0113-KDIPT3.4011.369.2018.2.PP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 17 lipca 2018 r. (data wpływu 23 lipca 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 20 sierpnia 2018 r. (data wpływu 21 sierpnia 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 lipca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 13 sierpnia 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.369.2018.1.PP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 13 sierpnia 2018 r. (data doręczenia 17 sierpnia 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 20 sierpnia 2018 r. (data wpływu 21 sierpnia 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 20 sierpnia 2018 r.

We wniosku i jego uzupełnieniu przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 1 stycznia 1990 r., decyzją Zarządu ... Spółdzielni Mieszkaniowej (pismo z dnia 22 marca 1990 r., nr ...), mąż Wnioskodawczyni nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, położonego w ... (obecnie osiedle ...), o pow. 44,18 m2. Nabył to prawo będąc stanu wolnego, zatem wchodziło ono w skład jego majątku osobistego. W dniu 25 października 2003 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż zawarli związek małżeński.

Dnia 14 marca 2005 r., aktem notarialnym (...), została zawarta umowa darowizny, którą to darowiznę małżonek Wnioskodawczyni – ... darował ze swojego majątku osobistego do majątku objętego wspólnością ustawową, w jakiej pozostaje z Wnioskodawczynią do dnia dzisiejszego (na moment złożenia wniosku). Przedmiotem darowizny było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego, oznaczonego nr ..., położonego w ... na osiedlu ..., o powierzchni użytkowej 44,18 m2 wraz z wkładem budowlanym. Następnie, w dniu 12 marca 2013 r., aktem notarialnym (...), została zawarta umowa darowizny, w której Wnioskodawczyni wraz z mężem ww. spółdzielcze mieszkanie, darowali z majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową do majątku osobistego Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni i Jej mąż podjęli decyzję o budowie domu. W dniu 15 grudnia 2015 r. zawarli umowę o mieszkaniowy kredyt budowlano-hipoteczny w złotych, w .... na kwotę 120 000 zł, na budowę domu jednorodzinnego, położonego w miejscowości ..., którego budowę zakończyli w 2017 r., a zasiedlili w 2018 r.

W związku z powyższym, w dniu 15 maja 2018 r., aktem notarialnym (...), Wnioskodawczyni sprzedała ww. mieszkanie za kwotę 135 000 zł. W dniu 22 maja 2018 r. Wnioskodawczyni przeznaczyła uzyskaną kwotę na spłatę pozostałego kredytu budowalno-hipotecznego w kwocie 118 933 zł 45 gr plus prowizja od wcześniejszej spłaty całego kredytu w kwocie 2 374 zł 91 gr.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy Wnioskodawczynię obowiązuje podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT-39) za 2018 r. w związku z uzyskaniem przychodu z odpłatnego zbycia wyżej opisanego spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu, w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, ostatecznie sformułowanym w uzupełnieniu wniosku, w związku z faktem, że w 2005 r. rzeczowe mieszkanie weszło do majątku objętego wspólnością ustawową małżeńską (...), nie ma zastosowania art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ odpłatne zbycie nieruchomości nastąpiło po upływie pięciu lat od daty jej nabycia (14 marca 2005 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 1509), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w dniu 1 stycznia 1990 r., decyzją Zarządu Spółdzielni Mieszkaniowej, mąż Wnioskodawczyni nabył spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Nabył to prawo będąc stanu wolnego, zatem wchodziło ono w skład jego majątku osobistego. W dniu 25 października 2003 r. Wnioskodawczyni i Jej mąż zawarli związek małżeński. Dnia 14 marca 2005 r., aktem notarialnym, została zawarta umowa darowizny, którą to darowiznę małżonek Wnioskodawczyni darował ze swojego majątku osobistego do majątku objętego wspólnością ustawową, w jakiej pozostaje z Wnioskodawczynią do dnia dzisiejszego (na moment złożenia wniosku). Przedmiotem darowizny było spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego wraz z wkładem budowlanym. Następnie, w dniu 12 marca 2013 r., aktem notarialnym, została zawarta umowa darowizny, w której Wnioskodawczyni wraz z mężem ww. spółdzielcze mieszkanie, darowali z majątku objętego małżeńską wspólnością ustawową do majątku osobistego Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni i Jej mąż podjęli decyzję o budowie domu, w dniu 15 grudnia 2015 r. zawarli umowę o mieszkaniowy kredyt budowlano-hipoteczny w złotych na kwotę 120 000 zł, na budowę domu jednorodzinnego, którego budowę zakończyli w 2017 r., a zasiedlili w 2018 r. W dniu 15 maja 2018 r., aktem notarialnym, Wnioskodawczyni sprzedała ww. mieszkanie za kwotę 135 000 zł. W dniu 22 maja 2018 r. Wnioskodawczyni przeznaczyła uzyskaną kwotę na spłatę pozostałego kredytu budowalno-hipotecznego w kwocie 118 933 zł 45 gr plus prowizja od wcześniejszej spłaty całego kredytu w kwocie 2 374 zł 91 gr.

