0114-KDIP2-2.4010.61.2018.1.AG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia na zasadzie konfuzji wierzytelności i zobowiązań w postaci zaliczek

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Spółki przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2018 r. (data wpływu 8 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia na zasadzie konfuzji wierzytelności i zobowiązań w postaci zaliczek – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 8 lutego 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie skutków podatkowych wygaśnięcia na zasadzie konfuzji wierzytelności i zobowiązań w postaci zaliczek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca z siedzibą w Polsce jest czynnym podatnikiem VAT w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221; dalej: „ustawa o VAT”) oraz podatnikiem podatku dochodowego na podstawie ustawy o CIT. Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na nabywaniu nieruchomości w celu realizacji inwestycji budowlanych i eksploatacji centrów handlowych, w szczególności z przeznaczeniem na wynajem podmiotom trzecim.

P. spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce (dalej: „P.”) jest czynnym podatnikiem VAT oraz podatnikiem podatku dochodowego na podstawie ustawy o CIT. P. prowadzi działalność polegającą m.in. na nabywaniu nieruchomości, realizacji inwestycji budowlanych i dalszej eksploatacji obiektów handlowych (w szczególności domów meblowych) poprzez wynajem powierzchni R. Sp. z o.o., spółce z grupy prowadzącej sprzedaż w ramach systemu franczyzy I..

Z uwagi na fakt, że C. oraz P. mają zbieżną grupę docelową klientów, to C. i P. są zainteresowane lokalizacją centrów handlowych, jak i domów meblowych w bezpośrednim sąsiedztwie i funkcjonowaniem centrów handlowych i domów meblowych jako jednego parku handlowego, gdyż takie rozwiązanie daje możliwości synergii biznesowej.

W związku z powyższym, Wnioskodawca i P. (dalej łącznie: „Spółki”) były i są zainteresowane współpracą w zakresie koordynowania realizacji projektów związanych z nabywaniem nieruchomości i procesów inwestycyjnych dotyczących planowanych parków handlowych. W interesie Spółek jest osiągnięcie korzyści z podziału kosztów inwestycji (np. kosztów infrastruktury) oraz koordynacji działań inwestycyjnych (np. planowanie wjazdów do parku handlowego itp.).

Ponadto, Spółki są zainteresowane skoordynowaniem działań służących przygotowaniu procesu inwestycyjnego związanego z nabywanymi nieruchomościami, polegającego w szczególności na przygotowaniu działek pod inwestycję.

W konsekwencji, Spółki uzgodniły, że dla realizacji inwestycji w Z. polegającej na wybudowaniu i eksploatacji obu obiektów, tj. domu meblowego oraz centrum handlowego (dalej: „Inwestycja”) ekonomicznie zasadnym będzie nabycie działek gruntu niezbędnych do realizacji Inwestycji, jak i prowadzenia działań przygotowawczych dla Inwestycji za pośrednictwem jednego podmiotu w formie sp. z o.o. (dalej: „SPV”), w którym część udziałów objęła C. (obecnie 100% udziałowiec SPV). Konsekwentnie, Spółki zawarły z SPV (dalej łącznie: „Strony”) umowę ramową (dalej: „Umowa Ramowa”), na podstawie której Strony postanowiły, że będą współpracować przy przygotowaniu Inwestycji mającej na celu wybudowanie przez P. domu meblowego, a także wybudowanie przez C. centrum handlowego z przeznaczeniem na wynajem. Strony i SPV są podmiotami powiązanymi w rozumieniu art. 11 ustawy o CIT.

Na mocy Umowy Ramowej SPV miało nabyć i nabyło nieruchomości niezbędne do realizacji Inwestycji (dalej: „Nieruchomość”). Zgodnie z Umową Ramową, SPV uczestniczyło w procesie przygotowywania Nieruchomości pod Inwestycję i w założeniu miało dokonać zbycia Nieruchomości – w ustalonej proporcji – na rzecz Spółek.

