IPPP1/4512-380/16-2/IGo | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Opodatkowanie sprzedaży nieruchomości zabudowanych oraz prawo do odliczenia podatku VAT.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 6 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym nadanym dnia 13 maja 2016 r. (data wpływu 16 maja 2016 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanych oraz prawa do odliczenia podatku VAT - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 maja 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży nieruchomości zabudowanych oraz prawa do odliczenia podatku VAT.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka X Sp. z o.o. („Sprzedający”) jest spółką prawa polskiego prowadzącą działalność gospodarczą w zakresie usług najmu powierzchni handlowej, zarejestrowaną w Polsce dla celów podatku od towarów i usług („VAT”) jako podatnik VAT czynny. Sprzedający zamierza sprzedać na rzecz spółki Y komandytowa („Kupujący”), zarejestrowanej w Polsce dla celów VAT jako podatnik VAT czynny, przysługujące mu prawa własności nieruchomości położonych na nieruchomości gruntowej położonej w ..., o powierzchni całkowitej 44.716 m2, na którą składają się następujące działki gruntu: nr 5/3 położona przy ul. ... 1/3, nr 5/5 położona przy ul. ..., nr 5/6 położona przy ul. ..., nr 7/8, 7/10, 10/1 położone przy ul. ... oraz nr 8/11 położone przy ul ... 38, dla której to nieruchomości Sąd Rejonowy dla miasta, Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr ...(„Grunt”) w tym budynku funkcjonującym pod nazwą ... położonym przy ul. ... w ... („Budynek”) tj.:

  • prawo własności lokalu, zwanego galerią handlową, stanowiącego odrębną nieruchomość niemieszkalną położoną w Budynku o powierzchni całkowitej 6.850,90 m2, wraz z odpowiadającym mu udziałem w nieruchomości wspólnej (tj. w prawie własności Gruntu oraz w częściach wspólnych Budynku wraz z budowlami, przynależnościami i urządzeniami, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali) wynoszącym 68509/239720, dla której Sąd Rejonowy dla Miasta, Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr ... (dalej „Lokal 1”);
  • prawo własności lokalu zwanego zewnętrzną galerią handlową stanowiącego odrębną nieruchomość niemieszkalną położoną w Budynku, o powierzchni całkowitej 308,40 m2, wraz z odpowiadającym mu udziałem w nieruchomości wspólnej (tj. w prawie własności Gruntu oraz w częściach wspólnych Budynku wraz z budowlami, przynależnościami i urządzeniami, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli poszczególnych lokali) wynoszącym 3084/239720, dla której Sąd Rejonowy dla Miasta, Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr ... (dalej: „Lokal 2”);

(dalej łącznie: „Nieruchomość”).

Nieruchomość stanowi główny składnik majątku Sprzedającego i jest wykorzystywana przez niego dla celów świadczenia opodatkowanych podatkiem VAT usług najmu. Planowana sprzedaż Nieruchomości („Transakcja”) ma być dokonana w 2016 r. Nie można również wykluczyć, że w ramach Transakcji Kupujący nabędzie również od Sprzedającego własność lub udział we współwłasności (oraz związane z nią prawa oraz obowiązki) dwóch niewielkich działek gruntu, o numerach ewidencyjnych 7/2 oraz 7/11, sąsiadujących z Nieruchomością (dalej: „Działki sąsiadujące”) jeśli jeszcze przed Transakcją Sprzedający nabędzie ich własność od Miasta, od którego obecnie je dzierżawi na podstawie umowy dzierżawy z dnia 17 lipca 2015 roku, przy czym sposób opodatkowania sprzedaży/nabycia ww. Działek sąsiadujących nie jest przedmiotem niniejszego wniosku i pozostaje poza zakresem zadanych w nim pytań.

W dalszej części wniosku Sprzedający oraz Kupujący są łącznie określani jako „Strony” lub „Zainteresowani”.

Oprócz Lokalu 1 oraz Lokalu 2 w Budynku w ... znajduje się również lokal hipermarketu (dalej „Lokal 3”) dla której Sąd Rejonowy dla miasta, Wydział Ksiąg Wieczystych, prowadzi księgę wieczystą KW nr ..., który nie jest własnością Sprzedającego, lecz podmiotu trzeciego (dalej „Hipermarket”). Sprzedający oraz Hipermarket są stronami porozumienia zawartego w dniu 2 marca 2005 roku przed notariuszem ... (Rep. A ...) o sposobie wykonywania współwłasności dotyczącego części wspólnych Nieruchomości, a w szczególności części wspólnych Budynku (dalej: „Porozumienie dotyczące współwłasności Nieruchomości”). Porozumienie dotyczące współwłasności Nieruchomości przewiduje m.in. możliwość wynajmu części wspólnych Nieruchomości na rzecz podmiotów trzecich.

Oprócz nabycia Lokalu 1 oraz Lokalu 2 Kupujący zamierza również nabyć Lokal 3 od Hipermarketu. Nie można przy tym wykluczyć, że zarówno umowa między Sprzedającym a Kupującym dotycząca sprzedaży Lokalu 1 oraz Lokalu 2, jak i umowa między Hipermarketem a Kupującym zostaną zawarte w tym samym momencie tj. tego samego dnia, przy czym sposób opodatkowania transakcji między Hipermarketem a Kupującym (dotyczącej Lokalu 3) nie jest przedmiotem niniejszego wniosku i pozostaje poza zakresem zadanych w nim pytań.

