0114-KDIP3-3.4011.85.2017.1.PP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 12 grudnia 2016 r. (data wpływu 7 kwietnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości jest:

  • nieprawidłowe – w części dotyczącej daty nabycia praw do gruntu,
  • prawidłowe– w pozostałym zakresie.

UZASADNIENIE

W dniu 7 kwietnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży udziału w nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

M. i F. małżonkowie R. (pradziadkowie Wnioskodawcy) nabyli własność w równych częściach niepodzielnie nieruchomości położonej w W. na mocy aktu z dnia 18 czerwca 1941 r. od Zakładów Spółka Akcyjna. Nieruchomość nabyta przez małżonków R. została objęta działaniem Dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279), zgodnie z którym grunty położone na terenie m. st. Warszawy stawały się własnością Miasta, zaś budynki pozostawały własnością dotychczasowych właścicieli, którzy mogli w określonym terminie złożyć wniosek o przyznanie prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego). W dniu 7 października 1949 r. M. R. złożyła wniosek w trybie art. 7 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m. st. Warszawy o przyznanie własności czasowej do gruntu nieruchomości położonej, w terminie określonym przez art. 7 ust. 1 dekretu.

Orzeczeniem administracyjnym z dnia 5 lipca 1967 r. Prezydium Rady Narodowej w m. st. Warszawie odmówiło M. i F. małżonkom R. ustanowienia na ich rzecz prawa użytkowania wieczystego do gruntu i jednocześnie stwierdziło, że budynki znajdujące się na gruncie przeszły na własność Skarbu Państwa. Decyzją z dnia 29 sierpnia 1967 r. Ministerstwo Gospodarki Komunalnej utrzymało w mocy orzeczenie administracyjne Prezydium Rady Narodowej z dnia 5 lipca 1967 r.

Decyzją z dnia 5 stycznia 2010 r., Minister Infrastruktury stwierdził nieważność decyzji Ministerstwa Gospodarki Komunalnej z dnia 29 sierpnia 1967 r., oraz orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej z dnia 5 lipca 1967 r., w związku z powyższym pozostał do rozpatrzenia wniosek złożony w dniu 7 października 1949 r. przez M. R. Tym samym M. i F. R., a następnie ich spadkobiercy nigdy nie utracili własności budynku znajdującego się na przedmiotowej nieruchomości.Budynek ten wszedł do masy spadkowej po F. R. a następnie po M. R.

Wraz z prawem własności budynku do masy spadkowej po małżonkach M. i F. R. weszło roszczenie o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego gruntu, które skonkretyzowało się w postaci ostatecznej decyzji Prezydenta m.st. Warszawy z dnia 24 listopada 2010 r. ustanawiającej na 99 lat prawo użytkowania wieczystego gruntu oznaczonego w ewidencji gruntów-jako działka ewidencyjna nr 6 (sześć), na rzecz:

  • A. A. Z. (Wnioskodawcy) w udziale 1500/2400 części;
  • M. W. w udziale 400/2400 części;
  • A. G. U. w udziale 200/2400 części;
  • K. J. U. w udziale 200/2400 części;
  • J. M. W. w udziale 43/2400 części;
  • J. D. W. w udziale 22/2400 części;
  • T. W. w udziale 17/2400 części;
  • H. W. w udziale 10/2400 części;
  • B. M. A. w udziale 8/2400 części;

Status prawny budynku spełniającego warunki określone w art. 5 Dekretu o własności i użytkowaniu gruntów na terenie m. st. Warszawy.

Budynek przy ul. Ch., jako spełniający warunki określone w art. 5 Dekretu, stanowił odrębny od gruntu przedmiot własności. M. i F. R. utracili własność przedmiotowego budynku z dniem 29 sierpnia 1967 r. czyli z dniem, kiedy Ministerstwo Gospodarki Komunalnej utrzymało w mocy orzeczenie administracyjne Prezydium Rady Narodowej z dnia 5 lipca 1967 r.

