IBPB-2-1/4514-203/16/DP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Czy przekształcenie Wnioskodawcy w spółkę osobową będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz od jakiej wartości?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2015 r., poz. 613, ze zm.) oraz § 7 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U., poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 4 kwietnia 2016 r. (data wpływu do Biura – 6 kwietnia 2016 r.), uzupełnionym 16 maja 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 6 kwietnia 2016 r. wpłynął do Biura ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych przekształcenia spółki z ograniczoną odpowiedzialnością w spółkę jawną.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, w piśmie z 4 maja 2016 r. znak: IBPB-2-1/4514-203/16/DP wezwano do jego uzupełnienia.

Wniosek uzupełniono 16 maja 2016 r.

W przedmiotowym wniosku oraz jego uzupełnieniu zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, opodatkowaną od całości swoich dochodów na terytorium Polski.

Wnioskodawca nabył akcje polskiej spółki akcyjnej (dalej jako „spółka akcyjna”) poprzez tzw. transakcję wymiany udziałów/akcji. W tym celu Wnioskodawca wydał nowe udziały w podwyższonym kapitale zakładowym (dalej jako „udziały własne”) w zamian za akcje spółki akcyjnej (dalej „akcje”) wniesione do Wnioskodawcy w postaci wkładu niepieniężnego przez osobę fizyczną – polskiego rezydenta podatkowego (osoba fizyczna 1).

Pierwotnie Wnioskodawca wskazał, że jest zainteresowany uzyskaniem 100% udziału w kapitale zakładowym oraz 100% głosów w spółce akcyjnej. W tym celu, nastąpi wydanie przez Wnioskodawcę kolejnych nowych udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy, w zamian za objęcie których aktualni wspólnicy Wnioskodawcy wniosą następujące wkłady niepieniężne:

  • osoba fizyczna 1 wniesie pozostałe posiadane przez siebie akcje spółki akcyjnej, tj. 11.134 akcji imiennych zwykłych dających udział ok. 24% w prawie głosu w spółce akcyjnej,
  • osoba fizyczna 2 wniesie posiadane przez siebie akcje spółki akcyjnej, tj. 9.223 akcji imiennych zwykłych dających udział ok. 20% w prawie głosu w spółce akcyjnej.

Nabycie przez Wnioskodawcę pozostałych akcji spółki akcyjnej nastąpiłoby nie później niż w terminie 6 miesięcy od daty pierwszego nabycia akcji.

We wskazanych powyżej procentach dokonano zaokrągleń dla uproszczenia opisu. Uproszczenie to nie ma wpływu na kwalifikację podatkową opisywanych zdarzeń, natomiast wskazanie pełnych kwot procentów mogłoby nie być zgodne z przyszłymi aktami notarialnymi.

Zarówno osoba fizyczna 1, jak również osoba fizyczna 2, nie otrzymali i nie otrzymają od Wnioskodawcy żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce za akcje wniesione do Wnioskodawcy.

Jednakże w wyniku uzupełnienia wniosku Wnioskodawca podał, że niezależnie od posiadanych już przez siebie akcji w spółce akcyjnej, w marcu 2016 r. doszło do podwyższenia kapitału zakładowego Wnioskodawcy i wydania nowych udziałów na rzecz osób fizycznych w zamian za wniesienie wkładów niepieniężnych w postaci pozostałych akcji w spółce akcyjnej. W wyniku tej operacji, Wnioskodawca uzyskał 100% udziału w kapitale zakładowym spółki akcyjnej.

Osoby fizyczne nie otrzymały od Wnioskodawcy żadnej (w tym częściowej) zapłaty w gotówce za akcje wniesione do Wnioskodawcy.

Początkowy kapitał zakładowy Wnioskodawcy, tj. przed nabyciem akcji spółki akcyjnej w ramach tzw. wymiany udziałów/akcji, został objęty przez wspólników Wnioskodawcy w zamian za wkłady pieniężne i czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w zakresie dokonanych czynności związanych z transakcją wymiany udziałów/akcji, podatek od czynności cywilnoprawnych nie został pobrany, w związku z przepisami art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wszystkie podmioty biorące udział w transakcji wymiany udziałów/akcji tzn. Wnioskodawca, osoby fizyczne oraz spółka akcyjna, podlegają w Polsce opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania.

W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza, aby doszło do przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę jawną (dalej jako „spółka osobowa”), w trybie art. 551 i nast. ustawy Kodeks spółek handlowych. Z chwilą przekształcenia, cały majątek Wnioskodawcy z mocy prawa stanie się majątkiem spółki osobowej, a wszystkie prawa i obowiązki Wnioskodawcy, przysługiwać będą spółce osobowej. Przekształcenie nie będzie się natomiast wiązało z wniesieniem do spółki osobowej dodatkowych wkładów.