W ramach Transakcji oprócz przeniesienia własności Nieruchomości dojdzie także do przeniesienia na rzecz Kupującego związanych z Nieruchomością m.in,:

  • praw własności rzeczy ruchomych ściśle związanych z użytkowaniem Nieruchomości, w tym urządzeń wyposażenia,
  • praw z zabezpieczeń dostarczonych przez najemców,
  • ewentualnie wszystkich praw i obowiązków wynajmującego wynikających z umów najmu, w odniesieniu do których przejęcie przez Nabywcę praw i obowiązków Zbywcy wynikających z takich umów najmu nie następuje z mocy prawa, w trybie art. 678 § 1 Kodeksu cywilnego (w szczególnych przypadkach np. ze względu na fakt, że nie doszłoby jeszcze do przekazania wynajmowanych powierzchni odpowiednim najemcom),
  • praw z gwarancji jakości i rękojmi dotyczących robót budowlanych i praw z zabezpieczeń dotyczących tych robót,
  • praw i obowiązków z umów dotyczących robót w toku prowadzonych a nie zakończonych jeszcze w dniu Transakcji,
  • praw dotyczących znaków towarowych „K.”,
  • domen internetowych wykorzystujących w/w znaki towarowe lub innych związanych z Nieruchomością,
  • praw autorskich do projektów sporządzonych na podstawie umów z architektami,
  • wszystkich praw, w tym licencji, dotyczących używania systemu B. lub innych systemów w Budynku,
  • prawnej i technicznej dokumentacji dotyczącej Nieruchomości,
  • umów dzierżawy działek sąsiadujących z Nieruchomością (w tym m.in. Działek sąsiadujących), gdzie Sprzedający występuje jako dzierżawca, przy czym w przypadku niektórych z ww. umów dzierżawy Sprzedający i Hipermarket występują łącznie jako dzierżawcy.

Dodatkowo, w związku z dokonaniem Transakcji:

  • na mocy art. 678 § 1 ustawy z 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (tekst jednolity: Dz. U. z 2014 r., poz. 121 ze zm.) („Kodeks cywilny”), Kupujący wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z umów najmu zawartych z najemcami powierzchni zbywanych lokali,
  • zgodnie z regulacjami ustawy z 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (tekst jednolity Dz. U. z 2015 poz. 1892) („UWL”) dotyczącymi sposobu zarządu nieruchomością wspólną Kupujący wstąpi we wszelkie prawa i obowiązki wynikające z Porozumienia dotyczącego współwłasności Nieruchomości, chyba że Lokal 1, Lokal 2, Lokal 3 zostaną nabyte przez Kupującego przez co w momencie nabycia przez ten sam podmiot tj. Kupującego wszystkich ww. lokali (wraz ze związanymi z nimi udziałami w częściach wspólnych) przestanie istnieć współwłasność części wspólnych Nieruchomości.

Na Kupującego, jak to zostało wskazane powyżej, zostaną przeniesione również związane z umowami najmu zabezpieczenia w postaci m.in. gwarancji bankowych, depozytów lub kaucji pieniężnych. W ramach Transakcji, Kupującemu wydana zostanie również dokumentacja techniczna i prawna dotycząca Nieruchomości, w tym umowy najmu związane z Nieruchomością,

Nieruchomość wraz z wymienionymi powyżej składnikami majątkowymi oraz wybranymi prawami i obowiązkami Sprzedającego (z wyłączeniem Lokalu 3 oraz związanych z nim udziałów w Nieruchomości, które są własnością Hipermarketu a nie Sprzedającego, jak też z wyłączeniem Działek sąsiadujących, które to elementy nie są przedmiotem zapytania w niniejszym wniosku) są określane w dalszej części wniosku łącznie jako „Przedmiot Transakcji”.

Intencją Sprzedającego i Kupującego jest, aby w ramach Transakcji nie doszło do przeniesienia szeregu umów związanych z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości, lecz aby umowy te zostały rozwiązane przed dokonaniem transakcji, a Kupujący zawarł odrębne umowy we własnym zakresie. Powyższe dotyczy m.in.:

  • umów zarządzania Nieruchomością,
  • umów dostawy mediów (energii elektrycznej, gazu, dostawy wody i odbioru, śmieci i ścieków),
  • umów obsługi, utrzymania i konserwacji Nieruchomości lub jej poszczególnych elementów,
  • umowy ubezpieczenia Nieruchomości.

Niemniej jednak nie można wykluczyć, że niektóre z tych umów mogą zostać przeniesione na Kupującego w przypadku gdy np. ich rozwiązanie nie będzie możliwe ze względów prawnych lub Kupujący nie będzie mógł zawrzeć odpowiednich umów, co mogłoby spowodować przerwy w dostawie tych usług po nabyciu przez niego Nieruchomości.

Po dokonaniu Transakcji na Kupującym będzie spoczywał obowiązek zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości. Kupujący zawrze nowe umowy dotyczące zapewnienia prawidłowego funkcjonowania Nieruchomości w zakresie, w jakim uzna to za stosowne. Jednocześnie niewykluczone, iż część z nowo zawartych przez Kupującego umów będzie zawarta z dotychczasowymi dostawcami usług na rzecz Sprzedającego.

Ponadto, przedmiotem Transakcji między Sprzedającym i Kupującym nie będą wymienione poniżej składniki majątkowe oraz prawa i obowiązki związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Sprzedającego (nie są one bowiem bezpośrednio związane z Nieruchomością), w szczególności:

  • umowy rachunków bankowych Sprzedającego (w tym rachunków bankowych, za pośrednictwem których Sprzedający dokonuje rozliczeń z najemcami),
  • umowy o świadczenie usług księgowych i prawnych,
  • środki pieniężne Sprzedającego zgromadzone na rachunkach bankowych i w kasie (poza kaucjami pieniężnymi najemców),
  • tajemnice handlowe i know-how Sprzedającego,
  • księgi rachunkowe i podatkowe Sprzedającego oraz inne dokumenty (np. handlowe, korporacyjne) związane z prowadzeniem przez Sprzedającego działalności gospodarczej (poza dokumentami ściśle związanymi z Nieruchomością),
  • firma Sprzedającego.

