0114-KDIP1-3.4012.92.2018.1.SM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Brak opodatkowania sprzedaży nieruchomości (majątku prywatnego).

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 lutego 2018 r. (data wpływu 26 lutego 2018 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w związku ze sprzedażą nieruchomości - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 26 lutego 2018 r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie braku obowiązku zapłaty podatku w związku ze sprzedażą nieruchomości.

We wniosku złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącego stroną postępowania:
    Panią Aleksandrę C.
  • Zainteresowanych niebędących stroną postępowania:
    Panią Katarzynę B.
    Panią Agatę P.

Przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Aleksandra C. i będące jej córkami, Katarzyna B. i Agata P. (łącznie zwane dalej „Wnioskodawcami”) są:

  1. współwłaścicielami w częściach ułamkowych nieruchomości niezabudowanej o powierzchni 240,00 m2, stanowiącej działkę gruntu numer ewidencyjny 46/11, dla której Sąd Rejonowy Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą nr (dalej „Nieruchomość 1”); Aleksandrze C. przysługuje udział 1/4 w jej współwłasności, a Katarzynie B. i Agacie P., udziały po 1/8; pozostały udział 1/2 we współwłasności tej nieruchomości należy do innych osób;
  2. współwłaścicielami w częściach ułamkowych nieruchomości niezabudowanej o powierzchni 414,00 m2, stanowiącej działkę gruntu numer ewidencyjny 46/9, dla której Sąd Rejonowy dla Wydział Ksiąg Wieczystych prowadzi księgę wieczystą(dalej „Nieruchomość 2”); Aleksandrze C. przysługuje udział 1/2 w jej współwłasności, a Katarzynie B. i Agacie P., udziały po 1/4;

- łącznie zwanych dalej „Nieruchomościami”.

Aleksandra C. nabyła udział 1/4 we współwłasności Nieruchomości 1 oraz udział 1/2 we współwłasności Nieruchomości 2 w drodze zasiedzenia z dniem 1 stycznia 2005 r., co stwierdzone zostało prawomocnym postanowieniem Sądu wydanym w dniu 15 października 2009 r. Udział 1/4 we współwłasności Nieruchomości 1 i udział 1/2 we współwłasności Nieruchomości 2 nabył w drodze zasiedzenia z tym dniem także jej mąż Jan C.

W dniu 20 czerwca 2006 r., w drodze spadku po Janie C., Katarzyna B. i Agata P. nabyły udziały we współwłasności Nieruchomości 1, wynoszące 1/8 każdy, oraz udziały we współwłasności Nieruchomości 2, wynoszące 1/4 każdy - co zostało stwierdzone prawomocnym postanowieniem Sądu wydanym w dniu 13 stycznia 2009 r.

Nieruchomości nie są i nigdy nie były oddane do korzystania innym podmiotem na podstawie umowy najmu, dzierżawy, ani innej umowy. Wnioskodawcy wykorzystywali je na cele prywatne, jako działki rekreacyjne.

Wnioskodawcy nie prowadzą i nie prowadzili działalności gospodarczej, jak również nie są i nigdy nie byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni. Również pozostali współwłaściciele Nieruchomości 1 nie prowadzili działalności gospodarczej i nie byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Obecnie Wnioskodawcy zawarli z Sp. z o.o. (dalej „Spółka” lub „Kupujący”), zarejestrowaną jako podatnik VAT czynny, przedwstępne umowy sprzedaży, w których zobowiązali się do zawarcia umów sprzedaży Nieruchomości, przy czym stroną umowy sprzedaży Nieruchomości 1 będą również pozostali współwłaściciele tej nieruchomości. Ponadto, akt notarialny, w którym zawarto ww. umowy dotyczące Nieruchomości, obejmuje także umowy przedwstępne sprzedaży dotyczące sąsiednich nieruchomości, stanowiące działki gruntu o numerach ewidencyjnych 46/10, 25/5 i 46/12 , zawarte przez Sp. z o.o. z ich właścicielami. Wnioskodawcy nie ogłaszali zamiaru zbycia Nieruchomości - to Kupujący zgłosił się do nich z ofertą ich zakupu.