Po wydaniu decyzji z dnia 5 stycznia 2010 r., Ministra Infrastruktury stwierdzającej nieważność decyzji Ministerstwa Gospodarki Komunalnej z dnia 29 sierpnia 1967 r., oraz orzeczenia administracyjnego Prezydium Rady Narodowej z dnia 5 lipca 1967 r., postępowanie administracyjne o przyznanie prawa własności czasowej (obecnie prawa użytkowania wieczystego) ponownie było w toku, a więc odrębna własność budynku powróciła do spadkobierców M. i F. R. W związku z uchyleniem decyzji administracyjnych powstał stan prawny taki jak gdyby własność budynku oraz roszczenie o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nigdy nie wyszły z majątku M. i F. R. oraz ich spadkobierców.

F. R. zmarł 5 kwietnia 1968 r., a spadek po nim, zgodnie z treścią postanowienia Sądu Powiatowego Wydział I Cywilny z dnia 2 marca 1973 r., nabyła w całości córka S. A. L.

M. P. R. zmarła dnia 20 grudnia 1979 r., a spadek po niej, zgodnie z treścią postanowienia Sądu Rejonowego Wydział I Cywilny z dnia 29 lutego 1980 r., nabyli: siostra J. Z. L. z domu W., brat J. W.- każde z nich w 2/6 części oraz siostrzeńcy A. G. U. i K. J. U.- każdy z nich po 1/6 części.

Aktem notarialnym z dnia 2 grudnia 2011 r, sporządzonym przed notariuszem grunt oznaczony jako działka nr 6, dla której prowadzona jest księga wieczysta został oddany w użytkowanie wieczyste spadkobiercom M. i F. R., w tym m.in wnioskodawcy-A. Z. w udziale wynoszącym 1500/2400 części.

W dniu 22 lutego 2012 r. wydaną w zarząd Dzielnicy Miasta orzekł o nieodpłatnym przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości gruntowej, oznaczonej jako działka ewidencyjna powierzchni 1.135 m2.

Wnioskodawca zamierza sprzedać stanowiący Jego własność udział w wysokości 1500/2400 części w nieruchomości.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku gdy:

  • Wnioskodawca nabył w drodze spadkobrania po babce (otwarcie spadku nastąpiło 20 sierpnia 1999 r.) udział w wysokości 1500/2400 części we własności budynku wielorodzinnego stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności oraz wynikające z dekretu o własności i użytkowaniu gruntów roszczenie o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości;
  • w 2010 r. zostaje wydana decyzja administracyjna w przedmiocie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego;
  • 2 grudnia 2011 r. zostaje zawarty akt notarialny oddania gruntu w użytkowanie wieczyste;
  • 22 lutego 2012 r. zostaje wydana ostateczna decyzja o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności,

po stronie Wnioskodawcy powstaje obowiązek zapłaty podatku dochodowego z tytułu sprzedaży udziału 1500/2400 części w prawie własności nieruchomości, zgodnie z przepisami art. 10. ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabył On w drodze spadkobrania po babce (otwarcie spadku nastąpiło 20 sierpnia 1999 r.):

  • udział w wysokości 1500/2400 części we własności budynku wielorodzinnego, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności oraz wynikające z dekretu o własności i użytkowaniu gruntów na terenie m.st. Warszawy roszczenie o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości w Warszawie. Zatem prawa do przedmiotowej nieruchomości zostały nabyte przez Wnioskodawcę w 1999 r.

Zdaniem Wnioskodawcy, nabycie przez niego prawa użytkowania wieczystego nieruchomości na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta (Dz. U. 50, poz. 279) nie może być traktowane jako nabycie prawa użytkowania wieczystego gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r., nr 14, poz. 176). Przy czym sprzedaż prawa użytkowania wieczystego nie jest źródłem przychodu w rozumieniu ww. art. 10 także wówczas, gdy została dokonana przed upływem pięciu lat od wydania decyzji administracyjnej o ustanowieniu użytkowania wieczystego i zawarciu umowy o ustanowieniu tego prawa. Stanowisko to znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów tj. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 5 czerwca 2003 r. oraz w wyroku Sądu Najwyższego Izby Administracyjnej, Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z dnia 7 maja 2007 r., sygn. akt III RN 18/02.

Obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych nie powstanie również w sytuacji, gdy nabyte w drodze realizacji uprawnień dekretowych prawo użytkowania wieczystego zostanie przekształcone w prawo własności, zaś zbycie prawa własności nastąpi przed upływem pięciu lat od dnia wydania decyzji o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności.

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z 29 lipca 2005 r. o przekształceniu prawa wieczystego użytkowania w prawo własności nieruchomości (Dz. U. z 2005 r. Nr 175, poz. 1459 z późn. zm.), decyzję o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego w prawo własności nieruchomości wydaje: starosta wykonujący zadania z zakresu administracji rządowej- w przypadku nieruchomości stanowiących własność Skarbu Państwa, w tym również nieruchomości, w stosunku do których prawo własności Skarbu Państwa wykonują inne państwowe osoby prawne: wójt, burmistrz, prezydent miasta, zarząd powiatu albo zarząd województwa- odpowiednio w przypadku nieruchomości stanowiących własność jednostek samorządu terytorialnego.

Prawo użytkowania wieczystego przekształca się w prawo własności nieruchomości z dniem, w którym decyzja, o której mowa w ust. 1, stała się ostateczna. Decyzja ta stanowi podstawę wpisu do księgi wieczystej (art. 3 ust. 2 ustawy o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego).

Mając na uwadze przywołane przepisy prawa, stwierdzić należy, iż za datę nabycia nieruchomości, od której liczony jest 5- letni termin, określony w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie można uznać momentu przekształcenia prawa wieczystego użytkowania w prawo własności. Jest to bowiem tylko zmiana rodzaju prawa, pozwalającego na władanie nieruchomością.

Odnosząc powyższe do pytania zadanego w niniejszym wniosku (pole 81) należy stwierdzić, że w przypadku zbycia jednolitego prawa własności nieruchomości (obejmującego grunt i budynek), powstałego w drodze przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności tegoż gruntu i połączenia tego prawa z przysługującym Wnioskodawcy prawem odrębnej własności budynku, obowiązek podatkowy określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie powstanie, gdyż nabycie prawa użytkowania wieczystego w drodze realizacji uprawnień wynikających z dekretu warszawskiego nie jest nabyciem w rozumieniu wspomnianego art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto Wnioskodawca uważa, że nabycie przez Wnioskodawcę praw do przedmiotowej nieruchomości nastąpiło w 1999 r. Tym samym, zdaniem Wnioskodawcy pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od 1999 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego jest:
  • nieprawidłowe– w części dotyczącej daty nabycia praw do gruntu,
  • prawidłowe – w pozostałym zakresie.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis cytowanego wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że nie płaci się podatku dochodowego, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego gruntów upłynęło 5 lat. W związku z tym, jeśli od końca roku, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub ich części lub udziału w nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego upłynęło 5 lat, sprzedaż tej nieruchomości oraz prawa użytkowania wieczystego nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8, dla określenia jego skutków podatkowych istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub praw.

Przy rozstrzygnięciu tej kwestii, należy mieć na uwadze nie tylko przepisy prawa podatkowego, ale przede wszystkim przepisy prawa cywilnego dotyczące nabycia, czy też utraty prawa własności.

Prawo własności w systemie prawnym jest traktowane jako prawo o najszerszej treści i w porównaniu z innymi prawami, jako prawo najsilniejsze w stosunku do rzeczy. Własność jest bezterminowym prawem – trwa tak długo, jak długo istnieje rzecz, która jest przedmiotem własności.