Transakcja nie będzie ponadto wiązała się z przejściem pracowników Sprzedającego w ramach tzw. przejścia zakładu pracy (art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy tj. Dz. U. z 2014 r. poz. 1502).

Po Transakcji może dojść pomiędzy Sprzedającym, a Kupującym do rozliczenia płatności dokonanych przez najemców na poczet czynszu oraz kosztów mediów i innych usług zapewnianych najemcom w związku z wynajmem powierzchni Nieruchomości.

Przedmiot Transakcji nie stanowi formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Sprzedającego w prowadzonej przez niego działalności. Również po przeprowadzeniu Transakcji Nieruchomość nie będzie stanowiła formalnie i organizacyjnie wydzielonej części przedsiębiorstwa Kupującego w działalności prowadzonej przez niego. Przedmiot Transakcji nie jest wyodrębniony organizacyjnie w strukturze Sprzedającego na bazie statutu, regulaminu lub innego aktu o podobnym charakterze; nie stanowi także oddziału Sprzedającego wyodrębnionego w KRS. W konsekwencji Przedmiot Transakcji nie jest, ani na moment sprzedaży nie będzie, w żaden sposób formalnie ani organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Sprzedającego.

Sprzedający nie prowadzi odrębnej ewidencji zdarzeń gospodarczych dotyczących Przedmiotu Transakcji oraz nie przyporządkowuje zdarzeń gospodarczych do zbywanego Przedmiotu Transakcji. Ponadto Przedmiot Transakcji nie jest również, ani na moment Transakcji nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Sprzedającego. W szczególności Sprzedający nie sporządza odrębnego rachunku zysków i strat oraz bilansu dla Przedmiotu Transakcji (używany przez Sprzedającego system księgowy umożliwia teoretycznie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości wynika to jednakże z jego potencjalnej funkcjonalności, która jest standardem we współczesnych zaawansowanych informatycznych systemach rachunkowych, nie zaś z zamiaru ani potrzeby Sprzedającego). W konsekwencji ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego.

Sprzedający nabył Nieruchomość od jej poprzedniego właściciela 24 października 2014 r. w celu oddania jej w najem. Transakcja ta była opodatkowana 23% VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT przy nabyciu Nieruchomości. Ponadto usługi najmu powierzchni świadczone przez Sprzedającego podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Z kolei poprzedni właściciel nabył Nieruchomość w 2006 r., w celu oddania jej w najem. Nabycie Nieruchomości podlegało zwolnieniu z VAT i zostało opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Po nabyciu przez poprzedniego właściciela Lokal 1 oraz Lokal 2 wchodzące w skład Nieruchomości były przez niego w pełni wynajmowane najemcom, przy czym, pomiędzy dniem wydania ww. lokali wchodzących w skład Nieruchomości do użytkowania ostatnim najemcom na podstawie umów najmu przez poprzedniego właściciela, a dniem sprzedaży Nieruchomości na rzecz Sprzedającego upłynął okres dłuższy niż 2 lata. Usługi najmu powierzchni świadczone przez poprzedniego właściciela podlegały opodatkowaniu podatkiem VAT. Po nabyciu Nieruchomości, poprzedni właściciel nie ponosił wydatków na ulepszenie sprzedawanej Nieruchomości, które stanowiłyby co najmniej 30% jej wartości początkowej,

W przypadku budowli i części wspólnych na dzień sprzedaży Nieruchomości również upłyną 2 lata od momentu oddania ich pierwszym najemcom do użytkowania. Najem budowli dotyczy bowiem co do zasady części wspólnych Nieruchomości, obejmujących wszelkie powierzchnie nieprzeznaczone do wyłącznego użytku przez któregokolwiek najemcę i przeznaczone do użytku wspólnego najemców - takich jak np. drogi, parkingi i place manewrowe i instalacje.

Dodatkowo budowle oraz części wspólne były już przedmiotem dostawy podlegającej zwolnieniu z VAT w ramach opisanego wcześniej nabycia z 2006 r.

Sprzedający w odniesieniu do Nieruchomości nie ponosił nakładów na jej ulepszenie w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, których wartość byłaby równa lub przekroczyłaby 30% wartości początkowej Nieruchomości lub ww. lokali, budowli i części wspólnych składających się na Nieruchomość. Po nabyciu Przedmiotu Transakcji od Sprzedającego, Kupujący zamierza prowadzić działalność gospodarczą, obejmującą m.in. wynajem powierzchni lokali oraz budowli i części wspólnych, podlegającą opodatkowaniu VAT wg właściwej stawki. Kupujący planuje wykonywać powyższą działalność przy wykorzystaniu własnych zasobów (względnie, przy pomocy profesjonalnych usługodawców) oraz w oparciu o własny know-how w tym zakresie.

Przed dokonaniem Transakcji, Sprzedający oraz Kupujący złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do Nieruchomości.

Przedmiotowe oświadczenie zostanie złożone naczelnikowi urzędu skarbowego właściwego dla Kupującego, przed dniem dokonania dostawy obiektów będących Przedmiotem Transakcji i zgodnie z art. 43 ust. 11 ustawy o VAT, będzie zawierać w szczególności:

  1. imiona i nazwiska lub nazwę, adresy oraz numery identyfikacji podatkowej dokonującego dostawy oraz nabywcy;
  2. planowaną datę zawarcia umowy dostawy budynku, budowli lub ich części;
  3. adres budynku, budowli lub ich części.

Na moment składania w/w oświadczenia, jak również na moment dokonania Transakcji Strony będą zarejestrowane dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy Przedmiot Transakcji nie będzie stanowił przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa Sprzedającego...
  2. Czy dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla sprzedaży Nieruchomości będzie podstawowa stawka 23% VAT, o ile Strony wybiorą opcję opodatkowania Transakcji VAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT...
  3. Czy VAT wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w związku z dostawą Nieruchomości będzie stanowił dla Kupującego VAT naliczony, o który Kupujący może na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT obniżyć swój VAT należny...

