0114-KDIP1-1.4012.194.2018.1.DG | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania przedsiębiorstwa spółki komandytowej na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją jako zbycie przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, braku obowiązku zapłaty podatku VAT od remanentu likwidacyjnego po przekazaniu przedsiębiorstwa spółki komandytowej na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją w trybie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT oraz braku obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę korekty odliczonego podatku naliczonego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. - Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800 z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 marca 2018 r. (data wpływu 3 kwietnia 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania przedsiębiorstwa spółki komandytowej na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją jako zbycie przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT,
  • braku obowiązku zapłaty podatku VAT od remanentu likwidacyjnego po przekazaniu przedsiębiorstwa spółki komandytowej na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją w trybie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT,
  • braku obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę korekty odliczonego podatku naliczonego

jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania podatkiem VAT przekazania przedsiębiorstwa spółki komandytowej na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją jako zbycie przedsiębiorstwa na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy o VAT, braku obowiązku zapłaty podatku VAT od remanentu likwidacyjnego po przekazaniu przedsiębiorstwa spółki komandytowej na rzecz wspólnika w związku z jej likwidacją w trybie art. 14 ust. 1 ustawy o VAT oraz braku obowiązku dokonania przez Wnioskodawcę korekty odliczonego podatku naliczonego.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Spółka komandytowa jest spółką osobową prawa handlowego, posiadającą siedzibę na terytorium Polski i będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Spółka przejmująca Spółka akcyjna jest spółką kapitałową prawa handlowego posiadającą siedzibę na terytorium Polski będącą zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT.

Spółka przejmująca jest wspólnikiem Spółki komandytowej, pełniącym rolę komandytariusza. Drugim ze wspólników jest Spółka z o. o. pełniąca rolę komplementariusza.

Spółka przejmująca jest uprawniona do udziału w zyskach Wnioskodawcy w wysokości 99,999%, podczas gdy komplementariuszowi przysługuje udział w wysokości 0,001%. Rok podatkowy Spółki komandytowej jest inny niż rok kalendarzowy i trwa od 1 lipca do 30 czerwca roku następnego.

Spółka komandytowa jest właścicielem znaków towarowych [dalej: Znaki] i innych praw własności intelektualnej/przemysłowej. Głównym obszarem działalności Spółki komandytowej jest zarządzanie tymi prawami oraz świadczenie usług z zakresu praw własności intelektualnej/przemysłowej, w tym udzielanie licencji na wykorzystywanie Znaków.

Spółka komandytowa udziela Spółce przejmującej licencji na korzystanie ze Znaków w zamian za co Spółka przejmująca jest obowiązana do zapłaty Spółce komandytowej opłat licencyjnych. Własność przedmiotowych Znaków została wniesiona przez Spółkę przejmującą do Spółki komandytowej tytułem wkładu niepieniężnego.

Aktualnie wspólnicy Spółki komandytowej planują zakończenie jej bytu prawnego. W związku z powyższym, możliwe jest, iż podejmą oni decyzję o rozwiązaniu Spółki komandytowej bez przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego, czyli poprzez tzw. rozwiązanie bez likwidacji [dalej: Rozwiązanie], zgodnie z art. 67 w zw. z art. 58 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych [t.j. Dz. U. z 2017 r. poz. 1577, z późn. zm.; dalej: KSH]. Podstawą powyższego działania będzie uchwała wspólników stanowiąca o rozwiązaniu Spółki komandytowej bez likwidacji.

W wyniku Rozwiązania Spółki w trybie art. 67 KSH majątek Spółki komandytowej zostanie wydany wspólnikom zgodnie z przysługującym im udziałem w zysku Spółki komandytowej, określonym w umowie spółki. W efekcie Spółce przejmującej przypadnie 99,999% majątku Spółki komandytowej podczas gdy Spółce z o. o. przysługiwać będzie 0,001% majątku Spółki komandytowej.

Z uwagi na dominujący udział Spółki przejmującej w zyskach Spółki komandytowej w efekcie ww. Rozwiązania oraz podziału majątku Spółki komandytowej na Spółkę przejmującą zostaną przeniesione wszystkie elementy składające się na przedsiębiorstwo Spółki komandytowej. Natomiast drugi wspólnik zostanie zaspokojony z części środków pieniężnych odpowiadającej jego udziałowi w zyskach Spółki komandytowej.

Na moment Rozwiązania Spółka komandytowa składać się będzie z następujących elementów:

  1. Zakładu pracy w rozumieniu art. 231 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. [t.j. Dz. U. z 2018 r. poz. 108 z późn. zm.; dalej: KP],
  2. Składników majątkowych Spółki komandytowej, na które składają się w szczególności:
    • prawa własności intelektualnej (w tym w postaci Znaków),
    • aktywa trwałe Spółki komandytowej związane z prowadzoną działalnością (np. maszyny i urządzenia),
    • aktywa obrotowe Spółki komandytowej w postaci środków pieniężnych z wyjątkiem kwot przypadających na spłatę drugiego wspólnika,
    • wierzytelności z tytułu oprocentowanych weksli własnych wystawionych przez Spółkę przejmującą,
    • wszelkie inne składniki majątkowe związane z działalnością prowadzoną przez Spółkę komandytową.
  3. Praw i obowiązków (zobowiązań) wynikających z umów których stroną jest Spółka komandytowa.
  4. Innych elementów, w tym w szczególności:
    • wszelkiej dokumentacji związanej z prowadzoną przez Spółkę komandytową działalnością (np. księgi rachunkowe czy dokumentacja dotycząca praw ochronnych do Znaków),
    • tajemnicy przedsiębiorstwa,

[dalej łącznie jako: Majątek].

Jak wskazano powyżej, w wyniku Rozwiązania Majątek Spółki komandytowej zostanie wydany Spółce przejmującej. W efekcie, Spółka przejmująca przejmie pracowników zatrudnionych w Spółce komandytowej w momencie Rozwiązania. Stanie się ona również stroną wszystkich umów zawartych przez Spółkę komandytową (które nie wygasną w wyniku konfuzji). W momencie Rozwiązania Spółka komandytowa nie będzie posiadała żadnych składników majątkowych, ponieważ przejdą one z tą chwilą na Spółkę przejmującą.

Po przeprowadzeniu Rozwiązania Spółka przejmująca w dalszym ciągu będzie prowadzić działalność gospodarczą, wykorzystując przy tym składniki majątku Spółki komandytowej, które zostały jej wydane. W ramach powyższej działalności Spółka przejmująca będzie wykonywała czynności mogące polegać w szczególności na wykorzystywaniu Znaków na potrzeby własne jak również udzielaniu licencji na Znaki innym podmiotom. Powyższe czynności będą opodatkowane podatkiem VAT. W konsekwencji działalność prowadzona wcześniej przez Spółkę komandytową będzie kontynuowana przez Spółkę przejmującą. Podkreślenia wymaga, iż Spółka przejmująca nie zamierza dokonać zbycia Majątku Spółki komandytowej otrzymanego w wyniku Rozwiązania.

Jak wskazano powyżej, drugi ze wspólników zostanie zaspokojony ze środków pieniężnych Spółki komandytowej stosownie do udziału w zyskach jaki mu przysługuje.

