IPPB2/4511-524/16-4/MG | Interpretacja indywidualna

W zakresie skutków połączenia spółek
IPPB2/4511-524/16-4/MGinterpretacja indywidualna
  1. połączenie
  2. przejęcie
  3. spółka kapitałowa
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Szczególne zasady ustalania dochodu
  2. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Źródła przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613 z późn. zm.) oraz § 5 pkt 5 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 14 lipca 2016 r. (data wpływu 18 lipca 2016 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 września 2016 r. (data wpływu 5 września 2016 r.) na wezwanie organu z dnia 23 sierpnia 2016 r. Nr IPPB2/4511-524/16-2/MG o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków połączenia spółek (pytanie Nr 1) - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 lipca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków połączenia spółek.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest osobą fizyczną polskim rezydentem podatkowym („Wnioskodawca”).
Wnioskodawca jest wspólnikiem spółki z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w Polsce, będącej polskim rezydentem podatkowym (dalej „Spółka”), która na skutek połączenia przejmie inną spółkę kapitałową i/lub spółkę komandytowo-akcyjną w celu uproszczenia struktury spółek.

Spółka dokona przejęcia: spółki z ograniczoną odpowiedzialnością, w której wspólnikiem jest Wnioskodawca; (dalej jako „Spółka Przejmowana”). Zgodnie z planem połączenia, łączenie spółek nastąpi w trybie art. 492 § 1 pkt 1 Kodeksu Spółek Handlowych (dalej: „KSH”) tj. poprzez przeniesienie całości majątku Spółki Przejmowanej na Spółkę.

Spółka w związku z przejęciem dokona podwyższenia kapitału zakładowego i wyda udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Wnioskodawcy.

W związku z połączeniem kapitał zakładowy Spółki zostanie podwyższony co najmniej o kwotę stanowiącą sumę wartości księgowej netto (aktywa netto, tj. aktywa pomniejszone o zobowiązania) Spółki Przejmowanej. Wnioskodawcy jako wspólnikowi Spółki Przejmowanej zostaną przydzielone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki („Nowe Udziały”). Wartość nominalna Nowych Udziałów wydanych Wnioskodawcy będzie wyższa niż wydatki Wnioskodawcy na nabycie (objęcie) udziałów w Spółce przejmowanej.

W związku z połączeniem nie będą dokonywane żadne wypłaty w gotówce na rzecz wspólników Spółki Przejmowanej.

Przejęcie Spółki Przejmowanej przez Spółkę nastąpi w trakcie aktualnego roku podatkowego Wnioskodawcy, przy czym nastąpi to nie wcześniej niż 1 sierpnia 2016 r. Możliwe jednak że proces łączenia przedłuży się i do przejęcia dojdzie w następnym roku podatkowym Wnioskodawcy, tj. dopiero w 2017 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytania.
  1. Czy dla Wnioskodawcy na skutek połączenia Spółki ze Spółką Przejmowaną na moment połączenia powstanie dochód w razie przydzielenia Nowych Udziałów Spółki w związku z procesem połączenia i przejęciem majątku Spółki Przejmowanej?
  2. Czy po stronie Wnioskodawcy nie powstaje dochód na moment połączenia Spółki ze Spółką Przejmowaną w związku z przydzieleniem Nowych Udziałów Spółki zgodnie z art. 24 ust. 8 Ustawy PIT, skoro Wnioskodawca spełnia warunki w tym przepisie przewidziane, czy też dochód ten, mimo spełnienia warunków określonych w art. 24 ust. 8 Ustawy PIT, może jednak powstać na moment przydzielenia Nowych Udziałów Spółki, gdyż możliwość skorzystania z odroczenia opodatkowania w takiej sytuacji jest dodatkowo ograniczona przez przepisy działu IIIa, rozdział 1 Ordynacji podatkowej, tj. art. 119a-119f Ordynacji podatkowej?
  3. Czy jeśli zdaniem organu interpretacyjnego oceniając czy do Wnioskodawcy ma zastosowanie odroczenie opodatkowania z tytułu objęcia przez Wnioskodawcę Nowych Udziałów Spółki przydzielonych w wyniku połączenia wynikające z art. art. 24 ust. 8 Ustawy PIT należy brać pod uwagę nie tylko literalne jego brzmienie i warunki formalne w nim zawarte ale także przepisy działu IIIa, rozdział 1 Ordynacji podatkowej, tj. art. 119a-119f Ordynacji podatkowej, to prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy że zastosowanie odroczenia powstania dochodu z tytułu objęcia przez Wnioskodawcę Nowych Udziałów Spółki przydzielonych w wyniku połączenia wynikającego z art. 24 ust. 8 Ustawy PIT stanowi przedmiot i cel tego przepisu Ustawy CIT w rozumieniu art. 119a § 1 Ordynacji podatkowej?

