1462-IPPB5.4510.1092.2016.2.AK | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie,
W zakresie:kwalifikacji Działalności Holdingowej i Działalności Operacyjnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych dla spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 1);skutków podatkowych dla udziałowca spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 3);skutków podatkowych dla spółki przejmującej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 4);obowiązków płatnika do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (pytanie nr 5);powstania zakładu na terytorium Polski na skutek połączenia transgranicznego spółek (pytanie nr 6);skutków podatkowych dla udziałowca powstałych w związku z transgranicznym połączeniem spółek (pytanie nr 7).

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 oraz art. 14r ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r. poz. 613 z późn. zm.) oraz § 4 pkt 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r. poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy, przedstawione we wniosku wspólnym z dnia 15 grudnia 2016 r. (data wpływu 19 grudnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • kwalifikacji Działalności Holdingowej i Działalności Operacyjnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych dla spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 1) - jest prawidłowe;
  • skutków podatkowych dla udziałowca spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 3) - jest prawidłowe;
  • skutków podatkowych dla spółki przejmującej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 4) - jest prawidłowe;
  • obowiązków płatnika do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (pytanie nr 5) - jest prawidłowe;
  • powstania zakładu na terytorium Polski na skutek połączenia transgranicznego spółek (pytanie nr 6) - jest prawidłowe;
  • skutków podatkowych dla udziałowca powstałych w związku z transgranicznym połączeniem spółek (pytanie nr 7) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 grudnia 2016 r. wpłynął ww. wniosek wspólny o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • kwalifikacji Działalności Holdingowej i Działalności Operacyjnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych dla spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 1);
  • skutków podatkowych dla udziałowca spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 3);
  • skutków podatkowych dla spółki przejmującej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 4);
  • obowiązków płatnika do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (pytanie nr 5);
  • powstania zakładu na terytorium Polski na skutek połączenia transgranicznego spółek (pytanie nr 6);
  • skutków podatkowych dla udziałowca powstałych w związku z transgranicznym połączeniem spółek (pytanie nr 7).
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Z. sp. z o.o. (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest polskim rezydentem podatkowym. Spółka posiada jednego, 100% udziałowca, który jest spółką kapitałową z siedzibą w Holandii, podlegającą tam opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania i funkcjonującą w formie prawnej będącej odpowiednikiem polskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością tj. Besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid (dalej: „Udziałowiec” lub „HoldCo”). Wśród pośrednich wspólników Wnioskodawcy znajduje się ponad 30, zarówno indywidulanych, jak i korporacyjnych i instytucjonalnych inwestorów m.in. z Polski, Turcji, Niemiec, Holandii, Cypru, Czech, Hiszpanii, USA czy Szwajcarii, w tym między innymi Europejski Bank ... (dalej: „Inwestorzy”). Udziałowiec posiada w Polsce także inny podmiot zależny, tj. Z.H. sp. z o.o. - spółkę posiadającą siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlegającą w Polsce obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania (dalej: „Spółka B”). Spółka B nie posiada udziałów we Wnioskodawcy.

Spółka prowadzi dwa rodzaje działalności: operacyjną i holdingową. Przedmiotem operacyjnej działalności Wnioskodawcy jest m.in. przetwarzanie danych i zarządzanie stronami internetowymi, działalność portali internetowych oraz działalność związana z oprogramowaniem, co przejawia się w świadczeniu usług na rynku e-service za pomocą portalu internetowego Z. (dalej: „Działalność Operacyjna”).

Spółka prowadzi także działalność holdingową, polegającą m.in. na identyfikowaniu i nabywaniu perspektywicznych podmiotów świadczących zbliżone do Wnioskodawcy usługi na zagranicznych rynkach, wykonywaniu praw właścicielskich oraz sprawowaniu nad nimi nadzoru, a także udzielaniu niezbędnego finansowania. Obecnie Spółka posiada udziały w spółkach zależnych z siedzibą w Turcji, Niemczech, Wielkiej Brytanii, Hiszpanii, na Węgrzech i we Włoszech (dalej: „Działalność Holdingowa”).

Spółka jest aktualnie w fazie dynamicznego rozwoju zarówno Działalności Operacyjnej (na dzień 30 września 2016 r. przyrost skonsolidowanych przychodów z tytułu posiadanego portalu w stosunku rok do roku wyniósł około 400%) oraz Działalności Holdingowej (na dzień 30 września 2016 r. wzrost wartości posiadanego portfolio wyniósł 1400%). W przyszłości Wnioskodawca planuje również dalszą ekspansję na nowe rynki m.in. w krajach Ameryki Południowej. W konsekwencji rozważana jest modyfikacja struktury biznesowej Wnioskodawcy polegająca na rozdzieleniu obu typów działalności do osobnych podmiotów prawnych i dalszym rozwijaniu każdej z nich osobno w celu maksymalizacji osiąganych wyników. Dotychczas, ze względu na specyfikę Działalności Operacyjnej oraz Działalności Holdingowej, inną charakterystykę generowanych przez nie kosztów oraz przychodów, a także odrębność aktywów zaangażowanych w realizację zadań związanych z danym segmentem działalności, Wnioskodawca utworzył i zarejestrował w Krajowym Rejestrze Sądowym oddział dedykowany Działalności Holdingowej (dalej: „Oddział”).

W celu dalszej optymalizacji procesów zarządzania różnymi obszarami działalności Spółki, a także zapewnienia ich większej transparentności obecnie planowany jest podział Spółki w trybie przewidzianym w art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. - Kodeks spółek handlowych (Dz.U.2016.1578 j.t ze zm.; dalej „KSH”), tj. poprzez przeniesienie części majątku Spółki na podmiot z tej samej grupy kapitałowej (tj. Spółkę B) - podział przez wydzielenie (dalej: „Podział”). W ramach Podziału Działalność Holdingowa wykonywana obecnie przez Oddział zostanie wraz z przypisanymi do niej składnikami majątkowymi oraz zobowiązaniami wydzielona do Spółki B, która w zamian wyda Udziałowcowi swoje udziały. Udziałowiec nie otrzyma żadnych dodatkowych dopłat w gotówce.

  1. Charakterystyka Działalności Operacyjnej realizowanej przez Spółkę

Opis Działalności Operacyjnej

W ramach Działalności Operacyjnej Wnioskodawca świadczy usługi wsparcia oraz zarządzania stronami internetowymi i działalnością portali internetowych, w szczególności za pomocą portalu Z. Spółka udostępnia użytkownikom informacje na temat oferowanych przez lekarzy usług oraz umożliwia umówienie się na wizytę lekarską. Ponadto Wnioskodawca umożliwia użytkownikom portalu wymianę informacji oraz zamieszczanie własnych opinii i komentarzy na temat lekarzy oraz jakości wykonanych przez nich usług. Dodatkowo w toku Działalności Operacyjnej świadczone są także bieżące usługi m.in. wsparcia technicznego i IT zagranicznych portali należących do spółek zależnych Wnioskodawcy.

Składniki majątkowe zaangażowane w Działalność Operacyjną

Działalność Operacyjna posiada wyodrębnione aktywa oraz zobowiązania związane z realizowanymi przez nią zadaniami.