Zgodnie z umowami przedwstępnymi, nie później niż na 7 dni przed terminem zawarcia Przyrzeczonych Umów Sprzedaży Kupujący uprawniony jest do przeniesienia wszelkich praw i obowiązków wynikających z umowy przedwstępnej na rzecz innego podmiotu - spółki celowej (dalej „SPV”), która ma być utworzona w celu realizacji inwestycji deweloperskiej na Nieruchomościach i nieruchomościach sąsiednich w formie umowy przeniesienia praw i obowiązków, zawartej w formie aktu notarialnego przez Kupującego i SPV, na co Wnioskodawcy z góry wyrazili zgodę w umowach przedwstępnych.

Celem zakupu Nieruchomości jest realizacja przez Spółkę lub przez SPV na Nieruchomościach oraz na nieruchomościach sąsiednich inwestycji deweloperskiej - budowy obiektów o funkcji mieszkaniowej, wraz z odpowiednią towarzyszącą infrastrukturą techniczną i drogową, niezbędną do prawidłowego funkcjonowania przedsięwzięcia, w celu sprzedaży lokali znajdujących się w tych obiektach.

Zgodnie z umową przedwstępną, warunkiem zawarcia umowy ostatecznej jest w szczególności:

  • wydanie przez organ ostatecznych decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu oraz decyzji o pozwoleniu na budowę, umożliwiających realizację zamierzonej przez Kupującego inwestycji,
  • zapewnienia dostępu do drogi publicznej poprzez uzyskanie zezwolenia na lokalizację zjazdu z drogi publicznej, a także faktycznego i prawnego zapewnienia możliwości przyłączenia planowanej przez Kupującego inwestycji do sieci infrastruktury technicznej (mediów) niezbędnych do jej prawidłowego funkcjonowania zgodnie z obowiązującymi przepisami, w tym poprzez wydanie przez właściwych gestorów mediów warunków technicznych przyłączenia,
  • uzyskanie przez Kupującego na podstawie uzyskanego od Wnioskodawców pełnomocnictwa decyzji o wyłączeniu Nieruchomości z produkcji użytków rolnych, o której mowa w art. 11 ust. 1 ustawy z dnia 3 lutego 1995 r. o ochronie gruntów rolnych i leśnych,
  • uzyskanie przez Kupującego zapewnienia nabycia sąsiednich nieruchomości, stanowiących działki gruntu nr ewidencyjny 45, 47/1, 47/2, 69/2 oraz części działki 48
  • uzyskanie przez Kupującego dziennika budowy dla planowanej inwestycji deweloperskiej wraz ze stosownym wpisem rozpoczęcia realizacji planowanej inwestycji.

Wnioskodawcy udzielili Kupującemu zgody na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane, w rozumieniu z art. 3 pkt 11 ustawy z dnia 7 lipca 1994 roku Prawo budowlane - tytułem ich użyczenia.

Udzielona zgoda na dysponowanie Nieruchomościami na cele budowlane będzie wykorzystana wyłącznie dla celów uzyskania niezbędnych warunków przyłączeniowych od gestorów mediów lub zawierania umów dotyczących przyłączenia do sieci mediów, a także ewentualnych uzgodnień, warunków, zgód, decyzji lub porozumień związanych z procesem budowlanym na Nieruchomościach, w szczególności decyzji o uwarunkowaniach środowiskowych, jak również uzyskania pozwoleń na budowę, decyzji o warunkach zabudowy, decyzji środowiskowych, decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej, decyzji o rozbiórce, w tym ewentualnych uzgodnień, warunków, zgód, decyzji lub porozumień związanych z uzyskiwaniem tych decyzji oraz realizacji sieci, przyłączy i infrastruktury na Nieruchomościach.

Wnioskodawcy zobowiązani są do udzielenia Kupującemu lub wskazanym przez niego podmiotom pełnomocnictw i zgód w zakresie niezbędnym do realizacji procesu budowlanego na Nieruchomościach, w tym decyzji o warunkach zabudowy, pozwolenia na budowę, decyzji środowiskowej, decyzji w przedmiocie usunięcia drzew, decyzji o wyłączeniu z produkcji rolnej.

Na poczet ceny zakupu Nieruchomości Kupujący zobowiązany jest do zapłaty zadatków. W przypadku zawarcia przyrzeczonych umów sprzedaży, zadatki zostaną zaliczone na poczet ceny sprzedaży. W przypadku niewykonania umowy przez jedną ze stron druga ze stron może bez wyznaczania terminu dodatkowego zadatek zachować, a jeśli sama go nie dała, żądać zapłaty sumy dwukrotnie wyższej. W przypadku rozwiązania umowy lub niewykonania jej wskutek okoliczności, za którą żadna ze stron nie odpowiada, zadatek podlega zwrotowi, a obowiązek zapłaty sumy dwukrotnie wyższej odpada.

