IPPB2/4514-543/15-4/LS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
Czy transfery środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę w ramach Systemu będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC)?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 7 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 30 listopada 2015 r. (data wpływu 7 grudnia 2015 r.) uzupełnionym pismem z dnia 18 lutego 2016 r. (data nadania 18 lutego 2016 r., data wpływu 22 lutego 2016 r.) na wezwanie Nr IPPB2/4514-543/15-2/LS; IPPB5/4510-1130/15-2/JC z dnia 9 lutego 2016 r. (data nadania 9 lutego 2016 r., data doręczenia 11 lutego 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 7 grudnia 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie cash-poolingu.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

E. Sp. z o.o. (dalej: Spółka) jest podmiotem prowadzącym działalność w zakresie dystrybucji produktów do pielęgnacji skóry, makijażu, perfum oraz innych artykułów toaletowych. Spółka należy do międzynarodowej Grupy E. (dalej: Grupa).

Spółka rozważa przystąpienie do funkcjonującego w Grupie systemu zarządzania płynnością finansową tzw. „cash poolingu” (dalej: System). Głównym celem planowanych działań jest zwiększenie efektywności zarządzania środkami pieniężnymi poprzez koordynację zagospodarowania nadwyżek finansowych wewnątrz Grupy oraz zmniejszenie kosztów finansowania zewnętrznego.

W ramach Systemu Spółka będzie funkcjonowała jako uczestnik (podobnie jak inne podmioty należące do Grupy), podczas gdy rolę tzw. „pool leadera” pełniłby podmiot z Grupy z siedzibą w Belgii, tj. E. B. (dalej: Agent).

System będzie obsługiwany od strony technicznej przez banki z grupy C., w tym przez polski bank należący do tej grupy (dalej: Bank). Instytucje te będą odpowiedzialne za rozliczenia uczestników oraz będą prowadzić ich rachunki wykorzystywane w ramach Systemu.

Formalnoprawną podstawę funkcjonowania Spółki w Systemie będą stanowić trzy pisemne porozumienia, tj.: (i) „Multi Target Balancing Agreement” (dalej: Umowa Cash Poolingu), (ii) „Accession Agreement” (dalej: Umowa Przystąpienia) oraz (iii) „Target - Balancing Cash Pooling Agreement” (dalej: Umowa).

Poniżej przedstawiono szczegóły dotyczące wspomnianych powyżej umów.

ad. (i)

Umowa Cash Poolingu została zawarta w przeszłości pomiędzy bankami z grupy C., podmiotami uczestniczącymi w Systemie, tj. spółkami należącymi do Grupy (obecnie - z wyłączeniem Spółki) oraz przez Agenta.

Umowa Cash Poolingu szczegółowo określa hierarchię rachunków bankowych wewnątrz Systemu, dzieląc je na rachunki niższego stopnia (dalej: Konta Źródłowe) oraz rachunki wyższego stopnia (dalej: Konta Nadrzędne). System ukształtowany jest jako struktura wielopoziomowa, w której każde Konto Źródłowe, co do zasady, posiada Konto Nadrzędne, które prowadzone jest w tej samej walucie. Ponadto, każde Konto Nadrzędne może również posiadać Konto Nadrzędne względem siebie, wobec którego będzie pełniło rolę Konta Źródłowego. Na szczycie hierarchii znajduje się ostateczne Konto Nadrzędne, które nie posiada względem siebie innego Konta Nadrzędnego.

Zgodnie z postanowieniami Umowy Cash Poolingu, do kompetencji Agenta należy wybór jednego z dwóch modeli organizacji rozliczeń pomiędzy stronami tej umowy tj.: (i) wyrównanie jednokierunkowe albo (ii) wyrównywanie dwukierunkowe.

Wyrównywanie jednokierunkowe polega na tym, że w oznaczonym dniu każdego tygodnia (tzw. „dzień transferu”) bank dokonuje następujących transferów:

  • jeżeli saldo na Koncie Źródłowym przewyższa ustalony poziom (np. kwotę 0 PLN), Bank dokonuje transferu nadwyżki środków pieniężnych ponad ustalony limit z Konta Źródłowego na Konto Nadrzędne albo
  • jeżeli saldo na Koncie Źródłowym jest niższe niż ustalony poziom (np. kwota 0 PLN), Bank dokonuje transferu środków pieniężnych z Konta Nadrzędnego na Konto Źródłowe w celu pokrycia deficytu do ustalonego poziomu.