W szczególności, Wnioskodawca wyodrębnia następujące aktywa i pasywa związane z Działalnością Operacyjną:

  • wartości niematerialne i prawne związane m.in. z posiadanym portalem Z. oraz użytkowanym oprogramowaniem komputerowym,
  • środki trwałe w postaci m.in. sprzętu elektronicznego (komputery, sprzęt biurowy, telefony) oraz wyposażenia biura (nakłady na remont biura, meble, ozdoby),
  • należności krótkoterminowe, w tym należności handlowe związane z prowadzeniem portalu Z.,
  • środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,
  • zobowiązania krótkoterminowe związane z bieżącą działalnością Spółki, tj. zobowiązania z tytułu dostaw i usług, podatków, ceł i ubezpieczeń oraz wynagrodzeń pracowniczych,
  • umowy z kontrahentami m.in. z lekarzami posiadającymi swoje profile na portalu Wnioskodawcy.

Do Działalności Operacyjnej alokowani są również pracownicy Wnioskodawcy, którzy obecnie zatrudnieni są w Spółce.

Ewidencja księgowa Działalności Operacyjnej

Na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych Wnioskodawca wydziela i przypisuje do Działalności Operacyjnej poszczególne składniki aktywów i pasywów. Ponadto, stosując odpowiednie klucze alokacji Wnioskodawca monitoruje stopnień zaangażowania danych aktywów w Działalność Operacyjną Spółki, a także sposób i wysokość finansowania oraz wysokość należności i zobowiązań związanych z Działalnością Operacyjną.

Na skutek dokonanego podziału aktywów i pasywów odrębnie do każdej działalności Spółki, Wnioskodawca sporządza także odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat dla Działalności Operacyjnej.

Finansowanie

Działalność Operacyjna posiada osobne aktywa finansowe, które zostały do niej alokowane i które związane są z danym typem działalności, w szczególności środki pieniężne zgromadzone na osobnych rachunkach bankowych. W ramach Działalności Operacyjnej Wnioskodawca osiąga przychody z tytułu świadczenia usług wsparcia w zakresie przetwarzania danych oraz zarządzania stronami internetowymi i działalnością portali internetowych, w tym z prowadzenia portalu Z. Wskazane przychody wpływają na rachunek bankowy dedykowany Działalności Operacyjnej.

Charakterystyka Działalności Holdingowej realizowanej przez Spółkę

Opis Działalności Holdingowej

W ramach Działalności Holdingowej realizowanej przez Oddział Wnioskodawca sprawuje nadzór finansowy oraz korporacyjny nad spółkami zależnymi w szczególności w zakresie wykonywania praw z posiadanych przez Spółkę udziałów. Oddział zajmuje się także poszukiwaniem możliwości ekspansji na nowe rynki. Do zadań Oddziału należy opracowywanie strategii biznesowej dla Spółki oraz posiadanego przez nią portfolio podmiotów zależnych, analizowanie bieżących trendów na rynkach szczególnie istotnych dla Wnioskodawcy, a także identyfikowanie potencjalnych celów inwestycyjnych wraz z określeniem związanych z nimi szans i zagrożeń. Oddział jest również odpowiedzialny za działalność finansową Spółki, w tym udzielanie i obsługę pożyczek dla podmiotów należących do grupy kapitałowej Wnioskodawcy.

Składniki majątkowe zaangażowane w Działalność Holdingową

Działalność Holdingowa posiada wyodrębnione aktywa oraz zobowiązania związane z realizowanymi przez nią zadaniami.

Na mocy uchwały zarządu Spółki do Oddziału zajmującego się Działalnością Holdingową zostały przypisane m.in. następujące składniki majątkowe:

  • środki trwałe w postaci sprzętu komputerowego,
  • udziały w jednostkach zależnych posiadających siedzibę w Turcji, Niemczech, Wielkiej Brytanii, Hiszpanii, na Węgrzech i we Włoszech,
  • należności od jednostek powiązanych z tytułu realizowanych dla nich usług,
  • wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek,
  • środki pieniężne na rachunku bankowym,
  • zobowiązania z tytułu usług świadczonych w oparciu o umowy zawarte z wybranymi współpracownikami Spółki posiadającymi know-how oraz odpowiednie doświadczenie w obszarze zarządzania oraz działalności inwestycyjnej prowadzonej na zagranicznych rynkach.

Ewidencja księgowa działalności

Na podstawie prowadzonych ksiąg rachunkowych Wnioskodawca wydziela i przypisuje do Działalności Holdingowej poszczególne składniki aktywów i pasywów. Ponadto, stosując odpowiednie klucze alokacji Wnioskodawca monitoruje stopnień zaangażowania danych aktywów w Działalność Holdingową Spółki, a także sposób i wysokości finansowania oraz wysokość należności i zobowiązań związanych z Działalnością Holdingową.

Dodatkowo, Wnioskodawca pragnie wskazać, iż wydzielenie rachunkowe i księgowe rozliczeń związanych z Działalnością Holdingową zostało potwierdzone i usankcjonowane przez uchwałę Zarządu Spółki, na mocy której został utworzony Oddział.

Na skutek dokonanego podziału aktywów i pasywów odrębnie do każdej działalności Spółki, Wnioskodawca sporządza odrębny bilans oraz rachunek zysków i strat dla Działalności Holdingowej.

Finansowanie

Działalność Holdingowa posiada osobne aktywa finansowe, które zostały do niej alokowane i które związane są z tym typem działalności, w szczególności środki pieniężne przypisane Działalności Holdingowej zgromadzone na osobnym tj. właściwym dla Działalności Holdingowej rachunku bankowym. Ponadto, w ramach prowadzonej Działalności Holdingowej Spółka generuje niezależne od Działalności Operacyjnej przychody wpływające na wskazany powyżej odrębny rachunek bankowy, które związane są ze świadczeniem na rzecz podmiotów zależnych usług zarządzania oraz udzielonym finansowaniem dłużnym.

Podsumowanie charakterystyki obu działalności Spółki

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca pragnie podkreślić, iż na moment planowanego Podziału Spółki Działalność Operacyjna i Działalność Holdingowa będą charakteryzować się samodzielnością gospodarczą polegającą na możliwości samodzielnego kontynuowania działalności w oparciu o majątek pozostający w Spółce (Działalność Operacyjna), jak i odrębnie w oparciu majątek przenoszony na Spółkę B (Działalność Holdingowa). Każdy z rodzajów działalności będzie wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie oraz będzie posiadał odpowiednie zasoby ludzkie. Oznacza to, że na moment Podziału do poszczególnych działalności Spółki będą przypisane określone składniki przedsiębiorstwa Spółki (materialne i niematerialne), które stanowią o administracyjnym (organizacyjnym) i finansowym wyodrębnieniu Działalności Operacyjnej i Działalności Holdingowej.

Na moment Podziału w Spółce pozostaną odpowiednio:

  • prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, które zostały lub przed dniem podziału zostaną przypisane do Działalności Operacyjnej m.in. umowy z lekarzami dotyczące portalu Z. oraz umowy serwisowe ze spółkami zależnymi,
  • należności m.in. z tytułu świadczenia usług w ramach portalu Z. oraz z bieżącego wsparcia technicznego i IT zagranicznych portali,
  • zobowiązania związane z prowadzeniem Działalności Operacyjnej,
  • środki pieniężne,
  • osobne rachunki bankowe,
  • inne elementy związane z prowadzeniem Działalności Operacyjnej.