Spółki – po przygotowaniu Nieruchomości pod Inwestycję – zobowiązały się nabyć od SPV Nieruchomość w zakresie niezbędnym do realizacji powyższego celu. Postanowienia w tym zakresie zostały zawarte w umowie przedwstępnej sprzedaży Nieruchomości (dalej: „Umowa”).

Zgodnie z Umową, wraz ze spełnieniem wskazanych w niej warunków przedwstępnych, SPV została zobowiązana do przeniesienia Nieruchomości na Spółki (w celu realizacji Inwestycji). Na podstawie Umowy, SPV zobowiązała się dokonać zakupu Nieruchomości, jak i scalenia i/lub podziału nabytych działek gruntu składających się na Nieruchomość, w tym również uzyskania, we współpracy ze Spółkami, ostatecznej decyzji zatwierdzającej projekty scalenia, a następnie podziału działek gruntu, zgodnej z przepisami miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, w szczególności w zakresie przeznaczenia nowo utworzonych działek.

SPV otrzymała od Spółek zaliczki na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości na rzecz Spółek (dalej: „Zaliczki”). Z tytułu otrzymania Zaliczek SPV wystawiła na rzecz Spółek faktury VAT.

Umowa przewidywała, że ostateczna umowa przeniesienia własności Nieruchomości zostanie zawarta niezwłocznie po łącznym spełnieniu wszystkich warunków przedwstępnych, nie później jednak niż do dnia 31.12.2015 r. Na mocy aneksu z dnia 30.11.2015 r. do Umowy, z uwagi na niespełnienie przez SPV łącznie warunków z Umowy, Strony postanowiły przedłużyć termin na zawarcie ostatecznej umowy nabycia Nieruchomości przez Spółki do dnia 31.12.2017 r.

Zgodnie z aneksem z dnia 19.12.2017 r. do Umowy:

  1. C. w dniu 6.07.2009 r. zawarła z Miastem Z. reprezentowanym przez Prezydenta Miasta Z. porozumienie (dalej: „Porozumienie”) w celu ustalenia warunków współpracy w zakresie realizacji Inwestycji, w ramach którego Miasto Z. zobowiązało się w szczególności do podjęcia niniejszych działań:
    • zmiany ustaleń obowiązującego dla miejsca Inwestycji studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego umożliwiającego wzniesienie wielkopowierzchniowych obiektów handlowych,
    • uchwalenia miejscowego planu przestrzennego dla miejsca Inwestycji umożliwiającego wzniesienie wielkopowierzchniowych obiektów handlowych, jak również zmiany ustaleń „Miejscowego Planu Zagospodarowania Przestrzennego dla potrzeb połączenia komunikacyjnego projektowanego węzła drogowego na drodze krajowej ...” – ustalonego Uchwałą Rady Miasta Z. z dnia 10 lipca 2006 r. poprzez ustalenie przebiegu drogi łączącej ww. węzeł drogowy z terenem planowanej Inwestycji,
    • pozyskania nieruchomości niezbędnych dla zrealizowania ww. węzła drogowego w trybie ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych oraz wykonania ww. węzła drogowego.
  2. Na mocy Porozumienia C. było zobowiązane m.in. do partycypacji w kosztach budowy ww. węzła drogowego,
  3. Działania będące przedmiotem Porozumienia do dnia 19 grudnia 2017 r. nie zostały w pełni zrealizowane przez Miasto Z.,
  4. C. wciąż podejmowało próby negocjacji z Miastem Z. mające na celu ustalenie zasad wzajemnych rozliczeń związanych z działaniami zrealizowanymi przez Miasto Z..

Z powyższego względu i ze względu na niespełnienie warunków przedwstępnych z Umowy, Strony postanowiły ponownie przedłużyć termin na zawarcie ostatecznej umowy nabycia Nieruchomości przez Spółki do dnia 30.04.2018 r.