Wnioskodawca zwraca uwagę, iż:

  • przekazanie Spółce przejmującej elementów wchodzących wcześniej w skład Spółki komandytowej nastąpi w ramach/po Rozwiązaniu, rozumianym jako szereg czynności następujących przed ustaniem bytu prawnego Spółki komandytowej;
  • w związku z Rozwiązaniem Spółki komandytowej dojdzie do wydania Spółce przejmującej Majątku. W efekcie Rozwiązania Spółka przejmująca otrzyma ogół składników niematerialnych i materialnych składających się łącznie na ogół funkcjonującego dotychczas przedsiębiorstwa Spółki komandytowej, zaś drugi ze wspólników (komplementariusz) zostanie zaspokojony częścią środków pieniężnych. W związku z powyższym, na moment wykreślenia Spółki komandytowej z Krajowego Rejestru Sądowego nie będzie ona już w posiadaniu żadnych składników Majątku.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy prawidłowe jest stanowisko Spółki komandytowej, że jej Majątek przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego (uprzednio wykorzystywany do prowadzenia przez Spółkę komandytową działalności gospodarczej), który w wyniku Rozwiązania zostanie przeniesiony na Spółkę przejmującą, będzie w momencie Rozwiązania stanowić przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w efekcie czego czynność ta nie będzie podlegała opodatkowaniu na gruncie ustawy VAT?
  2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że przekazanie Majątku Spółce przejmującej w wyniku Rozwiązania nie spowoduje powstania obowiązków określonych w art. 14 ust. 1, 4 i 5 ustawy VAT, czyli po stronie Wnioskodawcy nie wystąpi obowiązek opodatkowania VAT przekazania Majątku Spółki komandytowej?
  3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy VAT, przekazanie w wyniku Rozwiązania Spółce przejmującej Majątku stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 ustawy VAT, w wykonaniu czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, nie spowoduje dla Wnioskodawcy powstania obowiązku dokonania korekty odliczonego wcześniej przez Wnioskodawcę podatku naliczonego, dotyczącego wydanego majątku, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy:

  1. Majątek przedstawiony w opisie zdarzenia przyszłego, który w wyniku Rozwiązania zostanie przeniesiony na Spółkę przejmującą będzie w momencie Rozwiązania stanowić przedsiębiorstwo, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT. W związku z powyższym w przedmiotowym przypadku nie wystąpi opodatkowanie VAT.
  2. przekazanie Majątku Spółce przejmującej nie będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawcy obowiązków, o których mowa w art. 14 ust. 1, 4 oraz 5 ustawy VAT.
  3. zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy VAT, przekazanie Spółce przejmującej Majątku, stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT, w wykonaniu czynności niepodlegającej opodatkowaniu podatkiem VAT, nie będzie skutkowało dla Wnioskodawcy powstaniem obowiązku dokonania korekty odliczonego wcześniej przez Wnioskodawcę podatku naliczonego dotyczącego Majątku, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy VAT.

UZASADNIENIE STANOWISKA WNIOSKODAWCY

Ad 1

W myśl art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy VAT – opodatkowaniu VAT podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Należy zauważyć, że ustawa VAT nie zawiera definicji przedsiębiorstwa - art. 2 pkt 27e ustawy VAT zawiera jedynie definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP), zgodnie z którą przez ZCP rozumie się organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

W związku z brakiem definicji przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT, zdaniem Wnioskodawcy w przedmiotowej sprawie należy, w pierwszej kolejności, posłużyć się definicją przedsiębiorstwa zawartą w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny [Dz. U. z 2017 r. poz. 459, z późn. zm.; dalej: KC], która określa elementy z jakich powinno składać się przedsiębiorstwo.

Zgodnie z art. 551 KC, przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych, przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

  1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);
  2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;
  3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;
  4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;
  5. koncesje, licencje i zezwolenia;
  6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;
  7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;
  8. tajemnice przedsiębiorstwa;
  9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Wnioskodawca pragnie podkreślić, że z uwagi na użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności” w powyższym przepisie mamy do czynienia z tzw. katalogiem otwartym. Oznacza to, iż elementy z jakich składa się katalog zawarty w art. 551 KC stanowią jedynie przykładowe składniki z jakich może składać się przedsiębiorstwo. W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, w przypadku gdy ww. elementy (występujące w danej sytuacji w momencie przeniesienia majątku), będące przedmiotem zbycia, stanowią zorganizowany zespół składników niematerialnych i materialnych przeznaczony do prowadzenia działalności gospodarczej, wówczas mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

W sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym wszystkie elementy składające się na Majątek, zdaniem Wnioskodawcy, zawierają się w definicji przedsiębiorstwa ujętej w art. 551 KC.

Kolejną z przesłanek, która powinna być brana pod uwagę przy rozstrzyganiu czy dany zespół składników majątkowych należy uznać za przedsiębiorstwo jest przesłanka funkcjonalności. Znaczenie ww. przesłanki jest podkreślane w orzecznictwie sądów administracyjnych.

Z przytoczonego poniżej orzecznictwa wynika, iż aby uznać dany zespół składników materialnych i niematerialnych za przedsiębiorstwo, musi on umożliwiać realizację określonych zadań gospodarczych. Uznanie zespołu danych składników majątkowych określonego podmiotu za przedsiębiorstwo uzależnione jest od tego, czy ten zespół stanowi zorganizowaną całość, a nie przypadkowy zbiór składników majątkowych. Powyższe należy oceniać przez pryzmat roli jaką składniki majątkowe danego podmiotu pełnią w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa. W związku z powyższym, należy uznać, że kluczowe znaczenie w rozstrzygnięciu czy mamy do czynienia z przedsiębiorstwem jest istnienie powiązań pomiędzy poszczególnymi składnikami majątku danego podmiotu, które pozwalają na wykonywanie działalności gospodarczej w określonym zakresie. Innymi słowy, zespół składników majątkowych powinien stanowić zorganizowaną (jednolitą) całość służącą realizacji określonych celów gospodarczych.

Powyższe stanowisko zostało wyrażone m.in. w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego [dalej: NSA] z dnia 15 maja 2012 r., sygn. I FSK 1223/11, w którym NSA stwierdził, iż „pojęcia "przedsiębiorstwo" i "zorganizowana część przedsiębiorstwa" zawarte w art. 6 pkt 1 ustawy o VAT należy rozumieć w sposób funkcjonalny, a nie tylko werbalny, tzn. analizując, czy dany zespół aktywów (przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa), który jest przedmiotem zbycia, pozwalał na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej, której służy. Dlatego też za całkowicie prawidłowy uznać należy wniosek Sądu pierwszej instancji, że użyte w art. 6 ust 1 ustawy o VAT pojęcie "przedsiębiorstwo" obejmuje każdy zespół składników materialnych i niematerialnych służących do realizacji określonych zadań gospodarczych, bez względu na to, czy obejmuje on całość, czy jedynie część majątku określonego podmiotu”.