Niniejsza interpretacja dotyczy pytania oznaczonego we wniosku numerem 1. W zakresie pozostałych pytań zostało wydane odrębne rozstrzygniecie.

Zdaniem Wnioskodawcy,

Ad. 1

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ spełnia warunki określone w art. 24 ust. 8 Ustawy PIT, w razie przydzielenia mu Nowych Udziałów Spółki w związku z procesem połączenia i przejęcia Spółki Przejmowanej nie będzie on zobowiązany do rozpoznania dochodu na moment połączenia.

Uzasadnienie

Ad. 1

Zgodnie z treścią art. 24 ust. 5 pkt 6) Ustawy PIT „Dochodem (przychodem) z udziału w zyskach osób prawnych jest dochód (przychód) faktycznie uzyskany z tego udziału, w tym także: w przypadku połączenia lub podziału spółek - dopłaty w gotówce otrzymane przez udziałowców (akcjonariuszy) spółki przejmowanej, spółek łączonych lub dzielonych”.

Z kolei na podstawie art. 24 ust. 8 Ustawy PIT „W przypadku połączenia lub podziału spółek, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 7 i ust. 8d, dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę wartości nominalnej udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną nad wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek; przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej wspólnik ustala koszt uzyskania przychodów na podstawie:

  1. art. 22 ust. 1f - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny;
  2. art. 23 ust. 1 pkt 38 - jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej lub dzielonej zostały nabyte albo objęte za wkład pieniężny;
  3. wysokości wydatków na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) spółki dzielonej, ustalonych zgodnie z pkt 1 lub 2, w takiej proporcji, w jakiej pozostaje u tego wspólnika wartość nominalna unicestwianych udziałów (akcji) w dzielonej spółce do wartości nominalnej udziałów (akcji) przed podziałem; pozostała część kwoty tych wydatków stanowi koszt uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółek podzielonych przez wydzielenie.”

W konsekwencji regulacje Ustawy PIT wprowadzają zasadę, iż jedynie otrzymane przez wspólnika dopłaty w gotówce stanowią jego przychód w momencie ich otrzymania w związku z połączeniem spółek. Natomiast w przypadku udziałów w podwyższonym kapitale zakładowym spółki przejmującej na skutek połączenia spółek następuje wyłączenie opodatkowania na moment połączenia i związane z nim odroczenia opodatkowania. Zasada wyłączenia opodatkowania na moment połączenia i związane z nim odroczenia opodatkowania będzie miała zatem zastosowanie w przypadku udziałów otrzymanych przez Wnioskodawcę na skutek przejęcia przez Spółkę Spółki Przejmowanej. W związku z samą transakcją połączenia nie będzie on zobowiązany do rozpoznania przychodu w związku z otrzymaniem od Spółki nowych udziałów wydanych na skutek podwyższenia kapitału zakładowego Spółki w wyniku połączenia ze Spółką Przejmowaną.

Niemniej w konsekwencji treści art. 24 ust. 8 Ustawy PIT przy sprzedaży Nowych Udziałów będzie on zobowiązany do rozpoznania kosztów historycznych nabycia udziałów Spółki określonych w art. 24 ust. 8 Ustawy PIT. W ten sposób ustawodawca w sposób kompleksowy i wyczerpujący unormował opodatkowanie odpłatnego zbycia udziałów w przypadku przejęcia spółki kapitałowej przez inną spółkę kapitałową. W modelu tym nie ma miejsca na opodatkowanie udziałowca łączących się spółek kapitałowych już w momencie łączenia. Na podstawie omawianych regulacji w ocenie Wnioskodawcy, w związku z otrzymaniem Nowych Udziałów nie będzie on zobowiązany do rozpoznania dochodu.

