0113-KDIPT3.4011.284.2018.4.PP | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe zawarcia umowy o podział majątku wspólnego małżonków oraz otrzymania spłaty.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 14 maja 2018 r. (data wpływu 23 maja 2018 r.), uzupełnionym pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.) oraz pismem złożonym w dniu 23 lipca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych zawarcia umowy o podział majątku wspólnego małżonków oraz otrzymania spłaty – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 maja 2018 r. do tutejszego Organu wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa m.in. w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), w związku z czym pismem z dnia 18 czerwca 2018 r., nr 0113-KDIPT3.4011.284.2018.1.PP, na podstawie art. 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 18 czerwca 2018 r. (data doręczenia 22 czerwca 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem z dnia 29 czerwca 2018 r. (data wpływu 4 lipca 2018 r.), nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 29 czerwca 2018 r.

Następnie, pismem z dnia 6 lipca 2018 r., na podstawie 169 § 1 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy ponownie wezwano Wnioskodawczynię do uzupełnienia braków wniosku, w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 6 lipca 2018 r. za pośrednictwem placówki pocztowej (data doręczenia 12 lipca 2018 r.). Wnioskodawczyni uzupełniła ww. wniosek pismem złożonym w dniu 23 lipca 2018 r., nadanym za pośrednictwem placówki pocztowej w dniu 17 lipca 2018 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni jest córką małżonków ... i .... ... zmarła w dniu 26 lutego 2018 r. Jedynym spadkobiercą ... jest Wnioskodawczyni. Do chwili śmierci, ... pozostawała w związku małżeńskim ze ..., w którym obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. ... i ... byli współwłaścicielami, na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej, lokalu mieszkalnego położonego w miejscowości ..., którego prawo własności nabyli w dniu 23 czerwca 1999 r. W skład spadku po ... wchodził wyłącznie udział w majątku wspólnym małżonków, którego jedynym składnikiem jest ww. prawo własności lokalu. Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć ze swoim ojcem ... umowę o podział majątku wspólnego małżonków, na podstawie której prawo własności ww. lokalu mieszkalnego przypadnie w całości ..., w zamian za co, Wnioskodawczyni przypadnie spłata w wysokości 1/2 wartości lokalu. Podział będzie zatem ekwiwalentny i otrzymana spłata będzie odpowiadać wartości nabytego przez Wnioskodawczynię w spadku udziału w majątku wspólnym małżonków ... i ....

W uzupełnieniu wniosku z dnia 29 czerwca 2018 r. Wnioskodawczyni wskazała, że matka Wnioskodawczyni sporządziła testament, na podstawie którego jedynym jej spadkobiercą jest Wnioskodawczyni (została ona powołana do całości spadku, a testament nie zawiera żadnych innych rozrządzeń, tj. zapisów, poleceń, itp.). Stwierdzenie nabycia spadku po matce Wnioskodawczyni nastąpiło na podstawie Aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 27 czerwca 2018 r. Spadkodawczyni oraz jej mężowi przysługiwało prawo odrębnej własności lokalu, którego dotyczy wniosek. Przedmiotowy lokal stanowił przedmiot wspólności majątkowej małżeńskiej spadkodawczyni i ojca Wnioskodawczyni. Wspólność majątkowa małżeńska ma charakter bezudziałowy, toteż nie można wskazać jaki udział przysługiwał matce Wnioskodawczyni, a w konsekwencji jaki udział odziedziczyła Wnioskodawczyni. Co do zasady po ustaniu wspólności majątkowej (w tym wypadku z powodu śmierci matki Wnioskodawczyni) małżonkowie mają równy udział w majątku wspólnym (nie w poszczególnych przedmiotach wchodzących w jego skład), a to jaki udział w lokalu przypadnie Wnioskodawczyni i czy w ogóle jakikolwiek udział Jej przypadnie, okaże się dopiero po podziale majątku wspólnego. Matka Wnioskodawczyni nie wytoczyła powództwa o unieważnienie małżeństwa, o rozwód, ani też nie wystąpiła o orzeczenie separacji. Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć umowę o podział majątku wspólnego małżonków (tj. ojca i zmarłej matki), gdyż na skutek śmierci Jej matki doszło do ustania wspólności majątkowej małżeńskiej pomiędzy Jej rodzicami i powstał stan, w którym udziały w majątku wspólnym przysługują ojcu Wnioskodawczym i Wnioskodawczyni, będącej spadkobierczynią swojej matki.