Z uwagi na zmianę sytuacji biznesowej P. (przeciągający się proces negocjacji z Miastem Z., zmiana sytuacji rynkowej na przestrzeni lat od zawarcia Umowy Ramowej), P. podjęła decyzję o wycofaniu się z Inwestycji i odsprzedaży wszelkich praw związanych z Inwestycją. W konsekwencji, P. planuje zawrzeć porozumienie z C. na podstawie którego C. odkupi – na zasadzie umowy cesji za wynagrodzeniem – od P. wszelkie prawa i obowiązki z Umowy (dalej: „Cesja”). W szczególności, w ramach Cesji P. zamierza zbyć za wynagrodzeniem prawa do nabycia Nieruchomości od SPV, jak i swoje prawa do zaliczek wpłaconych przez P. na rzecz SPV na poczet przyszłej dostawy Nieruchomości. Wynagrodzenie za Cesję będzie ustalone na poziomie aktualnej rynkowej wartości Nieruchomości (w części odpowiadającej udziałowi P. w Inwestycji).

Nieruchomość stanowi nieruchomość pod zabudowę wg miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego.

Wnioskodawca zakłada, że warunki przedwstępne z Umowy nie zostaną spełnione do dnia 30.04.2018 r. i Umowa wygaśnie.

W wyniku wygaśnięcia Umowy, SPV zostanie zobowiązana do zwrotu Zaliczek na rzecz Spółek w łącznej wysokości sumy (i) historycznie uiszczonych zaliczek przez C., oraz (ii) historycznie uiszczonych zaliczek przez P. (które staną się należne C. ze względu na Cesję).

Po Cesji i wygaśnięciu Umowy, planowane jest połączenie przez przejęcie SPV przez Spółkę na podstawie art. 492 § 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2017 r., poz. 1577; dalej: „K.s.h.”) (dalej: „Połączenie”).

W wyniku Połączenia cały majątek SPV (jako spółki przejmowanej) zostanie przeniesiony na C. (tj. spółkę przejmującą).

Na tle powyżej przedstawionego zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca pragnie potwierdzić, że w wyniku Połączenia wierzytelność i zobowiązanie z tytułu zwrotu Zaliczek wygaśnie na zasadzie konfuzji – w sposób neutralny na gruncie CIT dla Wnioskodawcy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w wyniku Połączenia wierzytelności i zobowiązania z tytułu zwrotu Zaliczek wygasną na zasadzie konfuzji w sposób neutralny na gruncie CIT dla Wnioskodawcy?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Zdaniem Spółki, w wyniku Połączenia wierzytelności i zobowiązania z tytułu zwrotu Zaliczek wygasną na zasadzie kontuzji w sposób neutralny na gruncie CIT dla Wnioskodawcy.

Sukcesja na gruncie prawa handlowego

Według art. 491 § 1 K.s.h., spółki kapitałowe mogą się łączyć między sobą oraz ze spółkami osobowymi; spółka osobowa nie może jednakże być spółką przejmującą albo spółką nowo zawiązaną.

Na mocy art. 492 § 1 pkt 1 K.s.h., połączenie może być dokonane przez przeniesienie całego majątku spółki (przejmowanej) na inną spółkę (przejmującą) za udziały lub akcje, które spółka przejmująca wydaje wspólnikom spółki przejmowanej (łączenie się przez przejęcie).

Spółka przejmowana albo spółki łączące się przez zawiązanie nowej spółki zostają rozwiązane, bez przeprowadzenia postępowania likwidacyjnego, w dniu wykreślenia z rejestru (art. 493 § 1 K.s.h.). W myśl art. 493 § 2 K.s.h., połączenie następuje z dniem wpisania połączenia do rejestru właściwego według siedziby, odpowiednio spółki przejmującej albo spółki nowo zawiązanej (dzień połączenia). Wpis ten wywołuje skutek wykreślenia spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki, z uwzględnieniem art. 507 K.s.h.

Zgodnie z art. 494 § 1 K.s.h., spółka przejmująca albo spółka nowo zawiązana wstępuje z dniem połączenia we wszystkie prawa i obowiązki spółki przejmowanej albo spółek łączących się przez zawiązanie nowej spółki (sukcesja prawna).

Sukcesja na gruncie zasad ogólnych prawa podatkowego

Regulacje związane z sukcesją podatkową są zawarte w rozdziale 14 Działu III Ordynacji podatkowej, w którym został wskazany katalog sytuacji skutkujących powstaniem sukcesji praw i obowiązków następców prawnych oraz podmiotów przekształcanych.