Jednocześnie, w konsekwencji Podziału Spółka B przejmie:

  • prawa i obowiązki wynikające z umów zawartych przez Spółkę, które zostały lub przed dniem podziału zostaną przypisane do Działalności Holdingowej m.in. umowy dotyczące zarządzania spółkami zależnymi oraz umowy pożyczek,
  • odpowiednią część należności wynikających ze świadczenia usług zarządzania i udzielonych pożyczek,
  • zobowiązania związane w prowadzeniem Działalności Holdingowej,
  • środki pieniężne,
  • osobny rachunek bankowy,
  • inne elementy związane z prowadzeniem Działalności Holdingowej m.in. udziały w jednostkach zależnych.

Na skutek Podziału Spółka B wstąpi w prawa i obowiązki związane z prowadzeniem Działalności Holdingowej, zaś Spółka będzie prowadzić Działalność Operacyjną w analogicznym zakresie, jak ma to miejsce obecnie.

Cel i skutek planowanej reorganizacji

Planowany Podział Spółki ma na celu usprawnienie zarządzania i funkcjonowania Działalności Operacyjnej i Działalności Holdingowej.

Przyjęty dotychczas model działalności Spółki skupiający w jednym podmiocie segment operacyjny oraz holdingowy na obecnym etapie rozwoju organizacyjnego Wnioskodawcy przestaje odpowiadać jego potrzebom biznesowym. W szczególności, mając na uwadze wskazany uprzednio dynamiczny wzrost pozycji rynkowej obsługiwanego w ramach Działalności Operacyjnej portalu, a także już zrealizowane oraz planowane przejęcia zagranicznych podmiotów, w tym m.in. w krajach Ameryki Południowej, wydzielenie obu typów działalności do odrębnych spółek powinno pozwolić na efektywniejsze realizowanie założonych w ramach danego segmentu celów oraz zwiększenie transparentności obu typów działalności. Dodatkowo, planowany Podział powinien przyczynić się do rozdzielenia ryzyka finansowego oraz biznesowego związanego z prowadzeniem Działalności Operacyjnej i Holdingowej.

Fakt, iż obecnie Spółka posiada już wyodrębnioną Działalność Operacyjną i Działalność Holdingową oraz prowadzi ewidencję rachunkową i księgową umożliwiającą zidentyfikowanie oraz przypisanie do konkretnego rodzaju działalności poszczególnych składników aktywów i pasywów oraz przychodów i kosztów, powoduje, iż przeprowadzenie planowego Podziału Spółki nie powinno nawet w krótkim okresie wpłynąć negatywnie na funkcjonowanie Spółki oraz powinno umożliwić przeprowadzenie restrukturyzacji w sposób szybki, nieskomplikowany i efektywny.

Co więcej, ze względu na wzrost znaczenia Działalności Holdingowej oraz planowane przyszłe nabycia udziałów spółek m.in. z krajów Ameryki Południowej wskazany Podział stanowić będzie jeden z etapów realizacji szerszej strategii biznesowej. Zgodnie z oczekiwaniami Inwestorów pochodzących z różnych krajów, o często bardziej rozwiniętym rynku inwestycyjnym i regulacjach w tym zakresie, Działalność Holdingowa powinna być docelowo prowadzona w jurysdykcji o uznanej reputacji międzynarodowej oraz odpowiednim środowisku korporacyjnym, umożliwiającym znacznie elastyczniejsze prowadzenie biznesu, co jest szczególnie istotne w obliczu konieczności nadzorowania globalnych inwestycji. Zlokalizowanie Działalności Holdingowej w jurysdykcji postrzeganej jako stabilna i sprzyjająca inwestycjom może także przyczynić się w przyszłości do skuteczniejszego pozyskiwania finansowania czy ułatwienia poszukiwania nowych inwestorów. Ponadto, prowadzenie Działalności Holdingowej za pomocą spółki utworzonej zgodnie z polskim prawem może wiązać się z trudnościami inwestycyjnymi i biznesowymi dla przyszłych inwestorów zagranicznych (których strategia biznesowa nie pozwala na bezpośrednie inwestowanie na rozwijających się rynkach, a więc obarczonych wyższym poziomem ryzyka), a rozważane w dalszej perspektywie wejście na giełdę papierów wartościowych oraz wprowadzenie programu motywacyjnego dla pracowników Spółki i pracowników zatrudnionych w innych spółkach należących do grupy kapitałowej Wnioskodawcy, powinno być z obiektywnych przyczyn łatwiejsze oraz efektywniejsze do przeprowadzenia w jurysdykcji o bardziej rozwiniętym niż w Polsce rynku inwestycyjnym.

W związku z powyższym, w przyszłości planowana jest dalsza reorganizacja w zakresie pozycji Działalności Holdingowej w strukturze grupy kapitałowej Wnioskodawcy. Odbędzie się ona poprzez dokonanie połączenia transgranicznego Udziałowca oraz Spółki B (dalej: „Połączenie”). W wyniku tej operacji cały majątek Spółki B prowadzącej (po Podziale) Działalność Holdingową, zostanie przeniesiony na Udziałowca, a sama Spółka B przestanie istnieć z mocy prawa. W konsekwencji, od momentu Połączenia, Działalność Holdingowa prowadzona będzie przez Udziałowca z siedzibą w Holandii, co stanowić będzie realizację założeń Inwestorów o przeniesieniu segmentu holdingowego do jurysdykcji o uznanej pozycji na rynku inwestycyjnym.

Jako, że HoldCo jest już obecnie, a także na moment połączenia będzie wyłącznym tj. 100% udziałowcem Spółki B, w zamian za przejęty majątek nie zostaną mu wydane żadne nowe udziały oraz nie otrzyma on żadnych dodatkowych dopłat w gotówce. Po połączeniu, HoldCo nie będzie posiadał w Polsce miejsca zarządu, filii, biura ani też innej stałej placówki, a aktywami otrzymanymi w wyniku przejęcia będzie zarządzał z Holandii tj. Udziałowiec nie będzie kontynuować działalności na terytorium Polski (poprzez oddział ani żadną inną formę prawną). Co więcej Udziałowiec nie będzie właścicielem, ani nie będzie korzystał z żadnych nieruchomości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie umowy najmu lub bez podstawy prawnej. HoldCo nie będzie także zatrudniać w Polsce żadnych pracowników na umowę o pracę. W efekcie po Połączeniu działalność Udziałowca będzie prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym Udziałowiec może współpracować z innymi podmiotami z grupy w zakresie prowadzonej działalności. Niezależnie jednak, wskazana współpraca nie będzie oznaczać, iż w Polsce funkcjonować będzie jakikolwiek podmiot zwyczajowo uprawiony do zawierania umów czy podejmowania kluczowych decyzji w imieniu HoldCo, gdyż tego typu zdarzenia będą miały miejsce, co do zasady, w kraju siedziby HoldCo lub w innym miejscu poza terytorium Polski.

