ITPP1/443-795/14/BS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Stawka podatku przy sprzedaży apartamentów.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112 poz. 770 ze zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 25 czerwca 2014 r. (data wpływu 11 lipca 2014 r.), uzupełnionym w dniu 13 października 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży apartamentów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 lipca 2014 r. został złożony wniosek, uzupełniony w dniu 13 października 2014 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stawki podatku przy sprzedaży apartamentów.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą będąc czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Obecnie Wnioskodawca chce po wybudowaniu (inwestycji budowy dwóch budynków apartamentowych) dokonać sprzedaży wszystkich apartamentów mieszkalnych, stosując podczas ich zbycia stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 8%. Budowa zespołu dwóch budynków A i B dokonywana jest na podstawie otrzymanej decyzji nr .../2013 z dnia 19 grudnia 2013 r. nr .. ..... .... ...... .. Są to obiekty zakwaterowania turystycznego (kat ob. XIV), w których w budynku A apartamenty stanowią 66 mieszkań o powierzchniach od 20,70 m2 do 53,54 m2 (łącznie 2259,14 m2), a w budynku B apartamenty stanowią 21 mieszkań o powierzchniach od 27,18 m2 do 75,82 m2 (łącznie 991,58 m2). Zarówno w budynku A, jak i B nie będzie lokali użytkowych oraz innych mieszkań stanowiących możliwości zakwaterowania krótkotrwałego tzn. turystycznego. Będą to mieszkania –apartamenty wyłącznie na sprzedaż, które cechuje postać samodzielnych lokali (tj. stanowią wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi) w tym posiadają pełną funkcjonalność doprowadzonych przyłączy wszystkich mediów oraz posiadają każde oddzielną swoją kuchnię, łazienkę, pokoje mieszkalne. Prawo własności apartamentów mieszkalnych przenoszone jest na kupujących w formie aktu notarialnego wraz z wnioskiem o wyodrębnione księgi wieczyste dla danego lokalu z ustanowieniem udziału w części wspólnej budynku i gruntu. To wskazuje, że apartamenty jako odrębne lokale mieszkalne, będą przystosowane do stałego pobytu w nich ludzi oraz pełnego zaspokojenia ich potrzeb mieszkalnych. Wydana decyzja zatwierdzająca projekt budowlany oraz wskazująca pozwolenia na budowę wykazała – budowa zespołu budynków (dwóch budynków) zakwaterowania turystycznego (kat ob. XIV). Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że w analogicznej dla Niego sprawie Ośrodek Standardów Klasyfikacyjnych Urzędu Statystycznego w Łodzi w dniu 17 września 2009r., a następnie w dniu 5 kwietnia 2011r. stwierdził wydając pisemne opinię, że klasyfikacja przedmiotowych budynków powinna być uzależniona od przeznaczenia przeważającej części powierzchni użytkowej budynków. Jak wskazuje Wnioskodawca, w tym przypadku jest ona w przeważającej ponad 50% części powierzchnią mieszkaniową. Wskazano ponadto, że wymienione w kat ob. XIV budynki, z których przeważająca część powierzchni użytkowej przeznaczona zastanie na apartamenty wykorzystywane do celów mieszkalnych (tj. mieszkania, w których nabywcy będą mogli przebywać na stałe) należy sklasyfikować do grupy PKOB 112 klasa 1122 – Budynki o trzech i więcej mieszkaniach. Natomiast dla cech przeważającej części powierzchni użytkowej budynków apartamentowych, gdzie przeznaczonych byłoby więcej lokali spełniających funkcje pensjonatów, hoteli, moteli, lub krótkotrwałego zakwaterowania, należałoby je zaklasyfikować w zakresie grupowania PKOB grupa 121 klasa 1211 – Budynki hoteli. W przypadku Wnioskodawcy apartamenty we wskazanych ilościach lokali w budynku A i B stanowią ponad 50% całkowitej powierzchni użytkowej wykazanej w decyzji pozwoleniu na budowę.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawca wskazał, że w sporządzanych aktach notarialnych związanych ze sprzedażą apartamentów, wyłącznie będą sprzedawane lokale mieszkalne, spełniające wymogi własności lokali mieszkalnych. Każdy ze zbywanych (sprzedawanych) aktem notarialnym z apartamentów jest lokalem mieszkalnym, który spełniać będzie wymogi zawarte w treści przepisów prawa – art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r o własności lokali (Dz. U. z 2000r. nr 80 poz. 90 że zmianami). Przed sprzedażą każdy lokal będzie posiadał zaświadczenie wydane przez Starostę, o spełnianiu wymogów samodzielnego lokalu mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy sprzedaż apartamentów w budynku wielomieszkaniowym (stanowiących wyodrębnione samodzielne lokale o cechach wyłącznie lokalu mieszkalnego) stanowi podstawę do zastosowania preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług w wysokości 8 %?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlega odpłatna dostawa towarów na terytorium kraju. Definicja towaru została zawarta przez ustawodawcę w art. 2 pkt 6 ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem towar to miedzy innymi rzeczy ruchome, budynki, budowle lub ich części, będące przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT. Przez dostawę, o której mowa w art. 5 ust 1 pkt 1 rozumie się przeniesienie prawa od rozporządzania towarami jak właściciel w związku z art. 7 ust. 1 tej samej ustawy. Ponadto art. 8 ust. 1 ustawy o VAT określa, że przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby oprawnej lub jednostki organizacyjnej nie mającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ustawy.

