0113-KDIPT2-3.4011.403.3.2017.DS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Zawarcia umów o świadczenie usług zarządzania

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 listopada 2017 r. (data wpływu 14 listopada 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 24 stycznia 2018 r. (data wpływu 25 stycznia 2018 r.) oraz pismem z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika:

  • w części dotyczącej skutków podatkowych udostępniania Zarządzającym składników majątku Spółki, opłacania obligatoryjnych szkoleń – wymaganych przepisami prawa, kosztów zakwaterowania – usług hotelowych, gastronomicznych i innych, przejazdu środkami komunikacji publicznej w związku z podróżami służbowymi oraz opłacenia przez Spółkę polisy ubezpieczeniowej od odpowiedzialności cywilnej Członków Zarządu i Rady Nadzorczej – jest prawidłowe;
  • w części dotyczącej opłacenia indywidualnych szkoleń (studiów podyplomowych) oraz zwrotu kosztów używania pojazdów prywatnych w jazdach lokalnych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 listopada 2017 r. wpłynął do tutejszego Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług oraz podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny/zdarzenie przyszłe (po uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca (dalej: „Spółka”, „Fundusz”) jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT. Znaczącą część usług świadczonych przez Spółkę stanowią usługi finansowe zwolnione z opodatkowania podatkiem VAT. Aktualnie obowiązujący współczynnik odliczenia naliczonego podatku VAT wynosi 45%. Stosownie do treści art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, Spółka podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W związku z zatrudnianiem pracowników Spółka jest płatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych.

Większościowym (92,94%) akcjonariuszem Spółki jest Samorząd Województwa.

W związku z powyższym, Spółka podlega przepisom ustawy z dnia 9 czerwca 2016 r. o zasadach kształtowania wynagrodzeń osób kierujących niektórymi spółkami (Dz. U. z 2016 r., poz. 1202) obligującymi Spółkę m.in. do zatrudnienia członków organu zarządzającego na podstawie umów o świadczenie usług zarządzania.

W wykonaniu obowiązków wynikających z tego aktu prawnego, zgodnie z uchwałami akcjonariuszy i Rady Nadzorczej Spółki z członkami zarządu zawarto Umowy o świadczenie usług zarządzania:

  • Umowa o świadczenie usług zarządzania z Prezesem Zarządu zawarta w dniu 29 września 2017 r.;
  • Umowa o świadczenie usług zarządzania z Wiceprezesem Zarządu zawarta w dniu 29 września 2017 r.;
  • Umowa o świadczenie usług zarządzania z Wiceprezesem Zarządu zawarta w dniu 29 września 2017 r.

Przedmiot i postanowienia Umów są tożsame dla każdego z członków zarządu. Członkowie Zarządu Spółki byli powołani na stanowiska Prezesa, Wiceprezesa odpowiednio:

  • powołanie na stanowisko Prezesa Zarządu Funduszu na podstawie Uchwały Rady Nadzorczej nr ... z dnia 16 czerwca 2016 r.;
  • powołanie na stanowisko Wiceprezesa Zarządu Funduszu na podstawie Uchwały Rady Nadzorczej nr ... z dnia 29 lipca 2015 r.;
  • powołanie na stanowisko Wiceprezesa Zarządu Funduszu na podstawie Uchwały Rady Nadzorczej nr ... z dnia 1 czerwca 2017 r.

Członkowie Zarządu Spółki mają nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Członkowie Zarządu – w związku z zawarciem ze Spółką Umowy o zarządzanie nie są przedsiębiorcami wpisanymi do Centralnej Ewidencji i Informacji Działalności Gospodarczej ani też nie są zarejestrowanymi podatnikami VAT. Ich działalność jest i będzie ograniczała się wyłącznie do wykonywania umowy o zarządzanie. Intencją stron nie było świadczenie usług przez Zarządzających w ramach prowadzenia pozarolniczej działalności gospodarczej, lecz dostosowanie formy zatrudnienia członków zarządu Spółki do aktualnie obowiązujących przepisów prawa.

Przedmiotem Umowy o zarządzanie jest zobowiązanie się Zarządzającego do świadczenia usług zarządzania na zasadach w niej określonych, w ramach i w czasie pełnienia funkcji członka zarządu. Zarządzający jest zobowiązany do świadczenia usług osobiście, bez względu na to, czy działa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej i nie jest uprawniony do powierzenia ich wykonywania osobie trzeciej. Zarządzający zobowiązany jest wykonywać swoje obowiązki w siedzibie Spółki, jednak ze względu na realizację zobowiązań Zarządzającego wynikających z Umowy lub w innych uzasadnionych potrzebami Spółki przypadkach, Umowa może być wykonywana w innych miejscach wybranych przez Zarządzającego, w tym w szczególności wynikających ze sposobu realizacji jego zobowiązań lub potrzeb Spółki, na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej i poza jej granicami, przy czym świadczenie Usług poza siedzibą Spółki nie może zakłócać jej płynnego funkcjonowania, a Zarządzający powinien zapewnić możliwość komunikacji ze Spółką za pośrednictwem telefonu komórkowego lub poczty elektronicznej. Przy wykonywaniu Umowy Zarządzający zobowiązany jest wykorzystywać swoje umiejętności oraz doświadczenie dla spraw i interesów Spółki. Umowa została zawarta na czas pełnienia przez Zarządzających funkcji Prezesa/Wiceprezesów Zarządu Spółki.

Zakres obowiązków i praw Zarządzających jako członków zarządu określają postanowienia Umowy, postanowienia Statutu Spółki, Regulaminu Zarządu, Uchwały organów Spółki i inne wewnętrzne dokumenty Spółki oraz przepisy powszechnie obowiązującego prawa, w tym przepisy ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (dalej: „KSH”).

W świetle postanowień określających prawa i obowiązki Zarządzającego, jest on zobowiązany do świadczenia usług z zachowaniem najwyższej staranności i sumienności, lojalności wobec Spółki i dbałości o materialne i niematerialne interesy Spółki, z uwzględnieniem ryzyka uzasadnionego z punktu widzenia realizowanych przez Spółkę zadań. Przy wykonywaniu umowy Zarządzający jest zobowiązany współpracować z pozostałymi członkami Zarządu i organami Spółki.

Świadczenie usług przez Zarządzających w szczególności ma polegać na:

  • prowadzeniu spraw Spółki i uczestnictwie w pracach Zarządu z uwzględnieniem zakresu praw i obowiązków wynikających z pełnionej funkcji;
  • reprezentowaniu Spółki wobec podmiotów trzecich, zgodnie z obowiązującymi zasadami reprezentacji Spółki;
  • osobistym zarządzaniu powierzonymi obszarami działalności Spółki, przypisanymi do funkcji, z uwzględnieniem pozostałych organów Spółki;
  • realizacji wyznaczonych celów zarządczych.

Zgodnie z zawartą Umową, Zarządzający ma prawo do korzystania z urządzeń technicznych i zasobów stanowiących mienie Spółki niezbędnych do wykonywania funkcji. Zapisy Umowy w tej mierze brzmią:

„Obowiązki Spółki:

  1. w celu należytego wykonywania zobowiązań wynikających z Umowy, Zarządzający w okresie jej trwania, nie dłużej jednak niż do dnia wygaśnięcia mandatu Członka Zarządu, będzie uprawniony do korzystania ze środków i infrastruktury biurowej, sprzętowej i organizacyjnej Spółki wraz z obsługą na zasadach określonych przez Radę Nadzorczą z uwzględnieniem kryterium niezbędności środków i infrastruktury biurowej, sprzętowej i organizacyjnej do wykonywania funkcji Członka Zarządu oraz według standardów i regulacji obowiązujących w Spółce. Stanowią je w szczególności:
    • pozostawione do jego dyspozycji pomieszczenia biurowe wraz z wyposażeniem zgodnie z zasadami obowiązującymi w Spółce;
    • środki transportu, w tym samochód służbowy, jeżeli Spółka takim samochodem dla Zarządu dysponuje;
    • środki komunikacji elektronicznej umożliwiające porozumiewanie się na odległość (w tym telefon komórkowy i przenośny komputer, a także inne niezbędne urządzenia elektroniczne);
    • inne narzędzia/zasoby, niezbędne do realizacji niniejszej Umowy.

