ITPB3/423-355/11/AM | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Czy na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prawidłowe będzie określenie dla Podatnika, jako wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną, jego przychodów z udziału w tej spółce (oraz odpowiednio rozliczanie kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg) proporcjonalnie do jego udziału w zysku ustalonego w umowie spółki komandytowej?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, ze zm.) oraz § 4 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działając w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 19 lipca 2011 r. (data wpływu 22 lipca 2011 r.) o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną proporcjonalnie do jego udziału w spółce – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 22 lipca 2011 r. złożono ww. wniosek o udzielenie pisemnej interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości rozliczania przychodów i kosztów uzyskania przychodów wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną proporcjonalnie do jego udziału w spółce.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Podatnik zamierza zawiązać spółkę komandytową, w której będzie komplementariuszem, natomiast dwie osoby fizyczne, będące wspólnikami i zarazem prezesem i wiceprezesem zarządu podatnika, będą komandytariuszami. Do spółki komandytowej jej wspólnicy wniosą następujące wkłady:

  • osoba fizyczna (komandytariusz) wkład pieniężny w wysokości 20 000 zł;
  • druga osoba fizyczna (komandytariusz) wkład pieniężny w wysokości 5 000 zł;
  • Wnioskodawca (komplementariusz) wkład w postaci zorganizowanego przedsiębiorstwa o wartości około 2 300 000 zł.

Zgodnie z umową spółki komandytowej podział zysku oraz udział w stratach spółki komandytowej będzie wyglądał następująco:

  • Osoba fizyczna (komandytariusz) 60%;
  • Druga osoba fizyczna (komandytariusz) 20%;
  • Wnioskodawca (komplementariusz) 20%.

Przedmiotem działalności spółki komandytowej będzie handle materiałami budowlanymi, prace projektowe i budowlane, handle nieruchomościami, usługi geodezyjne, mechaniczne, transportowe i spedycyjne.

W związku z powyższym Wnioskodawca zadał następujące pytanie:

Czy na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prawidłowe będzie określenie dla Podatnika, jako wspólnika spółki komandytowej będącego osobą prawną, jego przychodów z udziału w tej spółce (oraz odpowiednio rozliczanie kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat oraz ulg) proporcjonalnie do jego udziału w zysku ustalonego w umowie spółki komandytowej...

Zdaniem Wnioskodawcy, spółki osobowe, do których zalicza się również spółka komandytowa, są traktowane w zakresie podatku dochodowego transparentnie (art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych), co oznacza, że to nie one są podatnikami tego podatku, lecz ich wspólnicy. Zatem przychody i koszty spółki komandytowej (a także wszelkie inne zdarzenia wywołujące skutki podatkowe w podatku dochodowym) traktuje się jako przychody i koszty wspólników tej spółki (odpowiednio – jako zdarzenia, które wywołują skutki podatkowe bezpośrednio dla wspólników takiej spółki).

Umowa spółki komandytowej powinna zawierać oznaczenie wkładów wnoszonych przez każdego wspólnika i ich wartość (art. 105 pkt 4 Kodeksu spółek handlowych). Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej (art. 123 § 1 Kodeksu). Zatem wspólnicy spółki komandytowej mają prawo ustalić w umowie spółki inny sposób podziału zysku przypadającego wspólnikowi (komplementariuszowi lub komandytariuszowi). Umowa spółki komandytowej może regulować zarówno uczestnictwo w zysku, jak i uczestnictwo w stracie. Jeżeli jednak w umowie brak jest uregulowań dotyczących uczestnictwa w stracie zastosowanie znajduje art. 123 § 3 Kodeksu, zgodnie z którym w razie wątpliwości komandytariusz uczestniczy w stracie jedynie do wartości umówionego wkładu.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego używania rzeczy i praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Reguły te na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych (art. 5 ust. 2 ustawy) stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodu, zwolnień i ulg oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zatem zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodu, powinny być rozliczane przez wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ich udziałów w zyskach tej spółki, określonych w umowie spółki. Mając powyższe na względzie Podatnik uważa, że w świetle przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych prawidłowy jest podział przychodów i kosztów pomiędzy wspólników spółki komandytowej proporcjonalnie do ustalonego w umowie spółki ich udziału w zyskach, który został opisany w stanie faktycznym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Jak wynika z treści art. 102 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. Nr 94, poz. 1037, ze zm.) spółka komandytowa jest spółką osobową mającą na celu prowadzenie przedsiębiorstwa pod własną firmą, w której wobec wierzycieli za zobowiązania spółki co najmniej jeden wspólnik odpowiada bez ograniczenia (komplementariusz), a odpowiedzialność co najmniej jednego wspólnika (komandytariusza) jest ograniczona.