W uzupełnieniu z 16 maja 2016 r. (data wpływu do Biura) Wnioskodawca wskazał, m.in. że:

  • Wkłady wnoszone do Wnioskodawcy (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) były w całości przeznaczone na jej kapitał zakładowy. Przy czym, w zakresie wkładów pieniężnych, podlegały one opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, natomiast w zakresie wkładów niepieniężnych (transakcja wymiany udziałów/akcji), zastosowanie znalazło wyłączenie z art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Według wiedzy Wnioskodawcy, akcje wniesione jako wkład do Wnioskodawcy, były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wyniku np. transakcji nabycia, transakcji objęcia akcji w spółce.
  • Na moment przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę jawną, spółka przekształcana będzie dysponowała majątkiem mającym odzwierciedlenie w kapitale zakładowym, ale Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż na moment przekształcenia wystąpi inny majątek mający odzwierciedlenie w innych kapitałach np. w związku z wynikami działalności spółki przekształcanej (niepodzielony zysk za kolejne lata obrotowe, itp.).
  • Majątek spółki osobowej (spółki jawnej) obejmie cały majątek spółki przekształcanej, mający odzwierciedlenie w kapitale zakładowym, jak i w innych kapitałach czy niepodzielonych zyskach.
W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy w przypadku podjęcia w przyszłości decyzji o przekształceniu Wnioskodawcy w spółkę osobową, przekształcenie to będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz od jakiej wartości...

Zdaniem Wnioskodawcy, w przypadku podjęcia w przyszłości decyzji o przekształceniu Wnioskodawcy w spółkę osobową, przekształcenie to będzie korzystało ze zwolnienia z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych w zakresie odpowiadającym wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy, w tym w zakresie wartości, o którą podwyższono kapitał zakładowy Wnioskodawcy w związku z transakcją wymiany udziałów. Natomiast w przypadku wystąpienia nadwyżki przekraczającej wysokość kapitału zakładowego Wnioskodawcy, opodatkowanych uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych, bądź od których podatek ten nie był naliczany, wyłącznie wartość tej nadwyżki będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych w związku z przekształceniem Wnioskodawcy w spółkę jawną.

Uzasadniając swoje stanowisko, Wnioskodawca wskazał, że ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych zawiera zamknięty katalog czynności objętych opodatkowaniem. Oznacza to, że opodatkowaniu podlegają wyłącznie czynności enumeratywnie wskazane w art. 1 ust. 1, w tym wymienione w pkt 1 lit. k) tego artykułu, umowy spółki, a także, co wynika z pkt 2 powołanego przepisu, ich zmiany, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Jak stanowi art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej.

Zgodnie natomiast z art. 2 pkt 6 cyt. ustawy, nie podlegają podatkowi umowy spółki i jej zmiany związane z:

  1. łączeniem spółek kapitałowych,
  2. przekształceniem spółki kapitałowej w inną spółkę kapitałową,
  3. wniesieniem do spółki kapitałowej, w zamian za jej udziały lub akcje
    • przedsiębiorstwa spółki kapitałowej lub jego zorganizowanej części,
    • udziałów lub akcji innej spółki kapitałowej dających w niej większość głosów albo kolejnych udziałów lub akcji, w przypadku gdy spółka, do której są wnoszone te udziały lub akcje, posiada już większość głosów.

Wnioskodawca zaznaczył, że w przypadku zmiany umowy spółki obowiązek podatkowy powstaje, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy, z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, a stosownie do art. 4 pkt 9 ww. ustawy, ciąży on na spółce.

W myśl natomiast art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, podstawę opodatkowania przy przekształceniu lub łączeniu spółek stanowi wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Z kolei, zgodnie z art. 6 ust. 9 ww. ustawy, od podstawy opodatkowania, o której mowa w ust. 1 pkt 8, odlicza się:

  1. kwotę wynagrodzenia wraz z podatkiem od towarów i usług, pobraną przez notariusza za sporządzenie aktu notarialnego umowy spółki albo jej zmiany, jeżeli powoduje ona zwiększenie majątku spółki albo podwyższenie kapitału zakładowego,
  2. opłatę sądową związaną z wpisem spółki do rejestru przedsiębiorców lub zmianą wpisu w tym rejestrze dotyczącą wkładu do spółki albo kapitału zakładowego,
  3. opłatę za zamieszczenie w Monitorze Sądowym i Gospodarczym ogłoszenia o wpisach, o których mowa w pkt 2.