Stosownie jednak do treść art. 41 ust. l ustawy o VAT, podstawowa stawka wynosi 22% z zastrzeżeniem ust 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 oraz art. 129 ust. 1 Ustawodawca przewidział jednak preferencyjne stawki, obniżone do wysokości 7%. Na mocy art. 146a pkt 1 i 2 ustawy o VAT w okresie od 1 stycznia 2011r. do dnia 31 grudnia 2016r. z zastrzeżeniem art. 146f: - stawka podatku o której mowa w art. 41 ust 1 i 13 , art. 109 ust 2 i art. 110, wynosi 23 % - stawka podatku o której mowa w art. 41 ust 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz tytule załącznika nr 3 ustawy, wynosi 8 %. Jednocześnie art. 41 ust 12 tego wykazuje iż stawkę 8% stosuje się miedzy innymi do budowy lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym. Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym stosownie do treści art. 41 ust. 12a ustawy o VAT, rozumie się między innymi obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części z wyłączeniem lokali użytkowych. Jednocześnie przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym zgodnie z treścią art. 41 ust 12a ww. ustawy o VAT rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 w klasie ex 1264. Stosownie również do treści art. 41 ust. 12b pkt 2 ustawy o VAT, program nie zalicza lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2 oraz budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2. Należy również wskazać iż sprzedaż apartamentów będzie spełniała łącznie następujące warunki tj.:

  1. budynki, w których będą znajdowały się sprzedawane apartamenty, będą stanowiły obiekty budownictwa mieszkaniowego tj. budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11,
  2. apartamenty będą stanowiły część obiektów budownictwa mieszkaniowego, które mogą być odrębnym przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem VAT,
  3. apartamenty nie będą stanowiły lokali użytkowych.

Ponadto Wnioskodawca wskazał, że na charakter budynków mieszkalnych wskazują również fakty, że mające powstać budynki nie będą spełniać wymogów dotyczących budynków zbiorowego zamieszkania, wskazanych w rozporządzeniu Ministra Gospodarki z 19 sierpnia 2004 r. w sprawie obiektów hotelarskich i innych obiektów, w których są świadczone usługi hotelarskie. W budowanych budynkach A i B nie będzie zespołu higieniczno-sanitarnego przy części ogólnodostępnej, czy też możliwości oglądania telewizji w miejscach ogólnodostępnych lub korzystania ze stołówki ,czy możliwości wspólnej jadalni.

Jednocześnie ustawodawca traktuje lokale mieszkalne i lokale użytkowe rozłącznie tj. lokal mieszkalny nie może być jednocześnie lokalem użytkowym lub na odwrót. Tym samym nie można wskazać, że budowane przez Wnioskodawcę lokale mieszkalne będą lokalami użytkowymi.