W świetle powyższego, Wnioskodawca pragnie podkreślić, że składniki Majątku Spółki komandytowej, które zostaną przeniesione na Spółkę przejmującą w wyniku Rozwiązania są wzajemnie powiązane w sposób umożliwiający prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie określonym w opisie zdarzenia przyszłego. Wszystkie opisane w zdarzeniu przyszłym składniki majątkowe (Majątek) stanowią niezbędne elementy, za pomocą których prowadzona może być działalność w zakresie zarządzania Znakami oraz świadczenia usług z zakresu praw do Znaków. Przykładowo ww. działalność nie byłaby możliwa bez istnienia zakładu pracy w rozumieniu art. 231 KP, czy też umów licencyjnych dotyczących Znaków. W związku z powyższym, zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że wszystkie elementy Majątku są połączone w ten sposób, że umożliwiają Spółce komandytowej prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie udzielania licencji do Znaków. W efekcie, za spełnioną należy uznać przesłankę funkcjonalności.

Następną przesłanką, również obecną w orzecznictwie sądów administracyjnych, w oparciu o którą należy oceniać czy przeniesienie danych składników majątku stanowi przeniesienie przedsiębiorstwa na gruncie ustawy VAT, jest możliwość kontynuowania przez nabywcę działalności gospodarczej prowadzonej przez zbywającego przy użyciu danego przedsiębiorstwa. Oznacza, to, iż jeżeli dany zespół składników majątkowych stanowi w istocie przedsiębiorstwo, to następca prawny (nabywca) tego przedsiębiorstwa może kontynuować działalność jaka była prowadzona przez zbywcę przy użyciu tego przedsiębiorstwa. Innymi słowy, zbyte składniki majątkowe powinny stanowić dla nabywającego bazę do kontynuowania działalności prowadzonej przez zbywcę.

Jak wskazano powyżej, takie stanowisko znajduje potwierdzenie w orzecznictwie sądów administracyjnych, np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu [dalej: WSA] we Wrocławiu z dnia 16 grudnia 2010 r., sygn. I SA/Wr 1297/10, w którym WSA stwierdził: „w świetle stanowiska ETS, uzasadnione jest stwierdzenie, że zakres przedmiotowy dopuszczalnego wyłączenia spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług obejmuje całość lub część przedsiębiorstwa rozumianych jako zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych (przedsiębiorstwo w znaczeniu przedmiotowym). Z tego punktu widzenia istotne jest to, aby na bazie nabytego majątku nabywca mógł kontynuować dotychczasową działalność zbywcy”.

Zdaniem Wnioskodawcy, w przedmiotowej sprawie, Spółka przejmująca będzie mogła kontynuować działalność prowadzoną przez Wnioskodawcę do momentu Rozwiązania. Jak wskazano powyżej Majątek, który zostanie nabyty przez Spółkę przejmującą, będzie składał się ze wszystkich niezbędnych elementów, za pomocą których Wnioskodawca prowadził działalność w zakresie udzielania licencji na Znaki (przesłanka funkcjonalności). W związku z powyższym, w sytuacji, w której Spółka przejmująca obejmie wszystkie te elementy (składające się na Majątek) możliwe będzie dalsze prowadzenie działalności w oparciu o ten Majątek. W świetle powyższego, w opinii Wnioskodawcy, przesłanka kontynuowania działalności również zostanie spełniona w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym.

W odniesieniu do powyższego, należy również podkreślić, że w świetle orzecznictwa sądów administracyjnych zakres kontynuowanej działalności nie musi pokrywać się w całości z działalnością prowadzoną przez podmiot zbywający przedsiębiorstwo. W związku z powyższym, fakt, iż dany pomiot przejmie zespół składników majątkowych stanowiących przedsiębiorstwo, lecz nie będzie kontynuował działalności prowadzonej przez zbywcę dokładnie w takim samym zakresie nie oznacza, iż nie doszło do zbycia przedsiębiorstwa. Innymi słowy, w oparciu o te same składniki majątkowe można prowadzić działalność w innym zakresie niż robił to zbywający dane składniki majątkowe bez uszczerbku dla uznania ich za przedsiębiorstwo.

Powyższy wniosek został potwierdzony w orzecznictwie, np. w wyroku NSA z dnia 1 marca 2013 r., sygn. I FSK 375/12, w którym NSA stwierdził, iż: „zatem można zgodzić się ze stanowiskiem autora skargi kasacyjnej, że przepis dyrektywy, jak i polskiej ustawy, nie wypowiada wiążącej zasady, którą sformułował WSA, tj. że dana konkretna działalność zbywcy musi być, jako rodzajowo taka sama, kontynuowana przez nabywcę majątku. Ten element kontynuowania takiej samej co do rodzaju działalności jest w większości wypadków determinowany nie tyle charakterem działalności gospodarczej zbywcy, co charakterystycznym zakresem przekazywanego, zorganizowanego co do rodzaju majątku w postaci np. nieruchomości, maszyn i urządzeń służących konkretnemu rodzajowi działalności. Natomiast można sobie wyobrazić inną sytuację, kiedy to te same składniki mogą stanowić przedsiębiorstwo zbywcy, prowadzącego np. działalność w zakresie sprzedaży i serwisu samochodów ciężarowych, na nieruchomości gruntowej zabudowanej budynkiem biurowym z placem postojowym i manewrowym, urządzeniami do obsługi i naprawy tych samochodów i jednocześnie stanowić przedsiębiorstwo u nabywcy, który w oparciu o te, bez wątpienia zorganizowane składniki materialne, zmieni przedmiot działalności ze sprzedaży i serwisu samochodów ciężarowych na usługi transportowe”.

W świetle powyższego, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji opisanej w zdarzeniu przyszłym, kontynuowanie działalności przez Spółkę przejmującą w zakresie, który nie będzie się pokrywał w całości z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę (Spółka przejmująca może częściowo wykorzystywać Znaki na własne potrzeby w ramach prowadzonej działalności, a częściowo udzielać licencji na Znaki innym podmiotom) nie wpływa na zasadność uznania wydawanego Majątku za przedsiębiorstwo.

Ponadto, należy zwrócić uwagę, iż transakcję zbycia elementów nie stanowiących wszystkich elementów przedsiębiorstwa zbywającego należy uznać za przedsiębiorstwo, pod warunkiem, że przenoszone składniki majątku zbywającego umożliwiają kontynuowanie dotychczasowej działalności zbywającego. W związku z powyższym, spłacenie drugiego wspólnika (komplementariusza) za pomocą części środków pieniężnych nie wpływa, w opinii Wnioskodawcy, na uznanie Majątku za przedsiębiorstwo. Tym samym, wypłacenie drugiemu ze wspólników (komplementariuszowi) Spółki komandytowej środków pieniężnych odpowiadających jego udziałowi w zysku tej spółki, w sposób opisany w zdarzeniu przyszłym, nie wpłynie na uznanie Majątku, który zostanie wydane Spółce przejmującej za przedsiębiorstwo.

Powyższe zostało potwierdzone przez organy podatkowe w interpretacjach indywidualnych z analogicznym opisem zdarzenia przyszłego, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.383.2017.1.EW, w której organ stwierdził: „kwestia spłacenia w pieniądzu udziału komplementariusza nie powinna mieć decydującego wpływu na ustalenie, czy mamy do czynienia ze zbyciem przedsiębiorstwa. Ważne jest, aby zbywane przedsiębiorstwo było zespołem składników na tyle spójnym i wydzielonym finansowo organizacyjnie, aby mogło samodzielnie wykonywać zadania gospodarcze, jako niezależne przedsiębiorstwo”.

