0112-KDIL1-1.4012.65.2018.2.MW | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Opodatkowanie sprzedaży działek niezabudowanych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1, art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 30 stycznia 2018 r.(data wpływu 31 stycznia 2018 r.)uzupełnionym pismem z dnia 23 kwietnia 2018 r. (data wpływu 25 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 stycznia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania sprzedaży działek niezabudowanych. W dniu 25 kwietnia 2018 r. uzupełniono opis sprawy oraz usunięto braki formalne wniosku.

We wniosku złożonym przez:

  • Zainteresowanego będącym stroną postępowania:
    Panią A;
  • Zainteresowanego niebędącego stroną postępowania:
    Pana B;

przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca podlega ubezpieczeniu społecznemu rolników począwszy od września 2006 roku, a należne składki odprowadza do Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego. Małżonek Wnioskodawcy jest emerytem.

Ponadto Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą od 15 października 2010 roku, zgodnie z wpisem do CEIDG – działalność usługowa związana z administracyjną obsługą biura PKD 82.11.Z. Wnioskodawca i jej mąż nie są czynnymi podatnikami podatku VAT.

W dniu 21 września 2006 r. Wnioskodawca kupił jako osoby fizyczne wraz z mężem, w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, kolejną nieruchomość gruntową, składającą się z jednej działki ewidencyjnej gruntu nr 9/2/o powierzchni 1 ha 6950 m2 (dalej nieruchomość). W momencie zakupu nieruchomość nie była objęła miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, z przeznaczeniem pod zabudowę mieszkaniową, jednorodzinną. Z wypisu wydanego z upoważnienia Starosty przez naczelnika Powiatowego z dn.24.08.2006 r., wynikało, że działka powyższa leży na terenie nieużytków, sadów, pastwisk trwałychi gruntów ornych oznaczonych symbolami N, S-Ps-IV, PsIV, RIV, RV i RVI.

Zbywca nieruchomości był również osobą fizyczną nieprowadzącą działalności gospodarczej, a transakcja pozostawała poza zakresem VAT.

W dniu nabycia ww. działki Wnioskodawca i mąż mieli status rolników prowadzących osobiście od ponad 5 lat gospodarstwo rodzinne, o powierzchni użytków rolnych 2,3070 ha, stanowiące gospodarstwo rolne w rozumieniu przepisów art. 5 i 6 ustawy z dnia 11 kwietnia o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2003r., Nr 64, poz. 592), położone na terenie Gminy H., tj. Gminy sąsiedniej z Gminą B. Sąd Rejonowy prowadzi dla nabytej ww. nieruchomości księgę wieczystą.

W 2009 roku Wnioskodawca wraz z mężem powzięli zamiar darowania działki synowi w celu budowy domu iw związku z tym postanowili wydzielić z ww. nieruchomości działkę. Burmistrz Gminy decyzją z dn. 28.07.2009 r., zatwierdził podział nieruchomości (działki nr 9/2 o obszarze 1,6950 ha – nabytej21.09.2006r.), w wyniku którego to podziału powstały działki;

  • Nr 9/3 k.m. 1 o obszarze 0,1440 ha,
  • Nr 9/4 k.m. 1 o obszarze 1,5626 ha,

o łącznym obszarze 1,7066 ha.

A różnica powstałej powierzchni wynosząca +0,0116 ha spowodowana została protokolarnym ustaleniem granic i analitycznym obliczeniem powierzchni. Aktem notarialnym z dn. 10 lutego 2011r. małżonkowie ową darowiznę darowali swojemu synowi działkę oznaczoną numerem ewidencyjnym 9/3/k.m. 1 o obszarze 0,1440 ha, której częścią składową był budynek mieszkalny w trakcie budowy.

W 2015 roku Wnioskodawca złożył wraz z mężem wniosek o wydanie indywidualnych warunków zabudowy na działce nr 9/4/k.m. 1, oznaczonej symbolami N, RVI, RIVb, PsIv, RV (pow. 1.5626 ha).