Zdaniem wnioskodawcy:

  1. Przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo ani zorganizowana część przedsiębiorstwa Sprzedającego.
  2. Dostawa Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT, przy czym stawką właściwą dla dostawy Nieruchomości będzie podstawowa stawka 23% VAT, o ile Strony wybiorą opcję opodatkowania Transakcji VAT poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.
  3. VAT wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w związku z dostawą Nieruchomości będzie stanowił dla Kupującego VAT naliczony, o który Kupujący może na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT obniżyć swój VAT należny.

Uzasadnienie:

Odnośnie pytania nr 1

W myśl art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Zgodnie z art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT rozumie się m.in. przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie prawa użytkowania wieczystego.

Zdaniem Zainteresowanych, Transakcja stanowić będzie odpłatną dostawę towarów w rozumieniu ustawy o VAT. W konsekwencji Transakcja powinna co do zasady podlegać opodatkowaniu VAT według właściwej stawki VAT wynikającej z ustawy o VAT.

W szczególności, zdaniem Zainteresowanych, Przedmiotem Transakcji nie będzie sprzedaż przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa („ZCP”), o których mowa w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, które to czynności są wyłączone z zakresu opodatkowania VAT. Poniżej przedstawione zostały argumenty uzasadniające przyjętą przez Zainteresowanych kwalifikację Przedmiotu Transakcji.

Przedmiot transakcji, a przedsiębiorstwo

W opinii Zainteresowanych, omawianej sprzedaży Przedmiotu Transakcji nie można uznać za sprzedaż przedsiębiorstwa. Przepisy ustawy o VAT nie definiują pojęcia przedsiębiorstwa dla celów tej ustawy. Zgodnie z poglądem, powszechnie przyjętym w orzecznictwie sądowym oraz interpretacjach organów podatkowych, w celu określenia zakresu pojęcia przedsiębiorstwa, podobnie jak w przypadku interpretacji tego pojęcia na potrzeby ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, należy odwołać się do uregulowania art. 551 Kodeksu cywilnego.

Zgodnie z art. 551 Kodeksu cywilnego, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  • oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa),
  • własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości,
  • prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych,
  • wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne,
  • koncesje, licencje i zezwolenia,
  • patenty i inne prawa własności przemysłowej,
  • majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne,
  • tajemnice przedsiębiorstwa,
  • księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Z kolei w myśl art. 552 Kodeksu cywilnego, czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności albo z przepisów szczególnych. W konsekwencji sprzedaż przedsiębiorstwa (wyłączona z zakresu ustawy o VAT) ma miejsce jedynie wtedy, gdy wszystkie istotne wymienione w art. 551 Kodeksu cywilnego elementy (o ile występują w danym stanie faktycznym) zostaną przekazane nabywcy. W przeciwnym razie, jeżeli jakiekolwiek istotne składniki tworzące przedsiębiorstwo nie zostaną przeniesione na nabywcę, sprzedaży takiej nie należy postrzegać jako zbycia przedsiębiorstwa.

W tym kontekście warto zwrócić uwagę na wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego („WSA”) w Warszawie z dnia 30 czerwca 2008 r. (sygn. akt III SA/Wa 540/08), w którym sąd zaznaczył, że „ocena, czy doszło do nabycia przedsiębiorstwa jest więc możliwa in concreto, a miarodajne jest ustalenie, czy nabyto minimum środków, bez których kontynuowanie przez nabywcę działalności gospodarczej realizowanej przed zbyciem nie jest możliwe”.

W ocenie Zainteresowanych, w ramach Transakcji nie dojdzie do przeniesienia minimum środków, wystarczających do samodzielnego prowadzenia działalności gospodarczej, a w celu jej prowadzenia Kupujący będzie musiał podjąć dalsze działania, takie jak m.in. zawarcie nowych umów z dostawcami usług serwisowych i mediów oraz z zarządcą Nieruchomości, zawarcie umów o prowadzenie rachunków bankowych, o prowadzenie ksiąg rachunkowych, itp.

Jak już zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Transakcji nie będzie towarzyszył transfer szeregu kluczowych składników, składających się na powyższą definicję przedsiębiorstwa i przesądzających o funkcjonowaniu przedsiębiorstwa Sprzedającego. Z perspektywy Kupującego przedmiotem nabycia będą tylko niektóre składniki (wskazane w opisie zdarzenia przyszłego) należące do majątku Sprzedającego tj. Przedmiot Transakcji.

Dodatkowo jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego w ramach Transakcji nie dojdzie również do transferu pracowników.

Zdaniem Zainteresowanych, wskazane w opisie zdarzenia przyszłego jako nieprzenoszone w ramach Transakcji na Kupującego elementy determinują funkcjonowanie przedsiębiorstwa.

Co zostało podkreślone w opisie zdarzenia przyszłego Przedmiot Transakcji:

  • nie jest, ani na moment sprzedaży nie będzie, w żaden sposób formalnie ani organizacyjnie wyodrębniony, w szczególności jako dział, wydział, oddział, w strukturze organizacyjnej Sprzedającego.
  • nie jest również, ani na moment sprzedaży nie będzie, wyodrębniony finansowo w księgach rachunkowych Sprzedającego.

Jak wynika z opisu zdarzenia przyszłego, znacząca część składników materialnych i niematerialnych, wskazanych w przepisach jako niezbędne z punktu widzenia definicji i funkcjonowania przedsiębiorstwa nie zostanie przeniesiona na Kupującego. Ponadto, nie jest możliwe zidentyfikowanie zorganizowanego zbioru składników materialnych i niematerialnych służących prowadzonej działalności, ponieważ przedmiotem dostawy na rzecz Kupującego będzie głównie Nieruchomość, której - bez dodatkowych elementów niezbędnych dla prowadzenia działalności gospodarczej - nie sposób nadać przymiotu „zorganizowania”.