Prawo użytkowania wieczystego jest silnym prawem rzeczowym, lokującym się w hierarchii tych praw bezpośrednio po prawie własności, a przed ograniczonymi prawami rzeczowymi, co pozwala na potraktowanie ustanowienia użytkowania wieczystego jako swoistej restytucji stosunków własnościowych.

Z treści wniosku wynika, że Wnioskodawca nabył w drodze spadku po zmarłej babce udział we własności budynku wielorodzinnego, stanowiącego odrębny od gruntu przedmiot własności oraz wynikające z dekretu roszczenie o ustanowienie prawa użytkowania wieczystego nieruchomości. W dniu 2 grudnia 2011 r. została wydana decyzja administracyjna w przedmiocie ustanowienia prawa użytkowania wieczystego. W dniu 22 luty 2012 r. została wydana ostateczna decyzja o przekształceniu prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji pojęcia „spadek”, zatem należy odwołać się do przepisów ustawy kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jego następców prawnych.

W myśl art. 924 ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwila otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotny zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli daty śmierci spadkodawcy.

W rozpatrywanej sprawie podstawą prawną zwrotu była decyzja Ministra Infrastruktury z dnia 5 stycznia 2010 r.

Oddanie w użytkowanie wieczyste gruntu skomunalizowanego dekretem z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze m.st. Warszawy (Dz. U. Nr 50, poz. 279, z późn. zm.), w wypadku spełnienia przesłanek przewidzianych w tym akcie prawnym przez ubiegającego się o to dotychczasowego właściciela tego gruntu lub jego następców prawnych, miało niewątpliwie charakter rekompensacyjny.

Przepis art. 7 ust. 1 ww. dekretu przewidywał, że:

  • dotychczasowy właściciel gruntu, prawni następcy właściciela, będący w posiadaniu gruntu, lub osoby prawa jego reprezentujące, mogą w ciągu 6 miesięcy od dnia objęcia w posiadanie gruntu przez gminę zgłosić wniosek o przyznanie na tym gruncie jego dotychczasowemu właścicielowi prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną;
  • gmina uwzględni wniosek, jeżeli korzystanie z gruntu przez dotychczasowego właściciela da się pogodzić z przeznaczeniem gruntu według planu zabudowania, a jeżeli chodzi o osoby prawne – ponadto, gdy użytkowanie gruntu zgodnie z jego przeznaczeniem w myśl planu zabudowania nie pozostaje w sprzeczności z zadaniami ustawowymi lub statutowymi tej osoby prawnej;
  • w razie uwzględnienia wniosku gmina ustali, czy przekazanie gruntu nastąpi tytułem wieczystej dzierżawy, czy na prawie zabudowy, oraz określi warunki, pod którymi umowa może być zawarta;
  • w przypadku nieuwzględnienia wniosku, gmina zaofiaruje uprawnionemu, w miarę posiadania zapasu gruntów - na tych samych warunkach dzierżawę wieczystą gruntu równej wartości użytkowej, bądź prawo zabudowy na takim gruncie;
  • w razie niezgłoszenia wniosku, przewidzianego w ust. 1, lub nieprzyznania z jakichkolwiek innych przyczyn dotychczasowemu właścicielowi wieczystej dzierżawy albo prawa zabudowy, gmina obowiązana jest uiścić odszkodowanie w myśl art. 9.

Jak wynika z przytoczonej regulacji, prawodawcy niewątpliwie chodziło o zrekompensowanie dotychczasowym właścicielom (ich następcom prawnym) przejścia na własność m.st. Warszawy gruntów stanowiących dotąd ich własność. W dekrecie od razu uregulowano kwestię stosownych rekompensat. Odzyskanie prawa wieczystej dzierżawy z czynszem symbolicznym lub prawa zabudowy za opłatą symboliczną (art. 7 ust. 1 dekretu, obecnie prawa wieczystego użytkowania) było ustawowo zagwarantowaną formą rekompensaty.