Udostępnione środki, o których mowa wyżej, nie stanowią wynagrodzenia Zarządzającego, ani innego rodzaju świadczeń na rzecz Zarządzającego, lecz stanowią koszt Spółki, wynikający z obowiązku pokrywania kosztów pełnienia przez Zarządzającego funkcji członka Zarządu z tytułu stosunku korporacyjnego Spółki.

Zarządzający w celu wykonywania Umowy uprawniony jest do korzystania z gabinetu wyposażonego w sprzęt biurowy oraz obsługi sekretarskiej i sali konferencyjnej, przeznaczonej dla Członków Zarządu.

Zarządzający w celu wykonywania Umowy uprawniony jest do korzystania z samochodu służbowego w sposób uzgodniony z Radą Nadzorczą, a jeżeli Spółka nie dysponuje samochodem służbowym, Rada Nadzorcza może wyrazić zgodę na korzystanie z samochodu prywatnego do celów służbowych. W takiej sytuacji Zarządzającemu przysługuje zwrot kosztów na zasadach określonych w rozporządzeniu Ministra Infrastruktury z dnia 25 marca 2002 r. w sprawie warunków ustalenia oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r. nr 27, poz. 271).

Zarządzający w celu wykonywania Umowy obowiązany jest do korzystania z przenośnego komputera osobistego z dostępem do bezprzewodowej sieci internetowej.

Ze względu na przedmiot działalności Spółki, realizowane przez Nią cele i zadania, jak też ze względu na obowiązki Zarządzającego wynikające z Umowy, w tym obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem, Zarządzający zobowiązany jest do uczestnictwa w konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i, o ile jest to konieczne dla realizacji tychże zobowiązań, odbywania podróży w kraju i za granicą.

Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzającego związane z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego na zasadach określonych przez Radę Nadzorczą.”

Ponadto w Umowie zapisano:

„Spółka oświadcza, że w ramach obowiązujących przepisów zobowiązuje się współdziałać z Zarządzającym w celu prawidłowej realizacji Umowy. Do obowiązków Spółki należy w szczególności:

  • udostępnienie Zarządzającemu wszelkich dokumentów Spółki niezbędnych do wykonywania Umowy;
  • pozostające w możliwościach Spółki zapewnienie współdziałania z Zarządzającym organów i członków organów Spółki oraz Jej personelu;
  • terminowa wypłata wynagrodzenia Zarządzającego oraz terminowe wykonywanie innych świadczeń przewidzianych w Umowie;
  • zapewnienie Zarządzającemu na koszt Spółki urządzeń technicznych oraz zasobów niezbędnych do wykonywania umowy, o których mowa wyżej;
  • ponoszenie kosztów związanych ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki, niezbędnych do należytego wykonania usług, w szczególności takich jak koszty podroży, zakwaterowania i reprezentowania Spółki w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji;
  • ponoszenie innych niż wyżej wymienione kosztów związanych ze świadczeniem usług, zwrot wydatków poniesionych przez Zarządzającego a niezbędnych do należytego świadczenia usług w standardzie stosownym do wykonywanej funkcji, po ich należytym udokumentowaniu, uzasadnieniu ich poniesienia, w tym wykazaniu związku i niezbędności wydatku do należytego świadczenia usług.

W celu uniknięcia wątpliwości, pokrywanie przez Spółkę kosztów, o których mowa wyżej, nie stanowi wynagrodzenia Zarządzającego, ani innego rodzaju świadczeń na rzecz Zarządzającego, lecz stanowi koszt Spółki, wynikający z obowiązku pokrywania kosztów pełnienia przez Zarządzającego funkcji członka Zarządu.”

Z tytułu świadczenia usług oraz wykonywania innych zobowiązań wynikających z umowy, w tym z tytułu przeniesienia praw autorskich, Zarządzający będą otrzymywać wynagrodzenie całkowite, składające się z:

  • miesięcznego wynagrodzenia podstawowego (wynagrodzenie stałe) określone kwotowo;
  • części zmiennej, stanowiącej wynagrodzenie uzupełniające za rok obrotowy Spółki (wynagrodzenie zmienne), które ma stanowić kwotę określoną procentowo w odniesieniu do wynagrodzenia stałego.

W przypadku niewykonywania umowy przez pełny miesiąc, wynagrodzenie stałe wypłacane będzie proporcjonalnie do liczby dni świadczenia usług w tym miesiącu (1/30 za każdy dzień). Wynagrodzenie z tytułu wykonywania przedmiotowej Umowy będzie stanowiło dla Zarządzających przychody, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.), tj. przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Umowa nie przewiduje innych niż wynagrodzenie świadczeń płacowych bądź pozapłacowych udzielanych w naturze należnych Zarządzającym z tytułu świadczenia usług zarzadzania.

Kolejne postanowienia umowy o zarządzanie dotyczą odpowiedzialności Zarządzającego. W umowie zapisano:

„Zarządzający ponosi odpowiedzialność wobec Spółki za szkody wyrządzone Spółce własnym działaniem zgodnie z obowiązującymi przepisami prawa, w tym w szczególności zgodnie z przepisami ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) oraz ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578, z późn. zm.).

W razie wyrządzenia przez Zarządzającego przy wykonywaniu obowiązków członka zarządu szkody osobie trzeciej, zobowiązana do jej naprawienia jest Spółka, chyba że bezpośrednia odpowiedzialność członka zarządu wynika z bezwzględnie obowiązujących przepisów prawa i nie podlega wyłączeniu kontraktowemu. W przypadku naprawienia przez Spółkę szkody, o której mowa w zdaniu poprzedzającym, Spółka może dochodzić od Zarządzającego odszkodowania w drodze regresu.

Członek Zarządu, który nie działa w zakresie prowadzonej działalności gospodarczej, w okresie trwania Umowy Zarządzania, nie dłużej jednak niż do dnia wygaśnięcia mandatu członka Zarządu, uprawniony będzie do objęcia ubezpieczeniem odpowiedzialności cywilnej członków władz Spółki, z sumą ubezpieczenia, łącznie dla wszystkich członków Zarządu i Rady Nadzorczej, nie niższą niż 20 000 000 zł (dwadzieścia milionów złotych) i składką roczną ustaloną w drodze przeprowadzonego postępowania na wybór oferty zgodnego z obowiązującymi w Spółce wymogami.”

W związku z powyższym, Spółka w dniu 23 października 2017 r. zawarła umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej. Jak wynika z treści polisy i ogólnych warunków ubezpieczenia, ochroną ubezpieczeniową objęta jest Spółka oraz obecni i przyszli członkowie Jej kierownictwa.

Przez członka kierownictwa rozumie się między innymi:

  • osobę fizyczną, która pełniła, pełni lub będzie pełniła funkcję członka zarządu, rady nadzorczej, komisji rewizyjnej, rady dyrektorów, głównego księgowego, dyrektora zarządzającego lub inną podobną funkcję zgodnie z prawem właściwym dla Spółki, w tym postanowieniami umowy lub statutu Spółki, prokurenta (zgodnie z art. 1091-1099 polskiego Kodeksu cywilnego) lub powiernika w ramach Programu świadczeń;
  • Pracownika Spółki, wyłącznie w takim zakresie, w jakim Roszczenie zostało podniesione przeciwko niemu w związku z Czynem bezprawnym jednocześnie z podniesieniem go przeciwko Członkowi Kierownictwa Spółki;
  • Pracownika, który pełnił, pełni lub będzie pełnił obowiązki zarządcze w Spółce lub mającego wykonywać czynności zazwyczaj wykonywane przez Członka Kierownictwa Spółki;
  • któregokolwiek Pracownika w odniesieniu do Czynu bezprawnego pracodawcy oraz Czynu bezprawnego dotyczącego Programu Świadczeń oraz w określonych przypadkach członkowie rodzin i spadkobiercy tych osób.

Umowa została zawarta na jeden rok z jednorazową zapłatą stałej rocznej składki w dniu objęcia ubezpieczeniem. Składka nie ulegnie zmianie w związku z ewentualnymi zmianami w składzie władz Spółki. Objęcie ochroną ubezpieczeniową następuje automatycznie, bez zgody osób objętych ubezpieczeniem. Na dzień zapłaty składki ubezpieczeniem objęci byli Spółka oraz wszyscy członkowie Zarządu, Rady Nadzorczej, inni członkowie kierownictwa Spółki zdefiniowani wyżej.