Na mocy art. 93 § 1 Ordynacji podatkowej, osoba prawna zawiązana (powstała) w wyniku łączenia się:

  1. osób prawnych,
  2. osobowych spółek handlowych,
  3. osobowych i kapitałowych spółek handlowych

– wstępuje we wszelkie przewidziane w przepisach prawa podatkowego prawa i obowiązki każdej z łączących się osób lub spółek.

Według art. 93 § 2 Ordynacji podatkowej, przepis § 1 stosuje się odpowiednio do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie:

  1. innej osoby prawnej (osób prawnych);
  2. osobowej spółki handlowej (osobowych spółek handlowych).

W świetle powyższych przepisów, Ordynacja podatkowa przewiduje możliwość przeniesienia praw i obowiązków m.in. w odniesieniu do osoby prawnej łączącej się przez przejęcie innej osoby prawnej (osób prawnych). Przedmiotem sukcesji podatkowej są prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego, przy czym zgodnie z art. 3 pkt 2 ustawy Ordynacja podatkowa, rozumie się przez to prawa i obowiązki zawarte we wszelkich aktach normatywnych prawa podatkowego.

Następstwo prawne polega na przejściu określonych praw i obowiązków z jednego podmiotu na drugi. W przypadku sukcesji na gruncie prawa podatkowego, mamy do czynienia z pochodnym nabyciem praw, w ramach którego następca prawny nabywa prawa i obowiązki przysługujące jego poprzednikowi prawnemu. Ww. nabycie dotyczy praw poprzednio już istniejących, tj. nabycie translatywne.

Co do zasady, w prawie podatkowym, w ramach jednego zdarzenia prawnego, dochodzi do następstwa prawnego pod tytułem ogólnym (sukcesja uniwersalna), na mocy którego następuje nabycie całego lub części majątku, a nabywca wchodzi zarówno w prawa, jak i w obowiązki swego poprzednika prawnego.

Zgodnie z przedstawionym zdarzeniem przyszłym, Wnioskodawca planuje przeprowadzenie transakcji połączenia z SPV. Połączenie zostanie przeprowadzone w trybie art. 492 § 1 pkt 1 K.s.h. (połączenie przez przejęcie), tj. przez przeniesienie majątku SPV (jako spółki przejmowanej) na Wnioskodawcę (jako spółkę przejmującą), bez podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy (Wnioskodawca posiada 100% udziałów w SPV). W wyniku Połączenia nie wystąpią dopłaty w gotówce.

W konsekwencji, C., jako następca prawny SPV, wstąpi we wszystkie (z uwzględnieniem postanowień art. 93e Ordynacji podatkowej) przewidziane przepisami prawa podatkowego prawa i obowiązki SPV jako spółki przejmowanej.

Sukcesja na gruncie ustawy o CIT

Ustawa o CIT nie reguluje – odrębnie od Ordynacji podatkowej – zasad sukcesji prawnopodatkowej.

Z tego względu, poniżej Wnioskodawca przejdzie do rozważań w zakresie konsekwencji konfuzji na gruncie CIT.

Konsekwencje konfuzji na gruncie CIT

W przypadku Połączenia przez przejęcie SPV przez C. będziemy mieć do czynienia z konfuzją zarówno zobowiązań Wnioskodawcy wobec SPV (jeśli takie w ogóle będą występowały w dacie Połączenia) i zobowiązań SPV wobec C., w tym z tytułu zwrotu Zaliczek.

Z tym, że przepisy ustawy o CIT nie odnoszą się bezpośrednio do instytucji konfuzji.