Burmistrz (właściwy organ administracji) w dniu 22 stycznia 2016r.wydał decyzję, w której zatwierdził projekt inwestycji polegającej na budowie trzech budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działce nr9/4/k.m. 1, bez zmiany przeznaczenia gruntów rolnych i leśnych.

Następnie Wnioskodawca złożył wraz z mężem wniosek o podział działki nr 9/4/k.m. 1, do właściwego organu administracji.

Burmistrz w dniu 9 maja 2016 r. wydał decyzję, w której zatwierdził projekt podziału nieruchomości na cztery działki ewidencyjne:

  • 9/5 k.m. 1 o powierzchni 0,2619 ha,
  • 9/7 k.m. 1 o powierzchni 0,0745 ha,
  • 9/8 k.m. 1 o powierzchni 0,0745 ha,
  • 9/9 k.m. 1 o powierzchni 0,0473 ha.

Ponadto w wyniku podziału powstała działka nr 9/6 k.m. 1 o powierzchni 1,1144 ha.

W między czasie Wnioskodawca wystąpił wraz z małżonkiem do Burmistrza o wydanie decyzji o warunki zabudowy na działce 9/4, która uległa podziałowi, co wynika z decyzji z dn. 09.05.2016r., ww.

W dniu 12 kwietnia 2016r. Burmistrz wydał decyzję ustalającą warunki zabudowy na działce nr 9/4 dwóch budynków mieszkalnych.

Ponadto decyzją z dn. 20 lipca 2016r., Burmistrz ustalił warunki zabudowy na działce 9/6, k.m. 1. – dwóch budynków mieszkalnych.

Po rozpatrzeniu wniosku obojga małżonków - Burmistrz wydał w dn. 24.10.2016r. decyzję na budowę czterech budynków mieszkalnych na działce 9/6, k.m.1.

W dniu 17 marca 2017r. Burmistrz wydał decyzję na budowę sześciu budynków mieszkalnych jednorodzinnych na działce 9/6, k.m.1.

Kolejną decyzją z dn. 2 lutego 2017 r., Burmistrz na podstawie KW, oznaczonej na k.m. jako działka 9/6 – wydzielił i zatwierdził projekt podziału tej działki, wydzielając działki:

  • 9/11 k.m. 1 o powierzchni 0,0747 ha
  • 9/12 k.m. 1 o powierzchni 0,0747 ha
  • 9/13 k.m. 1 o powierzchni 0,0746 ha,
  • 9/14 k.m.1 o powierzchni 0,0746 ha.

Ponadto w wyniku tego podziału powstała działka nr 9/10 k.m. 1 o powierzchni 0,8058 ha.

Na kolejny wniosek małżonków decyzją z dn. 16 października 2017 r. Burmistrz na podstawie KW, wyznaczonej na k.m. 1 jako działka 9/10 zatwierdził projekt podziału tej działki wydzielając działki na następujące działki:

  • 9/15 o powierzchni 0,1466 ha,
  • 9/16 o powierzchni 0,0733 ha,
  • 9/17 o powierzchni 0,0733 ha,
  • 9/18 o powierzchni 0,0733 ha,
  • 9/19 o powierzchni 0,0733 ha,
  • 9/20 o powierzchni 0,0732 ha,
  • 9/21 o powierzchni 0,0732 ha,
  • 9/22 o powierzchni 0,0732 ha,
  • 9/23 o powierzchni 0,0732 ha,
  • 9/24 o powierzchni 0,0732 ha.

Zgodnie z wypisem z rejestru gruntów działki powstałe po podziale o numerach:

9/7, 9/8, 9/9, 9/12, 9/13, 9/14, 9/15,9/16,9/17, 9/18, 9/19, 9/20, 9/21, 9/22 i nr 9/23 zaliczone są jako pastwiska trwałe i grunty orne.