Reasumując, jak wynika z treści Umów o świadczenie usług zarządzania, podobnie jak to miało miejsce przed ich zawarciem, członkowie Zarządu korzystają z pomieszczeń biurowych – gabinetów wyposażonych w sprzęt biurowy, meble, sieć komputerową, telefoniczną, ogrzewanie i oświetlenie, a także sali konferencyjnej wyposażonej w meble, sieć komputerową i telefoniczną. Członkowie Zarządu korzystają z funkcjonującego w Spółce oprogramowania – wewnętrznej poczty elektronicznej, oprogramowania wspierającego zarządzanie, z którego korzystają wszyscy pracownicy. W celu porozumiewania się na odległość członkowie Zarządu wykorzystują używane wcześniej telefony komórkowe i komputery przenośne wraz z dostępem do bezprzewodowej sieci internetowej. W podobny sprzęt wyposażeni są także inni pracownicy Spółki. W celu wykonywania zadań Zarządzający uprawnieni są do korzystania z samochodów osobowych stanowiących majątek Spółki. Spółka dysponuje takimi pojazdami, które służą zabezpieczeniu potrzeb przewozowych pracowników. Zgodnie z obowiązującymi w Funduszu zasadami używania samochodów osobowych ujętych w ewidencji środków trwałych, z pojazdów tych korzystać mogą członkowie zarządu oraz inni pracownicy posiadający odpowiednie upoważnienie. Potwierdzeniem wykorzystania samochodów na cele Spółki jest prowadzona ewidencja wyjazdów służbowych określająca daty i godziny wyjazdu/przyjazdu oraz cel wyjazdu.

Postanowienia umów o zarządzanie przewidują, że w przypadku braku możliwości skorzystania z samochodu służbowego Zarządzający za zgodą Rady Nadzorczej będą mogli wykorzystać w jazdach zamiejscowych do celów służbowych (na cele Spółki określone w umowie, w tym szkolenia, kursy, seminaria, realizacji zadań poza siedzibą Spółki – delegacje) także własne samochody osobowe. W takim przypadku z Zarządzającymi zostanie zawarta umowa o wykorzystywanie na cele Spółki samochodu osobowego będącego własnością Zarządzającego.

Wysokość przysługującego zwrotu kosztów przejazdu zostanie ustalona zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, z późn. zm.) i będzie stanowiła iloczyn przejechanych kilometrów i stawki za 1 km przebiegu obowiązującej w Spółce, tj. stawki nie wyższej niż określona w przepisach wydanych na podstawie art. 34a ust. 2 ustawy z dnia 6 września 2001 r. o transporcie drogowym.

Warunkiem zwrotu kosztów będzie przedstawienie przez Zarządzającego rozliczenia przebiegu samochodu – ewidencji przebiegu pojazdu i zatwierdzenie rozliczenia przez Radę Nadzorczą Spółki.

Zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowych (Dz. U. z 2013 r., poz. 167, z późn. zm.) będą rozliczane również koszty poniesione przez Zarządzających związane ze świadczeniem usług poza siedzibą Spółki – koszty uczestnictwa w szkoleniach, konferencjach, seminariach lub spotkaniach o charakterze biznesowym związanych z przedmiotem działalności Spółki i o ile jest to konieczne z odbywaniem podróży w kraju i zagranicą. Podstawą rozliczenia będą przedstawione przez Zarządzających wystawione na firmę Spółki faktury za usługi hotelowe, gastronomiczne, bilety komunikacyjne, opłaty za udział w konferencjach, seminariach itp. Warunkiem zwrotu udokumentowanych ww. kosztów będzie ich zatwierdzenie przez Radę Nadzorczą Spółki.

Zapisany w umowie o świadczenie usług zarządzania obowiązek Spółki dotyczący ponoszenia lub refinansowania kosztów indywidualnego szkolenia Zarządzającego związanego z przedmiotem Umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego, jako zdarzenie przyszłe będzie dokonywany na zasadach określonych przez Radę Nadzorczą Spółki. Oznacza to, że Rada Nadzorcza określi miedzy innymi wysokość finansowania w stosunku do całkowitego kosztu szkolenia udokumentowanego fakturą wystawioną co do zasady na firmę Spółki. Rada określi też warunki odbywania szkolenia i jego zakres. Podstawą rozliczenia będzie zatwierdzony przez Radę Nadzorczą udokumentowany fakturą koszt szkolenia.

Do dnia złożenia wniosku Zarządzający nie korzystali z własnych pojazdów w celach służbowych w jazdach lokalnych. Jednak gdyby Rada Nadzorcza w uzasadnionym przypadku wyraziła zgodę na korzystanie przez Zarządzającego w jazdach lokalnych z własnego samochodu, to podstawą zwrotu kosztów przejazdów byłaby umowa regulująca zasady używania przez Zarządzających w celach służbowych do jazd lokalnych samochodu niebędącego własnością Spółki. W tym zdarzeniu przyszłym Rada Nadzorcza Spółki ustali przysługujący Zarządzającemu limit kilometrów uzależniony od liczby mieszkańców miasta (maksymalnie do 500 km). Rozliczenie z tego tytułu z uwzględnieniem dni nieobecności będzie następowało zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy.

W piśmie z dnia 26 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.), stanowiącym uzupełnienie wniosku, Wnioskodawca wskazał, że członkowie Zarządu Spółki, o których mowa we wniosku, powołani na stanowiska w 2015 r. i 2016 r., przed zawarciem umów o świadczenie usług zarządzania byli pracownikami, a ze Spółką łączyły ich umowy o pracę. Z Członkiem Zarządu powołanym na stanowisko dnia 1 czerwca 2017 r. zgodnie z obowiązującymi przepisami zawarto umowę o świadczenie usług zarządzania.

Podróże służbowe Zarządzających wykonywane na potrzeby Spółki (w związku z działalnością Spółki), po zaakceptowaniu potrzeby i celu wyjazdu przez Radę Nadzorczą będą dotyczyć wjazdów poza miejscowość, w której znajduje się siedziba Spółki i miejsca, w których prowadzona jest działalność (obszar woj. śląskiego). Wydatki związane z podróżami służbowymi nie będą przez Zarządzających zaliczone do kosztów uzyskania przychodów w rocznych rozliczeniach PIT. Zgodnie z treścią zawartych umów o zarządzanie, wydatki te zostaną sfinansowane przez Spółkę i będą stanowić koszty uzyskania przychodów Spółki (łączne koszty wyjazdów służbowych Członków Zarządu Spółki w 2017 r. wyniosły 1 400 zł, co stanowi 0,01% kosztów ogółem). W celu odbycia podróży służbowych Zarządzający będą korzystać z samochodu służbowego. W przypadku braku możliwości wykonania jazdy tym samochodem, Zarządzający będą korzystać ze środków komunikacji publicznej (PKP, PKS, komunikacja miejska, w zależności od potrzeb) bądź z własnego samochodu. W przypadku skorzystania ze środków komunikacji publicznej Zarządzający, w celu rozliczenia wydatków, przedstawią bilety dokumentujące fakt przejazdu. W przypadku wykorzystania własnego samochodu Zarządzający przedstawią rozliczenie przejechanych kilometrów. Koszty zostaną obliczone jako iloczyn przejechanych kilometrów i stawki kosztów określonej w rozporządzeniu w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy. Rozliczone na podstawie dostarczonych dowodów (rachunków, biletów itp.) mogą być także opłaty parkingowe, za przejazd autostradą itp.

Wnioskodawca wskazał ponadto, że jak wynika z treści zawartej umowy o świadczenie usług zarządzania – ze względu na przedmiot działalności Spółki oraz realizowane przez Nią cele i zadania, a także obowiązek działania z najwyższą starannością i profesjonalizmem Zarządzający zobowiązani są do uczestnictwa w szkoleniach, seminariach, konferencjach, spotkaniach biznesowych związanych z przedmiotem działalności Spółki. Spółka będzie ponosić lub refinansować koszty indywidulanego szkolenia Zarządzającego związane z przedmiotem umowy i obowiązkami umownymi Zarządzającego na warunkach określonych przez Radę Nadzorczą.