Zatem, dla rozstrzygnięcia przedmiotowej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, stanowiącego odrębną własność jako majątek osobisty męża Wnioskodawczyni do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy darowizny stanowi jego nabycie przez Wnioskodawczynię w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycia”, a tym bardziej nie określa szczególnych sposobów nabycia. Należy, mając przy tym na uwadze jego znaczenie językowe, odwołać się do przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), a w szczególności do art. 155 § 1, który stanowi, że umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły.

Przez pojęcie darowizny rozumieć należy typ umowy nazwanej, opisany w ustawie Kodeks cywilny. Zgodnie z art. 888 § 1 tej ustawy, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Darowizna zgodnie z przepisami ustawy Kodeks cywilny, jest umową, a nie jednostronną czynnością prawną. Istotą jej jest zatem bezpłatne świadczenie, które darczyńca wykonuje ze swego majątku na rzecz innej osoby. Immanentną cechą tak rozumianej darowizny jest więc brak gospodarczego ekwiwalentu. Umowa darowizny prowadzi do przesunięcia określonego dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku osoby obdarowanej. Samo zaś przesunięcie następuje zawsze pod tytułem darmym i podyktowane jest chęcią wzbogacenia obdarowanego.

W tej sytuacji, należy odwołać się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2017 r., poz. 682, z późn. zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy, z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił (art. 33 ww. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego).

W świetle Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego nie ma przeszkód, aby małżonkowie zawierali między sobą umowy, na mocy których dokonują transferu przedmiotów albo praw majątkowych pomiędzy majątkami. Małżonkowie mogą zawrzeć umowę przenoszącą jakieś konkretne prawo z majątku osobistego jednego małżonka do majątku osobistego drugiego małżonka, np. własność nieruchomości. Mogą też podpisać umowę, która przeniesienie własność albo inne prawo majątkowe z majątku osobistego do majątku wspólnego. Możliwa jest również umowa przenosząca dane prawo z majątku wspólnego do osobistego. W orzecznictwie dominuje pogląd o dopuszczalności dokonania darowizny z majątku wspólnego do majątku odrębnego. Jego aktualność została potwierdzona uchwałą składu siedmiu sędziów Sądu Najwyższego z dnia 10 kwietnia 1991 r. sygn. akt III CZP 76/90, z tezy której wynika, że „w czasie trwania ustawowej wspólności majątkowej dopuszczalne jest rozporządzenie przez małżonka przedmiotem wchodzącym w skład majątku wspólnego na rzecz majątku odrębnego drugiego małżonka”.