W myśl art. 2 pkt 12 ustawy o VAT obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11. Zatem w świetle regulacji wskazanych prawnych podstawowe znaczenie dla celów ustanowienia podatku od towarów i usług ma klasyfikacja PKOB i uznanie apartamentów za samodzielne lokale o charakterze mieszkalnym, nie zaś klasyfikacja budynków wynikając z pozwolenia na budowę. Ustawodawca nie zdefiniował samodzielnych lokali, dlatego też pomocniczo wskazano na treść ustawy Kodeks cywilny oraz ustawy o własności lokali. I tak art. 46 § 1 Kc- samodzielny lokal o charakterze mieszkalnym, stanowi część budynku lub może być traktowany jako oddzielna nieruchomość, a treść art. 2 ust 2 ustawy o własności lokali wskazuje, że samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielony trwałymi ścianami w obrębie budynku zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi. Jednocześnie budowane apartamenty będą spełniać warunki samodzielnych lokali o charakterze mieszkalnym. Na poparcie własnego stanowiska Wnioskodawca wskazał wyrok WSA w Warszawie z dnia 21 stycznia 2009 r. sygn. III SA/Wa 1398/08 oraz interpretacje z dnia 25 października 2010 r. znak ITPP2/443-798/10/EŁ, z dnia 27 lipca 2010r. znak ITPP2/443-475a/09/AW, z dnia 24 czerwca 2010 r. znak IPPP2/443-194/10-3/KG. Wnioskodawca wskazał, że definicję pojęcia mieszkania zawiera § 3 pkt 9 Rozporządzenia Ministra Infrastruktury z dnia 12 kwietnia 2002 r. w sprawie warunków technicznych, jakim powinny odpowiadać budynki i ich usytuowanie. Zgodnie z tą definicją pod pojęciem mieszkania należy rozumieć zespół pomieszczeń mieszkalnych i pomocniczych, mające odrębne wejście, wydzielony stałymi przegrodami budowlanymi, umożliwiający stały pobyt ludzi i prowadzenie samodzielnego gospodarstwa domowego. Jak wskazuje Wnioskodawca z powyższego wynika, że odrębną nieruchomość może stanowić jedynie samodzielny lokal, w którym powstanie odrębna własność lokalu wraz z wpisem do księgi wieczystej. Mając na względzie opisany stan oraz wskazane podstawy prawne Wnioskodawca stoi na stanowisku, że podczas sprzedaży apartamentów może mieć zastosowanie opodatkowanie wg preferencyjnej stawki podatku od towarów i usług 8 %.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054 ze zm.) opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, podlega odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 8 ust. 1 cyt. ustawy, przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów i usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na podstawie art. 41 ust. 1 ww. ustawy o podatku od towarów i usług, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

W myśl art. 41 ust. 2 ustawy, dla towarów i usług, wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy, stawka podatku wynosi 7%, z zastrzeżeniem ust. 12 i art. 114 ust. 1.

Natomiast stosownie do treści art. 146a ww. ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f:

  1. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23 %;
  2. stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2, art. 120 ust. 2 i 3 oraz w tytule załącznika nr 3 do ustawy, wynosi 8 %.

Stawkę podatku, o której mowa w art. 41 ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług, stosuje się – w myśl ust. 12 wskazanego artykułu – do dostawy, budowy, remontu, modernizacji, termomodernizacji lub przebudowy obiektów budowlanych lub ich części zaliczanych do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym.

Przez budownictwo objęte społecznym programem mieszkaniowym, zgodnie z ust. 12a tego artykułu, rozumie się obiekty budownictwa mieszkaniowego lub ich części, z wyłączeniem lokali użytkowych, oraz lokale mieszkalne w budynkach niemieszkalnych sklasyfikowanych w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12, a także obiekty sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale ex 1264 – wyłącznie budynki instytucji ochrony zdrowia świadczących usługi zakwaterowania z opieką lekarską i pielęgniarską, zwłaszcza dla ludzi starszych i niepełnosprawnych, z zastrzeżeniem ust. 12b.

Według art. 2 pkt 12 ustawy, przez obiekty budownictwa mieszkaniowego rozumie się budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w PKOB w dziale 11.

Zgodnie z art. 41 ust. 12b ustawy, do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym określonego w ust. 12a nie zalicza się:

  1. budynków mieszkalnych jednorodzinnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 300 m2;
  2. lokali mieszkalnych, których powierzchnia użytkowa przekracza 150 m2.

W myśl ust. 12c powołanego artykułu, w przypadku budownictwa mieszkaniowego o powierzchni przekraczającej limity określone w ust. 12b stawkę podatku, o której mowa w ust. 2, stosuje się tylko do części podstawy opodatkowania odpowiadającej udziałowi powierzchni użytkowej kwalifikującej do budownictwa objętego społecznym programem mieszkaniowym w całkowitej powierzchni użytkowej.