Wnioskodawczyni nie zamierza dokonywać działu spadku po swojej matce, gdyż jest Jej jedyną spadkobierczynią. Dział spadku jest zasadny wówczas, gdy spadek odziedziczy więcej niż jeden spadkobierca. Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć ze swoim ojcem umowę o podział majątku wspólnego małżonków, w którym udziały przysługują obecnie ojcu Wnioskodawczyni i Wnioskodawczyni, jako spadkobierczyni swojej matki. Podstawę zawarcia takiej umowy stanowi art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w zw. z art. 1037 Kodeksu cywilnego. Zamiarem Wnioskodawczyni jest zawarcie z ojcem umowy, na podstawie której prawo własności wchodzącego w skład majątku wspólnego lokalu (i wyczerpującego ten majątek) przypadnie w całości ojcu Wnioskodawczyni w zamian za spłatę na rzecz Wnioskodawczyni, której wartość odpowiadać będzie wartości udziału Wnioskodawczyni w majątku wspólnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie, ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku:

Czy zawarcie przez Wnioskodawczynię i Jej ojca umowy o podział majątku wspólnego małżonków (na warunkach wskazanych we wniosku i uzupełnieniu) oraz otrzymanie przez Wnioskodawczynię z tego tytułu spłaty, spowoduje powstanie po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawczyni, planowana czynność prawna – zawarcie z ojcem umowy o podział majątku wspólnego małżonków – nie spowoduje powstania po Jej stronie obowiązku podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w pierwszej kolejności wskazać należy, że zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: „Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich”. Powołany przepis w sposób jednoznaczny określa przesłanki, których spełnienie skutkuje brakiem zastosowania przepisów ustawy (tj. m.in. wyłączeniem tego przychodu z zakresu opodatkowania podatkiem dochodowym). Pierwszą z nich jest podział wspólnego majątku małżonków. Składnik majątku w postaci prawa własności lokalu mieszkalnego należało do majątku wspólnego małżonków – rodziców Wnioskodawczyni, a ponieważ ustrój wspólności majątkowej obowiązywał w ich małżeństwie do śmierci matki Wnioskodawczyni, majątek ten nie został dotychczas podzielony. Prawo do dokonania podziału majątku wspólnego pozostało więc „otwarte” i co warto podkreślić, prawo do dokonania podziału nie jest ograniczone czasowo. W postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 21 października 1998 r., sygn. akt ... wskazano wprost, że: „ Art. 689 KPC zezwala na połączenie w jednym postępowaniu sprawy o dział spadku ze sprawą o zniesienie współwłasności i sprawą o podział majątku wspólnego po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej. Gdy w skład spadku, tak jak w niniejszej sprawie, wchodzi udział w majątku, który był objęty wspólnością małżeńską, i wcześniej nie doszło do przesądzenia ewentualnych zwrotów z tytułu nakładów, wydatków oraz innych świadczeń z majątku wspólnego na majątek odrębny lub odwrotnie (kwestia ustalenia nierównych udziałów małżonków w majątku wspólnym jest w niniejszej sprawie, w świetle art. 43 § 2 KRO, nieaktualna, dlatego może być pominięta), połączenie w jednym postępowaniu działu spadku z podziałem majątku wspólnego po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej jest konieczne”. Planowana przez Wnioskodawczynię oraz Jej ojca czynność (dokonana w trybie poza procesowym) wiąże się z zastosowaniem ww. tezy. Sąd Najwyższy wprost wskazał, że również po śmierci małżonka możliwe (a nawet niezbędne) jest zniesienie współwłasności małżeńskiej, poprzez dokonanie podziału majątku wspólnego.

Zdaniem Wnioskodawczyni, spełniona jest również przesłanka druga zastosowania przepisu – podział następuje w wyniku ustania współwłasności małżeńskiej (w wyniku śmierci matki Wnioskodawczyni). Przepis nie ustanawia wymogu podmiotowego, aby podział nastąpił „przez małżonków”. Hipoteza przepisu odnosi się do przedmiotu transakcji oraz trybu dokonania zniesienia wspólności prawa. Jak wynika z przedstawionego istniejącego stanu faktycznego oraz treści planowanej czynności – zniesienie wspólności prawa własności lokalu nastąpi na podstawie przepisów Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego. Podział majątku nastąpi w trybie przewidzianym przepisami Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego – w miejsce zmarłej małżonki działać zaś będzie, będąca jej spadkobierczynią, Wnioskodawczyni.