Wnioskodawca podkreślił, że zgodnie z art. 7 ust. 1 pkt 9 cyt. ustawy, stawka opodatkowania wynosi 0,5%.

Stosownie natomiast do art. 9 pkt 11 lit. a) powołanej ustawy, zwalnia się od podatku czynności cywilnoprawne umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przypadku uznania, iż planowane przekształcenie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych, wkłady do spółki osobowej będą na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych zwolnione od podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości równej sumie wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy, który był opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych (kapitał pierwotny Wnioskodawcy) oraz wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy, od której podatek od czynności cywilnoprawnych nie był naliczany na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ww. ustawy (kapitał zakładowy pokryty wkładem w postaci udziałów spółki akcyjnej).

W opinii Wnioskodawcy, wykładnia przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych dotyczących zmiany umowy spółki w związku z przekształceniem oraz podstawy opodatkowaniu przy przekształceniu, z pominięciem zwolnienia, o którym mowa w art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy, powodowałaby, iż regulacje zawarte w przywołanym przepisie byłyby zbędne, co stanowiłoby dokonanie nieprawidłowej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Podsumowując, zdaniem Wnioskodawcy, w sytuacji gdy majątek przekształconej spółki osobowej powstały w wyniku przekształcenia, rozumiany jako suma wkładów do spółki osobowej, przewyższy kapitał zakładowy przekształcanego Wnioskodawcy, to jedynie ta nadwyżka będzie podlegać podatkowi od czynności cywilnoprawnych, bowiem w zakresie wartości kapitału zakładowego przekształcanej spółki kapitałowej (Wnioskodawcy), wartość ta była już opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych bądź od wartości tej nie był naliczany podatek od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 lit. k) i pkt 2 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2016 r., poz. 223) podatkowi temu podlegają umowy spółki oraz zmiany tych umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, z zastrzeżeniem ust. 3 pkt 4.

Na podstawie art. 1 ust. 3 pkt 3 ww. ustawy, w przypadku umowy spółki, za zmianę umowy uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego.

Stosownie do art. 1a pkt 1 cyt. ustawy użyte w tej ustawie określenie spółka osobowa oznacza spółkę cywilną, jawną, partnerską, komandytową lub komandytowo-akcyjną. Z kolei zgodnie z pkt 2 tego przepisu użyte w ustawie określenie spółka kapitałowa oznacza spółkę: z ograniczoną odpowiedzialnością, akcyjną lub europejską.

Z treści art. 3 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy wynika, że obowiązek podatkowy, z zastrzeżeniem ust. 2, powstaje z chwilą dokonania czynności cywilnoprawnej, czyli z chwilą zawarcia umowy spółki lub zmiany tej umowy.

Zgodnie z art. 4 pkt 9 ww. ustawy obowiązek podatkowy ciąży na spółce.

Podstawę opodatkowania w myśl art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych stanowi – przy przekształceniu lub łączeniu spółek – wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia albo wartość kapitału zakładowego spółki kapitałowej powstałej w wyniku przekształcenia lub połączenia.

Stawka pobieranego podatku od czynności cywilnoprawnych określona jest w art. 7 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy i wynosi 0,5% podstawy opodatkowania.

Jednakże w myśl art. 9 pkt 11 lit. a) cyt. ustawy zwalnia się od podatku umowy spółki i ich zmiany związane z przekształceniem lub łączeniem spółek w części wkładów do spółki albo kapitału zakładowego, których wartość była uprzednio opodatkowana podatkiem od czynności cywilnoprawnych lub podatkiem od wkładów kapitałowych do spółek kapitałowych na terytorium państwa członkowskiego innego niż Rzeczpospolita Polska albo od których zgodnie z prawem państwa członkowskiego podatek nie był naliczany.

W związku z powyższym, zgodnie art. 1 ust. 3 pkt 3 powołanej ustawy, za zmianę umowy spółki podlegającą opodatkowaniu uważa się przekształcenie lub łączenie spółek, jeżeli ich wynikiem jest zwiększenie majątku spółki osobowej lub podwyższenie kapitału zakładowego spółki kapitałowej. Natomiast w myśl art. 1 ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, zakresem przedmiotowym ustawy objęte są również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Tym samym dokonując oceny podlegania opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych zmian umowy spółki, związanych z przekształceniami spółek nie można ograniczać się jedynie do treści przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych i jego wykładni literalnej, lecz należy uwzględnić wszystkie przepisy, które mogą mieć zastosowanie w odniesieniu do takich zmian umowy, a zwłaszcza ww. art. 6 ust. 1 pkt 8 lit. f) ww. ustawy, określający podstawę opodatkowania.