W konsekwencji w ocenie Zainteresowanych, Przedmiotem Transakcji nie będzie przedsiębiorstwo, ale elementy wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, niewystarczające do prowadzenia samodzielnej działalności gospodarczej.

Warto w tym miejscu zaznaczyć, że transfer dodatkowych elementów, poza Nieruchomością, które mogą przejść na Kupującego w związku z dostawą Przedmiotu Transakcji, jest zgodny z praktyką rynkową w transakcjach nieruchomościowych. Z kolei w zakresie umów najmu, Kupujący stanie się stroną tych umów co do zasady z mocy prawa. W związku z powyższym, w żadnym wypadku przejście tych elementów na Kupującego nie powoduje, iż Przedmiotem Transakcji jest przedsiębiorstwo (lub jego zorganizowana część).

Konkluzji tych nie zmienia fakt, że nabywane aktywa stanowią główne składniki majątku Sprzedającego. W tym kontekście warto powołać się na wyrok NSA z dnia 6 października 1995 r. (sygn. SA/Gd 1959/94), zgodnie z którym: „Sprzedaż poszczególnych elementów przedsiębiorstwa, choćby nawet przedstawiały one znaczną wartość w porównaniu z wartością całego przedsiębiorstwa, nie stanowi podstawy do uznania, iż faktycznie nastąpiła jego sprzedaż. Przedsiębiorstwo jako przedmiot zbycia musi stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym”. Stanowisko zajęte przez NSA w powyższym wyroku jest kontynuowane przez sądy administracyjne (zob. m.in. wyrok WSA w Warszawie z 7 listopada 2011 r. (sygn. III SA/Wa 1438/11), czy wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 6 czerwca 2008 r. (sygn. I SA/Wr 355/08). Stanowisko to jest także akceptowane przez organy podatkowe (zob. m.in. interpretację Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 22 marca 2011 r. (sygn. ILPP2/443-21/11-4/EN).

Podsumowując powyższe rozważania, Zainteresowani uważają, iż przedmiotem analizowanej powyżej dostawy Przedmiotu Transakcji przez Sprzedającego na rzecz Kupującego dla celów ustawy o VAT będą składniki majątkowe niestanowiące przedsiębiorstwa Sprzedającego.

Przedmiot Transakcji a zorganizowana część przedsiębiorstwa („ZCP”)

Zdaniem Zainteresowanych sprzedaży Przedmiotu Transakcji nie można traktować jako dostawy ZCP.

Zgodnie z art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, jako ZCP uważa się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Zgodnie z utrwaloną linią orzeczniczą organów podatkowych (m.in. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 sierpnia 2015 r., sygn. IBPP2/4512-510/15/ICz oraz z dnia 5 stycznia 2012 r., sygn. IBPP3/443-1122/11/AM, interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 6 marca 2012 r., sygn. IPTPP2/443-850/11-2/PR), z powyższej definicji wynika, iż aby zespół składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, w tym również zobowiązania) mógł zostać uznany za ZCP muszą zostać spełnione łącznie następujące przesłanki:

  1. istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
  2. zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
  3. składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  4. zespół tych składników może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania gospodarcze.

Aby zatem określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako ZCP, musi odznaczać się odrębnością funkcjonalną, organizacyjną i finansową, z możliwością samodzielnego funkcjonowania w razie zaistnienia takiej potrzeby w obrocie gospodarczym.

Powyższe oznacza, że ZCP nie jest sumą poszczególnych aktywów i pasywów, przy pomocy których w przyszłości będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz musi stanowić pewien zorganizowany zespół tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką te składniki majątkowe odgrywały w funkcjonowaniu istniejącego przedsiębiorstwa.

  1. Istnienie zespołu składników materialnych i niematerialnych

Doktryna prawa podatkowego wskazuje, że składniki materialne i niematerialne tworzą ZCP wówczas, gdy pozostają one we wzajemnych relacjach pozwalających na stwierdzenie, że mamy do czynienia z czymś więcej niż tylko z przypadkowym zbiorem elementów. Ponadto, jak podkreślane jest w indywidualnych interpretacjach podatkowych wydawanych przez organy podatkowe, składniki majątku muszą tworzyć zespół, a nie zbiór niepowiązanych ze sobą elementów. Oznacza to, że ZCP nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, który stanowi pewną całość. Powyższe stanowisko znalazło odzwierciedlenie w m.in. interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 9 lipca 2013 r. (sygn. ILPP1/443-378/13-2/JSK) oraz Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW).

W omawianym przypadku powyższy warunek nie jest spełniony, ponieważ trudno uznać za samodzielny zespół Przedmiot Transakcji bez elementów wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego jako nieprzechodzących na Kupującego. Konkluzji tej nie zmienia fakt, że niektóre z tych elementów jedynie wyjątkowo mogą zostać przeniesione na Kupującego. Zdaniem Zainteresowanych, z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, iż składniki materialne i niematerialne składające się na Przedmiot Transakcji nie pozwalają na samodzielne prowadzenie działalności gospodarczej w postaci wynajmu powierzchni handlowej. To na Kupującym spocznie bowiem ciężar podjęcia określonych czynności (jak chociażby zawarcie szeregu umów związanych z prawidłowym funkcjonowaniem Nieruchomości), umożliwiających prowadzenie przedmiotowej działalności.

W związku z tym należy uznać w ocenie Zainteresowanych, że Przedmiot Transakcji nie stanowi zorganizowanego zespołu składników, tylko sumę poszczególnych aktywów, niepozostających ze sobą we wzajemnych relacjach.

Brak spełnienia warunku istnienia zorganizowanego zespołu składników wyklucza zatem możliwość uznania Przedmiotu Transakcji za ZCP w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Niezależnie od powyższego, Zainteresowani pragną dodatkowo wskazać, że również pozostałe przesłanki warunkujące istnienie ZCP nie zostały spełnione.