Reasumując, Wnioskodawca wskazuje, że planowany Podział oraz Połączenie powodowane są szeregiem czynników wynikających z przyjętej strategii inwestycyjnej oraz oceną, iż takie rozwiązanie będzie korzystniejsze od strony ekonomicznej. Wnioskodawca rozważał różne alternatywne dostępne scenariusze mające na celu wydzielenie Działalności Holdingowej i jej przeniesienie do bardziej stabilnej jurysdykcji. Zdaniem Wnioskodawcy Podział Spółki oraz późniejsze Połączenie Spółki B z Udziałowcem jest najprostszym, najefektywniejszym oraz najbezpieczniejszym rozwiązaniem umożliwiającym realizację przyjętych celów biznesowych (tj. m.in. przeniesienie Działalności Holdingowej), w tym ze względu na zastosowanie zasad sukcesji prawnej, co jest istotne dla niezakłóconego i nieprzerwanego funkcjonowania i prowadzenia działalności gospodarczej obu segmentów działalności po Podziale oraz Połączeniu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, Działalność Holdingowa i Działalność Operacyjna stanowią i będą na moment Podziału Spółki stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji planowany Podział Spółki nie będzie skutkować dla niej powstaniem przychodu w związku z przeniesieniem składników majątkowych (dotyczących Działalności Holdingowej) na Spółkę B?
  2. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, planowany Podział Spółki będzie stanowił czynność pozostającą poza zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług w związku z przeniesieniem składników majątkowych Działalności Holdingowej na Spółkę B?
  3. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, planowany Podział Spółki nie będzie skutkować powstaniem dla Udziałowca przychodu?
  4. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, planowany Podział Spółki nie będzie skutkować powstaniem dla Spółki B przychodu?
  5. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, w związku z planowanym Podziałem Spółki, Spółka B nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych?
  6. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, na skutek Połączenia dla Udziałowca powstanie zakład na terytorium Polski w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oraz UPO?
  7. Czy w świetle opisanego zdarzenia przyszłego, planowane Połączenie poprzez przeniesienie całego majątku Spółki B (spółki przejmowanej) na Udziałowca (spółkę przejmującą) nie będzie skutkować powstaniem dla Udziałowca przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest wykładnia przepisów ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych tj. w zakresie pytań oznaczonych numerami 1, 3, 4, 5, 6 i 7. W zakresie pytania oznaczonego numerem 2 zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania pierwszego, Działalność Holdingowa i Działalność Operacyjna stanowią i będą na moment Podziału Spółki stanowić zorganizowane części przedsiębiorstwa, a w konsekwencji planowany Podział Spółki nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu w związku z przeniesieniem składników majątkowych Działalności Holdingowej na Spółkę B. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT w przypadku podziału przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, przychodem dla spółki podlegającej podziałowi jest wartość rynkowa składników majątkowych przeniesionych na spółki przejmujące lub nowo zawiązane ustalona na dzień podziału lub wydzielenia. A contrario, zdaniem Zainteresowanych jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału przez Spółkę B stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz majątek pozostający w Spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, w Spółce nie powstaje przychód.

Zgodnie z art. 4a pkt 4 ustawy o CIT zorganizowana część przedsiębiorstwa (dalej: „ZCP”) oznacza organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W rozumieniu powyższej regulacji, aby określone składniki majątkowe mogły zostać zakwalifikowane jako ZCP, powinny one spełniać następujące warunki:

  • stanowić zespół składników materialnych i niematerialnych uwzględniający zobowiązania,
  • być organizacyjnie i funkcjonalnie wyodrębnione w istniejącym przedsiębiorstwie,
  • być przeznaczone do realizacji określonych zadań gospodarczych,
  • mogłyby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące te zadania.

W rezultacie, wydzielenie ZCP powinno zachodzić na trzech płaszczyznach:

  • organizacyjnej,
  • finansowej,
  • funkcjonalnej.

Wyodrębnienie organizacyjne

Na moment Podziału Spółki, Działalność Operacyjna oraz Działalność Holdingowa będą wyodrębnione organizacyjnie w strukturze Spółki. Wyodrębnienie to znajdzie wyraz w samodzielnej realizacji poszczególnych zadań przypisanych do określonych działalności. Już obecnie Wnioskodawca podjął kroki zmierzające do wyodrębnienia w strukturze Spółki ww. działalności. W tym celu Wnioskodawca podjął decyzję o usankcjonowaniu ich rozdzielności poprzez utworzenie i rejestrację w Krajowym Rejestrze Sądowym Oddziału dedykowanego Działalności Holdingowej.

Na mocy uchwały zarządu Spółki do Oddziału zajmującego się Działalnością Holdingową zostały alokowane składniki majątkowe i niemajątkowe, w tym zobowiązania. W szczególności do Działalności Holdingowej zostały przypisane:

  • środki trwałe w postaci sprzętu komputerowego,
  • udziały w jednostkach zależnych posiadających siedzibę w Turcji, Niemczech, Wielkiej Brytanii, Hiszpanii, na Węgrzech i we Włoszech,
  • należności od jednostek powiązanych z tytułu realizowanych dla nich usług,
  • wierzytelności z tytułu udzielonych pożyczek,
  • środki pieniężne na rachunku bankowym,
  • zobowiązania z tytułu usług świadczonych w oparciu o umowy zawarte z wybranymi współpracownikami Spółki posiadającymi know-how oraz odpowiednie doświadczenie w obszarze zarządzania oraz działalności inwestycyjnej prowadzonej na zagranicznych rynkach.

W wyniku wydzielenia Działalności Holdingowej poprzez utworzenie i rejestrację w KRS Oddziału doszło również do wyodrębnienia Działalności Operacyjnej. Obecnie Wnioskodawca jest w stanie przypisać do Działalności Operacyjnej następujące aktywa i pasywa:

  • wartości niematerialne i prawne związane m.in z posiadanym portalem Z. oraz użytkowanym oprogramowaniem komputerowym,
  • środki trwałe w postaci m.in. sprzętu elektronicznego (komputery, sprzęt biurowy, telefony) oraz wyposażenia biura (nakłady na remont biura, meble, ozdoby),
  • należności krótkoterminowe, w tym należności handlowe związane z prowadzeniem portalu Z.,
  • środki pieniężne zgromadzone na rachunkach bankowych,
  • zobowiązania krótkoterminowe związane z bieżącą działalnością Spółki, tj. zobowiązania z tytułu dostaw i usług, podatków, ceł i ubezpieczeń oraz wynagrodzeń pracowniczych,
  • umowy z kontrahentami m.in. z lekarzami posiadającymi swoje profile na portalu Wnioskodawcy.

Dodatkowo, do Działalności Operacyjnej alokowani zostali pracownicy Wnioskodawcy, którzy obecnie zatrudnieni są w Spółce.

Co również istotne z perspektywy wyodrębnienia organizacyjnego, Spółka już obecnie prowadzi zapisy księgowe dotyczące wszystkich operacji z podziałem na poszczególne działalności tj. przypisując aktywa, pasywa, należności i zobowiązania do Działalności Operacyjnej oraz Działalności Holdingowej przy użyciu odpowiednich kluczy alokacji oraz sporządzając odrębne bilanse i rachunki zysków i strat dla każdej z nich.