Należy również zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT nie istnieją specjalne wymogi w odniesieniu do formy czynności prawnej, w jakiej ma być dokonane zbycie przedsiębiorstwa. Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa może zostać dokonane w wyniku różnorodnych czynności prawnych, np. w wyniku sprzedaży, darowizny, zamiany, aportu (przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego). Za jeden z przykładów zbycia należy uznać również wydanie składników majątku rozwiązywanej spółki w wyniku rozwiązania bez likwidacji. W konsekwencji wszystkie formy zbycia przedsiębiorstwa (w tym również rozwiązanie bez likwidacji) będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT. Zatem, w opinii Wnioskodawcy, forma przeprowadzenia działań restrukturyzacyjnych opisana w zdarzeniu przyszłym (Rozwiązanie) zawiera się w hipotezie art. 6 ust. 1 ustawy VAT.

Powyższa konkluzja została potwierdzona w interpretacjach wydanych przez organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.224.2016.2.PG, w której organ stwierdził, że: „stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu”.

Reasumując, z uwagi na to, że:

  • elementy składające się na Majątek, który zostanie wydany Spółce przejmującej zawierają się w katalogu art. 551 KC,
  • składniki Majątku stanowią przedsiębiorstwo w ujęciu funkcjonalnym, tzn. poszczególne elementy są powiązane ze sobą w ten sposób, że umożliwiają prowadzenie działalności gospodarczej (osiągnięcie określonego celu gospodarczego),
  • działalność prowadzona przez Wnioskodawcę będzie kontynuowana przez Spółkę przejmującą w oparciu o wydany Majątek,
  • działalność kontynuowana przez Spółkę przejmującą nie musi pokrywać się w całości z działalnością prowadzoną przez Wnioskodawcę,
  • zaspokojenie drugiego wspólnika (komplementariusza) z części środków pieniężnych wchodzących w skład Majątku nie ma wpływu na ustalenie czy przeniesienie Majątku należy uznać za przedsiębiorstwo,
  • wydanie Majątku Spółce przejmującej w wyniku Rozwiązania będzie stanowiło zbycie w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy VAT,

zdaniem Wnioskodawcy należy uznać, że Majątek, który zostanie wydany Spółce przejmującej w wyniku Rozwiązania stanowić będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu ustawy VAT. Mając na uwadze powyższe, wydanie Majątku Spółce przejmującej należy uznać za zbycie przedsiębiorstwa niepodlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Stanowisko prezentowane przez Wnioskodawcę odnośnie pytania nr 1 zostało potwierdzone w licznych interpretacja indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, np. w:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.866.2017.1.AGW,
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 31 października 2017 r., sygn. 0112-KDIL2-2.4012.383.2017.1.EW, w której organ stwierdził, że: „w przedstawionym zdarzeniu przyszłym Spółka Akcyjna nabędzie od Wnioskodawcy ww. składniki materialne i niematerialne związane z funkcjonowaniem działalności obejmującej przede wszystkim świadczenie usług udzielania licencji na korzystanie z praw własności intelektualnej/przemysłowej. Wszystkie te składniki do czasu ich oddania Spółce Akcyjnej (D.) służyły Zainteresowanemu w prowadzeniu działalności gospodarczej. Dodatkowo - jak wynika z opisu sprawy - Nabywca może go wykorzystywać w prowadzonej działalności gospodarczej, w szczególności możliwe jest, że D będzie udzielała licencji na wykorzystanie nabytych znaków towarowych, w zakresie umów licencyjnych innym podmiotom lub będzie prowadziła produkcję i sprzedaż towarów (autobusów) oznaczonych znakami towarowymi nabytymi od SK. Zatem w rezultacie ww. składniki będą służyły do kontynuowania określonej działalności gospodarczej co jednoznacznie wskazuje, że przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. Tym samym, należy stwierdzić, że planowane przez Wnioskodawcę zbycie opisanych we wniosku składników materialnych i niematerialnych stanowić będzie transakcję zbycia przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy. W konsekwencji na mocy tego przepisu ww. zbycie nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług”,
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.224.2016.2.PG, gdzie organ podatkowy zajął następujące stanowisko: „w związku z likwidacją SPJ dojdzie do podziału majątku likwidacyjnego Spółki. W szczególności, w konsekwencji likwidacji Wspólnik (tj. osoba fizyczna, która po likwidacji SPJ prowadzić będzie działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była działalność SPJ, celem jej kontynuacji) otrzyma w ramach majątku likwidacyjnego SPJ wskazany uprzednio zespół składników majątkowych, które wykorzystywane były przez SPJ do prowadzenia jej działalności gospodarczej (dalej: „Majątek”). Drugi ze Wspólników (tj. sp. z o.o.) otrzyma jedynie środki pieniężne. Żaden inny podmiot nie będzie brał udziału w podziale majątku likwidacyjnego SPJ. Wspólnik będący osobą fizyczną, który otrzyma w ramach likwidacji Spółki wskazane powyżej składniki majątkowe likwidowanej SPJ, na moment dokonania likwidacji oraz wydania tych składników majątkowych wchodzących wcześniej w skład przedsiębiorstwa SPJ będzie zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT oraz będzie kontynuował działalność gospodarczą likwidowanej Spółki z wykorzystaniem wydanego mu Majątku. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przekazanie Wspólnikowi elementów wchodzących wcześniej w skład przedsiębiorstwa Spółki jawnej nastąpi w ramach/po jej likwidacji, rozumianej jako szereg czynności likwidacyjnych, następujących przed ustaniem bytu prawnego Spółki. Na moment wykreślenia Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego nie będzie ona już w posiadaniu składników Majątku. W opisywanym zdarzeniu przyszłym, istotne elementy konstytuujące przedsiębiorstwo SPJ (tj. istotne z perspektywy funkcjonowania przedsiębiorstwa składniki majątkowe) zostaną przekazane w ramach planowanego podział majątku polikwidacyjnego na rzecz Wspólnika. (...) Analiza okoliczności faktycznych sprawy w kontekście obowiązujących w tym zakresie przepisów prawa pozwala stwierdzić, że skoro - jak wynika z treści wniosku - Wspólnik tj. osoba fizyczna, która po likwidacji SPJ prowadzić będzie działalność gospodarczą w takim samym zakresie, w jakim prowadzona była działalność SPJ, celem jej kontynuacji z wykorzystaniem wydanego mu Majątku, to - w świetle powołanego orzecznictwa TSUE - należy uznać, że przedmiotem przekazania będzie przedsiębiorstwo. Zatem do czynności tej będzie miał zastosowanie art. 6 pkt 1 ustawy. Reasumując, opisane przez Zainteresowanego składniki majątkowe składające się na Majątek SPJ stanowią przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego, a zatem jego przekazanie przez Wnioskodawcę na rzecz Wspólnika będzie czynnością, która na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług - nie będzie objęta zakresem przedmiotowym tej ustawy”.
  • interpretacji indywidualnej Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 listopada 2014 r., sygn. IPPP3/443-867/14-2/RD, w której organ stwierdził, iż: „mając na uwadze przedstawiony opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy należy stwierdzić, że czynność przekazania majątku likwidacyjnego w formie przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego na rzecz Wnioskodawcy należy stosownie do art. 6 pkt 1 ustawy VAT uznać za czynność niepodlegającą przepisom ustawy VAT. Warto dodać, że poglądy Wnioskodawcy znajdują pełne odzwierciedlenie w utrwalonym stanowisku organów podatkowych”.

