0114-KDIP2-2.4010.213.2018.1.AS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Brak powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu wykonywanych czynności administracyjnych prezesa i wiceprezesa zarządu będących jej udziałowcami, przy jednoczesnym reprezentowaniu spółki komandytowej bez wynagrodzenia.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 17 maja 2018 r. (data wpływu 18 maja 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu wykonywanych czynności administracyjnych prezesa i wiceprezesa zarządu będących jej udziałowcami, przy jednoczesnym reprezentowaniu spółki komandytowej bez wynagrodzenia − jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 maja 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością prowadząca działalność, zwana dalej „stroną”, „Spółką” lub „wnioskodawcą”, jest podatnikiem czynnym VAT, w zakresie podatku od towarów i usług zobowiązana do składania deklaracji kwartalnych. W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych rokiem obrotowym (podatkowym) dla Spółki jest rok kalendarzowy. Aktualnie jest to okres od dnia 1 stycznia 2018 r. do dnia 31 grudnia 2018 r. Strona nie przywiduje, aby po dniu 1 stycznia 2019 r. dokonała zmiany roku obrotowego (podatkowego). Zaliczki na podatek dochodowy od osób prawnych Spółka opłaca kwartalnie. Kapitał zakładowy Spółki wynosi 5.000,00 zł. Udziałowcami Spółki od dnia 1 lutego 2017 r. są dwie osoby fizyczne tj. małżonkowie A.M. (posiada 25 udziałów o wartości 1.250,00 zł) oraz i G.M. (posiada 75 udziałów o wartości 3.750,00 zł). Zarząd Spółki jest dwuosobowy.

Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników w dniu 1 lutego 2017 r. powołało Pana G.M. za jego zgodą do pełnienia funkcji prezesa zarządu oraz Panią A.M., które to funkcje ww. pełnią do chwili obecnej, nie ustalając jednakże wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie za pełnienie opisanych powyżej funkcji.

Umowa Spółki nie przewiduje obowiązku wykonywania przez wspólników jakichkolwiek świadczeń na rzecz Spółki, odpłatnych lub też nieodpłatnych. Spółka nie zatrudnia pracowników.

Strona zleciła prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz rozliczeń podatkowych podmiotowi uprawnionemu do ich prowadzenia.

Zarząd Spółki samodzielnie wykonuje czynności administracyjne w imieniu strony np. w zakresie rozliczeń finansowych, sporządzanie faktur, sporządzanie i wysyłanie pism, umów itp.

Umowa Spółki przewiduje prawo do dywidendy od uzyskanego zysku przez stronę.

Za rok podatkowy 2016 i za rok podatkowy 2017 Spółka uzyskała stratę, która będzie sfinansowana z zysku uzyskanego w następnych latach obrotowych.

Spółka aktualnie nie prowadzi żadnej działalności operacyjnej.

Strona jest wspólnikiem spółki komandytowej prowadzącej działalność, zwanej dalej spółką komandytową, prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wynajmu budynku handlowego którego jest właścicielem. Spółka jako wspólnik spółki komandytowej ma prawo do udziału w zysku w m uzyskanym przez ww. spółkę komandytowa za dany rok obrotowy, w wysokości 0,01% zysku do podziału pomiędzy wspólników.

Strona w spółce komandytowej jest wspólnikiem wyłącznie uprawnionym do reprezentacji spółki komandytowej i z tytułu reprezentacji spółki komandytowej nie uzyskuje jakiegokolwiek wynagrodzenia. Jedynymi wspólnikami spółki komandytowej jest strona oraz małżonkowie A. i G. M.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy pełnienie przez wspólników Spółki bez wynagrodzenia funkcji prezesa i zarządu i wiceprezesa zarządu oraz świadczenie na rzecz strony przez prezesa zarządu i wiceprezesa zarządu czynności administracyjnych przy jednoczesnym reprezentowaniu spółki komandytowej bez wynagrodzenia stanowi dla strony nieodpłatne świadczenie o którym mowa w 12 ust. 1 pkt 2 p.d.o.p., którego to świadczenia kwotę Spółka jest zobowiązana ustalić i zaewidencjonować w księgach rachunkowych ze wskazaniem, że jest to przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych?

Stanowisko Wnioskodawcy.

Na podstawie art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, przychodami z zastrzeżeniem ust. 3 i ust. 4 i art. 14, świadczeniami nieodpłatnymi są w szczególności, wartości otrzymanych przez stronę rzeczy i wartości nieodpłatnych świadczeń na rzecz Spółki.