Komandytariusz uczestniczy w zysku spółki proporcjonalnie do jego wkładu rzeczywiście wniesionego do spółki, chyba że umowa spółki stanowi inaczej – art. 123 § 1 Kodeksu.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz. U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397, ze zm.), ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób prawnych i spółek kapitałowych w organizacji. Przepisy ustawy, z zastrzeżeniem ust. 1 i 3, mają również zastosowanie do jednostek organizacyjnych niemających osobowości prawnej, z wyjątkiem spółek niemających osobowości prawnej (art. 1 ust. 2).

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2010 r. Nr 51, poz. 307, ze zm.) reguluje natomiast opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych (art. 1 – Zakres regulacji).

W świetle powyższych przepisów należy przyjąć, że spółki osobowe są w szczególny sposób traktowane przez prawo podatkowe, tj. nie posiadają tzw. zdolności podatkowej w podatku dochodowym, czyli zdolności do bycia podmiotem praw i obowiązków wynikających z prawa podatkowego. Spółka komandytowa nie jest więc podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych, ani też podatku dochodowego od osób fizycznych. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w spółce osobowej będzie uzależniony od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli wspólnikiem spółki komandytowej jest osoba prawna to dochód z udziału w tej spółce będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W myśl art. 5 ustawy, przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, z zastrzeżeniem art. 1 ust. 3, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych łączy się z przychodami każdego wspólnika proporcjonalnie do posiadanego prawa do udziału w zysku (udziału). W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe. Zasady te stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Zasady wykładni systemowej nakazują więc przyjąć, że podział przychodów i kosztów między wspólnikami spółki komandytowej powinien być dokonany w takiej proporcji w jakiej partycypują oni w zyskach spółki komandytowej. Zatem zarówno przychody, jak i koszty uzyskania przychodów powinny być rozliczane przez Spółkę będącą wspólnikiem spółki komandytowej – co do zasady – proporcjonalnie do jej udziału w takiej spółce, niezależnie od wartości wniesionych do spółki komandytowej wkładów przez poszczególnych wspólników.

Należy jednak zauważyć, iż określony w umowie spółki osobowej udział poszczególnych wspólników w zyskach tej spółki nie musi oznaczać, iż do przychodów i kosztów tych wspólników podlegać będą zaliczeniu uzyskane przychody lub poniesione „przez” spółkę osobową koszty. Jak bowiem wynika z treści art. 11 ustawy, jeżeli w wyniku istniejących między podmiotami powiązań zostaną ustalone lub narzucone warunki różniące się od warunków, które ustaliłyby między sobą niezależne podmioty i w wyniku tego dany podmiot nie wykazuje dochodów albo wykazuje dochody niższe od tych, jakich należałoby oczekiwać, gdyby wymienione powiązania nie istniały, to wówczas dochody danego podmiotu oraz należny podatek określa się bez uwzględnienia warunków wynikających z tych powiązań.

W przypadku wyłącznie podmiotów krajowych powiązania takie wskazuje m.in. art. 11 ust. 4 ustawy dotyczący sytuacji, w których:

  1. podmiot krajowy bierze udział bezpośrednio lub pośrednio w zarządzaniu innym podmiotem krajowym lub w jego kontroli albo posiada udział w kapitale innego podmiotu krajowego, albo
  2. te same osoby prawne lub fizyczne równocześnie bezpośrednio lub pośrednio biorą udział w zarządzaniu podmiotami krajowymi lub w ich kontroli albo posiadają udział w kapitale tych podmiotów.

Ponadto, jeżeli w ocenie organu podatkowego rzeczywistym celem czynności prawnej w postaci utworzenia (a następnie likwidacji) spółki osobowej byłoby przeniesienie własności składników majątkowych należących do osoby prawnej na osoby fizyczne, to wówczas nie jest wykluczone zastosowanie przez organ podatkowy art. 199a Ordynacji podatkowej i ocena skutków podatkowych tej czynności prawnej na podstawie „ukrytej czynności prawnej”.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Bydgoszczy, ul. Jana Kazimierza 5, 85-035 Bydgoszcz, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 roku Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. Nr 153, poz. 1270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.