ITPB2/415-1019/14-6/18-S/RS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości nabytej do majątku wspólnego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 ze zm.) oraz zgodnie z art. 223 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948 ze zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 857/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 26 lutego 2018 r.) stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 4 listopada 2014 r. (data wpływu 10 listopada 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 10 listopada 2014 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Dotychczasowy przebieg postępowania

W dniu 6 lutego 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawczyni indywidualną interpretację znak: ITPB2/415-1019/14/RH, w której uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe. Stwierdził, że Wnioskodawczyni, udział wynoszący 1/2 w nieruchomości, sprzedanej w dniu 9 września 2014 r., nabyła w 1997 r., zatem zgodnie z ww. art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) upłynęło 5 lat liczonych od końca roku kalendarzowego, w którym doszło do nabycia. Tym samym przychód z odpłatnego zbycia przypadający na ten udział nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Natomiast pozostały udział, wynoszący 1/2 w ww. nieruchomości, nabyła w spadku w dniu śmierci małżonka tj. w dniu 25 czerwca 2013 r. Zatem sprzedaż nieruchomości w części nabytej w 2013 r. w drodze spadku po zmarłym mężu dokonana w dniu 9 września 2014 r. stanowi źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym, a uzyskany z tego tytułu dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym, chyba że spełnione zostaną warunki zwolnienia wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy.

Wnioskodawczyni na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 lutego 2015 r. znak: ITPB2/415-1019/14/RH wniosła pismem z dnia 12 lutego 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów pismem z dnia 17 marca 2015 r. znak: ITPB2/4511-1-13/15/RS stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawczyni na interpretację przepisów prawa podatkowego z dnia 6 lutego 2015 r. znak: ITPB2/415-1019/14/RH złożyła skargę z dnia 15 kwietnia 2015 r. (data wpływu 21 kwietnia 2015 r.).

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku wyrokiem z dnia 21 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 857/15 uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 6 lutego 2015 r. znak: ITPB2/415-1019/14/RH.

Od wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 lipca 2015 r. sygn. akt I SA/Gd 857/15, Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy złożył skargę kasacyjną z dnia 10 września 2015 r. znak ITPB2/4511-3-13/15/RS/129/15 do Naczelnego Sądu Administracyjnego.

Pismem z dnia 22 listopada 2017 r. pełnomocnik organu podatkowego cofnął wniesioną skargę kasacyjną.

Postanowieniem z dnia 1 grudnia 2017 r. sygn. akt II FSK 3132/15 Naczelny Sąd Administracyjny umorzył postępowanie kasacyjne.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. organ.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim od 21 października 1967 r., w którym cały czas obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. W trakcie małżeństwa w dniu 21 października 1997 r., Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła do majątku wspólnego nieruchomość, opisaną w księdze wieczystej Sądu Rejonowego. W przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni zamieszkiwała wraz z małżonkiem.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł 25 czerwca 2013 r. i zgodnie z zarejestrowanym Aktem Poświadczenia Dziedziczenia Wnioskodawczyni została jego jedyną spadkobierczynią.

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni zbyła w dniu 9 września 2014 r., uzyskując dochód ze sprzedaży (jak wskazała – po 17 latach od kupna).

Sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat od daty nabycia przedmiotowej nieruchomości do majątku wspólnego, jednakże przed upływem 5 lat licząc od daty śmierci jej męża.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy termin 5-letni wynikający z art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy liczyć od daty nabycia nieruchomości przez małżonków do majątku wspólnego, czy od daty nabycia spadku po zmarłym małżonku (który zmarł już po upływie tego 5-letniego terminu)?
  2. Czy sprzedaż nieruchomości po upływie 5-letniego terminu wynikającego z ww. przepisu licząc od daty nabycia nieruchomości do majątku wspólnego ale przed upływem tego 5-letniego terminu licząc od daty śmierci jednego z małżonków, stanowi źródło przychodów drugiego z małżonków (w sytuacji nabycia spadku po jednym z małżonków wyłącznie przez drugiego małżonka) i podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, 5-letni termin wynikający z art. 10 ust 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w tej sytuacji należy liczyć od daty nabycia nieruchomości przez małżonków do majątku wspólnego, a nie od daty nabycia spadku po zmarłym małżonku.

W analogicznej sprawie Wojewódzki Sąd Administracyjny w G. uznał, że wdowa lub wdowiec nie nabywa w drodze spadku po raz drugi udziałów w tej samej nieruchomości. Wynika to z istoty współwłasności majątkowej małżeńskiej. We wspólności małżeńskiej nie można bowiem wyodrębnić przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia.

Skoro małżonkowie nabyli raz nieruchomość do majątku wspólnego, do niepodzielnej ręki, to wdowa nie mogła nabyć jej powtórnie. Nadto gdyby małżonkowie sprzedali nieruchomość po upływie 5 lat od nabycia, ale przed śmiercią męża, odbyłoby się to bez negatywnych konsekwencji podatkowych.

W konsekwencji Wnioskodawczyni uważa, że z uwagi na upływ ww. terminu 5-letniego, dochód ze sprzedaży nieruchomości nie podlega opodatkowaniu sprzedaż ta nie jest źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Nieruchomość sprzedano po 17 latach od jej kupna do majątku wspólnego, a więc termin 5-letni minął już 11 lat temu.