Ad. 2

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy VAT, opodatkowaniu podatkiem VAT podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

  1. rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
  2. zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Natomiast w myśl art. 14 ust. 4 ustawy VAT powyższe przepisy stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Z kolei art. 14 ust. 5 ustawy VAT wskazuje, iż w powyższych przypadkach podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu.

Ustawodawca przewidział, iż w szczególnych przypadkach niektóre czynności są wyłączone spod zakresu stosowania ustawy VAT. Jedna z takich sytuacji została określona w art. 6 pkt 1 ustawy VAT, zgodnie z którym przepisów ustawy nie stosuje się do zbycia przedsiębiorstwa.

Jak wskazano w uzasadnieniu do pytania nr 1 niniejszego wniosku, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, nie istnieją specjalne wymogi w odniesieniu do formy czynności prawnej, w jakiej ma być dokonane zbycie przedsiębiorstwa. Oznacza to, że zbycie przedsiębiorstwa może zostać dokonane w wyniku różnorodnych czynności prawnych, np. w wyniku sprzedaży, darowizny, zamiany, aportu (przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego). Za jeden z przykładów zbycia przedsiębiorstwa należy uznać również wydanie składników majątku rozwiązywanej spółki w wyniku rozwiązania bez likwidacji. W konsekwencji, wszystkie formy zbycia przedsiębiorstwa (w tym również rozwiązanie bez likwidacji) będą wyłączone z opodatkowania podatkiem VAT. Zatem, w opinii Wnioskodawcy, forma przeprowadzenia działań restrukturyzacyjnych opisana w zdarzeniu przyszłym (Rozwiązanie) zawiera się w hipotezie art. 6 pkt 1 ustawy VAT.

Powyższa konkluzja została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.224.2016.2.PG, w której organ stwierdził, iż: „stosownie bowiem do art. 6 pkt 1 ustawy, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Pojęcie „transakcja zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, np. sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego, czyli aportu”.

Ponadto, jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, przekazanie Spółce przejmującej elementów wchodzących wcześniej w skład Spółki komandytowej nastąpi w ramach Rozwiązania, rozumianego jako szereg czynności następujących przed ustaniem bytu prawnego Spółki komandytowej. Na moment wykreślenia z Krajowego Rejestru Sądowego Spółka komandytowa nie będzie już w posiadaniu Majątku, w związku z czym, nie będzie zobowiązana do sporządzenia „spisu z natury” towarów (o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy VAT).

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy Majątek, który zostanie wydany Spółce przejmującej w wyniku Rozwiązania, będzie stanowić przedsiębiorstwo, zgodnie z art. 6 pkt 1 ustawy VAT, nie znajdą zastosowania przepisy art. 14 ust. 1, 4 i 5 ustawy VAT.

Powyższe stanowisko zostało potwierdzone w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, np. w:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.866.2017.1.AGW, w której organ podatkowy stwierdził, że: „jednocześnie - skoro z wniosku wynika - że przekazanie Komandytariuszowi elementów wchodzących wcześniej w skład przedsiębiorstwa Spółki nastąpi w ramach/po jej likwidacji, rozumianej jako szereg czynności likwidacyjnych, następujących przed ustaniem bytu prawnego Spółki i na moment wykreślenia Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego nie będzie ona już w posiadaniu składników Majątku, to nie będzie zobowiązana do sporządzenia „spisu z natury” towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy oraz do zapłaty podatku",
  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.224.2016.2.PG., w której organ podatkowy stwierdził, że: „jak oświadczył Wnioskodawca przekazanie Wspólnikowi elementów wchodzących wcześniej w skład przedsiębiorstwa SPJ nastąpi w ramach/po jej likwidacji, rozumianej jako szereg czynności likwidacyjnych, następujących przed ustaniem bytu prawnego Spółki. Ponadto Zainteresowany wskazał, że na moment wykreślenia SPJ z Krajowego Rejestru Sądowego nie będzie ona już w posiadaniu składników Majątku. Zatem, Wnioskodawca będący Spółką jawną przed jej rozwiązaniem zamierza przekazać Wspólnikowi całość przedsiębiorstwa tej spółki w związku z jej rozwiązaniem. Następnie zostanie złożony wniosek o wykreślenie Spółki z rejestru przedsiębiorców Krajowego Rejestru Sądowego. Czyli w momencie wykreślenia Wnioskodawcy z rejestru nie będzie ona posiadała żadnego majątku, gdyż całe przedsiębiorstwo spółki przed jej rozwiązaniem zostanie przekazane jednemu wspólnikowi. Reasumując, w związku z przeniesieniem ze Spółki jawnej do działalności gospodarczej Wspólnika całego Majątku spółki przed zakończeniem działalności gospodarczej Spółki, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do sporządzenia „spisu z natury” towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy, ponieważ na dzień zaprzestania działalności nie wystąpią towary podlegające opodatkowaniu oraz do zapłaty podatku VAT. Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym przekazanie Majątku Wspólnikowi w ramach likwidacji SPJ nie spowoduje powstania obowiązków określonych w art. 14 ust. 1, 4 i 5 ustawy (tj. nie wystąpi po stronie SPJ konieczność opodatkowania VAT w odniesieniu do przekazania Wspólnikowi Majątku)”.

Ad 3

W myśl art. 91 ust. 1 ustawy VAT po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6 lub 10 lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

Z kolei w myśl art. 91 ust. 2 ustawy VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów - jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Zgodnie z art. 91 ust. 2a ustawy VAT obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

Natomiast art. 91 ust. 3 ustawy VAT mówi, że korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy VAT w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 5 ustawy VAT w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

W myśl art. 91 ust. 6 ustawy VAT w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

  1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
  2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 91 ust. 7 ustawy VAT przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

W myśl art. 91 ust. 7a ustawy VAT w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Z kolei zgodnie z art. 91 ust. 7b ustawy VAT w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

W myśl art. 91 ust. 7c ustawy VAT jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy VAT w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Z kolei w myśl art. 91 ust. 8 ustawy VAT korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Natomiast art. 91 ust. 9 ustawy VAT w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy, w opinii Wnioskodawcy, zobowiązanym do przedmiotowej korekty będzie nabywca przedsiębiorstwa będący następcą prawnym przejmującym, wynikające z art. 91 ust. 1-8 ustawy, obowiązki swojego poprzednika.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy VAT, przekazanie Spółce przejmującej w wyniku Rozwiązania Majątku stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 ustawy o VAT, w wykonaniu czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, nie spowoduje dla Spółki komandytowej powstania obowiązku dokonania korekty odliczonego wcześniej przez Spółkę komandytową podatku naliczonego dotyczącego majątku, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT.