Podsumowanie:

  • Przed podziałem nieruchomość była działką rolną, kupioną przez Wnioskodawcę wraz z mężem do majątku osobistego na powiększenie gospodarstwa rolnego, posiadanego w sąsiadującej Gminie.
  • Do momentu nabycia, nieruchomość nie była przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT.
  • Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana przez Wnioskodawcę i męża do działalności gospodarczej w żaden sposób.
  • Nieruchomość nie była wynajmowana ani dzierżawiona, jak również Wnioskodawcy nie odliczali nigdy podatku VAT z tytułu jej posiadania w jakikolwiek sposób.
  • Łącznie z dokonanych ww. podziałów powstało 18 działek.
  • Działki nie posiadają bezpośredniego dostępu do drogi publicznej w związku z tym, komunikacja z drogą publiczną będzie się odbywać przez działkę oznaczoną nr 9/5.
  • W listopadzie 2017 roku Wnioskodawca wraz z mężem sprzedali jednym aktem notarialnym dwie działki o numerach 9/11i nr 9/24.
  • Wnioskodawca wraz z mężem nie realizowali zbioru działań „w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców”.
  • Wnioskodawca wraz z mężem przy wystąpieniu o warunki zabudowy jednocześnie wystąpili z wnioskiem do Zakładu Energetycznego o warunki techniczne. Następnie Wnioskodawca wraz z mężem wystąpili z wnioskiem o przyłączenie w przyszłości prądu. Po czym Zakład Energetyczny rozprowadził instalację elektryczną na działce numer 9/5.
    Tym samym umożliwią przyłączenie prądu do 6 (sześciu) działek.
  • Na chwilę obecną żadna z działek nie jest podłączona do wodociągu.
  • Wnioskodawca wraz z mężem nie czynili żadnych innych inwestycji.
  • Wnioskodawca wraz z mężem nie realizowali i nie będą podejmować działań marketingowych poza zamieszczeniem zwykłego ogłoszenia.
  • Aby działki powstałe po podziale miały możliwość zabudowy, niezbędne jest uzyskanie dla każdej nowej działki odrębnej decyzji o warunkach zabudowy lub wystąpienie do Gminy o przeniesienie praw z wcześniejszej decyzj i o warunkach zabudowy.

Z przyczyn osobistych, w tym m.in. zdrowotnych Wnioskodawca wraz z mężem planują do końca 2019 roku sprzedać pozostałe 14 działek, a uzyskane środki przeznaczyć m.in. na ich utrzymanie i rehabilitacje.

W uzupełnieniu do wniosku wskazano, że:

Numery działek, które są przeznaczone do sprzedaży, a które są przedmiotem wniosku, to: Nr 9/7, Nr 9/8, Nr 9/12, Nr 9/13, Nr 9/14, Nr9/16,Nr9/17,Nr9/18, Nr9/19, Nr9/20,Nr9/21, Nr 9/22oraz Nr 9/23 (13 działek).

Ponadto w przypadku nabycia przez osobę jednej z ww. działek kupujący nabywa dodatkowo udział w działce nr 9/5, która ma dostęp do drogi publicznej.

Od momentu nabycia nieruchomości w 2006 r. i nadal, działki są wykorzystywane na uprawę warzyw i owoców na własny użytek.

Od ww. gruntów od momentu ich nabycia płacony był podatek od użytków rolnych.

Z ww. działek, były dokonywane wyłącznie zbiory owoców i warzyw na własne potrzeby. Nie dokonywano sprzedaży płodów rolnych i warzyw.

Działki będące przedmiotem przyszłej sprzedaży stanowią grunty na, których dopuszczalna jest zabudowa budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi, zgodnie z decyzjami wydanymi przez Burmistrza o Warunkach Zabudowy z dn. 9 kwietnia 2018r. nw.:

  1. dot. działki Nr 9/7
  2. dot. działki Nr 9/8
  3. dot. działki Nr 9/12
  4. dot. działki Nr 9/13
  5. dot. działki Nr 9/14
  6. dot. działki Nr 9/16
  7. dot. działki Nr 9/17
  8. dot. działki Nr 9/18
  9. dot. działki Nr 9/19
  10. dot. działki Nr 9/20
  11. dot. działki Nr 9/21
  12. dot. działki Nr 9/22
  13. dot. działki Nr 9/23.

Powyższe decyzje uprawomocnią się 24 kwietnia 2018 roku.