  1. Wyodrębnienie organizacyjne

W opisanym zdarzeniu przyszłym zbywane składniki majątku nie zostaną formalnie wydzielone w strukturze organizacyjnej Sprzedającego. Nie stanowią one odrębnego działu, wydziału czy też oddziału. Tym samym, nie można mówić o wyodrębnieniu organizacyjnym Przedmiotu Transakcji, zbywanego w ramach planowanej transakcji. Ponadto żaden zapis statutu, regulaminu, zarządzenia lub innego aktu o podobnym charakterze nie świadczy o tym, iż Przedmiot Transakcji został wyodrębniony w ramach struktury organizacyjnej Sprzedającego. Tym samym w ocenie Zainteresowanych nie można mówić o jakimkolwiek wyodrębnieniu organizacyjnym Przedmiotu Transakcji.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, kryterium wyodrębnienia organizacyjnego nie jest spełnione w odniesieniu do Przedmiotu Transakcji.

  1. Wyodrębnienie finansowe

Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP. Pogląd taki wyrażony został przykładowo przez: Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji indywidualnej z dnia 2 grudnia 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-938/15-2/MAO) oraz w interpretacji indywidualnej z dnia 3 września 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-598/15-2/WH).

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, brak jest u Sprzedającego odpowiedniego przyporządkowania i ewidencjonowania zdarzeń gospodarczych w stosunku do Przedmiotu Transakcji. W sytuacji będącej przedmiotem niniejszego wniosku nie jest prowadzona odrębna księgowość dla części przedsiębiorstwa Sprzedającego, lecz ustalany jest jeden wspólny wynik finansowy obejmujący całość działalności prowadzonej przez Sprzedającego (używany przez Sprzedającego system księgowy umożliwia teoretycznie przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do Nieruchomości wynika to jednakże z jego potencjalnej funkcjonalności, która jest standardem we współczesnych zaawansowanych informatycznych systemach rachunkowych, nie zaś z zamiaru ani potrzeby Sprzedającego).

W związku z tym finanse Przedmiotu Transakcji nie podlegają oddzieleniu od całkowitych finansów Sprzedającego. W konsekwencji Przedmiot Transakcji, który Kupujący planuje nabyć, w żaden sposób nie jest wyodrębniony (wydzielony) finansowo.

Mając na uwadze powyższe, w ocenie Zainteresowanych, kryterium wyodrębnienia finansowego nie jest spełnione w odniesieniu do przedstawionego w opisie zdarzenia przyszłego Przedmiotu Transakcji.

  1. Możliwość funkcjonowania jako odrębne przedsiębiorstwo

Jako kryterium zdolności do funkcjonowania jako niezależne przedsiębiorstwo w praktyce wskazuje się możliwość samodzielnego działania na rynku jako odrębny podmiot prowadzący zadania gospodarcze realizowane w obecnym przedsiębiorstwie. Takie podejście znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego oraz wyrokach sądów administracyjnych wydawanych na przestrzeni ostatnich lat, m.in., w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 27 lutego 2015 r. (sygn. IPPP1/443-1417/14-4/MPe), Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 września 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-476/15/KG) oraz z dnia 22 lipca 2014 r. (sygn. IBPP1/443-474/14/AW), Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 maja 2015 r. (sygn. IPTPP2/4512-178/15-2/JS); a także w wyroku NSA z 26 czerwca 1998 r. (sygn. akt I SA/Gd 1097/96).

Innymi słowy, aby część majątku przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona - obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe - materialne i niematerialne - wchodzące w skład ZCP muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

W konsekwencji należy uznać, że w opisanym zdarzeniu przyszłym Przedmiot Transakcji nie spełnia przesłanek wyodrębnienia funkcjonalnego, a zatem nie stanowi ZCP. Zdaniem Zainteresowanych, pozostawienie poza zakresem sprzedaży szeregu opisanych w zdarzeniu przyszłym elementów należących do Sprzedającego pozbawia Przedmiot Transakcji zdolności do samodzielnej realizacji zadań gospodarczych. W konsekwencji, zdaniem Zainteresowanych Przedmiot Transakcji nie może zostać uznany za zorganizowaną i samodzielną część przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe, Zainteresowani stoją na stanowisku, iż planowane zbycie Przedmiotu Transakcji nie będzie stanowić transakcji zbycia ZCP Sprzedającego w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT.

Odnośnie pytania nr 2

Zainteresowani stoją na stanowisku, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT podstawową stawką 23%, o ile Strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji VAT wg stawki podstawowej poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT).

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlega m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez dostawę towarów, stosownie do art. 7 ustawy o VAT, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste i zbycie praw użytkowania wieczystego. Przez towary, w świetle art. 2 pkt 6 ustawy o VAT, rozumie się natomiast rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z kolei kwestię ustalenia podstawy opodatkowania w przypadku dostawy gruntu, na którym znajdują się budynki i budowle albo ich części rozstrzyga art. 29a ust. 8 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem, w przypadku dostawy budynków lub budowli trwale z gruntem związanych albo części takich budynków lub budowli z podstawy opodatkowania nie wyodrębnia się wartości gruntu. Oznacza to, że sprzedaż gruntu będzie dla celów VAT traktowana tak samo jak sprzedaż własności budynków znajdujących się na tym gruncie. W rezultacie, do dostawy gruntu stosuje się analogiczną stawkę podatku jak przy dostawie budynków, budowli lub ich części trwale związanych z gruntem. Jeżeli dostawa budynków albo budowli lub ich części korzysta ze zwolnienia od VAT, bądź też opodatkowana jest np. podstawową stawką podatku, na takich samych zasadach opodatkowana jest dostawa gruntu, na którym posadowione są budynki.