Zdaniem Wnioskodawczyni nie było zamiarem ustawodawcy opodatkowanie sprzedaży majątków wdów, które w takiej sytuacji sprzedają zbyt duże do samodzielnego utrzymania nieruchomości przed upływem terminu 5-letniego od nabycia spadku po zmarłym mężu. Oznaczałoby to stosowanie terminu 5-letniego dwukrotnie, pierwszy raz od pierwotnego nabycia do majątku wspólnego i drugi raz od nabycia spadku (w stosunku do udziału w nieruchomości uzyskanego ze spadku).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a, 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy
  • jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wynika z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego, Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim od 21 października 1967 r., w którym cały czas obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. W trakcie małżeństwa w dniu 21 października 1997 r., Wnioskodawczyni wraz z małżonkiem nabyła do majątku wspólnego nieruchomość, opisaną w księdze wieczystej Sądu Rejonowego. W przedmiotowej nieruchomości Wnioskodawczyni zamieszkiwała wraz z małżonkiem.

Mąż Wnioskodawczyni zmarł 25 czerwca 2013 r. i zgodnie z zarejestrowanym Aktem Poświadczenia Dziedziczenia Wnioskodawczyni została jego jedyną spadkobierczynią.

Przedmiotową nieruchomość Wnioskodawczyni zbyła w dniu 9 września 2014 r., uzyskując dochód ze sprzedaży (jak wskazała – po 17 latach od kupna).

Sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat od daty nabycia przedmiotowej nieruchomości do majątku wspólnego, jednakże przed upływem 5 lat licząc od daty śmierci jej męża.

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku w wyroku z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 857/15 uznał, iż stanowisko organu interpretacyjnego odnośnie dopuszczalności opodatkowania części przychodu odpowiadającej udziałowi nabytemu w drodze spadku jest błędne i wynika przede wszystkim z mylnego rozumienia instytucji "wspólności małżeńskiej".

WSA zauważył, że orzecznictwo sądowoadministracyjne w szeregu orzeczeń wypowiedziało się jednoznacznie w tej kwestii. Na aprobatę jego zdaniem zasługuje zwłaszcza przywołany w skardze wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 8 grudnia 2011 r., sygn. akt II FSK 1101/10, gdzie wskazano, iż:

"(...) nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u stawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez małżonków nabywających razem tą nieruchomość a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej z art. 31 ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (...).

Nie jest też możliwe nabycie w określonym udziale nieruchomości przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wadliwy jest pogląd, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego z małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie jest możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia.

Konsekwencją powyższych uchybień jest błąd organów podatkowych polegający na niewłaściwym zastosowaniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności i spotyka się poglądy, że trafniejsze jest używanie dla jej określenia terminu, zamiast "współwłasność łączna" - "wspólność małżeńska". Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

W małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej, występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków. Majątki te zwykle w trakcie trwania wspólności ustawowej nie są wyodrębnione i stanowią jedną całość gospodarczą a ich podział następuje dopiero po ustaniu wspólności. Składnikami majątku wspólnego są majątkowe prawa podmiotowe o charakterze zarówno bezwzględnym, jak i względnym, a w szczególności prawa rzeczowe i wierzytelności.

Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom zatem przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej natomiast żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać i samodzielnie rozporządzać prawem własności co do nieruchomości przez cały czas trwania współwłasności łącznej. Uproszczeniem było przyjęcie przez organy podatkowe, że skarżąca dwukrotnie nabyła nieruchomość, w której, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie jej udziałów. Pierwszy raz w chwili zakupu nieruchomości wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po jego śmierci. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz – odrębnie – jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia udziału w nieruchomości w drodze spadku".

Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gdańsku stwierdził, iż przyjmując z kolei tok rozumowania organu w rozpoznawanej sprawie należałoby uznać, że w przypadku jednej nieruchomości wystąpiłyby dwa terminy nabycia przez tę samą osobę; jeden dotyczący nabycia całej nieruchomości, a drugi dotyczący nabycia udziału w prawie własności nieruchomości, podczas gdy Skarżąca, już od 1997 r., posiadała prawo własności przedmiotowej nieruchomości (na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej), co do całej nieruchomości.

Końcowo wskazał, że zaprezentowane stanowisko znajduje także odzwierciedlenie w aktualnym orzecznictwie (por. wyroki: Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 7 maja 2014 r. I SA/Go 136/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 10 września 2013 r. I SA/Gd 760/13 oraz 15 lutego 2012 r. sygn. akt I SA/Gd 1115/11 oraz 5 sierpnia 2014 r. sygn. akt I SA/Gd 447/14, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 7 listopada 2013 r. III SA/Wa 1177/13, 20 czerwca 2013 r. sygn. akt III SA/Wa 3464/12 oraz 12 kwietnia 2013 r. sygn. akt. III SA/Wa 2999/12, Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie z dnia 7 listopada 2012 r. sygn. akt I SA/Kr 1378/12, czy też Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 26 stycznia 2012 r. sygn. akt I SA/Wr 1474/11).

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz uwzględniając stanowisko wyrażone w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z dnia 21 lipca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 857/15 dotyczące wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za datę nabycia przez Wnioskodawczynię nieruchomości, sprzedaż której nastąpiła w dniu 9 września 2014 r., należy uznać datę jej nabycia do majątku wspólnego małżonków. W związku z tym okres pięciu lat, o którym mowa w tym przepisie liczyć należy od końca roku 1997. Z uwagi zatem na upływ tego okresu z dniem 31 grudnia 2002 r., dokonane zbycie ww. nieruchomości nie stanowi dla Wnioskodawczyni źródła przychodu określonego w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.