Potwierdza to np. stanowisko komentatorów jak Komentarz do art. 24 Ustawy PIT (w:) Bartosiewicz Adam, PIT. Komentarz, wyd. V, Lex 2015 „Jeżeli natomiast miał miejsce podział spółek, a majątek przejmowany na skutek podziału lub pozostający w spółce (jeśli miał miejsce podział przez wydzielenie) stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, oraz w przypadku połączenia spółek dochód (przychód) wspólnika spółki przejmowanej lub dzielonej, stanowiący nadwyżkę pomiędzy wartością nominalną udziałów (akcji) przydzielonych przez spółkę przejmującą lub nowo zawiązaną a wydatkami na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejmowanej lub dzielonej, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia lub podziału spółek. Od 1 stycznia 2014 r. powyższe regulacje mają zastosowanie także do skutków podatkowych związanych z podziałem spółek komandytowo-akcyjnych, tudzież operacji połączenia przeprowadzanych z udziałem takich spółek. Dochód z tego tytułu będzie ustalony na ogólnych zasadach, czyli w momencie odpłatnego zbycia udziału lub akcji.” Podobnie wskazuje Komentarz do art. 24 Ustawy PIT [w:] Marciniak J. (red.) Podatek dochodowy od osób fizycznych. Komentarz, Wyd. 16 G.H. Beck 2015 „Przy połączeniu spółek może dojść do sytuacji, że wartość otrzymanych udziałów (akcji) w spółce przejmującej jest wyższa niż poniesione przez udziałowca (akcjonariusza) wydatki na nabycie (objęcie) udziałów (akcji) w spółce przejętej. Nadwyżka ta, będąca dochodem, nie podlega opodatkowaniu w momencie połączenia spółek. Natomiast przy ustalaniu dochodu z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) spółki przejmującej lub nowo zawiązanej koszt uzyskania przychodów u wspólnika (akcjonariusza) ustala się na zasadach określonych w art. 22 ust. 1f PDOFizU, jeżeli udziały (akcje) w spółce przejmowanej zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny lub w art. 23 ust. 1 pkt 38 PDOFizU, jeżeli zostały one nabyte albo objęte w zamian za wkład pieniężny (por. komentarz do tych artykułów).” Powyższe podejście zostało również potwierdzone w interpretacjach indywidualnych wydanych przez organy podatkowe w analogicznych stanach faktycznych i zdarzeniach przyszłych, na tle analogicznego przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. I tak np.:

  • Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi w interpretacji wydanej dnia 18 maja 2016 r. (nr 1061-ITPB3.4511.193.2016.1.RR) odstępując od wydania uzasadnienia prawnego interpretacji potwierdził stanowisko wnioskodawcy, zgodnie z którym: „Wnioskodawca, w związku z otrzymaniem Nowych Udziałów w wyniku połączenia spółek nie będzie zobowiązany do rozpoznania dochodu.
  • Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 11 maja 2016 r. (sygn. IPPB2/4511-182/16-3/MG.
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Wskazać jednak należy, że w toku prowadzonego postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego tutejszy organ nie ma uprawnień do oceny przedstawionego zdarzenia przyszłego, w kontekście całokształtu okoliczności związanych z przeprowadzoną transakcją, gdyż wykraczałoby to poza zakres wniosku wyznaczonego jego treścią oraz ustawowo określonymi ramami postępowania dotyczącego wydawania interpretacji indywidualnych przepisów prawa podatkowego.

W postępowaniu tym organ interpretacyjny nie może bowiem oceniać zdarzenia przyszłego w aspekcie art. 199a Ordynacji podatkowej. Na mocy tego przepisu organ podatkowy dokonując ustalenia treści czynności prawnej, uwzględnia zgodny zamiar stron i cel czynności, a nie tylko dosłowne brzmienie oświadczeń woli złożonych przez strony czynności.

Dodatkowo zauważyć należy, że ustawą o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw z dnia 13 maja 2016 r. (Dz. U. z 2016 r. poz. 846) zostały wprowadzone przepisy dotyczące klauzuli obejścia prawa. Co do zasady nowe przepisy weszły w życie w dniu 15 lipca 2016 r. i nie dotyczą interpretacji podatkowych wydawanych w oparciu o wnioski złożone przed tą datą – art. 5 ust. 2 ww. ustawy zmieniającej. Jednakże zgodnie z art. 5 ust. 1 wskazanej ustawy, przepis art. 14na ustawy zmienianej w art. 1 ma zastosowanie do interpretacji indywidualnych wydanych od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy. Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stosownie natomiast do brzmienia art. 7 ww. ustawy zmieniającej przepisy art. 119a-119f ustawy zmienianej w art. 1 mają zastosowanie do korzyści podatkowej uzyskanej po dniu wejścia w życie niniejszej ustawy.

W konsekwencji w sytuacji gdy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie stanowiło element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej z zastosowaniem art. 119a Ordynacji podatkowej, wówczas w zakresie dotyczącym takiego zdarzenia przyszłego przedmiotowa interpretacja nie będzie pełniła funkcji ochronnej, określonej w przepisach 14k-14n wskazanej ustawy.

Końcowo - odnosząc się do przywołanych przez Wnioskodawcę w treści wniosku interpretacji indywidualnych – zauważyć należy, że stanowią one rozstrzygnięcia w konkretnych sprawach, osadzonych w określonych stanach faktycznych i tylko do nich się odnoszą, w związku z tym nie mają mocy powszechnie obowiązującego prawa. Co więcej nie są one rozbieżne z rozstrzygnięciem dokonanym w niniejszej sprawie.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016, poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

© 2011-2018 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.