W opinii Zainteresowanych, opisana Transakcja będzie podlegała opodatkowaniu VAT jako odpłatna dostawa towarów. Zdaniem Zainteresowanych, w opisanym zdarzeniu przyszłym nie dochodzi bowiem do zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Z kolei na podstawie art. 41 ust. 1 w związku z art. 146a pkt 1 ustawy o VAT podstawowa stawka VAT wynosi obecnie 23%. Zdaniem Zainteresowanych dostawa Nieruchomości opodatkowana będzie VAT według stawki 23%. Przy czym, przesłanka zastosowania tej stawki zależeć będzie od statusu danego budynku lub budowli.

Dodatkowo w treści ustawy o VAT ustawodawca przewidział sytuacje, w których dostawa nieruchomości podlega zwolnieniu z VAT.

Mając na uwadze powyższe, w kontekście pytań postawionych we wniosku, należy przeanalizować, czy planowana Transakcja nie będzie podlegać zwolnieniu z opodatkowania VAT.

Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT (w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2014 r.) zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT wprowadzono - z dniem 1 stycznia 2014 r. - zmianę mającą na celu pełniejsze odwzorowanie przepisu art. 136 lit. a Dyrektywy 2006/112/WE Rady, umożliwiającego zastosowanie zwolnienia od podatku dla dostawy towarów wykorzystywanych wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, jeżeli przy nabyciu lub wytworzeniu tych towarów nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone od 1 stycznia 2014 r. w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT, dotyczy wszystkich towarów - zarówno nieruchomości, jak i ruchomości - przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu), których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych - niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni miesięcy, czy lat) - wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Warunkiem zastosowania zwolnienia z art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT jest więc konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przy ich nabyciu, imporcie lub wytworzeniu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Sprzedający nabył Nieruchomość od jej poprzedniego właściciela 24 października 2014 r. w celu oddania jej w najem. Transakcja ta była opodatkowana 23% VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 w zw. z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, a Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego VAT o kwotę podatku naliczonego VAT przy nabyciu Nieruchomości. Ponadto usługi najmu powierzchni świadczone przez Sprzedającego podlegają opodatkowaniu podatkiem VAT.

Biorąc pod uwagę powyższe, w ocenie Zainteresowanych, w odniesieniu do Transakcji nie zostaną spełnione przesłanki zastosowania zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy o VAT.

Podleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT dostawa budynków, budowli lub ich części, jest zwolniona z VAT z wyjątkiem gdy:

  1. jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż dwa lata.

Z powyższych regulacji wynika, że zwolnione z opodatkowania VAT są dostawy budynków, budowli dokonywane po upływie dwóch lat od pierwszego zasiedlenia. Natomiast dostawa budynków dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub w ciągu dwóch lat od pierwszego zasiedlenia podlega opodatkowaniu VAT wg właściwej stawki (w przypadku nieruchomości komercyjnych będzie to stawka podstawowa 23%).

Przy czym przez pierwsze zasiedlenie zgodnie z art. 2 pkt 14 ustawy o VAT rozumie się oddanie do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu, pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi budynków, budowli lub ich części, po ich:

  1. wybudowaniu lub
  2. ulepszeniu, jeżeli wydatki poniesione na ulepszenie, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym od osób prawnych, stanowiły co najmniej 30% wartości początkowej.

Aby można było mówić o pierwszym zasiedleniu musi zatem dojść do wydania budynku, budowli lub ich części pierwszemu nabywcy lub użytkownikowi do użytkowania, w wykonaniu czynności podlegających opodatkowaniu.

Językowa wykładnia analizowanego art. 2 pkt 14 ustawy o VAT wskazuje, że pierwsze zasiedlenie dotyczyć może każdej czynności opodatkowanej, mocą której budynek, budowla lub ich części oddane są do użytkowania. Spośród czynności opodatkowanych VAT, wymienionych w art. 5 ustawy o VAT może to być zatem zarówno dostawa towarów (w tym również zwolniona z VAT), jak i świadczenie usług. Wskazuje na to również posłużenie się przez ustawodawcę sformułowaniem „oddanie do użytkowania (...) nabywcy lub użytkownikowi”.

W kontekście powyższego, nie budzi wątpliwości, że czynnościami podlegających opodatkowaniu VAT, a w rezultacie mogącymi być dokonanymi w ramach pierwszego zasiedlenia są sprzedaż nieruchomości oraz usługa wynajmu nieruchomości. W konsekwencji, skoro na dzień sprzedaży upłynie już okres dwóch lat od momentu pierwszego zasiedlenia Nieruchomości (co zostało szczegółowo opisane w opisie zdarzenia przyszłego) i Sprzedający nie ponosił wydatków na ulepszenie Nieruchomości, stanowiących co najmniej 30% ich wartości początkowej, to sprzedaż Nieruchomości w ramach Transakcji będzie spełniać przesłanki fakultatywnego zwolnienia z VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT.

Zgodnie natomiast z art. 43 ust. 10 ustawy o VAT, możliwa jest rezygnacja ze zwolnienia od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT i wybór opodatkowania dostawy budynków, budowli lub ich części pod warunkiem, że dokonujący dostawy i nabywca budynku, budowli lub ich części:

  1. są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni,
  2. złożą, przed dniem dokonania dostawy tych obiektów właściwemu dla nabywcy naczelnikowi urzędu skarbowego, zgodne oświadczenie, że wybierają opodatkowanie dostawy budynku, budowli lub ich części.

Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Sprzedający i Kupujący złożą zgodne oświadczenie, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT, o rezygnacji ze zwolnienia z VAT w stosunku do Nieruchomości i wybiorą opcję opodatkowania jej dostawy stawką podstawową VAT (właściwą dla dostawy nieruchomości komercyjnych tj. 23%). Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, na moment składania oświadczenia o wyborze opodatkowania dostawy Nieruchomości VAT, jak również na moment dokonania tej dostawy Strony będą zarejestrowane dla celów VAT jako podatnicy VAT czynni.