Zdaniem strony pełnienie funkcji prezesa zarządu i wiceprezes zarządu przez wspólników bez wynagrodzenia od strony przy oczywistym braku ekwiwalentności oraz obowiązku wykonywania między innymi usług przez wspólników na rzecz strony oraz przy prawie do dywidendy z uzyskanego przez Spółkę zysku, nie stanowi podstawy do uznania, iż Spółka z tego tytułu uzyskuje nieodpłatne świadczenia podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

Faktem też jest, że pełnienie funkcji prezesa zarządu lub wiceprezesa wiąże się z obowiązkiem wykonywania czynności administracyjnych na rzecz Spółki. Dlatego też należy uznać, iż pełnienie przez wspólników Spółki bez wynagrodzenia funkcji prezesa zarządu i wiceprezesa zarządu oraz świadczenie na rzecz strony przez prezesa zarządu i wiceprezesa zarządu czynności administracyjnych przy jednoczesnym reprezentowaniu spółki komandytowej bez wynagrodzenia nie stanowi dla strony nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w 12 ust. l pkt 2 p.d.o.p., którego to świadczenia kwotę Spółka jest zobowiązana ustalić i zaewidencjonować w księgach rachunkowych ze wskazaniem, że jest to przychód podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób prawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej opisanego stanu faktycznego w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu wykonywanych czynności administracyjnych prezesa i wiceprezesa zarządu będących jej udziałowcami, przy jednoczesnym reprezentowaniu spółki komandytowej bez wynagrodzenia, uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 201 § 1-3 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 1577 z późn. zm.), zarząd prowadzi sprawy spółki i reprezentuje spółkę. Zarząd składa się z jednego albo większej liczby członków. Do zarządu mogą być powołane osoby spośród wspólników lub spoza ich grona. Natomiast § 4 tego przepisu stanowi, że członek zarządu jest powoływany i odwoływany uchwałą wspólników, chyba że umowa spółki stanowi inaczej.

Przez użyte w § 4 ww. przepisu sformułowanie „powołanie” należy rozumieć ustanowienie zarządu. Powołanie jest więc ogólnym terminem obejmującym każdą formę prowadzącą do nawiązania stosunku organizacyjnego do pełnienia funkcji. Od woli spółki zależy, czy powołanie będzie wyłączną podstawą wykonywania obowiązków, czy też nawiązana będzie umowa o pracę, czy umowa o zarządzanie/kontrakt menedżerski.

Przepisy Kodeksu spółek handlowych nie łączą wykonywania funkcji członka zarządu z wynagrodzeniem. Należy więc przyjąć, że możliwa jest i przez prawo dopuszczalna sytuacja pełnienia funkcji członka zarządu bez wynagrodzenia.

Tak więc, wykonywanie czynności wynikających z prawa handlowego, a właściwych dla wypełnienia obowiązków zarządu spółki, może być nieodpłatne.

Zgodnie z brzmieniem art. 7 ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1036) przedmiotem opodatkowania podatkiem dochodowym jest dochód stanowiący sumę dochodu osiągniętego z zysków kapitałowych oraz dochodu osiągniętego z innych źródeł przychodów. W przypadkach, o których mowa w art. 21, art. 22 i art. 24b, przedmiotem opodatkowania jest przychód.

Zgodnie z ust. 2 ww. artykułu dochodem ze źródła przychodów, z zastrzeżeniem art. 11, art. 24a i art. 24b, jest nadwyżka sumy przychodów uzyskanych z tego źródła przychodów nad kosztami ich uzyskania, osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Przepis art. 12 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, regulujący kwestię przychodów, nie wymienia źródeł przychodu, lecz określa zdarzenia, których wystąpienie powoduje powstanie obowiązku podatkowego. Przez przykładowe wyliczenie zawarte w kolejnych ustępach art. 12, ustawodawca precyzuje więc jedynie rodzaje przychodów. Ponadto wylicza, jakiego rodzaju wpływy pieniężne podmiotu gospodarczego nie są zaliczane do przychodów.

Stosownie do art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy – przychodem, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, jest w szczególności wartość otrzymanych rzeczy lub praw, a także wartość innych świadczeń w naturze, w tym wartość rzeczy i praw otrzymanych nieodpłatnie lub częściowo odpłatnie, a także wartość innych nieodpłatnych lub częściowo odpłatnych świadczeń, z wyjątkiem świadczeń związanych z używaniem środków trwałych otrzymanych przez samorządowe zakłady budżetowe w rozumieniu ustawy z dnia 27 sierpnia 2009 r. o finansach publicznych oraz spółki użyteczności publicznej z wyłącznym udziałem jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków od Skarbu Państwa, jednostek samorządu terytorialnego lub ich związków w nieodpłatny zarząd lub używanie.