W związku z powyższym, Zarządzający uczestniczyli bądź będą uczestniczyć, podobnie jak wszyscy pracownicy w obligatoryjnych szkoleniach wymaganych przepisami prawa, np. szkolenia w zakresie ochrony danych osobowych, szkolenia w zakresie przeciwdziałaniu praniu brudnych pieniędzy, szkolenia antykorupcyjne moduł korupcja w biznesie, przeciwdziałanie korupcji, szkolenie w zakresie BHP. Ponadto, w związku z zakresem usług zarządzania i wymogami dotyczącymi profesjonalizmu Rada Nadzorcza wyraziła zgodę na odbycie przez Zarządzających rocznych studiów podyplomowych w programie Master of Business Administration z ..., których celem jest pogłębienie umiejętności menadżerskich pozwalających na zarządzanie złożonymi sytuacjami w firmie. W ramach tego programu Zarządzający pogłębia wiedzę w zakresie analizy strategicznej i zarządzania, finansów i rachunkowości, prawa cywilnego i handlowego, zarządzania projektami i procesami biznesowymi.

Wnioskodawca wskazał również, że Fundusz jest podmiotem, którego akcjonariuszami są Samorząd Województwa (92,94%) i gminy województwa. Przedmiotem działalności Spółki jest m.in. zarządzanie dużymi projektami i programami pomocowymi finansowanymi ze środków UE i budżetowymi, wspierającymi przedsiębiorców województwa (głównie MŚP). Spółka obsługuje największe w regionie fundusze pożyczkowe dedykowane MŚP (wartość ponad 220 mln zł), wykorzystując przy tym instrumenty zwrotne UE i środki własne.

Spółka zatrudnia ponad 100 pracowników i prowadzi działalność na obszarze województwa.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):
  1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym Spółka jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych powinna doliczać do wartości przychodu dla Zarządzających poniesione wymienione poniżej koszty:
    1. korzystania z udostępnionych Zarządzającym w celu realizacji Umowy o zarządzanie stanowiących własność Spółki umeblowanych pomieszczeń, urządzeń biurowych, infrastruktury – sieci telefonicznej i internetowej, komputerów stacjonarnych i przenośnych, telefonów komórkowych z dostępem do mobilnej sieci Internet, użytkowanego w Spółce oprogramowania wspomagającego zarzadzanie, samochodów osobowych na zasadach przedstawionych we wniosku;
    2. podnoszenia kwalifikacji zawodowych Zarządzających obejmujących koszty szkoleń, w tym również szkoleń indywidualnych przedstawionych we wniosku jako zdarzenie przyszłe;
    3. przejazdów lokalnych samochodem osobowym stanowiącym własność Zarządzającego przedstawionych we wniosku jako zdarzenie przyszłe i rozliczanych na zasadach opisanych we wniosku;
    4. podróży służbowych obejmujące koszty przejazdu środkami komunikacji publicznej (..., ...itp.), koszty zakwaterowania – usług hotelowych, gastronomicznych i innych opłat rozliczanych na zasadach opisanych we wniosku;
    5. opłaconej przez Spółkę polisy ubezpieczenia od odpowiedzialności cywilnej członków Zarządu i Rady Nadzorczej, a także innych ryzyk związanych z prowadzeniem działalności przez Spółkę w sytuacji, gdy w polisie określono łączny limit odpowiedzialności ubezpieczyciela dla wszystkich klauzul w niej zawartych. Ubezpieczeniem objęta jest Spółka oraz członkowie Jej kierownictwa obecni oraz powołani w przyszłości (w okresie trwania umowy), a zryczałtowana składka roczna płatna jest z góry jednorazowo.
  2. Czy Spółce będzie przysługiwało prawo do odliczenia podatku VAT w sytuacji, gdy Zarządzający udokumentuje realizację umowy o zarządzanie fakturą VAT (np. uruchomi działalność gospodarczą wyłącznie w celu wykonywania usługi zarządzania)?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytania w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pytanie Nr 1), natomiast w zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnie.

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1.1)

Świadczenie polegające na udostępnieniu Zarządzającym składników majątku Spółki niezbędnych dla prawidłowej realizacji zawartej Umowy o zarządzanie nie stanowią dla Zarządzających przychodów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 i art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zapewnienie przez Spółkę możliwości korzystania przez członków Zarządu z pomieszczeń, mebli, sprzętu biurowego, komputerów, oprogramowania, telefonów komórkowych, samochodów osobowych wyłącznie w celach służbowych (realizacji Umowy o zarządzanie) można traktować po stronie członka Zarządu jako udostępnienie mu narzędzi, które służą prawidłowemu wykonaniu obowiązków służbowych. Korzystanie z majątku Spółki na potrzeby realizacji umowy nie daje możliwości wykorzystania tego majątku na potrzeby osobiste Zarządzającego. W konsekwencji, korzystanie z tych przedmiotów nie skutkuje powstaniem przychodu z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 podatku dochodowego od osób fizycznych. Stanowisko organów skarbowych, które przyjmują, że korzystanie Zarządzającego w celach służbowych ze sprzętu i urządzeń Spółki nie powoduje powstania u niego przychodu do opodatkowania z tytułu nieodpłatnych świadczeń zostało wyrażone w licznych interpretacjach prawa podatkowego, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 1 marca 2016 r., nr IPPB4/4511-1470/15-3/IM, interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 18 października 2013 r., nr IBPBII/1/415-719/13/MK.

Ad 1.2)

Świadczenia polegające na finansowaniu lub refinansowaniu kosztów podnoszenia kwalifikacji zawodowych, w tym szkoleń indywidualnych, nie będą stanowić dla Zarządzających przychodów z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z treści zawartej Umowy o świadczenie usług zarządzania wynika, że Zarządzający jest zobowiązany do świadczenia usług z zachowaniem najwyższej staranności. Aby zagwarantować, że Zarządzający przez czas obowiązywania umowy będą posiadać aktualną wiedzę i kompetencje odpowiednie do należytego wykonywania obowiązków Spółka będzie finansować lub refinansować koszty szkoleń Zarządzających związane z zakresem wykonywanych na rzecz Spółki czynności. Spółka będzie ponosić ww. koszty po wyrażeniu zgody przez Radę Nadzorczą na odbycie przez Zarządzającego szkolenia, dokształcania lub doskonalenia zawodowego w formach szkolnych lub pozaszkolnych i określeniu przez Radę Nadzorczą zasad i warunków finansowania i odbywania tych szkoleń.

Podnoszenie kwalifikacji zawodowych i kompetencji Zarządzających leży w interesie Spółki, a Zarządzający będzie brał udział w szkoleniach aby prawidłowo realizować obowiązki wynikające z postanowień Umowy o zarządzanie. Szkolenia będą mieć charakter zawodowy i będą służyć doskonaleniu umiejętności zawodowych Zarządzających niezbędnych w zarządzaniu Spółką. W tej sytuacji ponoszone przez Spółkę koszty szkoleń Zarządzających nie będą stanowić ich przysporzenia osobistego.

Analogiczne stanowisko w podobnej sprawie zajęły organy skarbowe, np. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 12 kwietnia 2010 r., nr IPPB2/415-2/10-5/MK, a także interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 23 grudnia 2013 r., nr ITPB2/415-869/13/IB.

Ad 1.3)

Zwrot kosztów używania na cele Spółki w jazdach lokalnych samochodów osobowych stanowiących własność Zarządzających na zasadach opisanych w poz. 74 wniosku nie stanowi dla Zarządzających przychodów z nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przesłanką przedstawionego wyżej stanowiska jest Wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 roku (sygn. akt K 7/13) dotyczący świadczeń niepieniężnych, w którym stwierdzono m.in., że za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które leżą w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, a korzyść ta jest wymierna i przypisana konkretnej osobie. Zwrot kosztów za przejazdy lokalne prywatnym samochodem do celów służbowych leży ewidentnie w interesie Spółki a nie Zarządzającego. Mając siedzibę w ... Spółka prowadzi działalność w kliku oddalonych od siebie lokalizacjach (oddział, nieruchomości inwestycyjne będące przedmiotem świadczenia usług najmu). Ewentualna zgoda na wykorzystanie przez Zarządzających samochodów osobowych stanowiących ich własność na cele Spółki w lokalnych jazdach służbowych i określenie miesięcznego limitu kilometrów będzie uwzględniało ekonomiczny rachunek korzyści dla Spółki i zasady racjonalnego działania.