Z przepisu art. 1 ust. 3 pkt 3 cyt. ustawy wynika, iż zmianą umowy spółki jest takie przekształcenie spółki, z którym związane jest w rezultacie tego przekształcenia zwiększenie majątku spółki osobowej. Natomiast podstawą opodatkowania jest wartość wkładów do spółki osobowej powstałej w wyniku przekształcenia, przy czym – stosownie do art. 9 pkt 11 lit. a) powołanej ustawy – zwolnieniu podlega część wkładu odpowiadająca opodatkowanemu wcześniej kapitałowi zakładowemu w przekształcanej spółce kapitałowej.

Tak więc obowiązek podlegania opodatkowaniu tym podatkiem, jak również podstawę opodatkowania ustawodawca – w przypadku spółki osobowej – wiąże ogólnie z wkładami do spółki. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów w spółce osobowej – zarówno tworzących kapitał zakładowy, jak i pozostałych – o jaką ulega zwiększeniu majątek spółki. Taki wniosek wynika z interpretacji art. 1 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych w powiązaniu z treścią punktu 1 i 2 tego samego ustępu art. 1.

Zatem dla ustalenia, czy zmiana umowy spółki, polegająca na przekształceniu spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową (jawną), będzie podlegał podatkowi od czynności cywilnoprawnych niezbędna jest ocena, czy w wyniku tej zmiany dojdzie do zwiększenia majątku spółki osobowej i co w efekcie będzie stanowiło jej majątek. Podstawą opodatkowania będzie zatem suma wszystkich wkładów do spółki osobowej – zarówno tworzących kapitał zakładowy jak i pozostałych.

Należy bowiem podkreślić, że obowiązek podatkowy w podatku od czynności cywilnoprawnych rodzi każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, jeśli jest związane z częścią majątku stanowiącą podstawę opodatkowania tym podatkiem. Warunek opodatkowania, jakim jest zwiększenie majątku spółki – w przypadku przekształcenia spółek, należy rozpatrywać w kontekście ogólnego warunku opodatkowania umów spółki, którym jest zwiększenie podstawy opodatkowania. To z kolei, przy badaniu, czy doszło do koniecznego zwiększenia majątku spółki, każe uwzględnić takie elementy, które mają wpływ na wysokość podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Nie można bowiem przyjąć, że w razie przekształcenia spółki o opodatkowaniu mógłby decydować taki przyrost szeroko rozumianego majątku spółki, który w świetle przepisów ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie powodowałby zwiększenia podstawy opodatkowania. Ratio legis art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych każe również przyjąć, że każde powiększenie ogólnie pojmowanego majątku spółki, związane z tą częścią majątku, która stanowi podstawę opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, rodzi obowiązek podatkowy.

Z definicji zawartej w art. 28 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz.U. z 2013, poz. 1030, ze zm.), dotyczącego spółki jawnej, wynika, iż majątek spółki to wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Zgodnie z art. 551 § 1 Kodeksu spółek handlowych, spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, spółka akcyjna (spółka przekształcana) może być przekształcona w inną spółkę handlową (spółkę przekształconą).

Stosownie do art. 552 ww. Kodeksu spółka przekształcana staje się spółką przekształconą z chwilą wpisu spółki przekształconej do rejestru (dzień przekształcenia). Jednocześnie sąd rejestrowy z urzędu wykreśla spółkę przekształcaną.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce. Wnioskodawca nabył akcje spółki akcyjnej poprzez tzw. transakcję wymiany udziałów/akcji. W wyniku tej operacji, Wnioskodawca uzyskał 100% udziału w kapitale zakładowym spółki akcyjnej. Początkowy kapitał zakładowy Wnioskodawcy, tj. przed nabyciem akcji spółki akcyjnej w ramach tzw. transakcji wymiany udziałów/akcji, został objęty przez wspólników Wnioskodawcy w zamian za wkłady pieniężne i czynność ta podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Natomiast w zakresie dokonanych czynności związanych z transakcją wymiany udziałów/akcji podatek od czynności cywilnoprawnych nie został pobrany, w związku z przepisami art. 2 pkt 6 lit. c) tiret drugie ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza, że dojdzie do przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę jawną, w trybie art. 551 i nast. ustawy Kodeks spółek handlowych. Z chwilą przekształcenia, cały majątek Wnioskodawcy z mocy prawa stanie się majątkiem spółki osobowej, a wszystkie prawa i obowiązki Wnioskodawcy, przysługiwać będą spółce osobowej. Przekształcenie nie będzie się natomiast wiązało z wniesieniem do spółki osobowej dodatkowych wkładów. Wkłady wnoszone do Wnioskodawcy były w całości przeznaczone na jego kapitał zakładowy. Według wiedzy Wnioskodawcy, akcje wniesione jako wkład do Wnioskodawcy, były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wyniku np. transakcji nabycia, transakcji objęcia akcji w spółce. Na moment przekształcenia Wnioskodawcy w spółkę jawną, spółka przekształcana będzie dysponowała majątkiem mającym odzwierciedlenie w kapitale zakładowym, ale Wnioskodawca nie może wykluczyć, iż na moment przekształcenia wystąpi inny majątek mający odzwierciedlenie w innych kapitałach np. w związku z wynikami działalności spółki przekształcanej (niepodzielony zysk za kolejne lata obrotowe, itp.). Majątek spółki osobowej (spółki jawnej) obejmie cały majątek spółki przekształcanej, mający odzwierciedlenie w kapitale zakładowym, jak i w innych kapitałach czy niepodzielonych zyskach.

