IPPB1/415-385/12/16-5/S/KS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Czy w sytuacji, jeśli strona zbyła w 2011 r. udział wynoszący 1/2 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, na podstawie umowy sprzedaży za sumę 20 tys. PLN - wartość rynkowa 100 tys. PLN, które to prawo od 1990 r. było współwłasnością ustawową małżeńska, zaś od 2009 r. na mocy dziedziczenia było wyłącznie własnością strony zbycie ww. udziału podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w jakiej wysokości?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. nr 112, poz. 770 z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów – uwzględniając prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2999/13 (data wpływu 21 kwietnia 2016 r.) stwierdza, że stanowisko Pani przedstawione we wniosku z dnia 11 kwietnia 2012 r. (data wpływu 16 kwietnia 2012 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 16 kwietnia 2012 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny.

Na podstawie prawomocnego postanowienia Sądu Rejonowego z dnia 27.10.2010 r. majątek po mężu na mocy testamentu notarialnego Wnioskodawczyni odziedziczyła w całości. Naczelnik Urzędu Skarbowego zaświadczeniem z dnia 14.12.2010 r. potwierdził, iż podatek od przedmiotowego spadku nie należy się.

W dniu 27.12.2011 r. aktem notarialnym sporządzonym przez Kancelarię Notarialną Wnioskodawczyni sprzedała za sumę 20 tys. PLN (wartość rynkowa oceniona na 100 tys. PLN - wpis w akcie notarialnym - całość wartość prawa do lokalu wynosi 200 tys. PLN) 1/2 części spółdzielczego własnościowego prawa do opisanego wyżej lokalu mieszkalnego swojemu siostrzeńcowi. Jednocześnie w akcie tym Wnioskodawczyni zastrzegła, że będzie korzystała z większego z dwóch pokoi.

Wolą Wnioskodawczyni była sprzedaż posiadanej przez Nią od 1990 r. części tego prawa, jednak notariusz odmówiła takiego zapisu albowiem w instytucji wspólności ustawowej małżeńskiej nie występują części, bo jest ona niepodzielna - co było odzwierciedlone we wpisie do księgi wieczystej oznaczeniem 1/1. Koszty związane z transakcją oraz zmianą w księgach wieczystych pokrył kupujący.

Po uzyskaniu potwierdzenia o zmianach w księdze wieczystej Wnioskodawczyni udała się do Urzędu Skarbowego celem uzyskania informacji, czy ta transakcja podlega jakiemukolwiek zgłoszeniu. Uzyskała informację, iż należy uiścić podatek dochodowy od sprzedaży tej 1/2 udziału w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu,

Wnioskodawczyni nadmienia, że w tym samym Urzędzie Skarbowym była trzykrotnie, okazując akt notarialny, przy czym ustnie udzielono Jej trzech różnych informacji (trzech różnych pracowników), co do tego obowiązku, po czym stwierdzono, iż jedynym i wiążącym stanowiskiem w tej sytuacji będzie uzyskanie indywidualnej Interpretacji.

Pierwsza odpowiedź brzmiała, iż Wnioskodawczyni powinna odprowadzić podatek w wysokości 19% od całej sumy tj. 100 tys. PLN, nie zaś 20 tys. PLN, którą otrzymała, ponieważ taka jest wartość rynkowa tego udziału, a od chwili śmierci męża nie upłynęło 5 kolejnych lat kalendarzowych.

Druga odpowiedź brzmiała, iż podatku nie należy uiszczać w ogóle, więc nie należy składać jakiegokolwiek zeznania, ponieważ nie powstał dochód, albowiem Wnioskodawczyni była właścicielką prawa do tego lokalu od 1990 r, a była to współwłasność małżeńska, więc niepodzielna i akt notarialny został sporządzony prawidłowo. Nawet w przypadku gdyby negowano tę własność to niemożliwym jest ustalenie, która „część” została sprzedana - ta którą posiadałam od 1990 r., czy też ta którą nabyła w spadku w 2009 r. - zaś urząd w przypadku wątpliwości nie może działać na niekorzyść podatnika.

Trzecia odpowiedź brzmiała, iż należy złożyć zeznanie podatkowe i odprowadzić 19% podatku dochodowego ale od sumy 50 tys. PLN. Uzasadnieniem był fakt, iż nie można ustalić, która część została zbyta, więc należy uznać, że zbyła proporcjonalnie „część”, którą posiadała od 1990 r. i część, którą uzyskała w wyniku dziedziczenia.