Wyrównywanie dwukierunkowe stanowi rozszerzenie opcji wyrównania jednokierunkowego. W ramach wyrównania dwukierunkowego Bank - poza czynnościami przewidzianymi w ramach wyrównywania jednokierunkowego - dokonuje także zwrotnego transferu środków pieniężnych kolejnego dnia (następnego dnia po tzw. „dniu transferu”).

Przystępując do Systemu, Spółka będzie korzystała z wyrównania jednokierunkowego.

Ponadto, na podstawie Umowy Cash Poolingu, Agent jest upoważniony, m.in. do przesyłania bankom instrukcji dotyczących wskazania kont biorących udział w rozliczeniach oraz wyrażenia zgody na: (i) przystąpienie do Systemu nowych uczestników, (ii) wystąpienie z Systemu jego dotychczasowych uczestników. Niemniej, Umowa Cash Poolingu nie uprawnia Agenta do udzielania bankom zleceń płatniczych w imieniu uczestników Systemu - wszelkie zlecenia przelewów są kierowane do banków przez uczestników Systemu.

ad. (ii)

Umowa Przystąpienia zostanie zawarta pomiędzy Spółką a bankiem z grupy C. i będzie stanowić podstawę do włączenia Spółki oraz Banku do Systemu. Na podstawie tego porozumienia, Spółka oświadczy, że akceptuje wszystkie warunki określone w Umowie Cash Poolingu.

W związku z zawarciem Umowy Przystąpienia oraz włączeniem do Systemu, posiadane przez Spółkę Banku konto stanie się Kontem Źródłowym, dla którego Kontem Nadrzędnym będzie konto Agenta.

ad. (iii)

Umowa będzie regulować wzajemne stosunki oraz rozliczenia pomiędzy Spółką i Agentem w związku z uczestnictwem Spółki w Systemie.

W Umowie określone zostaną w szczególności dwustronne limity kredytowe obowiązujące Spółkę i Agenta, tj. maksymalny poziom zadłużenia z tytułu udostępnionych przez Spółkę Agentowi oraz udostępnionych przez Agenta Spółce środków pieniężnych. Ponadto, Umowa będzie określać sposób kalkulacji odsetek należnych - odpowiednio - Spółce i Agentowi.

Umowa będzie również ustalać techniczne zasady uczestnictwa Spółki w Systemie, w tym m.in. wzajemną wymianę informacji i danych pomiędzy Spółką a Agentem oraz zasady rozwiązania tego porozumienia i wyjścia przez Spółkę z Systemu. Ponadto, strony Umowy zobowiążą się do dokonywania transakcji będących przedmiotem Umowy za pośrednictwem przeznaczonych do tego celu rachunków bankowych.

Agent zawarł podobne umowy od Umowy z innymi uczestnikami Systemu.

Pismem z dnia 9 lutego 2016 r. Nr IPPB2/4514-543/15-2/LS; IPPB5/4510-1130/15-2/JC wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania poprzez:

  • czy czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową przybiorą postać którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego)...

Pismem z dnia 18 lutego 2016 r. (data nadania 18 lutego 2016 r.) Wnioskodawca uzupełnił wniosek w wyznaczonym terminie. W nadesłanym uzupełnieniu Wnioskodawca wskazał, że:

W opinii Wnioskodawcy, czynności dokonywane w ramach usługi zarządzania płynnością finansową nie przybiorą postaci którejkolwiek z czynności wymienionej w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych (w tym pożyczek i depozytu nieprawidłowego). Szczegółowe uzasadnienie swojego stanowiska w tym zakresie Spółka przedstawiła w odpowiedzi do pytania nr 1 i 4 we Wniosku.