Ad 1.4)

Zwrot kosztów podróży służbowych odbywanych przez Zarządzających w związku ze świadczeniem usług zarządzania korzysta ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b pod warunkiem, że spełnione są warunki, o których mowa w art. 21 ust. 13 tej ustawy. W związku z powyższym zwrot Zarządzającym poniesionych kosztów przejazdu, noclegów, zakwaterowania, diet, opłat parkingowych, autostradowych itp. udokumentowanych w sposób przedstawiony w poz. 74 wniosku nie będzie doliczony do przychodów Zarządzających z tytułu zawartej umowy.

Ad 1.5)

Świadczenia wymienione w pytaniu nr I.5) dotyczące opłacania przez Spółkę polis ubezpieczenia OC członków Zarządu i Rady Nadzorczej stanowią co do zasady przychody tych osób. Jednak ze względu na konstrukcję umowy i ubezpieczenia, a zwłaszcza brak możliwości identyfikacji osób ubezpieczonych w dniu zapłaty ryczałtowej składki rocznej nie jest możliwe skonkretyzowanie wysokości przychodu przypadającego na jedna osobę. Stanowi to okoliczność uniemożliwiającą przypisanie przychodu członkom Zarządu bądź Rady Nadzorczej Spółki. Zatem u Zarządzających nie powstanie przychód do opodatkowania. Analogiczne stanowisko w podobnych sprawach zostało przedstawione w licznych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, np. w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 21 marca 2016 r., nr IBPB-2-2/4511-68/16/NG czy Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 22 stycznia 2016 r., nr IPPB4/4511-1415/15-2/IM.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych jest nieprawidłowe – w części dotyczącej finansowania lub refinansowania kosztów indywidualnego szkolenia (studiów podyplomowych) Zarządzających oraz ponoszenia przez Spółkę kosztów przejazdów lokalnych samochodem osobowym stanowiącym własność Zarządzającego, w pozostałym zakresie jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnym źródłem przychodów jest określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 – działalność wykonywana osobiście.

Natomiast poszczególne kategorie przychodów z działalności wykonywanej osobiście wymienione zostały przez Ustawodawcę w art. 13 ustawy podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody otrzymywane przez osoby, niezależnie od sposobu ich powoływania, należące do składu zarządów, rad nadzorczych, komisji lub innych organów stanowiących osób prawnych.

Natomiast w myśl przepisu art. 13 pkt 9 ww. ustawy, za przychody o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2 uważa się przychody uzyskane na podstawie umów o zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – z wyjątkiem przychodów, o których mowa w pkt 7. Z uwagi na fakt, że w przypadku zawarcia umowy powierzającej zarząd przedsiębiorstwem występuje duża dowolność nazewnictwa, przepis art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dotyczy nie tylko przychodów uzyskanych na podstawie umów o zarządzanie, kontraktu menadżerskiego, lecz wszelkich umów o podobnym charakterze, z których wynika, że podatnikowi, w drodze umowy cywilnoprawnej, zostało zlecone sprawowanie zarządu przedsiębiorstwem, spółką, czy instytucją. Natomiast wyjątek, o którym mowa w powołanym przepisie dotyczy sytuacji, gdy podatnik powołany został np. do składu zarządu, rady nadzorczej, komisji lub innych organów stanowiących osoby prawnej, w takiej sytuacji uzyskane przez niego przychody będą przychodami w rozumieniu art. 13 pkt 7, a nie art. 13 pkt 9 ww. ustawy.

Jednocześnie, na podmiotach dokonujących świadczeń z powyższego źródła ciążą obowiązki płatnika wynikające z art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

Ogólne pojęcie przychodu ustawodawca zdefiniował w art. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Definicja przychodu zawarta w art. 11, jak również określone w nim zasady ustalania wartości tego przychodu (w tym świadczeń w naturze lub innych nieodpłatnych świadczeń) mają charakter ogólny, a zatem mają zastosowanie wówczas, gdy nie występują regulacje szczegółowe, inaczej normujące danego rodzaju przychód lub zasady jego ustalania. Zgodnie z treścią art. 11 ust. 1 ww. ustawy, przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2 ww. ustawy, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Z kolei na podstawie art. 11 ust. 2a ww. ustawy, wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;
  4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Za przychód należy uznać zatem każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Dla celów podatkowych nieodpłatne świadczenie obejmuje każde działanie lub zaniechanie na rzecz innej osoby oraz wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób, których skutkiem jest nieodpłatne − to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu − przysporzenie majątku innej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Mając na uwadze powyższe, przychodem Zarządzających będzie zarówno wartość wynagrodzenia wynikającego z umowy o świadczenie usług zarządzania, jak i inne świadczenia pozapłacowe, które przysługują im na podstawie tej umowy i stanowią dla nich definitywne przysporzenie. Jednocześnie, jeżeli dla Zarządzających w związku z realizacją ww. umowy powstanie przychód do opodatkowania, który nie korzysta ze zwolnień przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, Spółka zobligowana będzie do realizacji obowiązków płatnika wynikających z cytowanego wyżej art. 41 ust. 1 tej ustawy.

Odnosząc się zatem do kwestii przychodu powstałego w wyniku udostępniania Zarządzającym stanowiących własność Spółki umeblowanych pomieszczeń, urządzeń biurowych, infrastruktury – sieci telefonicznej i internetowej oraz samochodów osobowych, stwierdzić należy, że w świetle powyższych regulacji nie może on zostać uznany za nieodpłatne świadczenie. Istotą umowy o świadczenie usług zarządzania jest bowiem odpłatne i stałe zarządzanie przedsiębiorstwem zleceniodawcy w jego imieniu i na jego rzecz. Składniki majątku przedsiębiorstwa wykorzystywane przez Zarządzających do celów służbowych (w tym wydatki poniesione na eksploatację tych składników), mają ułatwić Zarządzającym kierowanie przedsiębiorstwem. Wykorzystanie pozostawionego do dyspozycji zarządzającego majątku firmy nie może być uznane za nieodpłatne świadczenie na jego rzecz w sytuacji, gdy owe składniki majątku są wykorzystane jedynie do celów służbowych służących realizacji zawartej umowy. Umożliwienie Zarządzającym korzystania ze składników majątku Spółki, w której jest on zatrudniony na podstawie umowy o świadczenie usług zarządzania, należy traktować jako formę zabezpieczenia przez Spółkę realizacji tego kontraktu.

W związku z powyższym, nie można przyjąć, że osoby świadczące usługi na rzecz Spółki na podstawie umów o świadczenie usług zarządzania – oprócz przychodu wynikającego z odpłatności za czynności wykonywane w ramach umów – uzyskują dodatkowy przychód z nieodpłatnych świadczeń z tytułu korzystania z majątku należącego do Spółki. Dopiero w sytuacji, w której majątek Spółki byłby wykorzystywany przez Zarządzających dla celów osobistych, można mówić o nieodpłatnym świadczeniu i powstaniu przysporzenia podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Stąd też uznać należy, że użytkowanie bezpośrednio do celów służbowych składników majątku Spółki, nie spowoduje u Zarządzających powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie Zarządzający nie otrzymają jakiegokolwiek nieodpłatnego świadczenia stanowiącego przysporzenie majątkowe, w konsekwencji na Spółce nie będą ciążyły obowiązki płatnika.

W odniesieniu do skutków podatkowych ponoszonych przez Spółkę kosztów finansowania lub refinansowania szkoleń, w tym również szkoleń indywidualnych Zarządzających, związanych z zakresem wykonywanych na rzecz Spółki czynności, należy – w kontekście rozpatrywanego wniosku – rozróżnić dwie odrębne sytuacje. Zarządzający – co wynika z treści zawartej umowy o świadczenie usług – są zobowiązani do uczestniczenia w szkoleniach, seminariach, konferencjach, spotkaniach biznesowych związanych z działalnością Spółki. Konferencje i seminaria nie mają na celu podnoszenia wiedzy Zarządzających, a ich celem jest promowanie Spółki, reprezentacja Spółki i możliwości Jej dalszego rozwoju, pozyskiwanie dla Spółki informacji o sposobach i możliwościach inwestowania i pozyskiwania inwestorów, źródeł finansowania, itp.