Nieistotnym jest zapis, iż koszty utrzymania lokalu pokrywa solidarnie z kupującym i zastrzegła sobie prawo do korzystania z większego z pokoi. Podobnie nie istotnym jest jaką faktycznie otrzymała kwotę pieniędzy za zbycie udziału w tym prawie tj. 20 tys. PLN albowiem w trakcie transakcji ujawniono, co jest wpisane w akcie notarialnym wartość rynkową tj. 100 tys. PLN, na co przyzwoliła zarówno Wnioskodawczyni, jak i kupujący.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie.

Czy w sytuacji, jeśli strona zbyła w 2011 r. udział wynoszący 1/2 części w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego, na podstawie umowy sprzedaży za sumę 20 tys. PLN - wartość rynkowa 100 tys. PLN, które to prawo od 1990 r. było współwłasnością ustawową małżeńska, zaś od 2009 r. na mocy dziedziczenia było wyłącznie własnością strony zbycie ww. udziału podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i w jakiej wysokości...

Zdaniem Wnioskodawczyni, zbycie 1/2 prawa do spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego w 2011 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Z opisanego wyżej stanu faktycznego wynika, iż nieruchomość lokalowa została nabyta w 1990 r. przez Wnioskodawczynię wraz z Jej mężem, z którym pozostawała w majątkowym ustroju małżeńskiej wspólności ustawowej.

Poglądowi temu nie sprzeciwia się stwierdzenie, wyrażone w pytaniu o nabyciu 1/2 części mieszkania „w drodze dziedziczenia po mężu zmarłym w 2009 r.”, ponieważ uwaga ta dotyczy nabycia majątku spadkowego, a nie charakteru wspólności majątkowej nieruchomości.

Bezsporne przy tym jest, że nieruchomość tą Wnioskodawczyni, działając wraz mężem, mogłaby zbyć bez negatywnych konsekwencji podatkowych, ponieważ pięcioletni termin upłynął pod koniec 1995 r.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 8.12.2011 r. sygn. II FSK 1101/10) nie ma możliwości określenia w jakiej części nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. przez małżonków nabywających razem tą nieruchomość, a pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej z art. 31 ustawy z 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. Nr 9, poz. 59 ze zm.). Nie jest też możliwe nabycie w określonym udziale nieruchomości przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej.

Wadliwy jest pogląd, zdaniem Wnioskodawczyni, zgodnie z którym, w wyniku śmierci jednego małżonków znajdującego się w ustroju małżeńskiej wspólności majątkowej z art. 31 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, drugi małżonek nabywa w drodze spadku po pierwszym małżonku, po raz drugi, udział w tej samej nieruchomości, ponieważ, z uwagi na istotę wspólności majątkowej małżeńskiej, nie było możliwe wyodrębnienie przypadającego każdemu z małżonków udziału w nieruchomości już podczas pierwotnego, wspólnego jej nabycia.

Konsekwencją powyższych uchybień były błędy pracowników Urzędu Skarbowego wynikające na niewłaściwym zastosowaniu art. 10 ust 1 pkt 8 u.p.d.o.f. w przypadku opisanym w stanie faktycznym jako stanowisko 1 i 3. Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności i spotyka się poglądy, że trafniejsze jest używanie dla jej określenia terminu, zamiast „współwłasność łączna” - „wspólność małżeńska”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej, to znaczy obejmuje cały zbiór praw majątkowych takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności.

Naczelny Sąd Administracyjny wskazuje, że współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej (Edward Gniewek, Komentarz do art. 196 Kodeksu cywilnego, Lex). Stąd kancelaria notarialna odmówiła wskazania w akcie notarialnym „części” prawa do lokalu.

Uproszczeniem było przyjęcie przez pracowników Urzędu Skarbowego, że Wnioskodawczyni dwukrotnie nabyła spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, w którym, z uwagi na ustrój majątkowy, niemożliwe było określenie Jej udziałów. Pierwszy raz w chwili „wykupu” lokalu wraz mężem, z którym łączyła ją wspólność majątkowa, drugi raz w wyniku dziedziczenia po śmierci męża. Skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które skarżąca oraz - odrębnie - jej mąż posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego, rozstrzyganie wątpliwości przy pomocy wykładni na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco) ma w tej sprawie charakter wykładni rozszerzającej, która nie ogranicza się tylko do stosowania budzącego wątpliwości art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.