Zgodnie z art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121; dalej: „K.c.”), zobowiązanie jest stosunkiem prawnym, w którym jedna osoba (wierzyciel) może żądać od drugiej (dłużnika) świadczenia, a ta ostatnia powinna to świadczenie spełnić. Na treść każdego stosunku zobowiązaniowego składa się istnienie uprawnienia po stronie wierzyciela i skorelowanego z nim obowiązku oznaczonego działania lub zaniechania po stronie dłużnika. Nie może więc zasadniczo istnieć ani wierzytelność bez odpowiadającego jej długu, ani też dług bez wierzytelności, gdyż nikt nie może być swoim własnym dłużnikiem i wierzycielem. Warunkiem koniecznym trwania zobowiązania jest istnienie dwóch stron – wierzyciela i dłużnika, a w przypadku zaniku jednej z nich, zobowiązanie wygasa. Nikt bowiem nie może sam od siebie żądać spełnienia świadczenia, a także go egzekwować.

W przypadku konfuzji wierzytelności i zobowiązania – złączenia w jednym podmiocie praw wierzyciela oraz obowiązków dłużnika – nie mamy do czynienia z jakąkolwiek formą uregulowania zobowiązania przez dłużnika. Należy podkreślić, że w takim przypadku wygaśnięcie stosunku prawnego (powodujące jednoczesne ustanie wierzytelności i zobowiązania) nie jest następstwem zapłaty lub innego rodzaju uregulowania zobowiązania, lecz specyficznej sytuacji prawnej powodującej, że na skutek połączenia wierzytelności i zobowiązania w jednym podmiocie, stosunek prawny nie może dalej istnieć. Innymi słowy, z uwagi na brak drugiej strony tego stosunku jest on bezprzedmiotowy.

Wnioskodawca zaznacza przy tym, że zjawisko konfuzji nie mieści się w pojęciu „zapłaty” oraz „uregulowania”. Ustawa o CIT nie definiuje, co należy rozumieć pod wyżej wskazanymi pojęciami.

Zdaniem Spółki, pojęcia „uregulowania” czy „zapłaty” należności należy rozumieć zgodnie z literalnym znaczeniem tych zwrotów, tj. wykonanie zobowiązania przez dłużnika w jakiejkolwiek formie dopuszczalnej przez prawo cywilne, w tym poprzez zapłatę, potrącenie, świadczenia w miejsce wykonania (datio in solutum) czy nowację. Powyższe wynika z praktyki wykładni prawa podatkowego, gdyż „sięgając do języka potocznego, podmiot stosujący prawo, w tym także sądy, w przypadku braku definicji legalnej, odwołuje się z reguły do słownikowego znaczenia poszczególnych terminów zawartych w teksie prawnym” (R. Mastalski, Stosowanie prawa podatkowego, Oficyna 2008).

Zgodnie ze Słownikiem Języka Polskiego PWN, zapłata jest uiszczeniem należności „za coś lub odpłacenie komuś za coś”. Natomiast pojęcie „uregulować” znaczy m.in. „uiścić jakąś należność”. Z kolei, „uiścić – uiszczać” oznacza „uregulować należność za coś”. Natomiast „uiszczać się” zgodne z powyższym słownikiem, oznacza „wywiązać się z jakiegoś zobowiązania finansowego”.

W konsekwencji, należy uznać, że „uregulować”, zgodnie z literalnym brzmieniem oznacza spełnienie świadczenia skutkujące wywiązaniem się z zobowiązania finansowego, a w konsekwencji – wygaśnięcie zobowiązania. Konfuzja stanowi tzw. nieefektywny sposób wygaśnięcia zobowiązania (obok np. przedawnienia, zwolnienia z długu, etc.) – zdarzenia powodujące wygaśnięcie zobowiązania bez zaspokojenia interesu wierzyciela.

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że w wyniku konfuzji, do której dochodzi w ramach połączenia spółek, wygaśnięcie zobowiązania nie stanowi następstwa zawarcia jakiejkolwiek umowy, lecz następuje z mocy samego prawa na skutek zdarzenia prawnego, tj. połączenia spółek.

W świetle powyższych uwag, w przypadku Połączenia, w wyniku którego nastąpi połączenie w jednym podmiocie, tj. C., statusu SPV oraz C., na mocy konfuzji dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania bez zaspokojenia wierzyciela. W wyniku Połączenia dojdzie do wygaśnięcia stosunku zobowiązaniowego mimo braku spełnienia świadczenia przez dłużnika. Z tego względu należy uznać, że w wyniku konfuzji nie dojdzie do uregulowania (zapłaty) zobowiązania w postaci zwrotu Zaliczek przez SPV na rzecz C..