W związku z tym, zdaniem Zainteresowanych, na moment Podziału Spółki Działalność Operacyjna oraz Działalność Holdingowa charakteryzować się będzie wyodrębnieniem organizacyjnym w ramach funkcjonującego przedsiębiorstwa Spółki.

Wyodrębnienie finansowe

Jak podkreślono powyżej, zarówno Działalność Operacyjna jak i Działalność Holdingowa posiada osobne aktywa i pasywa, które zostały do niej alokowane i które związane są z danym typem działalności. W szczególności obie formy działalności posiadają środki pieniężne zgromadzone na osobnych rachunkach bankowych.

Ponadto, Działalność Operacyjna i Działalność Holdingowa ze względu na swoją odmienną specyfikę generują odrębne i niezależne od siebie grupy kosztów i przychodów. W ramach Działalności Holdingowej Spółka udziela i obsługuje pożyczki dla podmiotów należących do grupy kapitałowej Wnioskodawcy, co wiąże się z powstawaniem przychodów odsetkowych oraz kosztem m.in. zaangażowanego kapitału. Dodatkowo, w toku prowadzonej Działalności Holdingowej Spółka generuje przychody i koszty związane ze świadczeniem na rzecz podmiotów zależnych usług zarządzania. W ramach Działalności Operacyjnej Wnioskodawca świadczy natomiast bieżące usługi wsparcia oraz zarządzania stronami internetowymi i działalnością portali internetowych, w szczególności za pomocą portalu Z.. Ponadto, w toku prowadzonej Działalności Operacyjnej świadczone są także bieżące usługi m.in. wsparcia technicznego i IT zagranicznych portali należących do spółek zależnych Wnioskodawcy. Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że Działalność Operacyjna generuje po stronie Wnioskodawcy odrębne oraz, co istotne, niezależne od Działalności Holdingowej przychody i koszty.

W związku z powyższym należy uznać, że już obecnie a w konsekwencji także na moment Podziału Spółki, Działalność Operacyjna oraz Działalność Holdingowa będą wyodrębnione także pod względem finansowym w ramach struktury Spółki, ze względu na fakt, iż obie te działalności generują i generować będą osobne i niezależne od siebie strumienie przychodów i kosztów.

Wyodrębnienie funkcjonalne

W ocenie Zainteresowanych zarówno podlegająca wydzieleniu Działalność Holdingowa oraz pozostająca w majątku Spółki Działalność Operacyjna będą odznaczały się na dzień Podziału odrębnością funkcjonalną niezbędną do samodzielnego wykonywania przypisanych do nich zadań.

Przejawia się to zdaniem Zainteresowanych, w innych i niezależnych od siebie celach biznesowych, które realizować ma Działalność Operacyjna oraz Działalność Holdingowa. Dodatkowo, do każdej ze wskazanych działalności zostały alokowane składniki majątkowe niezbędne do wykonania właściwych dla nich prac. Ponadto, każda z działalności będzie realizowała swoje zadania na podstawie odrębnych umów zawartych z kontrahentami lub spółkami zależnymi, w oparciu o przypisanych do niej pracowników lub współpracowników Spółki, a także niezależne środki finansowe. Tym samym, każdą z działalności należy uznać w istocie za zespół składników majątkowych, który mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo realizujące przypisane mu zadania.

Wszystkie wymienione elementy sprawiają, że Działalność Operacyjna oraz Działalność Holdingowa już obecnie, a tym samym w dniu Podziału Spółki będą funkcjonalnie wyodrębnione w jej strukturze. Należy przy tym zauważyć, iż w szczególności po rejestracji Oddziału Spółki zarówno Działalność Operacyjna jak i Działalność Holdingowa traktowane są przez Spółkę jak odrębne przedsięwzięcia, ze względu na odmienną specyfikę prowadzenia działalności, inną charakterystykę generowanych przez nie kosztów i przychodów, odrębność aktywów zaangażowanych w realizację zadań związanych z danym segmentem działalności oraz sporządzanie odrębnych bilansów i rachunków zysków i strat dla każdej z nich.

Po Podziale Spółka będzie samodzielnie kontynuować Działalność Operacyjną w sposób, w jaki była ona realizowana do tej pory. Podobnie Spółka B będzie samodzielnie kontynuować Działalność Holdingową.

Reasumując, należy stwierdzić, że Działalność Operacyjna oraz Działalność Holdingowa na moment Podziału Spółki będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie w strukturze przedsiębiorstwa Spółki oraz będą posiadać odpowiednie zasoby ludzkie. Tym samym, zarówno (i) zespół składników majątkowych, który na skutek Podziału pozostanie w majątku Wnioskodawcy (Działalność Operacyjna), jaki i (ii) zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Spółkę B (Działalność Holdingowa) stanowić będą (odrębnie) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania, tj. zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W rezultacie, zdaniem Zainteresowanych planowany Podział Spółki nie będzie skutkować dla Spółki powstaniem przychodu w związku z przeniesieniem składników majątkowych Działalności Holdingowej na Spółkę B na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 9 ustawy o CIT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku przychodu podatkowego dla spółki dzielonej w przypadku organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego wyodrębnienia składników majątkowych zarówno wydzielanych ze spółki, jak i w niej pozostających znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np.:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektor izby Skarbowej w Warszawie z dnia 26 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-755/16-2/AK),
  • interpretacja indywidualna Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 25 sierpnia 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-716/16-2/AK),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z 1 października 2014 r. (sygn. ILPB3/423-302/14-5/EK).

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania trzeciego, planowany Podział Spółki nie będzie skutkować dla Udziałowca powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad wartością lub kwotą wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Dodatkowo zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Przy czym, stosownie do art. 10 ust. 4 (w brzmieniu obowiązującym od 2017 roku, czyli w roku planowanego Podziału) przepisów art. 12 ust. 4 pkt 12 i ust. 4d nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Ponadto, w myśl wprowadzanego od 1 stycznia 2017 roku art. 10 ust. 4a ww. ustawy jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych, jeżeli majątek przejmowany przez Spółkę B na skutek podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz majątek pozostający w Spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, a samo połączenie odbywa się z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, to u Udziałowca nie powstaje przychód podlegający opodatkowaniu zarówno na gruncie obecnie funkcjonujących przepisów ustawy o CIT, jak również nowelizacji ww. ustawy obowiązującej od 1 stycznia 2017 roku.

Zgodnie z analizą przeprowadzoną w odniesieniu do pytania 1, należy zdaniem Zainteresowanych stwierdzić, że Działalność Operacyjna oraz Działalność Holdingowa na moment podziału Spółki będą wyodrębnione organizacyjnie, finansowo, jak i funkcjonalnie w strukturze przedsiębiorstwa Spółki. Tym samym, zarówno (i) zespół składników majątkowych, który na skutek podziału pozostaną w majątku Spółki (Działalność Operacyjna), jak i (ii) zespół składników majątkowych, który przeniesiony zostanie na Spółkę B (Działalność Holdingowa) stanowić będą w ocenie Zainteresowanych – (odrębnie) organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który może stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania w myśl art. 4a pkt 4 ustawy o CIT.