Prawotwórczy charakter kwestionowanej interpretacji dotyczący momentu nabycia nieruchomości i udziału w nieruchomości przypadającego pozostającej we wspólności majątkowej Wnioskodawczyni, może prowadzić w sposób nieuprawniony, do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. poprzez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie. Oznacza to przekroczenie, za pomocą wykładni praktycznej, i to dokonywanej przez organ podatkowy, a więc de facto stronę sporu podatkowego, granicy, która - jak wskazuje SN w wyroku z 22 października 1992 r. - „w utrwalonej tradycji prawa europejskiego może być przekraczana tylko i wyłącznie przez ustawodawcę (...). Zasada niedopuszczalności rozszerzenia zakresu opodatkowania w drodze wykładni jest uznawana także w Polsce.

Zatem, w opisanym stanie faktycznym, należy stwierdzić, że Wnioskodawczyni wypełniła warunek dotyczący terminu zbycia nieruchomości z art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f., (upływ okresu 5 lat) a w każdym razie występuje niemożność wykazania faktu niedopełnienia tego warunku - zastosowanie winna mieć zasada in dubio pro tributario - tj. w razie wątpliwości na korzyść podatnika. Zasada ta również ma odniesienie do niemożności wskazania zbycia „części” prawa tj. nabytego w wyniku wykupu prawa do lokalu, czy też „nabytego” w drodze dziedziczenia. Niewłaściwym więc będzie uznanie, że Wnioskodawczyni zbyła proporcjonalnie część prawa nabytego w 1990 r. i część prawa „nabytego” w wyniku dziedziczenia w 2009 r.

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie, działający w imieniu Ministra Finansów w dniu 4 lipca 2012 r. wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego nr IPPB1/415-385/12-2/JB stwierdzając, że stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości jest nieprawidłowe.

Interpretację doręczono w dniu 11 lipca 2012 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem, pełnomocnik pismem z dnia 23 lipca 2012 r. (data wpływu 27 lipca 2012 r.) wniosła wezwanie do usunięcia naruszenia prawa. Po dokonaniu analizy zarzutów przedstawionych w wezwaniu do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, co przedstawiono w odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 17 sierpnia 2012 r. nr IPPB1/415-385/12-4/JB.

W dniu 17 października 2012 r. do Izby Skarbowej w Warszawie Biura Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku wpłynęła skargę, w której Strona zaskarżyła stanowisko Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie zawarte w interpretacji z dnia 17 sierpnia 2012 r. nr IPPB1/415-385/12-2/JB.

Wyrokiem z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2999/12 (data wpływu 10 czerwca 2013 r.) Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie po rozpoznaniu sprawy ze skargi Pani Krystyny G. na interpretację indywidualną z dnia 4 lipca 2012 r. nr IPPB1/415-385/12-2/JB w przedmiocie podatku dochodowego od osób fizycznych, uchylił zaskarżoną interpretację.

Od powyższego wyroku Organ podatkowy pismem z dnia 10 lipca 2013 r. wniósł w dniu 10 lipca 2013 r. skargę kasacyjną.

Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 27 stycznia 2016 r., sygn. akt II FSK 2319/13 po rozpoznaniu skargi kasacyjnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie na interpretację indywidualną z dnia 4 lipca 2012 r. nr IPPB1/415-385/12-2/JB oddalił skargę kasacyjną.

W związku z powyższym w dniu 21 kwietnia 2016 r. do tut. Organu podatkowego wpłynął prawomocny wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/WA 2999/13.

Zdaniem Sądu w sprawie najistotniejsze jest dokonanie prawidłowej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.f. Z treści ww. przepisu wynika bowiem, że źródłem przychodów jest tylko takie odpłatne zbycie udziału w nieruchomości, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie.

Tym samym, jeśli do zbycia udziału w nieruchomości dochodzi po upływie 5 lat od jego nabycia, należy przyjąć, że nie dochodzi do powstania źródła przychodu.

Według Sądu, Minister Finansów w treści uzasadnienia zaskarżonej interpretacji indywidualnej przyjął, że ww. termin 5-letni ma swój początek w dwóch datach: 31 grudnia 1990 r. - nabycie mieszkania przez Skarżącą i jej męża na zasadzie wspólności majątkowej małżeńskiej, oraz 23 listopada 2009 r. - nabycie 1/2 nieruchomości w wyniku spadkobrania po zmarłym małżonku Skarżącej. W związku z tym Minister przyjął, że przychód uzyskany przez Skarżącą ze sprzedaży części w nieruchomości nabytej 31 grudnia 1990 r. nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, gdyż sprzedaż ta nastąpiła po upływie 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.