Prawomocne decyzje, dzień 23 kwietnia 2018 r., obejmujące ww. działki to:

  • z dnia 22 stycznia 2016 roku
  • z dnia 12 kwietnia 2016 roku
  • z dnia 20 lipca 2016 roku
  • z dnia 24 października 2016 roku
  • z dnia 17 marca 2017 roku.

Tym samym stosownie do art. 2 pkt 33 o podatku od towarów i usług – przez teren budowlany rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o którym mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Ww. działki nie są zabudowane żadnymi obiektami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2017 r., poz. 1332, z późn.).

Wnioskodawca wraz z mężem na razie nie planują ponoszenia nakładów związanych z przygotowaniem nieruchomości do sprzedaży.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w przypadku sprzedaży wskazanych w stanie faktycznym działek sprzedaż ta będzie podlegała zwolnieniu z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o VAT, czy zostanie potraktowana jako wykonywanie działalności gospodarczej, od której należy naliczyć VAT należny?

Zdaniem Zainteresowanych, w związku z zamiarem sprzedaży 14 działek gruntu wydzielonych z ww. nieruchomości, transakcja sprzedaży tych działek będzie podlegała zwolnieniu z opodatkowania na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy o podatku od towarów i usług (VAT), z uwagi na fakt iż:

  • obie strony transakcji nie będą występowały w niej w charakterze podatników VAT,
  • w związku z zakupem i ze sprzedażą z majątku osobistego,
  • celem zakupu nie był zysk, lecz powiększenie posiadanego w tej samej miejscowości gospodarstwa,
  • decyzja o sprzedaży wynika ze zmiany planów życiowych i wydarzeń losowych i zmianą planów m.in. z uwagi na wiek i pogorszenie stanu zdrowia,
  • nie miało miejsca angażowanie środków podobnych do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców jako kompletu działań.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221), zwanej dalej „ustawą” opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Dostawa towaru mieści się w definicji sprzedaży określonej w art. 2 pkt 22 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował w art. 2 pkt 6 ustawy. Zgodnie z tym przepisem przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zatem zgodnie z powołanymi przepisami, grunt spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jego sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Należy podkreślić, że nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Jak wynika z art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – w myśl art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Powyższe oznacza, że dostawa towarów, w tym przypadku gruntów, podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy czynność podlegającą opodatkowaniu wykona podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Jednocześnie okoliczności dokonania tej czynności powinny nosić znamiona działalności gospodarczej, o której mowa w ustawie, tzn. powinny polegać na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Przez ciągłe wykorzystywanie składników majątku należy rozumieć takie wykorzystywanie majątku, które charakteryzuje się powtarzalnością lub długim okresem trwania, Zatem czerpanie dochodów ze składnika majątku wskazuje na prowadzenie działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy każdy, kto dokonuje czynności, które zmierzają do wykorzystania nieruchomości dla celów działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, powinien być uznany za podatnika podatku od towarów i usług. Tym samym wykorzystywanie majątku prywatnego stanowi również działalność gospodarczą, jeżeli jest dokonywane w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Podstawowym kryterium dla opodatkowania sprzedaży, w tym przypadku nieruchomości, jest ustalenie, czy działanie to można uznać za wykorzystywanie majątku w sposób ciągły do celów zarobkowych, czy majątek nabyty został i faktycznie wykorzystany na potrzeby własne, czy też z przeznaczeniem do działalności gospodarczej.

Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnik tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Tym samym nie jest działalnością handlową, a zatem i gospodarczą sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty ani też wykorzystany w trakcie jego posiadania w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Zatem, status podatnika podatku od towarów i usług wynika z okoliczności dokonywania czynności podlegających opodatkowaniu tym podatkiem. Dla ustalenia, czy osoba dokonująca transakcji sprzedaży nieruchomości jest podatnikiem podatku VAT istotne jest stwierdzenie, że prowadzi ona działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów cytowanej wyżej ustawy.