W rezultacie powyższego, planowany Podział Spółki poprzez wydzielenie zgodnie z trybem określonym w art. 529 par. 1 pkt 4 KSH nie będzie skutkować dla Udziałowca powstaniem przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT. W przypadku podziału przez wydzielenie przychód dla udziałowca spółki dzielonej ustala się gdy majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce dzielonej nie stanowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa. W analizowanej sytuacji, jak powyżej wskazano, zarówno wydzielana Działalność Holdingowa oraz pozostająca w majątku Spółki Działalność Operacyjna już obecnie, jak również na moment Podziału stanowić będą odrębne zorganizowane części przedsiębiorstwa Spółki.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku przychodu podatkowego dla udziałowca spółki podlegającej podziałowi w przypadku organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego wyodrębnienia składników majątkowych zarówno wydzielanych ze spółki dzielonej, jak i w niej pozostających, znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np.:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 marca 2016 r. (sygn. IPPB5/4510-29/16-3/AK),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 29 października 2015 r. (sygn. ILPB4/4510-1-395/15-2/ŁM),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 19 października 2015 r. (sygn. ILPB4/4510-1-396/15-2/MC),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Katowicach z 13 kwietnia 2015 roku (sygn. IBPBI/2/4510-64/15/AK).

Dodatkowo, opisywany Podział nie będzie się wiązał z powstaniem przychodu dla Udziałowca również na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, gdyż jak już wskazano Podział powodowany jest szeregiem czynników wynikających z przyjętej strategii inwestycyjnej oraz oceną, jakie rozwiązanie będzie korzystniejsze od strony ekonomicznej.

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania czwartego, planowany Podział Spółki nie będzie skutkować dla Spółki B (jako spółki przejmującej) powstaniem dochodu (przychodu) podlegającego opodatkowaniu. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o CIT dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

W myśl art. 10 ust. 2 ustawy o CIT przy połączeniu lub podziale spółek:

  1. dla spółki przejmującej lub nowo zawiązanej nie stanowi dochodu, o którym mowa w ust. 1, nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną majątku spółki przejmowanej lub dzielonej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej lub dzielonej;
  2. dla spółki przejmującej, która posiada w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej udział w wysokości mniejszej niż 10%, dochód stanowi nadwyżka wartości przejętego majątku odpowiadająca procentowemu udziałowi w kapitale zakładowym spółki przejmowanej lub dzielonej nad kosztami uzyskania przychodu obliczonymi zgodnie z art. 15 ust. 1k lub art. 16 ust. 1 pkt 8; dochód ten określa się na dzień wykreślenia spółki przejmowanej lub dzielonej z rejestru albo na dzień wydzielenia.

Natomiast art. 10 ust. 5 ustawy o CIT stanowi, iż przepis ust. 2 ma zastosowanie wyłącznie do spółek będących podatnikami:

  1. o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek innych spółek mających siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, albo
  2. o których mowa w art. 3 ust. 1, przejmujących majątek spółek podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, albo
  3. o których mowa w art. 3 ust. 2, podlegających w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek będących podatnikami, o których mowa w art. 3 ust. 1.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 2 ustawy o CIT spółka przejmująca podlega opodatkowaniu w chwili podziału spółki dzielonej, tylko wtedy gdy posiada udziały w kapitale zakładowym spółki dzielonej w wysokości mniejszej niż 10%. W sytuacji, gdy spółka przejmująca nie posiada żadnych udziałów lub posiada udziały w wysokości równej lub większej niż 10%, zastosowanie znajduje przepis art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

W konsekwencji, w sytuacji przedstawionej w opisie zdarzenia przyszłego biorąc pod uwagę, że:

  • Spółka B posiada siedzibę na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej oraz podlega tu obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
  • w wyniku Podziału Spółka B otrzyma część majątku Spółki będącej również spółką z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
  • Spółka B nie będzie posiadać na dzień Podziału udziałów w spółce dzielonej,

- zastosowanie znajdzie art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT.

Jednocześnie z treści art. 10 ust. 4 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od 2017 roku, czyli w roku planowanego Podziału) wynika, że zasada wyrażona w art. 10 ust. 2 pkt 1 ww. ustawy ma zastosowanie, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółki, podziału spółki lub wymiany udziałów nie jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. Ponadto, w myśl wprowadzanego od 1 stycznia 2017 roku art. 10 ust. 4a ww. ustawy jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Jak zostało przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego, planowany Podział Spółki będzie przeprowadzony z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, a jego głównym bądź jednym z głównych celów nie będzie uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania. W omawianej sytuacji planowany Podział powodowany jest w szczególności szeregiem czynników wynikających z przyjętej strategii inwestycyjnej oraz ma na celu usprawnienie zarządzania i funkcjonowania działalnością Spółki. W rezultacie, zdaniem Zainteresowanych planowany Podział Spółki nie będzie skutkować dla Spółki B powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu zarówno na gruncie obecnie funkcjonujących przepisów ustawy o CIT, jak również nowelizacji ww. ustawy obowiązującej od 1 stycznia 2017 roku.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku przychodu podatkowego dla spółki przejmującej nie posiadającej udziałów w spółce podlegającej podziałowi przez wydzielenie przeprowadzanym z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np.:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 kwietnia 2016 r. (sygn. IBPB-1-1/4510-68/16/SG),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 26 lutego 2016 r. (sygn. ILPB4/4510-1-26/16-2/MC).

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania piątego, ponieważ planowany Podział Spółki nie będzie skutkować dla Udziałowca powstaniem przychodu na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 6 ani na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT, Spółka B nie będzie zobligowana jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych na podstawie art. 26 ust. 6 ustawy o CIT. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o CIT w przypadku dochodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 i 8, spółka przejmująca, nowo zawiązana lub powstała w wyniku przekształcenia jest obowiązana jako płatnik, w terminie do 7 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym powstał dochód, wpłacić podatek, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o CIT.

Natomiast art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT stanowi, iż w przypadku podziału spółki przez wydzielenie, jeżeli majątek przejmowany na skutek podziału lub majątek pozostający w spółce nie stanowią zorganizowanej części przedsiębiorstwa, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest ustalona na dzień podziału nadwyżka nominalnej wartości udziałów (akcji) przydzielonych w spółce przejmującej lub nowo zawiązanej nad wartością lub kwotą wydatków poniesionych przez udziałowca (akcjonariusza) na objęcie lub nabycie udziałów (akcji) w spółce dzielonej, ustaloną w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego udziałowca wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w spółce dzielonej do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem.

Dodatkowo zgodnie z art. 12 ust. 4 pkt 12 ustawy o CIT do przychodów nie zalicza się, w przypadku połączenia lub podziału spółek z zastrzeżeniem art. 10 ust. 1 pkt 6, przychodu wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną. Przy czym, stosownie do art. 10 ust. 4 (w brzmieniu obowiązującym od 2017 roku, czyli w roku planowanego Podziału) przepisów art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, w myśl wprowadzanego od 1 stycznia 2017 roku art. 10 ust. 4a ww. ustawy jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Mając na uwadze powyższe, zdaniem Zainteresowanych ponieważ, jak wskazano w uzasadnieniu stanowiska Zainteresowanych do pytania 1, majątek przejmowany przez Spółkę B na skutek Podziału stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa oraz majątek pozostający w Spółce stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to u Udziałowca nie powstaje przychód zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy o CIT.