Sąd wskazuje, że ze stanu faktycznego opisanego we wniosku o interpretację indywidualną wynika, że od daty 31 grudnia 1990 r. Skarżąca posiadała mieszkanie na zasadach wspólności ustawowej małżeńskiej. Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności - tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa (podkreślenie Sądu), a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej (Edward Gniewek, Komentarz do art. 196 Kodeksu cywilnego, Lex).

Tym samym w ocenie Sądu, każdy z małżonków już 31 grudnia 1990 r. nabył 100% udziałów - skoro wspólność ustawowa jest bezudziałowa. Od tej daty należy zatem liczyć 5-letni termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) u.p.d.f.

Wskazać należy, że w małżeństwie, w którym obowiązuje ustrój wspólności majątkowej ustawowej, występują trzy masy majątkowe: majątek wspólny małżonków oraz dwa majątki osobiste każdego z małżonków. Majątki te zwykle w trakcie trwania wspólności ustawowej nie są wyodrębnione i stanowią jedną całość gospodarczą a ich podział następuje dopiero po ustaniu wspólności. Majątek wspólny ma istotne cechy funkcjonalne i ekonomiczne. Przede wszystkim stanowi podstawę bieżącej egzystencji rodziny oraz realizacji jej dalekosiężnych celów, związanych :z kolejnymi fazami rozwoju rodziny (jest to osiem faz od małżeństwa przed urodzeniem dzieci aż do wdowieństwa). Umożliwia spełnienie podstawowych funkcji rodziny, nie tylko ekonomicznej, ale także innych funkcji, zwłaszcza funkcji społecznych oraz socjopsychicznych, w tym kulturowej i rekreacyjno-towarzyskiej. Składnikami majątku wspólnego są majątkowe prawa podmiotowe o charakterze zarówno bezwzględnym, jak i względnym, a w szczególności prawa rzeczowe i wierzytelności (Tomasz Sokołowski, Komentarz do art. 31 k.r.o., Lex).

W tym zakresie Sąd podzielił stanowisko prezentowane w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 8 grudnia 2011 r. sygn. akt II FSK 1101/10, do którego odwołała się Skarżąca we wniosku o interpretację indywidualną. Z orzeczenia tego wynika, że rozstrzyganie wątpliwości w zakresie momentu nabycia nieruchomości i udziału w nieruchomości przypadającego pozostającej we wspólności majątkowej skarżącej przy pomocy wykładni na korzyść fiskusa (in dubio pro fisco) ma charakter wykładni rozszerzającej, która nie ogranicza się tylko do stosowania budzącego wątpliwości art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f.

W ocenie Sądu prawotwórczy charakter interpretacji dokonanej przez Ministra Finansów, z pominięciem zasad wspólności ustawowej małżeńskiej (art. 31 k.r.o.) prowadzi w sposób nieuprawniony, do zmiany zakresu stosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. przez objęcie jego skutkami takich stanów faktycznych, których opodatkowanie nie jest wyraźnie i jednoznacznie wskazane w ustawie. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. został stworzony po to, by osoba, która jest właścicielem nieruchomości czy też udziału w nieruchomości, nieprzerwanie przez 5 lat - nie musiała płacić podatku dochodowego.

Skoro Skarżąca już 31 grudnia 1990 r. nabyła 100% udziałów w nieruchomości mieszkaniowej, a w dacie zbycia części udziału nabytego już 31 grudnia 1990 r. trudno wykazać, którą z jego części Skarżąca nabyła ponownie (23 listopada 2009 r. w związku ze śmiercią męża), należało - w związku z niemożnością wykazania niedopełnienia ww. 5-letniego terminu w dniu zbycia części udziału w ww. nieruchomości - zastosować zasadę in dubio pro tributario - tj. w razie wątpliwości na korzyść podatnika.

Za takim stanowiskiem przemawia również okoliczność podnoszona przez Skarżącą, że gdyby tuż przed śmiercią małżonka doszło do sprzedaży części udziału w nieruchomości mieszkaniowej małżonkowie, z uwagi na upływ 5-letniego terminu, nie zapłaciliby podatku dochodowego od osób fizycznych.