Kwestia określenia momentu nabycia nieruchomości i praw majątkowych była przedmiotem uchwały Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17, w której Sąd stwierdził, że dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2000 r. Nr 14 poz. 176, z późn. zm.) nabytych przez współmałżonka w wyniku dziedziczenia, datą ich nabycia lub wybudowania w rozumieniu tego przepisu jest dzień nabycia (wybudowania) tych nieruchomości i praw majątkowych do majątku wspólnego małżonków.

W uzasadnieniu uchwały Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że w przypadku nabycia nieruchomości przez małżonków pozostających w majątkowej wspólności małżeńskiej przewidzianej w art. 31 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy nie ma możliwości określenia tego, w jakich częściach nastąpiło nabycie nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie jest możliwe nabycie nieruchomości w określonym udziale przez małżonków pozostających we wspólności majątkowej małżeńskiej i działających jednocześnie, co wynika z istoty wspólności małżeńskiej. Wspólność małżeńska (łączna) to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Nie mogą także rozporządzać udziałem w jakimkolwiek przedmiocie należącym do tego majątku.

Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego skoro, z uwagi na wspólność majątkową, nie można wyodrębnić udziałów, które małżonkowie posiadali w chwili nabycia nieruchomości w małżeństwie, to nie można też przyjąć, że pięcioletni termin biegnie od daty nabycia nieruchomości w drodze spadku. Dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości kluczowy jest moment poniesienia wydatku na nabycie tego składnika do majątku wspólnego i to, że tego wydatku – w momencie jego poniesienia – nie można przypisać jednemu bądź drugiemu małżonkowi w udziałach o określonej wielkości.

Nadmienić należy, że wyżej powołana uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego odnosi się wprawdzie do innego stanu faktycznego, jednakże argumenty w niej zawarte są aktualne także w sytuacji, gdy do nabycia nieruchomości dojdzie w wyniku umowy darowizny do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków. Zarówno w wyniku umowy darowizny do majątku wspólnego nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, jak i w wyniku ustania wspólności ustawowej wobec śmierci jednego z małżonków, następuje nabycie nieruchomości lub prawa majątkowego do ustawowej wspólności małżeńskiej. Jednakże, datą nabycia nieruchomości przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który nieruchomość włączył do majątku wspólnego. W konsekwencji, od tej daty należy liczyć upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, również w odniesieniu do małżonka, który nabył nieruchomość w drodze darowizny.

Zatem, późniejsze/następcze zdarzenia prawne dotyczące składnika majątkowego wchodzącego w skład ustawowej wspólności małżeńskiej nie mają prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego.

Mając na uwadze wyżej powołane przepisy prawa, przedstawiony opis stanu faktycznego oraz uchwałę Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 15 maja 2017 r., sygn. akt II FPS 2/17 należy stwierdzić, że nabycie przez Wnioskodawczynię spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, będącego przedmiotem umowy sprzedaży zawartej w 2018 r., nastąpiło w 1990 r., kiedy to ww. spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego zostało nabyte do majątku osobistego męża Wnioskodawczyni. Dokonana darowizna między małżonkami pozostającymi we wspólności majątkowej małżeńskiej, przenosząca składnik majątkowy z majątku osobistego jednego z małżonków do majątku wspólnego oraz z majątku wspólnego do majątku osobistego, nie stanowi ponownego nabycia prawa do tego składnika przez obdarowanego małżonka.

Zatem, odpłatne zbycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, dokonane przez Wnioskodawczynię w dniu 15 maja 2018 r., nie stanowi dla Niej źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zbycie to nastąpiło po upływie 5 lat, licząc od końca 1990 r., w którym nastąpiło jego nabycie.

Biorąc pod uwagę powyższe, na Wnioskodawczyni nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze sprzedażą ww. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego.

W konsekwencji, tutejszy Organ uznał stanowisko Wnioskodawczyni za nieprawidłowe, bowiem we własnym stanowisku wskazała, że nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego nastąpiło w 2005 r., a nie jak wynika z powyższej interpretacji w 1990 r.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia tego zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ... w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.