Niepodleganie planowanej Transakcji zwolnieniu z opodatkowania VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10a Ustawy o VAT w odniesieniu do Nieruchomości

Do dostawy Nieruchomości nie znajdzie natomiast zastosowania obligatoryjne zwolnienie z opodatkowania VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT.

Jak bowiem wynika z art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT, wskazany przepis znajduje zastosowanie wyłącznie w sytuacji, gdy dostawa budynków, budowli lub ich części nie jest objęta zwolnieniem, o którym mowa w art. 43 ust. 10 Ustawy o VAT. Tymczasem w ocenie Zainteresowanych Transakcja, jak wykazano powyżej, będzie objęta przedmiotowym zwolnieniem.

Stanowisko Zainteresowanych w tym zakresie znajduje przy tym swoje potwierdzenie w szeregu interpretacji wydawanych w imieniu Ministra Finansów. Przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji sygn. IPPP1/443-1218/11-2/AW z dnia 7 września 2011 r. wskazał, że: „ Art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy ma z kolei zastosowanie do dostawy budynków, nieobjętych zwolnieniem, o którym mowa w pkt 10 ustawy. Ponieważ planowana sprzedaż została już objęta zwolnieniem na mocy art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, pkt 10a nie będzie miał zastosowania w sprawie”.

Podsumowując uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 2 Zainteresowani uważają, że sprzedaż Nieruchomości będzie podlegała opodatkowaniu VAT podstawową stawką VAT, o ile Strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji VAT wg stawki podstawowej 23% poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 i ust. 11 ustawy o VAT.

Odnośnie pytania nr 3

Zainteresowani stoją na stanowisku, że VAT wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego w związku z dostawą Nieruchomości będzie stanowił dla Kupującego VAT naliczony, o który Kupujący może na podstawie art. 86 ust. 1 obniżyć swój VAT należny.

Jak wspomniano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT. Dodatkowo, jak wcześniej wskazano, nabycie lokali, budowli i części wspólnych wchodzących w skład Nieruchomości będzie opodatkowane VAT według stawki 23%, o ile Strony wybiorą opcję opodatkowania transakcji VAT wg stawki podstawowej 23% poprzez złożenie oświadczenia, o którym mowa w art. 43 ust. 10 ustawy o VAT.

Jak wynika z treści art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o kwotę VAT naliczonego przy nabyciu towarów i usług w zakresie, w jakim są one wykorzystywane przez podatnika do wykonywania czynności opodatkowanych VAT. Jeżeli zatem, dane towary lub usługi są wykorzystywane wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi przysługuje prawo do odliczenia całości VAT naliczonego przy ich nabyciu, przy założeniu, że pozostałe ograniczenia (w szczególności wynikające z art. 88 ustawy o VAT) nie mają zastosowania.

W dacie planowanej transakcji, Kupujący będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT w Polsce i będzie spełniał ustawową definicję podatnika zawartą w art. 15 ustawy o VAT. Po nabyciu lokali, budowli i części wspólnych wchodzących w skład Nieruchomości, Kupujący wstąpi w prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów najmu i będzie prowadził działalność polegającą na wynajmie powierzchni handlowej Nieruchomości. Taki typ działalności - jako odpłatne świadczenie usług - podlega zasadniczo opodatkowaniu VAT według stawki podstawowej (obecnie na poziomie 23%). W konsekwencji - jak wynika z powyższego - budynki, budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości będą wykorzystywane przez Kupującego, będącego podatnikiem VAT, wyłącznie do wykonywania czynności opodatkowanych VAT.

Jak wspomniano powyżej, przedmiotowa Transakcja będzie stanowiła odpłatną dostawę towarów w rozumieniu przepisów art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT i jednocześnie nie będzie mieściła się w katalogu czynności niepodlegających przepisom ustawy o VAT, określonym w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT.

Dodatkowo, zdaniem Zainteresowanych, nabycie lokali, budowli i części wspólnych wchodzących w skład Nieruchomości będzie opodatkowane VAT i nie będzie podlegało żadnemu ze zwolnień przewidzianych przez ustawę o VAT. A zatem, w odniesieniu do Nieruchomości, okoliczności wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy o VAT, w myśl których podatnik nie jest uprawniony do obniżenia kwoty podatku VAT należnego o podatek VAT naliczony, w sytuacji gdy transakcja udokumentowana fakturą nie jest opodatkowana VAT lub jest zwolniona z VAT, nie będą miały miejsca.

W świetle powyższego - zdaniem Zainteresowanych - po dokonaniu przedmiotowej dostawy i otrzymaniu przez Kupującego prawidłowo wystawionej faktury VAT potwierdzającej jej faktyczne dokonanie, będzie mu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty VAT należnego o VAT naliczony przy nabyciu lokali, budowli i części wspólnych wchodzących w skład Nieruchomości, gdyż spełniony będzie warunek niezbędny do dokonania takiego obniżenia, określony w art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Podsumowując uzasadnienie swojego stanowiska w odniesieniu do pytania nr 3 Zainteresowani uważają, że z uwagi na fakt, że budynki, budowle lub ich części wchodzące w skład Nieruchomości będące przedmiotem planowanej dostawy będą wykorzystywane przez Kupującego do wykonywania czynności opodatkowanych VAT co do zasady według stawki 23%, podatek wykazany na fakturze prawidłowo wystawionej przez Sprzedającego na rzecz Kupującego z tytułu dostawy Nieruchomości, będzie stanowił dla Kupującego VAT naliczony, o który Kupujący będzie mógł na podstawie art. 86 ust 1 ustawy o VAT obniżyć swój VAT należny.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

W związku z tym, że niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie zakresu podatku od towarów i usług, w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270 z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.