Dodatkowo, zarówno na gruncie obecnie funkcjonujących przepisów ustawy o CIT, jak również nowelizacji ww. ustawy obowiązującej od 1 stycznia 2017 roku, opisywany Podział nie będzie się wiązał z powstaniem przychodu dla Udziałowca również na podstawie art. 12 ust. 4 pkt 12, gdyż jak już wskazano Podział powodowany jest szeregiem czynników wynikających z przyjętej strategii inwestycyjnej oraz oceną, jakie rozwiązanie będzie korzystniejsze od strony ekonomicznej.

W konsekwencji, w związku z planowanym Podziałem u Udziałowca nie powstanie przychód. Tym samym, Spółka B nie będzie zobowiązana jako płatnik do poboru i wpłaty podatku z tytuły udziału w zyskach osób prawnych zgodnie z art. 26 ust. 6 ustawy o CIT.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku przychodu podatkowego dla udziałowca spółki podlegającej podziałowi w przypadku organizacyjnego, finansowego oraz funkcjonalnego wyodrębnienia składników majątkowych zarówno wydzielanych ze spółki dzielonej, jak i w niej pozostających, a w konsekwencji braku obowiązku poboru i wpłaty podatku z tego tytułu przez spółkę przejmującą jako płatnika, znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np.:

  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 19 maja 2015 r. (sygn. IPPB5/4510-184/15-2/MK),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 4 maja 2015 r. (sygn. IPPB5/4510-150/15-2/MK).

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania szóstego, na skutek Połączenia nie powstanie zakład zagraniczny Udziałowca w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oraz UPO na terytorium Polski.

Zgodnie z definicją zagranicznego zakładu zawartą w art. 4a pkt 11 ustawy o CIT, zagraniczny zakład oznacza:

  • stałą placówkę, poprzez którą podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa wykonuje całkowicie lub częściowo działalność na terytorium innego państwa, a w szczególności oddział, przedstawicielstwo, biuro, fabrykę, warsztat albo miejsce wydobywania bogactw naturalnych,
  • plac budowy, budowę, montaż lub instalację, prowadzone na terytorium jednego państwa przez podmiot mający siedzibę lub zarząd na terytorium innego państwa,
  • osobę, która w imieniu i na rzecz podmiotu mającego siedzibę lub zarząd na terytorium jednego państwa działa na terytorium innego państwa, jeżeli osoba ta ma pełnomocnictwo do zawierania w jego imieniu umów i pełnomocnictwo to faktycznie wykonuje (tzw. agent zależny)

- chyba, że umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania, której stroną jest Rzeczpospolita Polska, stanowi inaczej.

Powyższa definicja zakładu zawarta w ustawie o CIT zasadniczo odpowiada definicji zakładu zawartej w art. 5 UPO, przy czym UPO obejmuje określeniem zakład także miejsce zarządu.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego po Połączeniu, HoldCo nie będzie właścicielem, ani nie będzie korzystał z żadnych nieruchomości na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie umowy najmu lub bez podstawy prawnej. Udziałowiec stanie się udziałowcem w spółkach, których udziałowcem na moment Połączenia będzie Spółka B. HoldCo nie będzie posiadał miejsca zarządu, filii, biura ani też innej stałej placówki w Polsce, nie będzie też zatrudniać żadnych pracowników na umowę o pracę (po Połączeniu działalność Udziałowca będzie prowadzona poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przy czym Udziałowiec może współpracować z innymi podmiotami z grupy w zakresie prowadzonej działalności). Dodatkowo, na terenie Polski nie będzie działać żaden agent zależny Udziałowca, który zawierałby w imieniu Udziałowca kluczowe umowy z innymi podmiotami.

W świetle powyższego, zdaniem Zainteresowanych, na skutek Połączenia nie powstanie dla Udziałowca zakład na terytorium Polski w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oraz UPO.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że analogiczne stanowisko wskazujące na brak zakładu na terytorium Polski w rozumieniu przepisów ustawy o CIT oraz odpowiedniej konwencji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zostało wyrażone w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2015 r. (IPPB5/4510-1038/15-3/AK), interpretacji indywidualnej z dnia 24 października 2012 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie (sygn. IPPB5/423-589/12-4/DG) oraz w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lipca 2013 r. (sygn. IPPB5/423-240/13-4/MK)

Zdaniem Wnioskodawcy, odnośnie pytania siódmego, planowane Połączenie poprzez przeniesienie całego majątku Spółki B (spółki przejmowanej) na Udziałowca (spółkę przejmującą) nie będzie skutkować powstaniem dla Udziałowca przychodu podlegającego opodatkowaniu w Polsce. Poniżej Zainteresowani szczegółowo uzasadniają swoje stanowisko.

Zgodnie z art. 491 § 11 KSH spółka kapitałowa oraz spółka komandytowo-akcyjna mogą łączyć się ze spółką zagraniczną, o której mowa w art. 2 pkt 1 dyrektywy 2005/56/WE Parlamentu Europejskiego i Rady z dnia 26 października 2005 r. w sprawie transgranicznego łączenia się spółek kapitałowych (dz. Urz. UE L 310 z dnia 25 listopada 2005 r.; dalej: „Dyrektywa 2005/56/WE”), utworzoną zgodnie z prawem państwa członkowskiego Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym i mającą siedzibę statutową, zarząd główny lub główny zakład na terenie Unii Europejskiej lub państwa-strony umowy o Europejskim Obszarze Gospodarczym (połączenie transgraniczne). Połączenie to może być dokonane, między innymi, przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej tzw. łączenie przez przejęcie (art. 492 § 1 pkt 1 KSH). Natomiast zgodnie z art. 515 KSH połączenie może być przeprowadzone bez podwyższenia kapitału zakładowego, m.in. w sytuacji gdy spółka przejmująca ma już udziały w spółce przejmowanej.

Zgodnie z art. 494 § 1 KSH, z dniem połączenia spółka przejmująca wstępuje we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej. Na spółkę przejmującą przechodzą w szczególności zezwolenia, koncesje oraz ulgi, które zostały przyznane spółce przejmowanej albo którejkolwiek ze spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, chyba że ustawa lub decyzja o udzieleniu zezwolenia, koncesji lub ulgi stanowi inaczej (art. 494 § 2 KSH).

Skutkiem planowanego Połączenia będzie przeniesienie całego majątku Spółki B na HoldCo. Z uwagi na fakt, że spółka przejmująca jest wyłącznym udziałowcem Spółki B, nie zostaną jej wydane udziały w zamian za przejęty majątek oraz nie zostaną również wypłacone żadne dopłaty w gotówce. W wyniku połączenia, Udziałowiec wstąpi we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej.

