprawie C-280/04 Jyske Finans A/S przeciwko Skatteministeriet (pkt 24-26). W sprawie tej Trybunał wskazuje, że:

„Zwolnienie przewidziane w art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy może obejmować zatem jedynie dostawy towarów, przy których nabyciu wyłączone było, na podstawie ustawodawstwa krajowego, prawo do odliczenia. Treść tego artykułu nie może być w tym aspekcie interpretowana w inny sposób, który umożliwiłby uniknięcie sytuacji, w której podatnik pozbawiony możliwości skorzystania z takiego zwolnienia podlegałby podwójnemu opodatkowaniu (pkt 24).

Jeśli tego rodzaju ustawodawstwo, jak to rozpatrywane w postępowaniu przed sądem krajowym, przewiduje, iż przedsiębiorstwa, których działalność polega na wynajmie pojazdów mechanicznych mogą odliczyć podatek od zakupów przeznaczonych na tę działalność, to wynika z tego, iż nabycie pojazdu przez tego rodzaju przedsiębiorstwo nie dotyczy w rozumieniu art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 tej dyrektywy. Nie można zatem uznawać, że odsprzedaż tego pojazdu zalicza się do dostaw podlegających zwolnieniu przewidzianemu w owym art. 13 część B lit. c. Okoliczność, że przy takim nabyciu nie przysługiwało prawo do odliczenia z tego względu, że – podobnie jak w sprawie przed sądem krajowym – nastąpiło ono od sprzedawców, którzy sami nie mogli, zgodnie z ustawodawstwem krajowym, odliczyć podatku naliczonego od dokonanych przez nich zakupów pojazdów i stąd nie zadeklarowali naliczonego podatku VAT, jest bez znaczenia dla kwalifikacji tego nabycia do celów stosowania owego art. 13 (pkt 25).

W tej sytuacji (...) art. 13 część B lit. c szóstej dyrektywy należy interpretować w ten sposób, że nie jest z nim sprzeczne ustawodawstwo krajowe, które poddaje opodatkowaniu podatkiem VAT czynności, w ramach których podatnik odsprzedaje, po przeznaczeniu na potrzeby swojego przedsiębiorstwa, towary, przy których nabyciu nie miało zastosowania wyłączenie prawa do odliczenia zgodnie z art. 17 ust. 6 zmienionej dyrektywy 77/388, i to mimo tego, że przy owym nabyciu, od podatnika pozbawionego możliwości zadeklarowania podatku VAT, nie przysługiwało z tego względu prawo do odliczenia (pkt 26)”.

Podkreślić należy, że w przedmiotowej sprawie uwzględniając wyżej powołane orzeczenie TSUE nie został spełniony warunek dotyczący braku prawa do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości przez Wnioskodawcę. Wskazać należy, że podatek od towarów i usług został wprowadzony ustawą z dnia 8 stycznia 1993 r. o podatku od towarów i usług oraz o podatku akcyzowym (Dz. U. Nr 11, poz. 50 ze zm.). Zatem w momencie nabycia przedmiotowej nieruchomości przez Wnioskodawcę nie występował podatek od towarów i usług. Tym samym w takiej sytuacji nie można mówić, że Wnioskodawcy przysługiwało prawo do odliczenia podatku naliczonego przy nabyciu nieruchomości lub, że takie prawo mu nie przysługiwało, ponieważ z uwagi na brak danego podatku dostawa nie mogła być nim obciążona. Zauważyć należy, że nie można uznać, iż skoro danego podatku w momencie nabycia nieruchomości nie było to Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do jego odliczenia.

Wobec powyższego, w omawianej sytuacji, zwolnienie z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie ww. przepisu art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy nie będzie miało miejsca, z uwagi na fakt, iż nie zostanie spełniony jeden z warunków przedstawionych w tym przepisie. Nie można bowiem uznać, że Wnioskodawcy nie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w momencie nabycia nieruchomości w 1967 r. i 1978 r., skoro dostawa nie mogła być objęta tym podatkiem, gdyż w tym okresie podatek VAT nie występował.

Zatem, mając na uwadze treść przywołanych wyżej przepisów należy stwierdzić, że sprzedaż udziałów w działkach, nie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem VAT, lecz zgodnie z art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, sprzedaż ta jest opodatkowana 23% stawką podatku VAT.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w powyższym zakresie należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Zainteresowanego. Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem, nie mogą być – zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Należy zauważyć, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, minister właściwy do spraw finansów publicznych, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). W przedmiotowej sprawie powyższa interpretacja indywidualna nie wywiera zatem skutku prawnego dla żony Wnioskodawcy, o której mowa we wniosku.

Jednocześnie należy podkreślić, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy co oznacza, że w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, kontroli celno-skarbowej zostanie określony odmienny stan sprawy, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, wydana interpretacja traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.