W przypadku, gdy Spółka finansuje Zarządzającym koszty uczestnictwa w konferencjach, seminariach i spotkaniach biznesowych, to należy przyjąć, że koszty te są wydatkami na reprezentację Spółki na zewnątrz. Nie sposób zatem mówić o powstaniu przychodu po stronie podatnika (Zarządzającego) w sytuacji, gdy uczestnictwo w konferencjach, seminariach czy spotkaniach biznesowych ma na celu przykładowo promowanie Wnioskodawcy, pozyskiwanie inwestorów, źródeł finansowania, czy też informacji co do możliwości dalszego rozwoju Spółki. Należy bowiem zauważyć, że takie działania, są – co do zasady – jednym z obowiązków Zarządzających wynikającym z podpisanej umowy o świadczenie usług.

Odmiennie kształtują się natomiast obowiązki Wnioskodawcy w kwestii finansowania przez Spółkę kosztów uczestnictwa w szkoleniach, które generalnie powinny zostać zakwalifikowane jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W sytuacji, gdy udział Zarządzających w szkoleniu nastawiony jest na poszerzenie ich indywidualnej wiedzy i umiejętności, Zarządzający otrzymują konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę – Zarządzający musieliby ponieść taki koszt z własnych środków. Taka sytuacja ma miejsce w przypadku wskazanego przez Wnioskodawcę odbycia przez Zarządzających rocznych studiów podyplomowych w programie Master of Business Administration z ..., na które Rada Nadzorcza Spółki wyraziła zgodę. Celem odbycia ww. studiów jest pogłębienie umiejętności menedżerskich pozwalających na zarządzanie złożonymi sytuacjami w firmie.

W takim przypadku pokrycie przez Spółkę kosztów odbycia ww. studiów podyplomowych należy zakwalifikować jako przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jest to bowiem sytuacja, w której Zarządzający podnoszą własne kwalifikacje zawodowe poprzez poszerzenie wiedzy i umiejętności niezbędnych do należytego wykonania umowy. Należy zgodzić się z Wnioskodawcą, że zdobyte w ten sposób umiejętności menedżerskie pozwolą na efektywne wywiązanie się z obowiązków wynikających z treści umowy, nie sposób jednak nie zauważyć, że wiedza zdobyta przez Zarządzających nie zostanie przez nich utracona wraz z wygaśnięciem umowy o świadczenie usług zarządzania. To właśnie Zarządzający są bezpośrednimi i końcowymi beneficjentami uczestnictwa w ww. studiach, podnoszą tym samym swoje kwalifikacje, a umiejętności z nich wynikające będą przez nich wykorzystane nie tylko w okresie obowiązywania umów z Wnioskodawcą, ale i w dalszej karierze zawodowej. Co więcej, Zarządzający otrzymują konkretne przysporzenie majątkowe, bowiem gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę – Zarządzający musieliby ponieść taki koszt z własnych środków. W tej kwestii zastosowanie znajduje orzeczenie Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13, w którym wskazano, że aby można mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia, musi dojść do uzyskania korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który podatnik musiałby ponieść. W sytuacji, w której Spółka ponosi lub refinansuje koszty studiów podyplomowych Zarządzających, możemy mówić o uniknięciu wydatku przez Zarządzających co skutkuje powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Wyjątkiem od powyższej zasady jest jedynie przypadek, gdy Zarządzający zostali zobowiązani, (np. w ramach zawartej umowy) do obowiązkowego uczestnictwa w konkretnych szkoleniach. W opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego w przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca wskazał, że będzie ponosić lub refinansować koszty indywidualnego szkolenia Zarządzających, nie zawarł natomiast informacji, że takie szkolenie wynika wprost z warunków umowy, innymi słowy – nie wskazał, że obliguje ona Zarządzających do uczestnictwa w szkoleniach. W zaistniałej sytuacji – zdaniem tutejszego Organu – po stronie Zarządzających powstanie przychód, gdyż udział w takich szkoleniach nie jest jednym z warunków wykonywania umowy.

Wobec powyższego należy zgodzić się ze stanowiskiem Wnioskodawcy, zgodnie z którym udział w szkoleniach, seminariach, konferencjach, spotkaniach biznesowych związanych z działalnością Spółki, wynikający z wykonywania przez Zarządzających obowiązków, tj. jeżeli udział w tych wydarzeniach jest elementem świadczonej usługi zarządzania i jest dla Zarządzających obowiązkowy (wynika wprost z umowy), to koszty uczestnictwa poniesione przez Spółkę nie stanowią dla Zarządzających przysporzenia skutkującego powstaniem przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

Natomiast, w przypadku ponoszenia lub refinansowania kosztów indywidualnych szkoleń, które podnoszą kwalifikacje Zarządzających, a obowiązek ich odbycia nie wynika wprost z treści umowy, mamy do czynienia z powstaniem przychodu, który podlega opodatkowaniu, na Spółce będą ciążyły zatem obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z treści wniosku wynika, że Spółka zobowiązała się zwracać koszty używania w jazdach lokalnych samochodów osobowych stanowiących własność Zarządzających.

Podstawą zwrotu kosztów przejazdów będzie umowa regulująca zasady używania przez Zarządzających w celach służbowych do jazd lokalnych samochodu niebędącego własnością Spółki. W tym zdarzeniu przyszłym Rada Nadzorcza Spółki ustali przysługujący Zarządzającym limit kilometrów uzależniony od liczby mieszkańców miasta (maksymalnie do 500 km). Rozliczenie z tego tytułu z uwzględnieniem dni nieobecności będzie następowało zgodnie z przepisami rozporządzenia Ministra Infrastruktury w sprawie warunków ustalania oraz sposobu dokonywania zwrotu kosztów używania do celów służbowych samochodów osobowych, motocykli i motorowerów niebędących własnością pracodawcy (Dz. U. z 2002 r., nr 27, poz. 271).

Dokonując oceny tak przedstawionego zdarzenia przyszłego wyjaśnić należy, że ustawodawca definiując na potrzeby ustawy pojęcie przychodu w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dokonał rozróżnienia pieniędzy i wartości pieniężnych od wartości otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Wyodrębniając pojęcie nieodpłatnych świadczeń od pieniędzy uznał tym samym, że nieodpłatne świadczenia muszą mieć postać niepieniężną. Stanowisko to potwierdza również brzmienie art. 11 ust. 2-2b ww. ustawy, w których to regulacjach ustawodawca wskazuje sposób ustalania wartości świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Powołany przez Wnioskodawcę wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 dotyczy wyłącznie świadczeń nieodpłatnych, dlatego też nie może mieć zastosowania do świadczeń pieniężnych otrzymywanych przez pracownika, a więc również do zwrotu kosztów używania przez pracownika samochodu prywatnego do celów służbowych, stąd też, nie można zgodzić się z Wnioskodawcą, że w ww. sytuacji należy stosować dyrektywy interpretacyjne wynikające z uzasadnienia do wspomnianego wyroku.

W ww. wyroku Trybunał Konstytucyjny orzekł, że art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych rozumiane w ten sposób, że „inne nieodpłatne świadczenie” oznacza wyłącznie przysporzenie majątkowe o indywidualnie określonej wartości, otrzymane przez pracownika, są zgodne z art. 2 w związku z art. 217 Konstytucji Rzeczypospolitej Polskiej. Wyrok ten dotyczył zatem wyłącznie nieodpłatnych świadczeń. Należy również zwrócić uwagę, że orzeczenie to zapadło na wniosek Prezydenta Konfederacji Lewiatan, o zbadanie zgodności z art. 2 i art. 217 Konstytucji RP przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 12 ust. 1 w związku z art. 11 ust. 1 oraz art. 12 ust. 3 w związku z art. 11 ust. 2-2b) w zakresie, w jakim przewidują opodatkowanie wszelkich świadczeń: 1) które pracownik może potencjalnie otrzymać w związku z pozostawaniem w stosunku pracy, 2) które są ściśle związane z działalnością gospodarczą prowadzoną przez pracodawcę, 3) których wartości nie da się wyliczyć w zgodzie z metodologią wskazaną w wymienionej ustawie.