Jak wynika z ww. art. 2 pkt 12, ustawa o podatku od towarów i usług, poprzez podanie klasyfikacji, odwołuje się do Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych, która stanowi usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych. Zatem, dla celów podatku od towarów i usług stosuje się przepisy rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30 grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB) (Dz. U. Nr 112, poz. 1316 ze zm.), stanowiącego usystematyzowany wykaz obiektów budowlanych.

Budynki mieszkalne stałego zamieszkania sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 11, o których mowa w cyt. art. 2 pkt 12 ustawy o podatku od towarów i usług, to:

  • budynki mieszkalne jednorodzinne (PKOB 111), czyli samodzielne budynki takie jak: pawilony, wille, domki wypoczynkowe, leśniczówki, domy mieszkalne w gospodarstwach rolnych (bez budynków gospodarstw rolnych), rezydencje wiejskie, domy letnie itp., a także domy bliźniacze lub szeregowe, w których każde mieszkanie ma swoje własne wejście z poziomu gruntu;
  • budynki o dwóch mieszkaniach i wielomieszkaniowe (PKOB 112), w tym: budynki o trzech i więcej mieszkaniach (PKOB 1122),
  • budynki zbiorowego zamieszkania (PKOB 113), czyli domy opieki społecznej, internaty i bursy szkolne, domy studenckie, domy dziecka, domy dla bezdomnych, budynki mieszkalne na terenie koszar, zakładów karnych i poprawczych, aresztów śledczych, budynki kościołów i innych związków wyznaniowych, klasztory, domy zakonne, plebanie, kurie, rezydencje biskupie oraz rezydencje Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej.

Z kolei budynki niemieszkalne sklasyfikowane w Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych w dziale 12 obejmują:

  • hotele i budynki zakwaterowania turystycznego - grupa 121,
  • budynki biurowe - grupa 122,
  • budynki handlowo-usługowe - grupa 123,
  • budynki transportu i łączności - grupa 124,
  • budynki przemysłowe i magazynowe - grupa 125,
  • ogólnodostępne obiekty kulturalne, budynki o charakterze edukacyjnym, budynki szpitali i zakładów opieki medycznej oraz budynki kultury fizycznej-grupa 126,
  • pozostałe budynki niemieszkalne-grupa 127.

Klasa 1211 - Budynki hoteli, obejmuje z kolei m.in. hotele, motele, gospody, pensjonaty i podobne budynki oferujące zakwaterowanie, z restauracjami lub bez.

W celu zastosowania prawidłowej stawki niezbędne jest zatem określenie, czy dany obiekt jest obiektem wymienionym w art. 2 pkt 12 ustawy i jakie spełnia funkcje - mieszkalne czy użytkowe. Ponieważ ustawa o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do ustawy nie zawierają definicji lokalu mieszkalnego i lokalu użytkowego, należy posiłkować się w tym zakresie przepisami ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (Dz.U. z 2000 r. Nr 80, poz. 903 z późn. zm.).

Zgodnie z art. 2 ust. 2 ww. ustawy, samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Przepis ten stosuje się odpowiednio również do samodzielnych lokali wykorzystywanych zgodnie z przeznaczeniem na cele inne niż mieszkalne.

Spełnienie wymagań, o których mowa w ust. 2, stwierdza starosta w formie zaświadczenia (art. 2 ust. 3 ww. ustawy).

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zamierza wybudować dwa budynki apartamentowe zakwaterowania turystycznego (kat ob. XIV), a następnie sprzedać poszczególne lokale – apartamenty. Jak wskazano, każdy ze zbywanych aktem notarialnym apartament jest lokalem mieszkalnym, który spełniać będzie wymogi zawarte w treści przepisów art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali. Przed sprzedażą lokal będzie posiadał zaświadczenie wydane przez Starostę, o spełnieniu wymogów samodzielnego lokalu mieszkalnego.

Odnosząc wskazane regulacje prawne do opisu zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że skoro jak wskazał Wnioskodawca, przedmiotowe apartamenty spełniają warunki do uznania ich za lokale mieszkalne na postawie art. 2 ust. 2 ustawy z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali, co zostanie potwierdzone w wydanych przez Starostę zaświadczeniach, to ich sprzedaż podlega opodatkowaniu stawką preferencyjną 8% na podstawie art. 41 ust. 12 ustawy.

Podkreślić należy, iż niniejsza interpretacja została wydana w oparciu o przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe, co oznacza, iż w przypadku gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostanie określony odmienny stan faktyczny, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie, ul. Emilii Plater 1, 10-562 Olsztyn, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – ( t.j. Dz. U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.