Prawidłowość powyższego stanowiska została potwierdzona w interpretacjach indywidualnych organów podatkowych, np. w:

  • interpretacji indywidualnej Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2018 r., sygn. 0115-KDIT1-2.4012.866.2017.1.AGW, gdzie organ podatkowy stwierdził, że: „analiza przedstawionych zdarzeń przyszłych oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że do zbycia składników majątkowych i niemajątkowych, o których mowa we wniosku - na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług - przepisy tej ustawy nie będą miały zastosowania, gdyż - jak wynika z wniosku - przedmiotem zbycia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego. W takim przypadku - zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy - Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy. Obowiązek ewentualnej korekty spoczywać będzie na Komandytariuszu, który ma otrzymać przekazane przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo”,
  • interpretacja indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 16 lutego 2017 r., sygn. 3063-ILPP1-2.4512.224.2016.2.PG, w której organ podatkowy stwierdził, iż: „biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym na mocy art. 91 ust. 9 ustawy, przekazanie Wspólnikowi w ramach likwidacji SPJ Majątku stanowiącego przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 6 pkt 1 ustawy, w wykonaniu czynności niepodlegającej opodatkowaniu VAT, nie spowoduje dla SPJ powstania obowiązku dokonania korekty odliczonego wcześniej przez SPJ podatku naliczonego dotyczącego Majątku, o której mowa w art. 91 ust. 1-8 ustawy”.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy – przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (...).

Przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii (art. 2 pkt 6 ustawy).

Jak stanowi art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (...).

Na mocy art. 6 pkt 1 ustawy – przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Regulacje art. 6 ustawy wskazują na wyłączenia określonych czynności spod zakresu przepisów ustawy. Są tu wymienione te czynności, które co do zasady należą do grupy czynności podlegających opodatkowaniu, mieszcząc się w zakresie odpłatnej dostawy towarów czy też odpłatnego świadczenia usług. Z uwagi jednak na stosowne wyłączenie, czynności te – chociaż można je zakwalifikować jako odpłatną dostawę towarów czy też odpłatne świadczenie usług – nie podlegają opodatkowaniu.

Ustawodawca nie zdefiniował, co należy rozumieć pod pojęciem „transakcji zbycia”. Uwzględniając zakres przedmiotowy ustawy, „transakcję zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów” w ujęciu art. 7 ust. 1 ustawy, tzn. „zbycie” obejmuje wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, np.: sprzedaż, zamianę, darowiznę, przeniesienie własności w formie wkładu niepieniężnego (aportu).

Ze względu na szczególny charakter przepisu art. 6 pkt 1 ustawy, powinien on być interpretowany ściśle, co oznacza, że ma zastosowanie wyłącznie w przypadku zbycia (a zatem wszelkich czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel) przedsiębiorstwa (w rozumieniu Kodeksu cywilnego) lub zorganizowanej jego części, zdefiniowanej w art. 2 pkt 27e ustawy.

Przepisy ustawy nie definiują terminu „przedsiębiorstwo”. Z tej przyczyny, dla celów określenia zakresu pojęcia „przedsiębiorstwo” należy odwołać się do art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) – zwanej dalej Kodeksem cywilnym – który to przepis stanowi, że przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej.

Obejmuje ono w szczególności:

Zgodnie natomiast z art. 552 Kodeksu cywilnego – czynność prawna mająca za przedmiot przedsiębiorstwo obejmuje wszystko, co wchodzi w skład przedsiębiorstwa, chyba że co innego wynika z treści czynności prawnej albo z przepisów szczególnych.

Należy zauważyć, że powyższa definicja opisuje przedsiębiorstwo w ujęciu przedmiotowym, jako zespół niematerialnych i materialnych składników stanowiący przedmiot prawa w szerokim znaczeniu. Użyte w ww. przepisie określenie „w szczególności” wskazuje jedynie na przykładowe wyliczenie składników przedsiębiorstwa. Oznacza to, że z jednej strony w jego skład mogą wchodzić inne elementy, niewymienione w tym artykule, a z drugiej, brak któregoś z tych elementów nie pozbawia zespołu rzeczy i praw przymiotu przedsiębiorstwa.

Przedsiębiorstwo, jako przedmiot zbycia, musi jednak stanowić całość pod względem organizacyjnym i funkcjonalnym. Składniki materialne i niematerialne wchodzące w skład przedsiębiorstwa powinny pozostawać ze sobą we wzajemnych relacjach w ten sposób, że można mówić o nich jako o zespole, a nie zbiorze pewnych elementów. Istotne jest, aby w zbywanym przedsiębiorstwie zachowane zostały funkcjonalne związki pomiędzy poszczególnymi składnikami tak, żeby przekazana masa mogła posłużyć kontynuowaniu określonej działalności gospodarczej.

W tym miejscu wskazać należy, że zbycie przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlega zasadzie swobody umów, a więc może nastąpić na podstawie każdej czynności rozporządzającej.

Jak stanowi art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 str. 1, z późn. zm.), wcześniej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy Rady 77/388/EWG z dnia 17 maja 1977 r. w sprawie harmonizacji ustawodawstw państw członkowskich w odniesieniu do podatków obrotowych – wspólny system podatku od wartości dodanej: ujednolicona podstawa wymiaru podatku (Dz. Urz. UE L 145, str. 1, z późn. zm.), w przypadku przekazania, odpłatnie lub nieodpłatnie lub jako aportu do spółki całości lub części majątku, państwa członkowskie mogą uznać, że dostawa towarów nie miała miejsca i że w takim przypadku osoba, której przekazano towary, będzie traktowana jako następca prawny przekazującego. W przypadkach gdy odbiorca nie podlega w pełni opodatkowaniu, państwa członkowskie mogą przedsięwziąć środki niezbędne w celu uniknięcia zakłóceń konkurencji. Mogą także przyjąć wszelkie niezbędne środki, aby zapobiec uchylaniu się od opodatkowania lub unikaniu opodatkowania poprzez wykorzystanie przepisów niniejszego artykułu.

Z powyższego przepisu wynika, że wprowadza on, tak samo jak ma to miejsce w ustawie o podatku od towarów i usług, możliwość wyłączenia z zakresu opodatkowania przekazania całości lub części majątku przedsiębiorstwa.

Zakres powyższego wyłączenia zdefiniował w wyrokach Trybunał Sprawiedliwości Unii Europejskiej. W wyroku z dnia 27 listopada 2003 r. sprawa C-497/01, Zita Modes Sarl stwierdził, że celem ww. opcji jest uproszczenie rozliczeń związanych z przeniesieniem majątku przedsiębiorstwa lub jego części, bądź wniesieniem ich aportem. W wyroku tym przyjęto, że jeżeli państwo członkowskie wprowadziło do swojego systemu VAT opcję zawartą w pierwszym zdaniu art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy uznając, że w przypadku wydania całości majątku nie ma miejsca dostawa towarów w rozumieniu regulacji VAT, to zasada ta ma zastosowanie – nie wyłączając możliwości ograniczenia jej stosowania do okoliczności zawartych w zdaniu drugim tego samego paragrafu – do każdego wydania przedsiębiorstwa lub samodzielnej części przedsiębiorstwa, włączając składniki materialne i niematerialne, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub część przedsiębiorstwa, mogącego samodzielnie prowadzić działalność gospodarczą. Nabywca musi jednak wyrazić zamiar dalszego prowadzenia nabytego przedsiębiorstwa lub jego części, a nie jego bezpośredniej likwidacji i sprzedaży zapasów. TSUE wskazał, że biorąc pod uwagę cel dyrektywy, pojęcia w niej użyte powinny być interpretowane w sposób jednolity i niezależny (autonomiczny), uwzględniając kontekst i cel regulacji. W wyroku tym, dokonując wykładni funkcjonalnej art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy, TSUE uznał, że celem wyłączenia zbycia przedsiębiorstwa z opodatkowania jest zapewnienie neutralności podatkowej takiej czynności, która obciążając stronę istotnym zobowiązaniem podatkowym i tak rodziłaby prawo do odliczenia lub zwrotu podatku naliczonego. Trybunał podkreślił, że przeniesienie, o jakim mowa w art. 19 Dyrektywy 2006/112/WE, dotyczy między innymi części przedsiębiorstwa, a istotne znaczenie ma funkcjonalne powiązanie składników majątkowych umożliwiające realizację określonego zadania gospodarczego.