Wobec tego, stosowanie wprost tez zawartych w tym wyroku do świadczeń o charakterze pieniężnym otrzymywanych przez Zarządzających nie jest uzasadnione. Bezkrytyczne odwoływanie się do przedmiotowego orzeczenia jest także o tyle nieuzasadnione, że rozważania w nim zawarte, w tym próba zdefiniowania przychodu ze stosunku pracy, Trybunał Konstytucyjny powiązał ze świadczeniami nieodpłatnymi (takimi jak pakiety medyczne, uczestnictwo w imprezach integracyjnych, transport pracowników), a nie świadczeniami pieniężnymi. Trybunał dał temu wyraz w uzasadnieniu stwierdzając, że przeprowadzona powyżej analiza pozwala na określenie cech istotnych kategorii „innych nieodpłatnych świadczeń” jako przychodu w rozumieniu art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Trybunał stwierdził także, że „świadczenia uzyskiwane od pracodawcy, niezależnie od tego czy są dokonywane w formie pieniężnej czy w formie świadczenia rzeczowego lub usługi, aby podlegały opodatkowaniu muszą prowadzić do pojawienia się po stronie pracownika dochodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku pracownika nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

W omawianym wyroku, Trybunał zwrócił uwagę, że w odniesieniu do pieniędzy i wartości pieniężnych, aby przypisać je jako przychód będący podstawą opodatkowania wystarczy, by należna kwota została oddana do dyspozycji pracownika – jest oczywiste, że kwota ta stanowi jego korzyść.

Trybunał wskazał także, że o ile jednak w wypadku świadczenia pieniężnego przysporzenie jest niewątpliwe i niejako bezwarunkowe (zawsze oznacza zwiększenie aktywów), o tyle „inne nieodpłatne świadczenia” na rzecz pracownika mogą być uznane za jego dochód, w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tylko pod warunkiem, że rzeczywiście pozwoliły mu uniknąć wydatków.

Zatem Trybunał wyraźnie rozróżnił świadczenia o charakterze pieniężnym (takim świadczeniem jest zwrot wydatków w formie pieniężnej) wskazując, że w tym przypadku zawsze występuje przysporzenie (zawsze oznacza zwiększenie aktywów) po stronie pracownika od świadczeń nieodpłatnych (rzeczowych).

Z powyższych względów rozważania Wnioskodawcy dotyczące spełnienia przesłanek wskazanych przez Trybunał Konstytucyjny – w szczególności przesłanki interesu Spółki, pozostają bez znaczenia dla rozstrzygnięcia. Przedmiotem rozważania nie są bowiem świadczenia nieodpłatne – lecz świadczenie pieniężne. Wobec tego w przedmiotowej sprawie wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 nie będzie miał zastosowania.

Zatem, zwrot kosztów z tytułu używania na cele Spółki w jazdach lokalnych samochodu osobowego stanowiącego własność Zarządzającego stanowić będzie przychód Zarządzających podlegający doliczeniu do pozostałych przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 13 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w konsekwencji na Spółce będą ciążyć obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odmiennie natomiast kształtują się obowiązki Wnioskodawcy odnośnie zwrotu kosztów podróży służbowych. Z treści wniosku wynika, że Spółka będzie zwracać Zarządzającym koszty podróży służbowych obejmujących koszty przejazdu środkami komunikacji publicznej (..., komunikacja miejska, itp.), koszty zakwaterowania – usług hotelowych, gastronomicznych a także na podstawie dostarczonych dowodów (rachunków, biletów itp.) opłaty parkingowe, za przejazdy autostradą ponoszonych przez Zarządzających w ramach prawidłowej realizacji zawartej umowy o świadczenie usług. Podróże służbowe Zarządzających odbywać się będą poza miejscowość, w której znajduje się siedziba Spółki i miejsca, w których prowadzona jest działalność Wnioskodawcy.

Pokrycie przez Wnioskodawcę ww. kosztów spowoduje, że Zarządzający uzyskają konkretne przysporzenie majątkowe, gdyby bowiem Wnioskodawca nie poniósł omawianych kosztów, Zarządzający musieliby ponieść ten wydatek samodzielnie. Zarządzający będą wykonywali swoje obowiązki na podstawie umów o świadczenie usług zarządzania, a ich przychody będą kwalifikowane do źródła jakim jest działalność wykonywana osobiście. W konsekwencji należy uznać, że finansowane przez Wnioskodawcę omawiane wyżej koszty, będą stanowić dla Zarządzających nieodpłatne świadczenie. Przy czym, wartość świadczeń ponoszonych przez Wnioskodawcę na rzecz Zarządzających – po spełnieniu określonych warunków – może być jednak zwolniona z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego są diety i inne należności za czas podróży osoby niebędącej pracownikiem – do wysokości określonej w odrębnych ustawach lub w przepisach wydanych przez ministra właściwego do spraw pracy w sprawie wysokości oraz warunków ustalania należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej na obszarze kraju oraz poza granicami kraju, z zastrzeżeniem ust. 13. Powyższe zwolnienie przysługuje do wysokości limitów określonych w odrębnych przepisach. Odrębnym przepisem, o którym mowa powyżej jest rozporządzenie Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 29 stycznia 2013 r. w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej (Dz. U. z 2013 r., poz.167).

Zgodnie z § 1 ww. rozporządzenia, określa ono wysokość oraz warunki ustalania należności przysługujących pracownikowi, zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej, z tytułu podróży służbowej:

  1. na obszarze kraju, zwanej dalej „podróżą krajową”;
  2. poza granicami kraju, zwanej dalej „podróżą zagraniczną”.

W myśl § 2 ww. rozporządzenia, z tytułu podróży krajowej oraz podróży zagranicznej, odbywanej w terminie i miejscu określonym przez pracodawcę, pracownikowi przysługują:

  1. diety;
  2. zwrot kosztów:
    1. przejazdów,
    2. dojazdów środkami komunikacji miejscowej,
    3. noclegów,
    4. innych niezbędnych udokumentowanych wydatków, określonych lub uznanych przez pracodawcę odpowiednio do uzasadnionych potrzeb.

Jak stanowi § 4 ust. 1 ww. rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej w sprawie należności przysługujących pracownikowi zatrudnionemu w państwowej lub samorządowej jednostce sfery budżetowej z tytułu podróży służbowej pracownikowi, który w czasie podróży krajowej lub podróży zagranicznej poniósł inne niezbędne wydatki związane z tą podróżą określone lub uznane przez pracodawcę, zwraca się je w udokumentowanej wysokości. Na podstawie § 4 ust. 2 rozporządzenia, wydatki, o których mowa w ust. 1, obejmują opłaty za bagaż, przejazd drogami płatnymi i autostradami, postój w strefie płatnego parkowania, miejsca parkingowe oraz inne niezbędne wydatki wiążące się bezpośrednio z odbywaniem podróży krajowej lub podróży zagranicznej.

Natomiast zgodnie z § 6 ust. 1 Rozdziału 2 ww. rozporządzenia odnoszącego się do podróży krajowych, miejscowość rozpoczęcia i zakończenia podróży krajowej określa pracodawca. W myśl § 7 ust. 1 rozporządzenia, dieta w czasie podróży krajowej jest przeznaczona na pokrycie zwiększonych kosztów wyżywienia i wynosi 30 zł za dobę podróży.

Wskazać jednak należy, że aby przedmiotowe świadczenia, do wysokości określonej w ww. rozporządzeniach, korzystały ze zwolnienia muszą być spełnione warunki, wynikające z art. 21 ust. 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z jego treścią przepis art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) stosuje się, jeżeli otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów i zostały poniesione:

  1. w celu osiągnięcia przychodów, lub
  2. w celu realizacji zadań organizacji i jednostek organizacyjnych działających na podstawie przepisów odrębnych ustaw, lub
  3. przez organy (urzędy) władzy lub administracji państwowej albo samorządowej oraz jednostki organizacyjne im podległe lub przez nie nadzorowane, lub
  4. przez osoby pełniące funkcje obywatelskie, o których mowa w art. 13 pkt 5, w związku z wykonywaniem tych funkcji.