Ustawa o podatku dochodowym od osób prawnych nie zawiera definicji legalnej pojęcia „nieodpłatne świadczenie”. W art. 12 ust. 6 i 6a ww. ustawy wskazano jednak sposoby i kryteria ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

W myśl art. 12 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych wartość świadczeń w naturze, w tym nieodpłatnych świadczeń, ustala się:

  1. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia − według cen stosowanych wobec innych odbiorców;
  2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione − według cen zakupu;
  3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu − w wysokości równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu;
  4. w pozostałych przypadkach − na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W ust. 6a ww. artykułu wskazano, że wartością świadczeń częściowo odpłatnych stanowiącą przychód podatnika jest różnica między wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 6, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Przepis art. 14 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Ustawodawca nie sprecyzował, co należy rozumieć na gruncie podatkowym pod pojęciem „nieodpłatne świadczenie”.

W prawie cywilnym wskazuje się, że zachowanie dłużnika może polegać na zachowaniu czynnym – działaniu lub zachowaniu biernym – zaniechaniu, powstrzymywaniu się od jakiegoś działania. Zgodnie bowiem z art. 353 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz. U. z 2017 r., poz. 459 ze zm.) – zobowiązanie polega na tym, że wierzyciel może żądać od dłużnika świadczenia, a dłużnik powinien świadczenie spełnić. Świadczenie może polegać na działaniu albo na zaniechaniu (art. 353 § 2 ww. ustawy).

Dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” ma szerszy zakres, niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony.

Zgodnie z uchwałą Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

W uchwale z 16 października 2006 r. sygn. akt II FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny w składzie powiększonym podtrzymał definicję „nieodpłatnego świadczenia” wyrażoną we wcześniejszej uchwale.

W obu tych uchwałach Naczelny Sąd Administracyjny wskazał, że „nieodpłatność” powinna być rozumiana jako niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Wobec tego, dla celów podatkowych za „świadczenia nieodpłatne” należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie w majątku podatnika, mające konkretny wymiar finansowy. Tak więc, powstanie przychodu ze świadczeń nieodpłatnych należy rozważać zawsze wtedy, gdy podatnik podatku dochodowego od osób prawnych otrzymuje bez obowiązku świadczenia wzajemnego rzeczy lub prawa, bądź inne świadczenia lub też możliwość korzystania z rzeczy lub praw. Cechą świadczenia nieodpłatnego jest to, aby otrzymujący takie świadczenie nie był zobowiązany do wykonania jakiegokolwiek świadczenia wzajemnego. Oznacza to, że świadczenie uzyskane przez podatnika w sytuacji, gdy spełniający świadczenie uzyskuje albo ma uzyskać w przyszłości wzajemnie jakieś inne przysporzenie majątkowe, nie ma charakteru nieodpłatnego.

W ramach stosunków łączących spółkę kapitałową ze wspólnikami takiej spółki szczególną rolę odgrywają świadczenia wynikające z umowy spółki. Do takich świadczeń zaliczyć można m.in. obowiązek wniesienia wkładu na kapitał zakładowy spółki, obowiązek wnoszenia dopłat uchwalonych przez zgromadzenie wspólników, pełnienie funkcji w organach spółki, itp.

W przypadku tego rodzaju świadczeń udziałowców na rzecz Spółki nie można uznać, że Wnioskodawca uzyskał nieodpłatne świadczenie, nawet jeżeli nie zostało określone z tego tytułu dodatkowe wynagrodzenie wspólników.

Z opisu stanu faktycznego przedstawionego we wniosku wynika, że w dniu 1 lutego 2017 r. prezes zarządu i wiceprezes zarządu Spółki zostali powołani do pełnienia swoich funkcji przez Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników. Za pełnienie tych funkcji nie ustalono wynagrodzenia w jakiejkolwiek formie. Umowa Spółki nie przewiduje obowiązku wykonywania przez wspólników jakichkolwiek świadczeń na rzecz Spółki, odpłatnych lub też nieodpłatnych. Umowa Spółki przewiduje prawo do dywidendy od uzyskanego zysku przez stronę.