Konsekwencje podatkowe transgranicznego połączenia zostały określone w Dyrektywie Rady 2009/133/WE z dnia 19 października 2009 r. w sprawie wspólnego systemu opodatkowania mającego zastosowanie w przypadku łączenia, podziałów, podziałów przez wydzielenie, wnoszenia aktywów i wymiany udziałów dotyczących spółek różnych państw członkowskich oraz przeniesienia statutowej siedziby SE lub SCE z jednego państwa członkowskiego do innego państwa członkowskiego (Dz.U.UE L z dnia 25 listopada 2009 r.; dalej: „Dyrektywa 2009/133”). Zgodnie z postanowieniami Dyrektywy 2009/133 łączenie, podział lub wydzielenie powinno być, co do zasady, neutralne podatkowo dla podmiotów biorących w nim udział. Postanowienia Dyrektywy 2009/133 zostały zaimplementowane do ustawy o CIT m.in. w art. 10.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 ustawy o CIT, dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 1 pkt 4a i 4b ustawy o CIT, jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału.

Jednocześnie, zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT, dochód (przychód) z udziału w zyskach osób prawnych w przypadku połączenia lub podziału spółek stanowią dopłaty w gotówce otrzymane przez wspólników spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych. W ramach planowanego połączenia, Udziałowcowi, jako spółce przejmującej, nie zostaną wypłacone jakiekolwiek dopłaty w gotówce, nie dojdzie zatem do powstania dla niego przychodu podlegającego opodatkowaniu zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 5 ustawy o CIT.

Dodatkowo, zgodnie z art. 10 ust. 2 pkt 1 ustawy o CIT, przy połączeniu spółek dla spółki przejmującej nie stanowi dochodu z udziału w zyskach osób prawnych nadwyżka wartości otrzymanego przez spółkę przejmującą majątku spółki przejmowanej ponad nominalną wartość udziałów (akcji) przyznanych udziałowcom (akcjonariuszom) spółki przejmowanej.

Przy czym art. 10 ust. 5 pkt 3 ustawy o CIT wskazuje, że powyższa regulacja ma zastosowanie m.in. do zagranicznych spółek, które podlegają w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania, przejmujących majątek spółek podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Natomiast w świetle art. 10 ust. 6 ustawy o CIT, przepisy zawarte art. 10 ust. 1-5 stosuje się odpowiednio do podmiotów działających w formach prawnych wymienionych w załączniku nr 3 do ustawy o CIT (m.in. do spółek utworzonych według prawa niderlandzkiego określanych jako: besloten vennootschap met beperkte aansprakelijkheid czy polskich spółek z ograniczoną odpowiedzialnością).

Mając na uwadze powyższe, należy wskazać iż Udziałowiec podlega opodatkowaniu w Holandii od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania i działa w formie holenderskiej spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, wymienionej w załączniku nr 3 do ustawy o CIT. Jak wskazano powyżej, HoldCo jest wyłącznym udziałowcem Spółki B, będącej polską spółka z ograniczoną odpowiedzialnością i rezydentem podatkowym w Polsce. W rezultacie, warunki formalne dla zastosowania opisywanego w art. 10 preferencyjnego opodatkowania planowanego Połączenia Udziałowca i Spółki B zostały spełnione.

Niezależnie, ustawa o CIT w art. 12 ust. 4 pkt 12 wskazuje, że w przypadku połączenia spółek do przychodów nie zalicza się także przychodu wspólnika spółki przejmowanej stanowiącego wartość nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą. W analizowanej sprawie, przepis ten nie będzie miał jednak praktycznego znaczenia gdyż, jak uprzednio wskazano połączeniu Spółki B i Udziałowca będącego już obecnie, a także na moment Połączenia 100% i jedynym wspólnikiem Spółki B nie będzie towarzyszyło wydawanie jakichkolwiek nowych udziałów.

Końcowo, skutki podatkowego planowanego Połączenia należałoby by również skonfrontować z art. 10 ust. 4 ustawy o CIT (w brzmieniu obowiązującym od 2017 roku, czyli w roku planowanego Połączenia), zgodnie z którym przytoczonych regulacji zawartych w art. 10 ust. 2 pkt 1 oraz art. 12 ust. 4 pkt 12 nie stosuje się w przypadkach, gdy głównym lub jednym z głównych celów połączenia spółek, podziału spółek lub wymiany udziałów jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

Ponadto, w myśl wprowadzanego od 1 stycznia 2017 roku art. 10 ust. 4a ww. ustawy jeżeli połączenie spółek, podział spółek lub wymiana udziałów nie zostały przeprowadzone z uzasadnionych przyczyn ekonomicznych, dla celów ust. 4 domniemywa się, że głównym lub jednym z głównych celów tych czynności jest uniknięcie lub uchylenie się od opodatkowania.

W kontekście powyższego, jak już szczegółowo wyjaśniono w opisie zdarzenia przyszłego, należy stwierdzić że planowane Połączenie stanowi element realizacji długofalowej strategii biznesowej grupy kapitałowej Udziałowca oraz Spółki B i wynika z szeregu istotnych czynników ekonomicznych mających korzystny wpływ na spodziewany rozwój oraz dalsze plany inwestycyjne prowadzonej działalności.

Końcowo, w ocenie Zainteresowanych, rozważana transakcja nie będzie podlegała opodatkowaniu w Polsce również na podstawie przepisów UPO, w szczególności na podstawie art. 13 ust. 2 UPO.

Reasumując, zarówno na gruncie obecnie funkcjonujących przepisów ustawy o CIT, jak również nowelizacji ww. ustawy obowiązującej od 1 stycznia 2017 roku, planowane Połączenie nie powinno skutkować dla Udziałowca powstaniem dochodu do opodatkowania w Polsce, w szczególności opodatkowaniu nie będzie podlegał majątek spółki B przejęty przez Udziałowca w ramach Połączenia.

Stanowisko Zainteresowanych w zakresie braku w Polsce przychodu podatkowego dla Udziałowca w przypadku połączenia transgranicznego przeprowadzonego poprzez przeniesienie całego majątku spółki przejmowanej na spółkę przejmującą, znajduje potwierdzenie w wydawanych przez organy podatkowe indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np.:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 29 grudnia 2015 r. (sygn. IPPB5/4510-1037/15-3/AK),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 marca 2015 r. (sygn. IPPB5/4510-48/15-2/AJ),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 17 grudnia 2013 r. (sygn. IPPB3/423-784/13-4/AG),
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora izby Skarbowej w Warszawie z dnia 2 lipca 2013 r. (sygn. IPPB5/423-240/13-4/MK).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:
  • kwalifikacji Działalności Holdingowej i Działalności Operacyjnej jako zorganizowanych części przedsiębiorstwa oraz skutków podatkowych dla spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 1) - jest prawidłowe;
  • skutków podatkowych dla udziałowca spółki dzielonej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 3) - jest prawidłowe;
  • skutków podatkowych dla spółki przejmującej w związku z podziałem spółki przez wydzielenie (pytanie nr 4) - jest prawidłowe;
  • obowiązków płatnika do poboru i wpłaty podatku z tytułu udziału w zyskach osób prawnych (pytanie nr 5) - jest prawidłowe;
  • powstania zakładu na terytorium Polski na skutek połączenia transgranicznego spółek (pytanie nr 6) - jest prawidłowe;
  • skutków podatkowych dla udziałowca powstałych w związku z transgranicznym połączeniem spółek (pytanie nr 7) - jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej w tym zakresie oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie oraz Zainteresowanemu niebędącemu Stroną przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2016 r. poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Administracji Skarbowej w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.