Spółka pragnie podkreślić, że - jej zdaniem - w przypadku transferów środków pieniężnych w ramach Systemu brak jest podmiotów, które spełniałyby definicję pożyczkodawcy („dającego pożyczkę”) oraz pożyczkobiorcy („biorącego pożyczkę”). Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, w ramach Systemu w żadnym przypadku nie zostaną skonkretyzowane strony, co jest immanentną cechą umowy pożyczki. Jednocześnie, zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku omawianej struktury również przedmiot przyszłych transferów nie będzie skonkretyzowany, co stanowi istotną cechę umowy pożyczki. Ponadto, w opinii Wnioskodawcy, podmioty z Grupy (w tym Spółka) uczestniczące w Systemie nie będą przyjmowały na siebie obowiązku przechowania pieniędzy i wydania ich w stanie niepogorszonym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.
  1. Czy w sytuacji, gdy niektóre podmioty uczestniczące w Systemie (tj. spółki z Grupy, w tym Agent) będą podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 16 ust. 1 pkt 60) lub pkt 61) ustawy o CIT, to czy w odniesieniu do odsetek wypłacanych przez Spółkę w ramach Systemu znajdą zastosowanie ograniczenia w zaliczaniu do kosztów uzyskania przychodów związane z tzw. „niedostateczną kapitalizacją”, określone w art. 16 ust. 1 pkt 60) lub 61) ustawy o CIT...
  2. Czy w sytuacji, gdy podmioty uczestniczące w Systemie (tj. spółki z Grupy) będą podmiotami powiązanymi ze Spółką w rozumieniu art. 11 ust. 1 i 4 ustawy o CIT, Spółka będzie zobowiązana do przygotowania dokumentacji, o której mowa w art. 9a ustawy o CIT w odniesieniu do rozliczeń w ramach Systemu...
  3. Czy w przypadku wypłaty odsetek na rzecz Agenta Spółka będzie uprawniona do pobrania zryczałtowanego podatku u źródła według stawki wynikającej z art. 11 ust. 2 umowy o UPO, pod warunkiem posiadania aktualnego certyfikatu rezydencji Agenta...
  4. Czy transfery środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę w ramach Systemu będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych (dalej: PCC)...
  5. Czy w związku z uczestnictwem w Systemie, Spółka będzie wykonywała czynności opodatkowane VAT oraz czy Spółka będzie zobowiązana do rozpoznania importu usług zwolnionych z podatku od towarów i usług (dalej: VAT)...

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Transfery środków pieniężnych dokonywane przez Spółkę w ramach Systemu nie będą podlegały opodatkowaniu PCC.

W opinii Spółki, transfery środków pieniężnych dokonywane w ramach Systemu nie będą stanowiły czynności podlegających opodatkowaniu PCC.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  • umowy darowizny - w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności - w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

PCC podlegają - stosownie do art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy o PCC - również zmiany wymienionych powyżej umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania PCC. Dodatkowo zakresem opodatkowania objęte są również orzeczenia sądów, w tym również polubownych oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne, jak czynności cywilnoprawne wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 lub 2 ustawy o PCC.

Mając na uwadze brzmienie art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC należy uznać, że ustawa o PCC wprowadza zamknięty katalog czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu PCC. Tym samym, wyłącznie czynności enumeratywnie wymienione w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC mogą stanowić przedmiot opodatkowania tym podatkiem. Z drugiej strony, czynności i umowy nie wymienione wprost w tym przepisie, są wyłączone z zakresu opodatkowania PCC.

Ze względu na fakt, iż Kodeks Cywilny ani żadna z ustaw szczególnych nie zawierają przepisów dotyczących umowy cash poolingu, należy uznać że umowa tego typu pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Tym samym, umowy cash poolingu nie można uznać za żadną z czynności cywilnoprawnych wymienionych w zamkniętym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu PCC. W konsekwencji, również poszczególne transfery dokonywane przez uczestników w ramach Systemu nie stanowią czynności cywilnoprawnych, o których mowa w art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy o PCC.

W ocenie Spółki, w szczególności brak jest podstaw do uznania płatności dokonywanych w ramach Systemu za: (i) umowę pożyczki lub (ii) umowę depozytu nieprawidłowego. Szczegółową argumentację w tym zakresie Spółka przedstawiła w swoim stanowisku w zakresie odpowiedzi na pytanie nr 1.