Aby dostawę towarów uznać za działalność gospodarczą, należy wykazać, że w momencie jej realizacji podatnik miał zamiar wykonywać takie czynności wielokrotnie, a sprzedawane towary zostały nabyte lub wytworzone w celu wykorzystania w działalności gospodarczej. Warunkiem opodatkowania danej czynności podatkiem od towarów i usług –w świetle powyższych przepisów – jest łączne spełnienie dwóch przesłanek: po pierwsze czynność winna być ujęta w katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, po drugie musi ona być zrealizowana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Aby majątek uznać za prywatny musi być on w całym okresie posiadania wykorzystywany wyłącznie do celów prywatnych, co stwierdził Trybunał Sprawiedliwości UE w orzeczeniu w sprawie C-291/92 (Finanzamt Uelzen V. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej wyłącznie do celów prywatnych. „Majątek prywatny” to zatem taka część majątku danej osoby fizycznej, która nie jest przez nią przeznaczona ani wykorzystywana dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.

Ze wskazanego orzeczenia C-291/92 wynika bowiem, że podatnik musi w całym wykorzystywania danej nieruchomości, czyjej części, w ramach majątku osobistego.

Mając na względzie powołane przepisy prawa oraz przedstawiony faktyczny stan sprawy należy wskazać, że w rozpatrywanej sprawie brak jest przesłanek pozwalających uznać, że dokonując dostaw działek małżonkowie jako współwłaściciele wystąpią w charakterze podatnika podatku VAT.

Uwzględniając powyższe, stwierdzić należy, że okoliczności wskazane we wniosku nie wskazują na to, aby wykorzystywali działki gruntu w sposób ciągły dla celów zarobkowych. W związku z powyższym małżonkowie jako współwłaściciele dokonując sprzedaży wymienionych działek, korzystają z przysługującego im prawa do rozporządzania majątkiem osobistym, co nie jest wykonywaniem działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy. Brak tego statusu pozbawia ich cech podatnika podatku VAT, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy, a dostawę działki, cech czynności opodatkowanej, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy.

Od momentu nabycia traktowali nieruchomości jako swój majątek osobisty, które nie zostały nabyte w celach handlowych i nie planowali ich wykorzystania w działalności gospodarczej, Ponadto w przedstawionym stanie faktycznym nie podejmowali jakichkolwiek prac zmierzających do zwiększenia atrakcyjności nieruchomości w sposób właściwy dla podmiotów gospodarczych zajmujących się obrotem nieruchomościami lub działalność deweloperską i nie dokonywali żadnych działań o charakterze marketingowym, jak również nie dokonywali uzbrojenia nieruchomości lub wytyczenia dróg wewnętrznych.

Podsumowując, sprzedaż przez małżonków 14 działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem jako współwłaściciele w związku z dostawą przedmiotowych działek, korzystają z przysługującego im prawa do rozporządzania własnym majątkiem, co oznacza, że nie wypełniają przesłanki zdefiniowanej w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy i nie wystąpią w roli podatników podatku od towarów i usług.

Tym samym, sprzedaż działek, niezależnie od przekroczenia limitu określonego w ustawie o podatku VAT, tj. uzyskania ze sprzedaży kwoty 200 tys. zł w roku, nie spowoduje, iż będą zobowiązani do zapłaty podatku VAT z tytułu sprzedaży wszystkich działek.

Takie stanowisko prezentowane jest w poniżej wskazanych wyrokach Polskich Sądów jak również TSUE:

  • Wg wyroku NSA z dnia 29.10.2007 (I FPSK 3/07), okoliczność że czynność została wykonana z zamiarem częstotliwości nie może przesądzać o jej opodatkowaniu.
    W sytuacji, gdy grunty nabywane są na cele własne, a nie z przeznaczeniem do działalności handlowej, ich sprzedaż zarówno w całości jak i w częściach z zyskiem lub bez nie może być uznana za działalność handlową.
  • Wyrok został utrwalony m.in.: w orzeczeniach innych Sądów, które przyjęły przychylną dla podatników interpretację przepisów (I FSK 1043 z 27.10.2009 r., I SA/Wr 1353/09 z 16.12.2009 r., I FSK 12081/08 z 06.01.2010 r., I FSK 45/09 z 25.02.2010 r.).
  • wg TSUE w orzeczeniu z 15 września 2011 r. (w sprawach połączonych C 180/10 i C 181/10). Krajowe organy podzielają to stanowisko (por. Interpretację Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 9 stycznia 2015 r., ITPP2J/443-1398/14/PS).
  • wg wyroku NSAz dnia 9 maja 2014 r., sygn. akt I FSK 811/13, wedle którego osoby podejmującej działania, które nie wykraczają poza ramy czynności związanych ze zwykłym wykonywaniem prawa własności, nie można uznać za podatnika prowadzącego w tym zakresie działalność gospodarczą w rozumieniu art. 15 ust. li 2 ustawy o VAT i przyjąć, że sprzedaż nieruchomości będzie opodatkowana podatkiem od towarów i usług.