Sąd stwierdza ponadto, że Minister Finansów w żaden sposób nie uzasadnił postawionej w zaskarżonej interpretacji tezy, że ww. orzeczenie NSA nie może być zastosowane w sprawie i nie może wpłynąć na ocenę kwestii spornej w sprawie. Minister Finansów powinien odnieść się zarówno do stanu faktycznego obu spraw, oraz przeanalizować czy wykładnia art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. dokonana w ww. wyroku znajdującego zastosowanie w sprawie z wniosku o interpretację indywidualną Skarżącej, ewentualnie dlaczego Minister Finansów nie podziela wykładni ww. przepisu dokonanej przez NSA w kontekście stanu faktycznego rozpoznawanej sprawy.

Ponadto zdaniem Sądu, Minister Finansów koncentrując się na dacie nabycia udziałów nie odniósł się do kwestii ustalenia, którą część z udziału nabytego w 1990 r. oraz nabytego w 2009 r. Skarżąca zbyła na rzecz swojego siostrzeńca i od jakiej wartości konkretnie ustalić wartość rynkową prawa zbywanego (części udziału). Odwołanie się przez Ministra Finansów wyłącznie do treści art. 19 u.p.d.f. w sytuacji, gdy strona Skarżąca stawia we wniosku o interpretację pytanie, w jakiej konkretnie wysokości należy określić podatek dochodowy i wskazuje, że uzyskała trzy różne odpowiedzi z urzędu skarbowego, co do konkretnych kwot podatku - nie budzi zaufania do organu zobowiązanego do udzielania interpretacji indywidualnych.

Sąd w związku z tym uznał, że Minister Finansów, oprócz błędnej wykładni art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.f. naruszył również przepis art. 121 § 1 O.p. w związku z art. 14h O.p. oraz w związku z art. 14c O.p. Według Sądu, Minister Finansów przy ponownym wydawaniu interpretacji indywidualnej zobowiązany będzie do uwzględnienia wyrażonej w niniejszym wyroku oceny prawnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego biorąc po uwagę rozstrzygnięcie zawarte w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2013 r., sygn. akt III SA/Wa 2999/13 r. - stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r„ poz.361 z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, jednym ze źródeł przychodów jest odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 cyt. ustawy formułuje generalną zasadę, że sprzedaż nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, prawa wieczystego użytkowania gruntów, przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości bądź ww. praw nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie - nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym przychód uzyskany ze sprzedaży nie podlega opodatkowaniu.

Z treści ww. przepisu wynika zatem, że źródłem przychodów jest tylko takie odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie. Tym samym, jeśli do zbycia tego prawa dochodzi po upływie 5 lat od jego nabycia, należy przyjąć, że nie dochodzi do powstania źródła przychodu.

W rozpatrywanej sprawie istotne znaczenia ma to, w jaki sposób należy rozumieć pojęcie nabycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a w konsekwencji od kiedy należy liczyć pięcioletni termin, do upływu którego w myśl ww. przepisu zbycie jest źródłem przychodów.

Odnosząc się do kwestii ustalenia momentu nabycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, należy wskazać, że stosunki majątkowe między małżonkami zostały uregulowane w ustawie z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. nr 9, poz. 59 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Ustrój wspólności ustawowej obejmujący dorobek obojga małżonków, ukształtowany został przez ustawodawcę jako wspólność łączna, bezudziałowa. Wspólność ta charakteryzuje się tym, że w czasie jej trwania małżonkowie nie mają określonych udziałów w majątku wspólnym, nie mogą zatem rozporządzać udziałami, a także nie mogą żądać podziału majątku objętego wspólnością - art. 35 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego.

Stosownie do art. 50 § 1 zd. 1 ww. ustawy, w razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej.

Z powyższego wynika zatem, że wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności - tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Obu współwłaścicielom przysługuje pełne prawo do całej masy majątkowej w niej zawartej i dlatego żaden ze współwłaścicieli nie może korzystać z praw własności przez cały czas trwania współwłasności łącznej.

A zatem skoro wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – gdyż jest to wspólność bezudziałowa, to tym samym każdy z małżonków (w tym Wnioskodawczyni) w dniu 31 grudnia 1990 r. nabył 100% udziałów w spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego. W konsekwencji od tej daty należy zatem liczyć bieg pięcioletniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, mając na uwadze powołane regulacje prawne oraz zaprezentowany opis stanu faktycznego stwierdzić należy, że sprzedaż 1/2 części spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nabytego w 1990 r. na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej, nastąpiła po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, nie stanowi źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W rezultacie przychód uzyskany z tej sprzedaży nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

A zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r. poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.