Natomiast w wyroku C-444/10 z dnia 10 listopada 2011 r. TSUE wywiódł, że jeżeli działalność gospodarcza tego nie wymaga, przedmiotem zbycia nie muszą być wszystkie składniki z nią związane, aby czynność ta wyłączona była z opodatkowania na podstawie art. 5 ust. 8 Szóstej Dyrektywy. W tym zakresie Trybunał uznał, że pojęcie zbycia całości lub części majątku należy interpretować tak, że obejmuje ono zbycie przedsiębiorstwa lub niezależnej części przedsiębiorstwa, które łącznie stanowią przedsiębiorstwo lub jego część zdolną do prowadzenia niezależnej działalności gospodarczej. Trybunał rozpatrujący sprawę uznał, że przekazanie przedsiębiorstwa lub jego samodzielnej części w rozumieniu wspólnotowych regulacji VAT wymaga, by całość przekazanych składników pozwalała na prowadzenie samodzielnej działalności gospodarczej.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług, opodatkowaniu podatkiem podlegają towary własnej produkcji i towary, które po nabyciu nie były przedmiotem dostawy towarów, w przypadku:

  1. rozwiązania spółki cywilnej lub handlowej niemającej osobowości prawnej;
  2. zaprzestania przez podatnika, o którym mowa w art. 15, będącego osobą fizyczną wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, obowiązanego, na podstawie art. 96 ust. 6, do zgłoszenia zaprzestania działalności naczelnikowi urzędu skarbowego.

Zgodnie z art. 14 ust. 2 ustawy, przepisu ust. 1 nie stosuje się do podatników, u których sprzedaż jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.

Stosownie do art. 14 ust. 3 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się odpowiednio, w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w art. 15, będący osobą fizyczną nie wykonywał czynności podlegających opodatkowaniu co najmniej przez 10 miesięcy. Nie dotyczy to podatników, którzy zawiesili wykonywanie działalności gospodarczej na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej.

Jak stanowi art. 14 ust. 4 ustawy, przepisy ust. 1 i 3 stosuje się do towarów, w stosunku do których przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

W przypadkach, o których mowa w ust. 1 i 3, podatnicy są obowiązani sporządzić spis z natury towarów na dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu, zwany dalej „spisem z natury”. Podatnicy są obowiązani załączyć informację o dokonanym spisie z natury, o ustalonej na jego podstawie wartości i o kwocie podatku należnego, do deklaracji podatkowej składanej za okres obejmujący dzień rozwiązania spółki lub zaprzestania wykonywania czynności podlegających opodatkowaniu. (art. 14 ust. 5 ustawy).

W myśl art. 86 ust. 1 ustawy, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Zgodnie z art. 91 ust. 1 ustawy, po zakończeniu roku, w którym podatnikowi przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, o którym mowa w art. 86 ust. 1, jest on obowiązany dokonać korekty kwoty podatku odliczonego zgodnie z art. 90 ust. 2-10a, z uwzględnieniem proporcji obliczonej w sposób określony w art. 90 ust. 2-6, 10 lub 10a lub przepisach wydanych na podstawie art. 90 ust. 11 i 12, dla zakończonego roku podatkowego.

W świetle ust. 2 powołanego artykułu, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 1, podatnik dokonuje w ciągu 5 kolejnych lat, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – w ciągu 10 lat, licząc od roku, w którym zostały oddane do użytkowania. Roczna korekta w przypadku, o którym mowa w zdaniu pierwszym, dotyczy jednej piątej, a w przypadku nieruchomości i praw wieczystego użytkowania gruntów – jednej dziesiątej kwoty podatku naliczonego przy ich nabyciu lub wytworzeniu. W przypadku środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, których wartość początkowa nie przekracza 15 000 zł, przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio, z tym że korekty dokonuje się po zakończeniu roku, w którym zostały oddane do użytkowania.

Jak wynika z ust. 2a wskazanego artykułu, obowiązek dokonywania korekt w ciągu 10 lat, o którym mowa w ust. 2, nie dotyczy opłat rocznych pobieranych z tytułu oddania gruntu w użytkowanie wieczyste; w przypadku tych opłat przepis ust. 1 stosuje się odpowiednio.

W myśl art. 91 ust. 3 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 1 i 2, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za pierwszy okres rozliczeniowy roku następującego po roku podatkowym, za który dokonuje się korekty, a w przypadku zakończenia działalności gospodarczej – w deklaracji podatkowej za ostatni okres rozliczeniowy.

Zgodnie z art. 91 ust. 4 ustawy, w przypadku gdy w okresie korekty, o której mowa w ust. 2, nastąpi sprzedaż towarów lub usług, o których mowa w ust. 2, lub towary te zostaną opodatkowane zgodnie z art. 14, uważa się, że te towary lub usługi są nadal wykorzystywane na potrzeby czynności podlegających opodatkowaniu u tego podatnika, aż do końca okresu korekty.

W świetle art. 91 ust. 5 ustawy, w przypadku, o którym mowa w ust. 4, korekta powinna być dokonana jednorazowo w odniesieniu do całego pozostałego okresu korekty. Korekty dokonuje się w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym nastąpiła sprzedaż, a w przypadku opodatkowania towarów zgodnie z art. 14 - w deklaracji podatkowej za okres rozliczeniowy, w którym w stosunku do tych towarów powstał obowiązek podatkowy.

Jak wynika z art. 91 ust. 6 ustawy, w przypadku gdy towary lub usługi, o których mowa w ust. 4, zostaną:

  1. opodatkowane - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane z czynnościami opodatkowanymi;
  2. zwolnione od podatku lub nie podlegały opodatkowaniu - w celu dokonania korekty przyjmuje się, że dalsze wykorzystanie tego towaru lub usługi jest związane wyłącznie z czynnościami zwolnionymi od podatku lub niepodlegającymi opodatkowaniu.

Z treści art. 91 ust. 7 ustawy wynika, ze przepisy ust. 1-6 stosuje się odpowiednio w przypadku, gdy podatnik miał prawo do obniżenia kwot podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego od wykorzystywanego przez siebie towaru lub usługi i dokonał takiego obniżenia, albo nie miał takiego prawa, a następnie zmieniło się prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od tego towaru lub usługi.