Zgodnie z umową przedwstępną, w przypadku uzyskania przez Kupującego najpóźniej do dnia 31 listopada 2020 r. ostatecznej i prawomocnej decyzji o pozwoleniu na budowę, która zezwalać będzie na wybudowanie na Nieruchomościach i nieruchomościach sąsiednich w ramach planowanej inwestycji budynków o powierzchni użytkowej mieszkań i ewentualnych usług („PUMiU”) większej niż 14.500 m2, Wnioskodawcom będzie przysługiwać wynagrodzenie dodatkowe. Wynagrodzenie to stanowić będzie iloczyn określonej w umowach przedwstępnych stawki za m2 oraz każdego 1 m2 ponad wartość 14.500 m2 PUM i PUU dla Inwestycji (dalej „Wynagrodzenie Dodatkowe”) - z tym że Wnioskodawcom będzie przysługiwać jego część odpowiadają proporcjonalnie do stosunku powierzchni Nieruchomości w powierzchni wszystkich nieruchomości, na których realizowana będzie ww. inwestycja.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Spółki lub SPV po stronie Wnioskodawców powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług?

Zdaniem Zainteresowanych:

W związku z planowaną sprzedażą Nieruchomości na rzecz Spółki lub SPV po stronie Wnioskodawców nie powstanie obowiązek podatkowy w podatku od towarów i usług.

Uzasadnienie

Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek:

  1. czynność musi być objęta przedmiotowym zakresem opodatkowania podatkiem VAT, określonym w art. 5 ust. 1 ustawy o VAT oraz
  2. musi być dokonana przez podmiot, który w związku z nią ma status podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT.

W niniejszej sprawie nie budzi wątpliwości, że planowana transakcja sprzedaży Nieruchomości 1 i Nieruchomości 2, w których współwłasności Wnioskodawcy posiadają udziały, jest objęta zakresem zastosowania art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, jako że stanowi ona odpłatną dostawę towarów, o której mowa w pkt 1 tego przepisu. Natomiast zdaniem Wnioskodawców, w związku z planowaną transakcją nie można przypisać im statusu podatnika VAT w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy o VAT. Zgodnie z tym przepisem:

Podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Z kolei art. 15 ust. 2 ustawy o VAT stanowi, że:

Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Z przywołanego przepisu wynika, że - przynajmniej w przypadku osób fizycznych - dla uznania, że w danym przypadku przysługuje danej osobie status podatnika VAT na podstawie art. 15 ust. 1 ustawy o VAT, konieczne jest każdorazowe ustalenie, czy w związku z konkretną czynnością działa ona w charakterze producenta, handlowca lub usługodawcy, w tym podmiotu pozyskującego zasoby naturalne, rolnika albo osoby wykonującej wolny zawód (pogląd jest konsekwentnie prezentowany przez sądy administracyjne - tak m.in. wyrok składu 7 sędziów Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07).

Wobec tego należy stwierdzić, że w sprawie brak jest podstaw do uznania, iż planowana sprzedaż udziałów we współwłasności Nieruchomości zostanie dokonana przez Wnioskodawców w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. W szczególności zaś nie jest możliwe uznanie, iż dokonując ww. sprzedaży Wnioskodawcy będą działali w charakterze handlowców.

W tym miejscu należy odwołać się do kryteriów pozwalających na uznanie transakcji sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne za wykonywaną w ramach działalności gospodarczej w rozumieniu przepisów o VAT, które zostały sformułowane w wyroku Trybunału Sprawiedliwości Wspólnot Europejskich z dnia 15 września 2011 r. w sprawach C-180/10 i C-181/10 wydanego w wyniku złożenia wniosków o wydanie orzeczenia w trybie prejudycjalnym, złożonego przez Naczelny Sąd Administracyjny.

W wyroku tym Trybunał stwierdził, że:

„Dostawę gruntu przeznaczonego pod zabudowę należy uznać za objętą podatkiem od wartości dodanej na podstawie prawa krajowego państwa członkowskiego, jeżeli państwo to skorzystało z możliwości przewidzianej w art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej, niezależnie od częstotliwości takich transakcji oraz od kwestii, czy sprzedawca prowadzi działalność producenta, handlowca lub usługodawcy, pod warunkiem że transakcja ta nie stanowi jedynie czynności związanej ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.

Osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 dyrektywy 2006/112 kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby.

Natomiast jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy 2006/112, należy uznać ją za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej.