Wnioskodawca stoi na stanowisku, że wkłady do spółki osobowej będą, na podstawie art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, zwolnione od podatku od czynności cywilnoprawnych w wysokości równej sumie wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy, który był opodatkowany podatkiem od czynności cywilnoprawnych (kapitał pierwotny Wnioskodawcy) oraz wartości kapitału zakładowego Wnioskodawcy, od której podatek od czynności cywilnoprawnych nie był naliczany na podstawie art. 2 pkt 6 lit. c) ww. ustawy (kapitał zakładowy pokryty wkładem w postaci udziałów spółki akcyjnej).

Zaznaczyć należy, że wartość ogólnie pojętego majątku spółki osobowej (przekształconej) na moment sporządzenia planu przekształcenia winna odpowiadać wartości majątku spółki na moment jej faktycznego przekształcenia, tj. zgodnie z definicją zawartą w powołanym powyżej art. 552 Kodeksu spółek handlowych, na moment wpisu spółki przekształconej do rejestru.

W opisanym zdarzeniu przyszłym, dojdzie – w rozumieniu uregulowań ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych – do zwiększenia majątku spółki osobowej w konsekwencji uwzględnienia we wkładach spółki przekształconej majątku niebędącego odzwierciedleniem kapitału zakładowego spółki przekształconej – gdyż łączny majątek spółki osobowej (tj. suma kapitału zakładowego i innych kapitałów czy zysków niepodzielonych spółki przekształcanej) będzie większy niż kapitał zakładowy spółki przekształcanej. Tym samym w opisanym zdarzeniu przyszłym dojdzie do zwiększenia majątku spółki w wyniku przekształcenia spółki kapitałowej (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową (jawną). Tym samym czynność ta będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Przy czym z cytowanego powyżej art. 9 pkt 11 lit. a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych wynika, że warunkiem istotnym dla skorzystania ze wskazanego w nim zwolnienia jest, aby wkłady wniesione w wyniku przekształcenia do spółki osobowej były kiedykolwiek wcześniej opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych (w ramach umowy innej spółki lub jej zmiany). Jeżeli takie opodatkowanie miało miejsce, to tylko wówczas ta część wkładów wniesionych do spółki przekształconej (spółki jawnej) będzie korzystała ze zwolnienia wymienionego w powołanym powyżej art. 9 pkt 11 lit. a) ww. ustawy.

Wnioskodawca wskazał, że według jego wiedzy, akcje wniesione jako wkład do Wnioskodawcy były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych w wyniku np. transakcji nabycia, transakcji objęcia akcji w spółce.

Mając na uwadze powyższe, o ile – jak wskazał Wnioskodawca – wkłady wniesione na kapitał zakładowy Wnioskodawcy, nabyte tytułem tzw. transakcji wymiany udziałów/akcji były uprzednio opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, to w przedmiotowej zmianie umowy spółki, tj. w wyniku przekształcenia Wnioskodawcy (spółki z ograniczoną odpowiedzialnością) w spółkę osobową (spółkę jawną), opodatkowaniu podlegać będzie różnica pomiędzy wartością wkładu wniesionego do spółki osobowej (całego przejmowanego majątku przez spółkę przekształconą) a wartością opodatkowanego uprzednio podatkiem od czynności cywilnoprawnych wkładu do spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (kapitału zakładowego), z uwzględnieniem wyłączenia, o którym mowa w art. 2 pkt 6 lit. c) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych oraz wymienionego przez Wnioskodawcę odliczenia określonego w art. 6 ust. 9 ww. ustawy.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę oraz stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu, ul. Ratajczaka 10/12, 61-815 Poznań, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 2012 r., poz. 270, ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.