Z odniesienia powyższych przepisów do przedstawionego stanu faktycznego wynika, że nie powinno się oceniać ustanowienia na rzecz Wnioskodawcy prawa użytkowania wieczystego w kategoriach nabycia, o jakim stanowi art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste nie może być utożsamione ze zwrotem własności, jednakże stanowi swoisty substytut zwrotu własności, w sytuacji, w której ubieganie się o zwrot własności jest niemożliwe ze względu na brak do tego podstaw prawnych w dekrecie komunalizacyjnym. Ustanowienie w tej sytuacji użytkowania wieczystego, należy traktować, jako swoistą restytucję stosunków własnościowych z przed komunalizacji.

Wydanie na podstawie art. 7 ust. 1 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze w decyzji ustanawiającej prawo użytkowania wieczystego gruntu zabudowanego na rzecz byłego właściciela lub jego następców prawnych nie może być traktowane jako nabycie prawa wieczystego użytkowania gruntów w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy zauważyć, że powyższe stanowisko potwierdza orzecznictwo sądów administracyjnych, np. Wyrok WSA w Warszawie z dnia 29 września 2006 r., sygn. akt III SA/Wa 1541/06, wyrok WSA w Warszawie z dnia 5 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2606/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 28 marca 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2498/12, wyrok WSA w Warszawie z dnia 7 maja 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 3072/12.

Sądy administracyjne podzieliły pogląd zawarty w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 7 maja 2002 r. sygn. akt III RN 18/02, że „ (...) celem ustawodawcy nie było objęcie opodatkowaniem sprzedaży użytkowania wieczystego nieruchomości, jeżeli sprzedaż ta została dokonana przez byłego właściciela tej nieruchomości lub jego następców prawnych, którzy użytkowanie wieczyste uzyskali w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu. Sąd uznał, że w przypadku tych osób nie doszło do nabycia użytkowania wieczystego, gdyż osoby te były właścicielami, którym państwo mocą dekretu odebrało własność nieruchomości i nigdy nie wywiązało się z określonych w dekrecie obowiązków w zakresie zrekompensowania właścicielom wywłaszczonych nieruchomości poniesionego przez nich uszczerbku majątkowego. W ocenie sądu tak należało potraktować spadkobierców byłych właścicieli nieruchomości, jeżeli to oni uzyskali użytkowanie wieczyste w wyniku realizacji uprawnień wynikających z art. 7 ust. 1-4 dekretu, które przeszły na nich ze spadkodawców”.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że sprzedaż udziału w prawie wieczystego użytkowania gruntu ustanowionego w trybie art. 7 dekretu, nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ustanowienie użytkowania wieczystego.

W świetle przywołanych uregulowań prawnych, należy stwierdzić, że ustanowienie na rzecz Wnioskodawcy w trybie art. 7 dekretu prawa użytkowania wieczystego gruntu w udziale, w którym prawa i roszczenia Wnioskodawca nabył w spadku, nie stanowi nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem sprzedaż udziału w prawie własności gruntu nie będzie stanowić źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jednak nie ze względu na upływ pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, lecz ze względu na fakt, że jego ustanowienie nie stanowi nabycia. Nie można mówić tutaj również o nabyciu w drodze spadku.

Odnosząc się do kwestii przekształcenia prawa użytkowania wieczystego gruntu w prawo własności należy wskazać, że użytkowanie wieczyste jest prawem rzeczowym, którego przedmiotem zgodnie z art. 232 ustawy Kodeks cywilny może być grunt stanowiący własność Skarbu Państwa, gminy lub związku międzygminnego. Jest to prawo na rzeczy cudzej, jednak zakres i sposób określenia treści tego prawa zbliża je bardziej do prawa własności, niż praw rzeczowych ograniczonych. Ponadto na podstawie wyraźnych odesłań w art. 234 i 237 Kodeksu cywilnego do ww. prawa stosuje się odpowiednio przepisy o własności. Z powyższych względów prawo użytkowania wieczystego nie zostało wymienione w art. 244 ww. ustawy wśród innych praw rzeczowych ograniczonych, lecz zostało uregulowane odrębnie, jako tytuł II księgi drugiej Kodeksu cywilnego.