Wnioskodawca wskazuje, że rozważając kwestię kwalifikacji podatkowej przedstawionego zdarzenia przyszłego należy zauważyć, że kwestia wygaśnięcia zobowiązania/wierzytelności w drodze konfuzji nie została uregulowana wprost w przepisach ustawy o CIT. W konsekwencji, czynność taka nie została bezpośrednio wymieniona w przepisach ustawy o CIT jako zdarzenie podlegające opodatkowaniu.

W świetle powyższego, skutki podatkowe zdarzenia przyszłego powinny zostać ustalone w oparciu o zasady ogólne CIT.

Wnioskodawca zaznacza, że ustawa o CIT nie zawiera definicji przychodu – określa jedynie przykładowe rodzaje przychodów. W myśl art. 12 ust. 1 ustawy o CIT, przychodami są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

Zawarte w powyższym przepisie sformułowanie „otrzymane” oznacza, że przychód podatkowy powstaje w momencie wpływu do majątku podatnika wymienionych środków, skutkującym powstaniem po stronie podatnika możliwości dysponowania tymi środkami.

Wpływ na możliwość zaliczenia danego przysporzenia majątkowego do przychodów podatnika ma definitywny charakter danego przysporzenia, rozumiany jako ostateczny i faktycznie powiększający aktywa podatnika, którymi podatnik może rozporządzać jak właściciel.

Ponadto, powstanie przychodu na gruncie ustawy o CIT wiąże się z uzyskaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego, tj. otrzymaniem realnych, określonych wartości w sensie ekonomicznym. Powyższe znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądowo-administracyjnym (m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 15 lipca 2015 r., sygn. II FSK 1995/13).

Zdaniem Wnioskodawcy, konfuzja zobowiązań/wierzytelności nie może być postrzegana jako zdarzenie skutkujące otrzymaniem jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego. Konsekwentnie, nie można twierdzić, że Połączenie i związana z nim konfuzja będzie skutkować dla C. powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu na gruncie ustawy o CIT.

Wnioskodawca wskazuje, że skutki podatkowe Połączenia i wynikającej z niego konfuzji zobowiązań powinny zostać ustalone w oparciu o wskazaną powyżej regułę ogólną dotyczącą przychodów. Jednakże, zdaniem Wnioskodawcy, w zakresie zdarzenia przyszłego będącego przedmiotem wniosku należy również rozważyć możliwość zastosowania przepisów szczególnych ustawy o CIT.

W związku z powyższym, Wnioskodawca wskazuje na konieczność analizy art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT, zgodnie z którym przychodem jest wartość nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń oraz art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT, stanowiącym, że przychodem jest również wartość umorzonych zobowiązań.

W zakresie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o CIT nie zostało sprecyzowane, co należy rozumieć pod pojęciem nieodpłatnego świadczenia. Przepisy ustawy o CIT określają wyłącznie sposoby i kryteria ustalania wartości otrzymanych nieodpłatnie świadczeń. Zgodnie z powszechnym rozumieniem tego terminu, zwrot nieodpłatny powinien być rozumiany jako niewymagający opłaty. Zdaniem Wnioskodawcy, nieodpłatne świadczenie odnosi się do zdarzeń, których skutkiem jest zwiększenie stanu majątkowego określonego podmiotu, tj. mające konkretny wymiar finansowy, bez konieczności ponoszenia przez ten podmiot jakichkolwiek kosztów.

W analizowanym zdarzeniu przyszłym nie można stwierdzić, że Wnioskodawca, jak również SPV, otrzyma nieodpłatne świadczenie. W sytuacji, w której po obu stronach stosunku zobowiązaniowego znajdzie się ta sama osoba (będąca jednocześnie uprawnionym i zobowiązanym) dojdzie do wygaśnięcia zobowiązania/wierzytelności. Ponadto, w wyniku konfuzji, C. oraz SPV nie otrzymają żadnego świadczenia (w tym świadczenia nieodpłatnego), gdyż między stronami stosunku zobowiązaniowego nie dojdzie do jakichkolwiek rozliczeń/zapłaty, jak również podmioty te nie będą miały prawa do wyegzekwowania tej wierzytelności w przyszłości (w związku z jej wygaśnięciem w momencie konfuzji).