Podkreślić należy, że orzeczenie TSUE z dn. 15 września 2011 r. (w sprawach połączonych C 180/10 i C 181/10)wyznacza aktualnie kierunki interpretacyjne i stanowi podstawę orzeczeń Naczelnego Sądu Administracyjnego i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych w wielu sprawach np. NSAz dnia 14 czerwca 2012 r. (sygn. akt I FSK 1453/11), z dnia 13 kwietnia 2012 r. (sygn. akt I FSK 890/11) oraz WSAz dnia 1 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 670/11), z dnia 14 grudnia 2011 r. (sygn. akt I SA/Po 730/11), które zapadły na tle wyroku Trybunału.

Mając na uwadze powyższe kryteria, w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym sprzedaż przedmiotowych działek nabytych jako grunt rolny, bez podatku VAT, użytkowany przez kilkanaście lat jako gospodarstwo rolne, dokonana przez osoby niebędące czynnymi podatnikami podatku VAT, nie stanowi czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT.

Aw przypadku gdyby ta sprzedaż miałaby zostać potraktowana, jako nosząca znamiona prowadzenia działalności wg autonomicznej definicji VAT to będzie to sprzedaż zwolniona z opodatkowania VAT art. 43 ust. 1 pkt 9, gdyż był to jednoznacznie grunt inny niż budowlany.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary – na podstawie art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Zgodnie zatem z ww. przepisami, grunty spełniają definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a ich sprzedaż jest traktowana jako czynność odpłatnej dostawy towarów na terytorium kraju.

Zaznaczenia wymaga, że na gruncie przepisów ustawy o podatku od towarów i usług również zbycie udziału w towarze (np. współwłasności nieruchomości gruntowej) stanowi odpłatną dostawę towarów. Powyższe potwierdził NSA w uchwale 7 sędziów z dnia 24 października 2011 r., sygn. akt I FPS 2/11.

Nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów – w rozumieniu art. 7 ustawy – podlega jednak opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, ponieważ aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

W świetle art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel i rezultat takiej działalności.

Jak wynika natomiast z art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności działa jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej – zawarta w ustawie – ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym.

Właściwym zatem jest wykluczenie osób fizycznych z grona podatników w przypadku, gdy dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży, bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej.

W kontekście powyższego nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej, czy zarejestrowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej, również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną).

Z orzeczenia Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 15 września 2011 r. w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć iHalina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że czynności związane ze zwykłym wykonywaniem prawa własności nie mogą same z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem Trybunału– okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego.

W powołanym wyżej orzeczeniu TSUE wskazał, że inaczej jest w wypadku, gdy zainteresowany podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11.12.2006, str. 1, z późn. zm.). Zatem za podatnika należy uznać osobę, która w celu dokonania sprzedaży gruntów angażuje podobne środki wykazując aktywność w przedmiocie zbycia nieruchomości porównywalną do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem, tj. działania wykraczające poza zakres zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Chodzi tu przykładowo o nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług developerskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich.

W podobny sposób kwestię tę rozstrzygnął Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie w orzeczeniu z dnia 29 października 2007 r., sygn. akt I FPS 3/07, w myśl którego formalny status danego podmiotu jako podatnika zarejestrowanego, a także okoliczność, że dana czynność została wykonana wielokrotnie lub jednorazowo, lecz z zamiarem częstotliwości nie mogą przesądzać o opodatkowaniu tej czynności bez każdorazowego ustalenia, czy w odniesieniu do konkretnej czynności podmiot ten występował w charakterze podatnika podatku VAT.

