0113-KDIPT3.4011.308.2018.1.MH | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe otrzymania spłaty w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 czerwca 2018 r. (data wpływu 13 czerwca 2018 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w wyniku częściowego działu spadku i zniesienia współwłasności – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 czerwca 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Rodzice Wnioskodawcy posiadali na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni użytkowej 52,85 m2 oraz nieruchomość gruntową o powierzchni 31 m2 zabudowaną budynkiem garażu. W dniu 5 grudnia 2016 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, a spadek po nim na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego dnia 1 lutego 2017 r. nabyli: jego żona, a matka Wnioskodawcy oraz dzieci czyli Wnioskodawca z siostrą w udziałach po 1/3 części. W ustawowym terminie Wnioskodawca wraz ze spadkobiercami złożył właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego zgłoszenie o nabyciu własności rzeczy lub praw majątkowych (SD-Z2). Dnia 6 marca 2018 r. zmarła matka, a spadek po niej aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 13 marca 2018 r. nabył Wnioskodawca z siostrą po połowie. Zgłoszenia SD-Z2 z tytułu nabycia zostały złożone w terminie. W wyniku nabycia obu spadków Wnioskodawca wraz z siostrą stali się współwłaścicielami mieszkania i garażu po połowie. Wartość rynkowa mieszkania wykazana w zgłoszeniach SD-Z2 wynosiła 156 000 zł (2 951 zł 75 gr/m2), a wartość działki zabudowanej garażem 10 200 zł. Do chwili obecnej wartości te nie uległy zmianie.

Obecnie Wnioskodawca chce dokonać częściowego działu spadku po rodzicach w taki sposób, że siostra stanie się wyłączną właścicielką całego mieszkania, a On otrzyma spłatę w wysokości odpowiadającej wartości odziedziczonego udziału w mieszkaniu, tj. 78 000 zł. Żadne z nich nie uzyska z tego tytułu korzyści majątkowych, a jedynie unormowana zostanie sytuacja prawna zniesienia współwłasności na rzecz jednego ze spadkobierców. Nadal pozostaną po połowie współwłaścicielami garażu.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy w opisanym wypadku na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych będzie ciążył na Wnioskodawcy obowiązek zapłaty 19% podatku dochodowego od kwoty spłaty z tytułu odpłatnego zbycia udziału w lokalu stanowiącym odrębną nieruchomość?

Zdaniem Wnioskodawcy, obowiązek podatkowy na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r., poz. 2032, z późn. zm.) nie powstanie, jeżeli wartość spłaty nie przekroczy wartości rynkowej udziału Wnioskodawcy w nieruchomości.

Zgodnie z ww. przepisem źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit a)-c) - przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany, okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonujących zamiany.

Zdaniem Wnioskodawcy, bezspornym w sprawie pozostaje, że:

  • zbycie nieruchomości będzie miało miejsce przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie, gdyż zgodnie z art. 924 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) - spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Nabycie udziału w nieruchomości w spadku po zmarłych rodzicach nastąpiło zatem w dniu ich śmierci - odpowiednio – w dniu 5 grudnia 2016 r. i w dniu 6 marca 2018 r.,
  • zbycie będzie miało charakter odpłatny, gdyż przeniesienie prawa własności do udziału w nieruchomości nastąpi za wynagrodzeniem (spłatą w kwocie 78 000 zł.) od spadkobiercy nabywającego na wyłączną własność nieruchomość na rzecz drugiego spadkobiercy.

W ocenie Wnioskodawcy, nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu otrzymania tej spłaty. W sytuacji, w której kwota spłaty jest równa lub niższa od wartości udziału w spadku (nie przekracza wartości tego udziału), podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku, jeżeli nie przekracza ona wartości rynkowej udziału na dzień dokonania działu spadku. Zatem, w tym wypadku otrzymanie spłaty w kwocie 78 000 zł lub niższej nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym nie będzie podlegać opodatkowaniu tym podatkiem.

W ocenie Wnioskodawcy stanowisko takie potwierdzają: wyrok WSA w Łodzi z dnia 9 listopada 2011 r., sygn. akt I SA/Łd 1173/11, wyrok WSA w Poznaniu z dnia 5 marca 2013 r. sygn. akt I SA/Po 918/12, wyrok WSA w Gliwicach z dnia 4 września 2013 r., sygn. akt SA/GI 278/13 oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 lipca 2017 r., nr 0111-KDIB2-2.4011.121.2017.2.MZ

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz praw majątkowych za odpłatnością, a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że rodzice Wnioskodawcy posiadali na prawach wspólności ustawowej majątkowej małżeńskiej lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o powierzchni użytkowej 52,85 m2 oraz nieruchomość gruntową o powierzchni 31 m2 zabudowaną budynkiem garażu. W dniu 5 grudnia 2016 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy, a spadek po nim na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego w dniu 1 lutego 2017 r. nabyli: jego żona, a matka Wnioskodawcy oraz dzieci czyli Wnioskodawca z siostrą w udziałach po 1/3 części. Dnia 6 marca 2018 r. zmarła matka, a spadek po niej aktem poświadczenia dziedziczenia z dnia 13 marca 2018 r. nabył Wnioskodawca z siostrą po połowie. W wyniku nabycia obu spadków Wnioskodawca wraz z siostrą stali się współwłaścicielami mieszkania i garażu po połowie. Wartość rynkowa mieszkania wykazana w zgłoszeniach SD-Z2 wynosiła 156 000 zł (2 951 zł 75 gr/m2), a wartość działki zabudowanej garażem 10 200 zł. Do chwili obecnej wartości te nie uległy zmianie. Obecnie Wnioskodawca chce dokonać częściowego działu spadku po rodzicach w taki sposób, że siostra stanie się wyłączną właścicielką całego mieszkania, a On otrzyma spłatę w wysokości odpowiadającej wartości odziedziczonego udziału w mieszkaniu, tj. 78 000 zł. Żadne z nich nie uzyska z tego tytułu korzyści majątkowych, a jedynie unormowana zostanie sytuacja prawna zniesienia współwłasności na rzecz jednego ze spadkobierców. Nadal pozostaną po połowie współwłaścicielami garażu.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów Kodeksu.

Stosownie do art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego. Sądowy dział spadku – zgodnie z art. 1038 § 1 Kodeksu cywilnego – powinien obejmować cały spadek. Jednakże z ważnych powodów może być ograniczony do części spadku.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Mając powyższe na względzie wyjaśnić należy, że dział spadku, którego przedmiotem jest lokal mieszkalny, następujący ze spłatą na rzecz Wnioskodawcy, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego z tytułu zbycia przysługującego Wnioskodawcy udziału w ww. lokalu mieszkalnym. Jeżeli suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego spadkobiercy udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata jest ekwiwalentna do posiadanego przez podatnika udziału w spadku, podatnik nie uzyskuje w związku z czynnością działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku brak jest podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku przez Wnioskodawcę.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że otrzymanie przez Wnioskodawcę spłaty, przyznanej w wyniku działu spadku i zniesienia współwłasności, odpowiadającej kwocie ekwiwalentnej do wartości udziału nabytego w spadku po rodzicach nie spowoduje po Jego stronie powstania przychodu z odpłatnego zbycia udziału w nieruchomości, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, na Wnioskodawcy nie będzie ciążył obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych od otrzymanej kwoty.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na ustawy Ordynacja podatkowa, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.