Okoliczność, iż osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 dyrektywy 2006/112, jest w tym zakresie bez znaczenia.”

Trybunał zwrócił uwagę na to, że:

„Należy dodać, że sama liczba i zakres transakcji sprzedaży dokonanych w niniejszej sprawie nie ma charakteru decydującego. Jak orzekł Trybunał, zakres transakcji sprzedaży nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych (zob. podobnie ww. wyrok w sprawie Wellcome Trust, pkt 37).

Podobnie okoliczność, iż przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

Inaczej jest natomiast w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi dyrektywy VAT.

Takie aktywne działania mogą polegać na przykład na uzbrojeniu terenu albo na działaniach marketingowych.

Działania takie nie należą do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym, w związku z czym w takiej sytuacji dostawy terenu budowlanego nie można uznać za czynność związaną ze zwykłym wykonywaniem prawa własności.”

Na powyższe orzeczenie konsekwentnie powołują się polskie sądy administracyjne - tak m.in. wyrok NSA z dnia 5 kwietnia 2013 r., sygn. akt I FSK 752/12:

Przyjęcie, że dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą. Fakt podjęcia np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności.” (analogiczne stanowisko NSA zajął też w wyroku z dnia 11 stycznia 2013 r., sygn. akt I FSK 314/12).

W konsekwencji „Nie może być mowy o działaniu w charakterze podatnika VAT w przypadku sprzedaży przez daną osobę jej majątku prywatnego (osobistego), tj. takiego, który nie jest przez nią wykorzystywany na potrzeby działalności gospodarczej i nie jest przedmiotem tej działalności.” (wyrok NSA z dnia 30 listopada 2011 r., sygn. akt I FSK 1733/11), „Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych.” (wyrok WSA w Poznaniu z dnia 16 maja 2012 r., sygn. akt I SA/Po 352/12).

Z punktu widzenia możliwości zakwalifikowania transakcji sprzedaży nieruchomości przez osobę fizyczną jako wykonanej w ramach „działalności gospodarczej” w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT istotne znaczenie mają zatem czynności podejmowane przez niego w stosunku do konkretnej nieruchomości, świadczące o prowadzeniu (lub podjęciu) przez sprzedawcę profesjonalnej działalności w zakresie obrotu nieruchomościami - takie jak działania marketingowe, uzbrojenie terenu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawców w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (...) podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy – przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Jak stanowi art. 45 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), rzeczami w rozumieniu niniejszego Kodeksu są tylko przedmioty materialne. Wyjaśnić jednocześnie należy, że przedmiotami stosunków prawnych są dobra materialne i niematerialne. Wśród dóbr materialnych wyróżniamy m.in. rzeczy. Rzeczy dzieli się na nieruchomości i rzeczy ruchome. Natomiast w myśl art. 46 § 1 ww. Kodeksu, nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Zgodnie zatem z ww. przepisami grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Problematyka współwłasności została uregulowana w art. 195-221 ustawy Kodeks cywilny. Ze współwłasnością mamy do czynienia wtedy, gdy własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom (art. 195 k.c.).

Jak stanowi art. 196 § 1 k.c., współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (§ 2 ww. przepisu).

W przypadku współwłasności nieruchomości określonej w częściach ułamkowych, każdy ze współwłaścicieli ma określony ułamkiem udział w nieruchomości.

Podkreślić należy, że współwłaściciel ma względem swego udziału pozycję wyłącznego właściciela. Ze względu na charakter udziału, każdy ze współwłaścicieli może rozporządzać swoim udziałem bez zgody pozostałych współwłaścicieli (art. 198 k.c.). Rozporządzanie udziałem polega na tym, że współwłaściciel może zbyć swój udział.

Należy wyjaśnić, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług zarówno sprzedaż udziału we współwłasności gruntu na podstawie art. 198 k.c., jak i sprzedaż wspólnego gruntu za zgodą wszystkich współwłaścicieli na podstawie art. 199 k.c., stanowi odpłatną dostawę towarów.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów lub świadczenie usług podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby była objęta tym podatkiem musi być wykonana przez podatnika.