Jak wynika z dokonanej wyżej analizy przepisów, dostawa towarów (np. nieruchomości) podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana jest przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działający w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Dopiero po zdefiniowaniu podmiotu jako podatnika VAT – co do zasady – mają dla określenia jego praw i obowiązków zastosowanie przepisy ustawy o podatku od towarów i usług.

W świetle powyższego, aby wyjaśnić wątpliwości Wnioskodawcy należy w pierwszej kolejności ustalić, czy w okolicznościach niniejszej sprawy Wnioskodawca będzie działać w charakterze podatnika VAT zdefiniowanego w art. 15 ust. 1 ustawy.

Uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy.

Jak wyjaśniono wyżej – odwołując się zarówno do treści przepisów ustawy, jak i stanowiska judykatury – w przypadku osób fizycznych, które dokonują sprzedaży, przekazania, bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej, należy szczególnie wnikliwie przeanalizować okoliczności w jakich będzie realizowana transakcja. Co do zasady bowiem osoby fizyczne, które dokonują transakcji w ramach zarządu majątkiem prywatnym, wykluczone są z grona podatników VAT.

W ocenie tut. organu podział nieruchomości na mniejsze działki przez Wnioskodawcę, wystąpienie o decyzje o warunkach zabudowy dla wydzielonych działek oraz wystąpienie z wnioskiem do Zakładu Energetycznego o warunki techniczne, a następnie wystąpienie z wnioskiem o przyłączenie w przyszłości prądu i rozprowadzenie instalacji elektrycznej na działce z dostępem do drogi publicznej – wskazuje na podjęcie świadomych działań zmierzających do uatrakcyjnienia przedmiotu sprzedaży, a w konsekwencji do zwiększenia atrakcyjności i szans sprzedaży gruntu w celu osiągnięcia korzyści finansowej.

Podkreślić jeszcze raz należy, że z powołanego wyżej orzeczenia TSUE w sprawach połączonych Jarosław Słaby przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz Emilian Kuć i Halina Jeziorska-Kuć przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w Warszawie (C-181/10) wynika, że w celu ustalenia czy podmiot dokonujący sprzedaży działek występuje w charakterze podatnika niezbędne jest przeanalizowanie wszystkich okoliczności sprawy. O opodatkowaniu danej transakcji przesądza ciąg działań podjętych w celu sprzedaży oraz angażowanie środków podobnych do podmiotów profesjonalnie zajmujących się sprzedażą gruntów.

W przedmiotowej sprawie w stosunku do planowanej dostawy działek Wnioskodawca podjął cały ciąg działań w celu ich sprzedaży.

Zatem przedstawione powyżej okoliczności sprawy wskazują na aktywność Wnioskodawcy w przedmiocie zbycia działek, która to aktywność jest porównywalna do działań podmiotów zajmujących się profesjonalnie tego rodzaju obrotem.

W rezultacie powyższego sprzedaż działek będzie dostawą dokonywaną przez Wnioskodawcę jako podmiot prowadzący działalność gospodarczą w rozumieniu przepisu art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, a więc przez podatnika podatku od towarów i usług. Nie można zatem uznać, aby w tej konkretnej sytuacji dostawa ta stanowiła realizację prawa do rozporządzania majątkiem osobistym Zainteresowanego.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Natomiast w świetle art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Jednakże zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zastosowanie zwolnienia od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ustawy.

Stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy– zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Przez tereny budowlane – w świetle art. 2 pkt 33 ustawy–rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Podkreślić należy, że analiza powołanego wyżej przepisu art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy wskazuje jednoznacznie, że zwolnienie od podatku obejmuje zbycie nieruchomości niezabudowanych (gruntów) innych niż tereny budowlane (przeznaczone pod zabudowę).