Ponadto, Wnioskodawca wskazuje, że Połączenie i związana z nim konfuzja zobowiązań ze zwrotu Zaliczek nie powinna być także utożsamiana z umorzeniem zobowiązania, tj. zwolnieniem dłużnika z obowiązku wykonania zobowiązania (zwolnienie z długu). Na podstawie powyższych uwag należy podkreślić, że o zwolnieniu z długu, zgodnie z rozumieniem tego pojęcia na podstawie przepisów K.c., można mówić jedynie w przypadku złożenia zgodnych oświadczeń woli przez wierzyciela o zwolnieniu dłużnika z długu oraz dłużnika o przyjęciu takiego zwolnienia.

W świetle powyższego, w analizowanym zdarzeniu przyszłym nie dojdzie do zwolnienia z długu, lecz do będącego skutkiem Połączenia samoistnego wygaśnięcia zobowiązania z mocy prawa.

W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, w analizowanym zdarzeniu przyszłym przychód z tytułu umorzenia wzajemnych zobowiązań w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 3 lit. a ustawy o CIT nie powstanie.

Teoretycznie, jeśli nawet ktoś by uznał, że w wyniku konfuzji na Połączeniu dojdzie do uregulowania zwrotu Zaliczek (choć w ocenie Wnioskodawcy taka konkluzja jest błędna), to z natury zapłata, jak i zwrot zaliczek pozostają neutralne w CIT.

Zgodnie z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy, konfuzja zobowiązań i wierzytelności, będąca następstwem połączenia C. i SPV, powinna stanowić zdarzenie neutralne na gruncie ustawy o CIT, tj. nieprowadzące do powstania przychodu po stronie Wnioskodawcy.

Wnioskodawca pragnie przy tym zaznaczyć, że stanowisko zgodnie z którym konfuzja zobowiązań i wierzytelności, będąca następstwem połączenia spółek, powinna stanowić zdarzenie neutralne na gruncie ustawy o CIT, znajduje przykładowo potwierdzenie na gruncie wydawanych interpretacji podatkowych przez:

  • Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 21 września 2017 r., nr 0111-KDIB1-3.4010.249.2017.2.BM, z 26 kwietnia 2017 r., nr 0111-KDIB1-1.4010.2.2017.1.PB, z 11 kwietnia 2017 r., nr 1462-P.B3.4510.49.2017.1.EŻ, z 16 listopada 2017 r., nr 0114-KDIP2-3.4010.252.2017.2.PS;
  • Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 13 stycznia 2017 r., nr 1462-P.B3.4510.1036.2016.1.PS, z 16 grudnia 2016 r., nr 1462-P.B3.4510.1017.2016.1.EŻ, z 23 listopada 2016 r., nr 1462-P.B5.4510.895.2016.1.PW, z 7 października 2016 r., nr P.B3/4510-885/16-2/EŻ oraz z 29 stycznia 2015 r., nr P.B3/423-1127/14-2/EŻ;

Odnosząc powyższe do przedstawionego zdarzenia przyszłego, w sytuacji wygaśnięcia zobowiązań oraz wierzytelności w wyniku przejęcia strony stosunku w drodze konfuzji przez spółkę przejmującą oraz braku rzeczywistego spełnienia świadczenia nie można mówić o powstaniu jakiegokolwiek przychodu na gruncie ustawy o CIT.

W świetle powyższego, w wyniku Połączenia wierzytelności i zobowiązania z tytułu Zaliczek wygasną na zasadzie konfuzji, tj. w sposób neutralny na gruncie CIT dla Wnioskodawcy i w konsekwencji C., również jako następca prawny SPV, nie będzie zobowiązana do rozpoznania przychodu podatkowego w CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.