Odnosząc się do skutków podatkowych związanych ze zwrotem Zarządzającym przez Spółkę kosztów związanych z podróżami służbowymi należy stwierdzić, że z przywołanych wyżej regulacji prawnych wynika, że aby możliwe było skorzystanie ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych konieczne jest uzyskanie tych świadczeń przez osobę będącą w podróży pod warunkiem, że wypłacone należności nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów przez podmiot otrzymujący świadczenie, oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów przez podmiot je finansujący.

Należy zaznaczyć, że w powołanym wyżej przepisie art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca posłużył się terminem „podróż” bez określenia „służbowa”. Różnica treści lit. a) i lit. b) w art. 21 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy związana jest jednak wyłącznie z faktem, że w podróży służbowej może pozostawać jedynie pracownik, bowiem regulacje prawne w tym zakresie zawarte w ustawie z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2018 r., poz. 108) dotyczą jedynie osób pozostających w stosunku pracy. Stąd – w rozumieniu Kodeksu pracy – w odniesieniu do osób niepozostających w stosunku pracy (stosunkach pokrewnych) można mówić jedynie o podróży, a nie o podróży służbowej.

W konsekwencji otrzymywanie powyższych świadczeń korzysta ze zwolnienia od podatku zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 16 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do wysokości limitu określonego w ww. rozporządzeniu Ministra Pracy i Polityki Społecznej, pod warunkiem, że otrzymane świadczenia nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów oraz zostały poniesione w celu osiągnięcia przychodów.

Natomiast ewentualna nadwyżka otrzymywanych przez Zarządzających świadczeń – ponad określony limit będzie podlegała opodatkowaniu jako przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który należy zaliczyć do przychodów z działalności wykonywanej osobiście, o których mowa w art. 11 ust. 1 w związku z art. 13 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego wysokość należy ustalić na podstawie art. 11 ust. 2 ww. ustawy.

Stąd też, zwrot kosztów podróży służbowych (do wysokości limitu określonego w ww. rozporządzeniu) nie stanowi przychodu Zarządzających, na Spółce nie ciążą zatem obowiązki płatnika.

Przystępując do oceny skutków podatkowych opłacenia przez Spółkę polisy od odpowiedzialności cywilnej, którą objęci zostali Wnioskodawca – Spółka, obecni i przyszli członkowie Jej kierownictwa oraz w określonych przypadkach członkowie rodzin i spadkobiercy tych osób, wskazać należy na treść art. 805 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.), zgodnie z którym przez umowę ubezpieczenia ubezpieczyciel zobowiązuje się, w zakresie działalności swego przedsiębiorstwa, spełnić określone świadczenie w razie zajścia przewidzianego w umowie wypadku, a ubezpieczający zobowiązuje się zapłacić składkę.

W myśl art. 808 § 1 zdanie pierwsze Kodeksu cywilnego, ubezpieczający może zawrzeć umowę ubezpieczenia na cudzy rachunek.

Natomiast, stosownie do zapisu art. 822 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej ubezpieczyciel zobowiązuje się do zapłacenia określonego w umowie odszkodowania za szkody wyrządzone osobom trzecim, wobec których odpowiedzialność za szkodę ponosi ubezpieczający albo ubezpieczony.

W niniejszej sprawie niewątpliwie korzyścią majątkową dla osób ubezpieczonych będzie zyskanie ochrony płynącej z umowy ubezpieczeniowej przy jednoczesnym nie ponoszeniu wydatków na uzyskanie tej ochrony. To Wnioskodawca bowiem zawrze umowę ubezpieczenia i będzie opłacać składkę na to ubezpieczenie. Dzięki takiemu działaniu u osób ubezpieczonych dojdzie do przysporzenia majątku, gdyż inny podmiot poniesie koszt finansowy ubezpieczenia, a tym samym nie będą oni uszczuplać swojego majątku.

Niemniej jednak, kwestia powstania przychodu z tytułu uzyskania nieodpłatnego świadczenia w postaci opłaconej przez Spółkę składki OC dla Zarządzających uzależniona jest od szeregu okoliczności faktycznych danej sprawy, m.in. czy osoby objęte ubezpieczeniem na dzień zapłaty składki są znane, czy krąg osób objętych ochroną od odpowiedzialności cywilnej na dzień zapłaty składki wynikającej z tego ubezpieczenia jest zatem zbiorem zamkniętym, czy może jednak ubezpieczenie obejmuje zarówno obecne jak i potencjalnie przyszłe osoby pełniące funkcje objęte zakresem ubezpieczenia. Istotne znaczenie ma również zakres odpowiedzialności poszczególnych osób objętych ubezpieczeniem, a pełniących w Spółce różne funkcje (różny zakres obowiązków, uprawnień decyzyjnych, a w konsekwencji różny zakres ochrony).

Jeśli krąg osób objętych ubezpieczeniem OC na dzień zapłaty składki wynikającej z tego ubezpieczenia jest zbiorem zamkniętym, a zakres odpowiedzialności tych osób jest tożsamy (bądź umowa ubezpieczenia zawiera zapisy pozwalające na rozgraniczenie opłaty za ubezpieczenie w odniesieniu do poszczególnych zakresów odpowiedzialności) – to w takiej sytuacji nie ma przeszkód, a by po stronie osób objętych ubezpieczeniem rozpoznać przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z przedstawionym opisem sprawy, Wnioskodawca zawarł umowę ubezpieczenia odpowiedzialności cywilnej. Objęcie ubezpieczeniem konkretnej osoby następuje automatycznie, bez wyrażania zgody przez ubezpieczonego. Polisą ubezpieczeniową objęty jest Wnioskodawca – Spółka oraz obecni i przyszli członkowie Jej kierownictwa oraz w określonych przypadkach członkowie rodzin i spadkobiercy tych osób. Na dzień zapłaty składki znany jest wprawdzie krąg osób objętych ubezpieczeniem, jak jednak wynika z treści polisy i ogólnych warunków ubezpieczenia, krąg osób objętych ochroną jest zbiorem otwartym. Poza tym, Wnioskodawca wskazując w treści wniosku funkcje poszczególnych ubezpieczonych, w widoczny sposób różnicuje zakres obowiązków pełnionych w strukturach Spółki, odmienny zatem będzie zakres odpowiedzialności tych osób, a w konsekwencji obowiązek odszkodowawczy. Wobec tego, skoro zakres odpowiedzialności jest różny, nie można ustalić przypadającej na poszczególne osoby części składki ubezpieczeniowej, udzielona im ochrona nie jest bowiem równa. Ponadto – mimo że na dzień zawarcia umowy ubezpieczenia znane są osoby podlegające temu ubezpieczeniu – krąg osób (znanych z imienia i nazwiska), do których ochrona wynikająca z umowy jest skierowana, a także okresy kiedy osoby ubezpieczone pełnić będą swoje funkcje, na dzień jego zawarcia jest nieznany. Skoro bowiem – jak wynika z opisu sprawy – umowa będzie dotyczyła wszystkich osób, które w okresie trwania polisy będą pełnić określone funkcje, to należy uznać, że ochrona dotyczy zarówno tych osób, które te funkcje pełnią w dniu podpisania umowy (znanych z imienia i nazwiska), jak i tych, które funkcje te obejmą w przyszłości (osób na moment podpisania umowy nieznanych). Te okoliczności uniemożliwiają przypisanie konkretnym osobom identyfikowalnych z ich punktu widzenia korzyści, posiadających konkretną wartość majątkową.

Stąd też, skoro nie jest możliwie przypisanie wysokości przychodu przypadającego na każdą z ubezpieczonych osób (odpowiadającego określonej części składki ubezpieczeniowej), nie można mówić o powstaniu przychodu z tytułu nieodpłatnego świadczenia. Tym samym na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, o których mowa w art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawcę interpretacji indywidualnych wskazać należy, że interpretacje organów podatkowych dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw podatników, osadzonych w określonym stanie faktycznym lub zdarzeniu przyszłym i tylko w tych sprawach rozstrzygnięcia w nich zawarte są wiążące. Nie wywołują one zatem żadnych skutków prawnych w odniesieniu do innych podatników.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Zgodnie z art. 14na ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy

z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy przedstawionego przez Wnioskodawcę stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.