W związku z tym, że ustawa o podatku od towarów i usług nie precyzuje, o jakie tereny przeznaczone pod zabudowę chodzi, przyjąć należy, że pojęcie „tereny przeznaczone pod zabudowę” obejmuje obszary, na których przewidziane są różne formy zabudowy, począwszy od zabudowy mieszkaniowej, przez tereny zabudowy techniczno-produkcyjnej, aż po tereny zabudowy zagrodowej włącznie.

O przeznaczeniu nieruchomości stanowią akty prawa miejscowego. Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego – jako źródło prawa miejscowego, a w przypadku jego braku decyzja o warunkach zabudowy – jako akt indywidualny prawa administracyjnego.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

W złożonym wniosku wskazano, że działki będące przedmiotem przyszłej sprzedaży stanowią grunty na, których dopuszczalna jest zabudowa budynkami mieszkalnymi jednorodzinnymi, zgodnie z decyzjami wydanymi przez Burmistrza o Warunkach Zabudowy z dn. 9 kwietnia 2018r.

W związku z powyższym sprzedaż przedmiotowych działek (terenów budowlanych zgodnie z art. 2 pkt 33 ustawy) nie może korzystać ze zwolnienia określonego w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W przypadku braku możliwości zastosowania zwolnienia zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, należy przeanalizować możliwość zastosowania zwolnienia od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy, czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Zaznacza się, że warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy jest konieczność wykorzystywania towarów, w tym również nieruchomości, będących przedmiotem dostawy wyłącznie do działalności podlegającej opodatkowaniu, jednakże na mocy przepisów ustawy zwolnionej od podatku od towarów i usług oraz brak prawa do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku, który został naliczony przy nabyciu, imporcie lub wytworzeniu tych towarów.

Jak wskazano we wniosku do momentu nabycia, nieruchomość nie była przedmiotem czynności podlegających opodatkowaniu VAT. Nieruchomość nie była nigdy wykorzystywana przez Wnioskodawcę i męża do działalności gospodarczej w żaden sposób. Od momentu nabycia nieruchomości w 2006 r. i nadal, działki są wykorzystywane na uprawę warzyw i owoców na własny użytek. Z ww. działek, były dokonywane wyłącznie zbiory owoców i warzyw na własne potrzeby. Nie dokonywano sprzedaży płodów rolnych i warzyw.

W związku z powyższym przedmiotowe działki nie były wykorzystywane wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług, a więc sprzedaż ich nie może być zwolniona od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Ponadto, z treści sformułowanego pytania wynika, że Wnioskodawca ma wątpliwości, czy w analizowanej sprawie zastosowanie znajdzie zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy.

W odniesieniu do powyższego należy stwierdzić, że stosownie do art. 43 ust. 1 pkt 10 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę budynków, budowli lub ich części, z wyjątkiem, gdy:

  1. dostawa jest dokonywana w ramach pierwszego zasiedlenia lub przed nim,
  2. pomiędzy pierwszym zasiedleniem a dostawą budynku, budowli lub ich części upłynął okres krótszy niż 2 lata.

Jednakże z uwagi na to, iż –jak wskazał Wnioskodawca –działki nie są zabudowane żadnymi obiektami w rozumieniu ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane, powyższy przepis oraz wynikające z niego zwolnienie od podatku nie będzie mieć zastosowania w przedmiotowej sprawie.

W konsekwencji, sprzedaż przedmiotowych działek podlegać będzie opodatkowaniu jako czynność wykonywana przez podatnika podatku VAT, w ramach działalności gospodarczej, od której to sprzedaży należy wykazać podatek należny.

W związku z powyższym stanowisko Wnioskodawcy uznano za nieprawidłowe.

Tut. organ informuje, iż wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania). Inne kwestie przedstawione w opisie sprawy, które nie zostały objęte pytaniem wskazanym we wniosku, nie mogą być –zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone.

Tut. organ informuje, że rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego, tj. nie przeprowadza dowodów oraz nie analizuje załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności w kontekście zadanego pytania przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Tym samym, dokumenty załączone do wniosku i jego uzupełnienia nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zainteresowanemu będącemu stroną postępowania (art. 14r § 2 Ordynacji podatkowej) przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a(art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.