Jak stanowi art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – zgodnie z ust. 2 powyższego artykułu – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe przepisy stanowią odzwierciedlenie przepisu art. 9 ust. 1 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L Nr 347, str. 1, z późn. zm.), zgodnie z którym „podatnikiem” jest każda osoba prowadząca samodzielnie w dowolnym miejscu jakąkolwiek działalność gospodarczą, bez względu na cel, czy też rezultaty takiej działalności. „Działalność gospodarcza” obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, włącznie z górnictwem, działalnością rolniczą i wykonywaniem wolnych zawodów lub uznanych za takie. Za działalność gospodarczą uznaje się w szczególności wykorzystywanie w sposób ciągły, majątku rzeczowego lub wartości niematerialnych w celu uzyskania z tego tytułu dochodu.

W art. 12 ust. 1 lit. b) Dyrektywy wskazano, że państwa członkowskie mogą uznać za podatnika każdego, kto okazjonalnie dokonuje transakcji związanej z działalnością, o której mowa w art. 9 ust. 1 akapit drugi, w szczególności dostawy terenu budowlanego.

Teren budowlany” to każdy grunt nieuzbrojony lub uzbrojony, uznawany za teren budowlany przez państwa członkowskie (art. 12 ust. 3 Dyrektywy).

Zarówno z brzmienia ww. przepisów Dyrektywy 2006/112/WE, jak i art. 15 ust. 1 i 2 ustawy o podatku od towarów wynika, że warunkiem niezbędnym do uznania danego podmiotu za podatnika podatku od towarów i usług jest ustalenie, czy działa on niezależnie jako producent, handlowiec, usługodawca, pozyskujący zasoby naturalne, rolnik lub wykonujący wolny zawód.

Z treści cytowanych powyżej przepisów wynika, że warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze – czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie – musi być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jeśli zatem osoba fizyczna dokonuje sprzedaży swojego majątku osobistego, a czynność ta wykonywana jest okazjonalnie i nie zmierza do nadania jej stałego charakteru, nie oznacza prowadzenia działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

W kontekście powyższego, nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału – okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w przypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady. Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

Trybunał orzekł ponadto, że liczba i zakres transakcji sprzedaży nie ma charakteru decydującego i nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Trybunał stwierdził, że dużych transakcji sprzedaży można dokonywać również jako czynności osobistych.

W powyższym wyroku Trybunał stwierdził również, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Okoliczność, że osoba ta jest „rolnikiem ryczałtowym” w rozumieniu art. 295 ust. 1 pkt 3 Dyrektywy 2006/112, zmienionej Dyrektywą 2006/138, jest w tym zakresie bez znaczenia.

Ponadto podkreślenia wymaga również, że dla uznania danego majątku za prywatny istotny jest sposób jego wykorzystania i charakter działań podejmowanych w odniesieniu do niego w całym okresie posiadania przez dany podmiot. Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych. Potwierdził to Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionego zdarzenia przyszłego oraz powołanych regulacji prawnych, przy uwzględnieniu wniosków płynących z ww. orzeczeń prowadzi do stwierdzenia, że planowana sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki lub SPV przez Wnioskodawców nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Z treści wniosku nie wynika bowiem, aby w związku z zamiarem sprzedaży udziałów we współwłasności Nieruchomości Wnioskodawcy działali w charakterze handlowca, gdyż nie podejmowali zorganizowanych działań, które wskazywałyby na aktywność w zakresie obrotu nieruchomościami (takich jak nabycie z zamiarem odsprzedaży, uzbrojenie terenu, ogrodzenie działek, działania marketingowe). Ww. Nieruchomości zostały bowiem nabyte w drodze zasiedzenia/spadku, a Wnioskodawcy nie ogłaszali zamiaru zbycia Nieruchomości - to Kupujący zgłosił się do nich z ofertą ich zakupu.

Ponadto Nieruchomości nie są i nigdy nie były oddane do korzystania innym podmiotem na podstawie umowy najmu, dzierżawy, ani innej umowy. Wnioskodawcy wykorzystywali je na cele prywatne, jako działki rekreacyjne.

Wnioskodawcy nie prowadzą i nie prowadzili działalności gospodarczej, jak również nie są i nigdy nie byli zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Wnioskodawcy nie będą zatem występować w charakterze podatników podatku od towarów i usług, a planowana sprzedaż stanowić będzie w takim przypadku sprzedaż ich majątku osobistego, do której unormowania ustawy o podatku od towarów i usług nie będą miały zastosowania.

Tym samym sprzedaż Nieruchomości na rzecz Spółki lub SPV przez Wnioskodawców nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zatem stanowisko należy uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zaznaczenia wymaga, że organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku opisem stanu faktycznego. Wnioskodawca ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego. Podkreślenia wymaga, że interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z tym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.