Spółka nie zatrudnia pracowników. Spółka zleciła prowadzenie ksiąg rachunkowych oraz rozliczeń podatkowych podmiotowi uprawnionemu do ich prowadzenia. Zarząd Spółki – prezes i wiceprezes samodzielnie wykonują czynności administracyjne w imieniu Spółki, np. w zakresie rozliczeń finansowych, sporządzania faktur, sporządzania i wysyłanie pism, umów itp.

Osoby reprezentujące Spółkę są jej udziałowcami i reprezentują Spółkę do chwili obecnej. Spółka aktualnie nie prowadzi żadnej działalności operacyjnej.

Co więcej, Spółka jest wspólnikiem spółki komandytowej, prowadzącej działalność gospodarczą w zakresie wynajmu budynku handlowego którego jest właścicielem. Spółka jako wspólnik spółki komandytowej ma prawo do udziału w zysku uzyskanym przez ww. spółkę komandytową za dany rok obrotowy, w wysokości 0,01% zysku do podziału pomiędzy wspólników.

Strona w spółce komandytowej jest wspólnikiem wyłącznie uprawnionym do reprezentacji spółki komandytowej i z tytułu reprezentacji spółki komandytowej nie uzyskuje jakiegokolwiek wynagrodzenia. Jedynymi wspólnikami spółki komandytowej jest strona oraz małżonkowie A. i G. M.

Biorąc powyższe pod uwagę należy stwierdzić, że nieodpłatne pełnienie funkcji członków zarządu: prezesa i wiceprezesa przez osoby będące jednocześnie komandytariuszami spółki osobowej, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem nie skutkuje po stronie Wnioskodawcy powstaniem przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń w rozumieniu art. 12 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Nieodpłatne wykonywanie czynności administracyjnych w imieniu Spółki, np. w zakresie rozliczeń finansowych, sporządzania faktur, sporządzania i wysyłanie pism, umów itp. przez członków zarządu: prezesa i wiceprezesa, które jednocześnie są komandytariuszami spółki osobowej, w której Wnioskodawca jest komplementariuszem nie stanowi bowiem świadczenia nieodpłatnego, ponieważ świadczeniodawcy (udziałowcy pełniący funkcję prezesa i wiceprezesa) uzyskuje lub uzyska w przyszłości od świadczeniobiorcy (Wnioskodawcy) świadczenie ekwiwalentne, np. w postaci dywidendy.

Podsumowując, z uwagi na opisany we wniosku stan faktyczny i przywołane przepisy prawa w rozpatrywanej sprawie należy stwierdzić, że pełnienie przez wspólników Spółki bez wynagrodzenia funkcji prezesa zarządu i wiceprezesa zarządu oraz świadczenie przez nich na rzecz Spółki czynności administracyjnych przy jednoczesnym reprezentowaniu spółki komandytowej bez wynagrodzenia nie stanowi dla Wnioskodawcy nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w 12 ust. l pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie braku powstania przychodu z nieodpłatnych świadczeń z tytułu wykonywanych czynności administracyjnych prezesa i wiceprezesa zarządu będących jej udziałowcami, przy jednoczesnym reprezentowaniu spółki komandytowej bez wynagrodzenia, należało uznać za prawidłowe.

Końcowo zaznaczyć należy, że niniejsza interpretacja wydana została w zakresie rozpoznania przychodu z tytułu świadczeń nieodpłatnych, stosownie do pytania sformułowanego do złożonego w sprawie wniosku ORD-IN.

Należy wskazać, że działanie tut. Organu podatkowego w zakresie wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego regulują przepisy art. 13 § 2a i art. 14b i nast. Rozdziału 1a ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r. poz. 800 ze zm.) oraz rozporządzenia Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 lutego 2017 r. w sprawie wzoru wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej oraz sposobu uiszczenia opłaty za wniosek (Dz. U. z 2017 r. poz. 343)

Odrębną gałąź prawa, pozostającą poza kompetencją interpretacyjną Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej stanowi natomiast ustawa z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 395 ze zm.), regulująca zasady dokumentowania operacji gospodarczych, w tym warunki, jakim powinny odpowiadać dowody księgowe stanowiące podstawę zapisów w księgach rachunkowych.

W sprawie innych skutków podatkowych dotyczących Spółki, takich jak np. rozliczenie straty z lat ubiegłych, o której mowa w opisie stanu faktycznego, tut. Organ będzie mógł się wypowiedzieć po złożeniu stosownego wniosku w tym zakresie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.