Granice prawa użytkowania wieczystego są wyznaczane przez ustawy, zasady współżycia społecznego oraz umowę o oddanie gruntu w użytkowanie wieczyste. Uprawnienie do wyłącznego korzystania z gruntu przez użytkownika wieczystego gruntu jest skuteczne wobec osób trzecich, a także właściciela gruntu, chyba, że umowa o której mowa wyżej zawiera odrębne uregulowania dotyczące uprawnień właściciela.

Użytkowanie wieczyste jest prawem zbywalnym, podlega dziedziczeniu oraz egzekucji. Użytkownik wieczysty może, więc rozporządzać swoim prawem zarówno w drodze czynności prawnej inter vivos, jak i mortis causa. Nie można być natomiast jednocześnie właścicielem i użytkownikiem wieczystym gruntu, ponieważ nabycie prawa własności przez użytkownika wieczystego gruntu prowadzi do wygaśnięcia użytkowania wieczystego.

Możliwe jest jednak przekształcenie prawa użytkowania wieczystego, przysługującego osobom fizycznym będącym dotychczasowymi użytkownikami wieczystymi, w prawo własności. Przekształcenie prawa wieczystego użytkowania w prawo własności jest tylko zmianą formy prawnej faktycznego prawa do nieruchomości.

Wobec powyższego, ww. przekształcenie również nie jest zdarzeniem prawnopodatkowym, które należy utożsamiać z nabyciem, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że sprzedaż udziałów we współwłasności gruntu nie będzie stanowiła źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, także wówczas gdy sprzedaż ta zostanie dokonana przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło wydanie decyzji ustanawiającej prawo wieczystego użytkowania na rzecz Wnioskodawcy, tj. 2011 r.

Jeżeli chodzi o budynek znajdujący się na gruntach przechodzących na własność gminy miasta, to zgodnie z art. 5 dekretu z dnia 26 października 1945 r. o własności i użytkowaniu gruntów na obszarze miasta, pozostają one własnością dotychczasowych właścicieli, o ile przepisy szczególne nie stanowią inaczej.

Przepis ten obejmował zatem tylko takie budynki, które istniały, a więc były wybudowane na gruncie w chwili, kiedy zgodnie z postanowieniami Dekretu grunt stał się własnością miasta. Z powyższego wynika zatem, że w chwili kiedy zgodnie z postanowieniami dekretu grunt, na którym znajdował się budynek przechodził na własność gminy miasta, to budynek ten pozostawał własnością dotychczasowych właścicieli. Nie przechodził zatem razem z gruntem na własność gminy Miasta. Oznacza to, że w stosunku do takiego budynku nie można mówić o jego zwrocie. Budynek ten bowiem nigdy nie przechodził na własność gminy, aby ta mogła dokonywać ewentualnego zwrotu. Tym samym, rozpatrując datę nabycia przez spadkobierców poprzednich właścicieli budynku, który w momencie przejścia na własność gminy gruntu, na tym gruncie już się znajdował należy brać pod uwagę datę nabycia spadku, czyli śmierci spadkodawcy.

Reasumując, w rozpatrywanej sprawie sprzedaż udziału w prawie własności budynku (1500/2400 części) nie spowoduje obowiązku zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, gdyż 5 letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy upłynął z dniem 31 grudnia 2004 r. Tym samym Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego z tytułu ww. sprzedaży udziału w prawie własności.

W związku z tym że Wnioskodawca dokonał wpłaty w kwocie 45 zł, natomiast należna opłata za wydanie interpretacji indywidualnej wynosi 40 zł, różnica w wysokości 5,00 zł zostanie zwrócona zgodnie z art. 14f § 2a Ordynacji podatkowej.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.