Jak stanowi art. 91 ust. 7a ustawy, w przypadku towarów i usług, które na podstawie przepisów o podatku dochodowym są zaliczane przez podatnika do środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych podlegających amortyzacji, a także gruntów i praw wieczystego użytkowania gruntów, jeżeli zostały zaliczone do środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nabywcy, z wyłączeniem tych, których wartość początkowa nie przekracza 15.000 zł, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 2 zdanie pierwsze i drugie oraz ust. 3. Korekty tej dokonuje się przy każdej kolejnej zmianie prawa do odliczeń, jeżeli zmiana ta następuje w okresie korekty.

Stosownie do art. 91 ust. 7b ustawy, w przypadku towarów i usług innych niż wymienione w ust. 7a, wykorzystywanych przez podatnika do działalności gospodarczej, korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się na zasadach określonych w ust. 1, ust. 2 zdanie trzecie i ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 7c.

W myśl art. 91 ust. 7c ustawy, jeżeli zmiana prawa do obniżenia podatku należnego wynika z przeznaczenia towarów lub usług, o których mowa w ust. 7b, wyłącznie do wykonywania czynności, w stosunku do których nie przysługuje prawo do obniżenia podatku należnego, lub wyłącznie do czynności, w stosunku do których takie prawo przysługuje - korekty, o której mowa w ust. 7, dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okres rozliczeniowy, w którym wystąpiła ta zmiana. Korekty tej nie dokonuje się, jeżeli od końca okresu rozliczeniowego, w którym wydano towary lub usługi do użytkowania, upłynęło 12 miesięcy.

Zgodnie z art. 91 ust. 7d ustawy, w przypadku zmiany prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony od towarów i usług, innych niż wymienione w ust. 7a i 7b, w szczególności towarów handlowych lub surowców i materiałów, nabytych z zamiarem wykorzystania ich do czynności, w stosunku do których przysługuje pełne prawo do obniżenia podatku należnego lub do czynności, w stosunku do których prawo do obniżenia podatku należnego nie przysługuje, i niewykorzystanych zgodnie z takim zamiarem do dnia tej zmiany, korekty podatku naliczonego dokonuje się w deklaracji podatkowej składanej za okresy rozliczeniowe, w których wystąpiła ta zmiana.

Jak stanowi art. 91 ust. 8 ustawy, korekty, o której mowa w ust. 5-7, dokonuje się również, jeżeli towary i usługi nabyte do wytworzenia towaru, o którym mowa w ust. 2, zostały zbyte lub zmieniono ich przeznaczenie przed oddaniem tego towaru do użytkowania.

Z treści art. 91 ust. 9 ustawy wynika, że w przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa.

Jak wynika z opisu sprawy Wnioskodawca (Spółka komandytowa) jest spółką osobową prawa handlowego, posiadającą siedzibę na terytorium Polski i jest czynnym podatnikiem VAT.

Spółka przejmująca jest spółką kapitałową prawa handlowego (Spółka akcyjna), posiada siedzibę na terytorium Polski i jest czynnym podatnikiem VAT. Spółka przejmująca jest wspólnikiem Spółki komandytowej, pełniącym rolę komandytariusza. Drugim ze wspólników jest Sp. z o. o. pełniący rolę komplementariusza.

Spółka przejmująca jest uprawniona do udziału w zyskach Wnioskodawcy w wysokości 99,999%, podczas gdy komplementariuszowi przysługuje udział w wysokości 0,001%.

Spółka komandytowa jest właścicielem znaków towarowych i innych praw własności intelektualnej/przemysłowej, którymi zarządza i świadczy usługi z zakresu tych praw, w tym udziela licencji Spółce przejmującej na wykorzystywanie Znaków za wynagrodzeniem.

Aktualnie wspólnicy Spółki komandytowej planują rozwiązać Spółkę bez przeprowadzenia formalnego postępowania likwidacyjnego, w myśl art. 67 w zw. z art. 58 ustawy Kodeks spółek handlowych. W wyniku Rozwiązania Spółki w trybie art. 67 KSH majątek Spółki komandytowej zostanie wydany wspólnikom: Spółce przejmującej przypadnie 99,999% majątku Spółki komandytowej, a Sp. z o. o. przysługiwać będzie 0,001% majątku Spółki komandytowej.

Z uwagi na dominujący udział Spółki przejmującej w zyskach Spółki komandytowej w efekcie ww. Rozwiązania na Spółkę przejmującą zostaną przeniesione wszystkie elementy składające się na przedsiębiorstwo Spółki komandytowej (składniki majątkowe, w tym w postaci Znaków, środki trwałe, maszyny, urządzenia, środki pieniężne, wierzytelności, umowy, pracownicy, dokumentacja, tajemnice przedsiębiorstwa i wszelkie pozostałe składniki). Natomiast drugi wspólnik otrzyma część środków pieniężnych w kwocie odpowiadającej jego udziałowi w zyskach Spółki komandytowej.

W momencie Rozwiązania Spółka komandytowa nie będzie posiadała żadnych składników majątkowych, ponieważ przejdą one z tą chwilą na Spółkę przejmującą.

Po przeprowadzeniu Rozwiązania Spółka przejmująca będzie prowadzić działalność gospodarczą, wykorzystując otrzymane składniki majątku Spółki komandytowej, na bazie których będzie wykonywała czynności polegające na wykorzystywaniu Znaków na potrzeby własne jak również udzielaniu licencji na Znaki innym podmiotom. Powyższe czynności będą opodatkowane podatkiem VAT. W konsekwencji działalność prowadzona wcześniej przez Spółkę komandytową będzie kontynuowana przez Spółkę przejmującą. Spółka przejmująca nie zamierza dokonać zbycia Majątku Spółki komandytowej otrzymanego w wyniku Rozwiązania.

Analiza przedstawionego opisu sprawy oraz treści powołanych przepisów prawa, przy uwzględnieniu orzecznictwa TSUE, prowadzi do wniosku, że do przeniesienia w wyniku rozwiązania Spółki składników majątkowych i niemajątkowych, o których mowa we wniosku – na podstawie art. 6 ust. 1 ustawy o podatku od towarów i usług – przepisy tej ustawy nie będą miały zastosowania, gdyż – jak wynika z wniosku – przedmiotem przeniesienia będzie przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 551 Kodeksu cywilnego.

W takim przypadku – zgodnie z art. 91 ust. 9 ustawy – Spółka nie będzie zobowiązana do dokonania korekty podatku, o której mowa w art. 91 ust. 1–8 ustawy. Obowiązek ewentualnej korekty spoczywać będzie na Komandytariuszu, który ma otrzymać przekazane w wyniku rozwiązania przez Wnioskodawcę przedsiębiorstwo.

Jednocześnie – skoro z wniosku wynika – że przekazanie Komandytariuszowi elementów wchodzących wcześniej w skład przedsiębiorstwa Spółki nastąpi w ramach/po jej likwidacji, rozumianej jako szereg czynności likwidacyjnych, następujących przed ustaniem bytu prawnego Spółki i na moment wykreślenia Spółki z Krajowego Rejestru Sądowego nie będzie ona już w posiadaniu składników Majątku, to nie będzie zobowiązana do sporządzenia „spisu z natury” towarów, o którym mowa w art. 14 ust. 5 ustawy oraz do zapłaty podatku, gdyż nie zaistnieją okoliczności wskazane w art. 14 ust. 1 i 4 ustawy.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy w zakresie wskazanym we wniosku (pytania nr 1-3 wniosku) należało uznać za prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.