W związku z powyższym należy uznać, że transfery środków pieniężnych dokonywane w ramach Systemu nie będą podlegały opodatkowaniu PCC ze względu na fakt, że umowa cash poolingu nie została ujęta w zamkniętym katalogu czynności opodatkowanych tym podatkiem.

Spółka pragnie wskazać, że prezentowane przez nią stanowisko ma potwierdzenie w szeregu indywidualnych interpretacji organów podatkowych wydanych w zbliżonych stanach faktycznych. Przykładowo, takie stanowisko zostało wyrażone przez:

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz. U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  1. umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  2. umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  3. (uchylona),
  4. umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  5. umowy dożywocia,
  6. umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  7. (uchylona),
  8. ustanowienie hipoteki,
  9. ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  10. umowy depozytu nieprawidłowego,
  11. umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają też zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne ( art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Na podstawie art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) i lit. j) ww. ustawy przedmiotem opodatkowania są umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku oraz umowy depozytu nieprawidłowego.

W myśl art. 720 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r. poz. 121) dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku, a biorący zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Depozyt nieprawidłowy został natomiast uregulowany w art. 845 Kodeksu cywilnego. Uznaje się również, że depozyt nieprawidłowy (przechowanie nieprawidłowe) jest umową szczególnego rodzaju, zawierającą elementy przechowania i pożyczki. Przedmiotem depozytu nieprawidłowego mogą być wyłącznie pieniądze lub rzeczy oznaczone tylko co do gatunku. Osoba biorąca pieniądze (rzecz) do depozytu nieprawidłowego, analogicznie do umowy pożyczki, ma obowiązek zwrócić tę sama ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

Należy podkreślić, że umowa cash pooling pozostaje na gruncie polskiego prawa umową nienazwaną. Ustawa Kodeks cywilny - w części zobowiązaniowej - nie zawiera przepisów odnoszących się do tego typu umowy. Przedstawiona we wniosku konstrukcja umowy cash pooling, jako sposobu gospodarowania wolnymi środkami finansowymi uczestniczących podmiotów, pomimo zawierania w sobie pewnych elementów pożyczki, nie wyczerpuje istotnych jej znamion. „Cash pooling” polega na umożliwieniu lepszej gospodarki finansowej grupy kapitałowej. Dzięki tej usłudze można skompensować niedobory środków przedsiębiorstw należących do danej grupy nadwyżkami innych przedsiębiorstw należących do tej samej grupy oraz korzystnie zagospodarować nadwyżkę środków netto.

W przypadku „Cash poolingu” mamy do czynienia z trzema przynajmniej podmiotami, a mianowicie: podmiotem posiadającym wolne środki finansowe, podmiotem posiadającym niedobór tych środków oraz bankiem występującym w roli pośrednika działającego we własnym imieniu. Z tytułu uczestnictwa w tych transakcjach dla wszystkich podmiotów powstają określone prawa i obowiązki, jednak nie dochodzi w tym przypadku do zawarcia umowy pożyczki, ponieważ brak jest zobowiązania do przeniesienia określonej ilości pieniędzy na określony w umowie podmiot.

Uczestnik „cash poolingu” posiadający wolne środki nie wie, czy środki te zostaną wykorzystane, w jakiej wysokości i przez którego uczestnika. Tym samym nie jest skonkretyzowana druga strona transakcji, jak też jej przedmiot, ponieważ źródłem, z którego zostanie zasilony rachunek o saldzie debetowym, jest rachunek zbiorczy, na którym gromadzone są wolne środki wszystkich posiadających je uczestników „cash poolingu”. Należy stwierdzić, że zawarcie umowy dotyczącej kompleksowego zarządzania płynnością finansową „cash pooling” nie zostało wymienione w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Czynności tego typu nie można również zakwalifikować jako umowy pożyczki. Tym samym wszelkie czynności dokonywane w ramach umowy nie będą podlegały opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Należy stwierdzić, że umowa cash poolingu jako nie wymieniona w art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie podlega opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przyjmując za Wnioskodawcą, że czynności wykonywane w ramach umowy cash poolingu nie przybrały postaci którychkolwiek z czynności wymienionych w art. 1 ustawy, tym samym nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych, wskazać należy, iż rozstrzygnięcia te zapadły w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.