Zdaniem Wnioskodawczyni, niezależnie od powyższego, w Jej ocenie, w opisanym stanie faktycznym obowiązek podatkowy z tytułu podatku dochodowego od osób fizycznych nie powstanie także z tego powodu, że uzyskując w ramach podziału majątku wspólnego (lokalu mieszkalnego) spłatę w zamian za udział w lokalu, który przypadnie ojcu Wnioskodawczyni, Wnioskodawczyni nie uzyska przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przedstawiony pogląd jest zgodny z linią orzeczniczą NSA i Wojewódzkich Sądów Administracyjnych, ukształtowaną na tle postępowań działowych, w ramach której przyjmuje się, że w przypadku, w którym spadkobierca/współwłaściciel w wyniku zniesienia współwłasności nieruchomości otrzymuje od nabywcy udziału w spadku (udziału w nieruchomości wchodzącej do spadku) spłatę stanowiącą równowartość udziału tego spadkobiercy w spadku, nie powstaje przyrost majątku rozumiany jako zwiększenie aktywów lub zmniejszenie pasywów w tym majątku. Zdaniem Wnioskodawczyni, uznać zatem należy, że zniesienie współwłasności nieruchomości, w wyniku którego współwłaściciel (spadkobierca) w zamian za udział we współwłasności nieruchomości otrzymuje spłatę, będącą jego równowartością, nie uzyskuje przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a), nawet wówczas, gdyby inne przesłanki opodatkowania dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości zostały spełnione (NSA w wyroku z dnia 28 lipca 2017 r., sygn. akt II FSK 1432/16, NSA w wyroku z dnia 13 czerwca 2017 r., sygn. akt II FSK 1312/15). Nawet zatem gdyby uznać, że w przypadku zamierzonej przez Wnioskodawczynię czynności podziału majątku wspólnego małżonków nie znajdzie zastosowania wyłączenie, o którym mowa w art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, to otrzymana przez Wnioskodawczynię spłata, jako że odpowiada wartości udziału w prawie własności lokalu przysługującego Wnioskodawczyni, nie doprowadzi do powstania po Jej stronie przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zamierzona przez Wnioskodawczynię czynność prawna podziału majątku wspólnego małżonków (... i ...) będzie zatem obojętna z punktu widzenia podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) – ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z treścią art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów z tytułu podziału wspólnego majątku małżonków w wyniku ustania lub ograniczenia małżeńskiej wspólności majątkowej oraz przychodów z tytułu wyrównania dorobków po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonków lub śmierci jednego z nich.

Druga część art. 2 ust. 1 pkt 5 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych odwołuje się do określonego przepisami art. 512-515 ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego (Dz. U. z 2017 r. poz. 682, z póź. zm.) ustroju rozdzielności majątkowej z wyrównaniem dorobków. Jego cechą charakterystyczną jest to, że chociaż w małżeństwie występują tylko majątki odrębne, to po ustaniu rozdzielności majątkowej małżonek, którego dorobek jest mniejszy niż dorobek drugiego małżonka, może żądać wyrównania dorobków przez zapłatę lub przeniesienie prawa (art. 514 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego). Dotyczy to także przypadków śmierci jednego z małżonków – wówczas wyrównanie dorobków następuje pomiędzy spadkobiercami zmarłego małżonka a małżonkiem pozostałym przy życiu (art. 515 § 1 ww. Kodeksu). W obu przypadkach przychody uzyskiwane przez małżonka nie podlegają opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych ze względu na brzmienie art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego wynika, że matka Wnioskodawczyni zmarła w dniu 26 lutego 2018 r. Jedynym jej spadkobiercą jest Wnioskodawczyni. Do chwili śmierci, matka Wnioskodawczyni pozostawała w związku małżeńskim ze ..., w którym obowiązywał ustrój wspólności majątkowej. Małżonkowie byli współwłaścicielami, na prawach wspólności majątkowej małżeńskiej, lokalu mieszkalnego, którego prawo własności nabyli w dniu 23 czerwca 1999 r. W skład spadku po matce Wnioskodawczyni wchodził wyłącznie udział w majątku wspólnym małżonków, którego jedynym składnikiem jest ww. prawo własności lokalu.

Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć ze swoim ojcem umowę o podział majątku wspólnego małżonków, na podstawie której prawo własności ww. lokalu mieszkalnego przypadnie w całości Jej ojcu, w zamian za co, Wnioskodawczyni przypadnie spłata w wysokości 1/2 wartości lokalu. Podział będzie zatem ekwiwalentny i otrzymana spłata będzie odpowiadać wartości nabytego przez Wnioskodawczynię w spadku udziału w majątku wspólnym małżonków.

Matka Wnioskodawczyni sporządziła testament, na podstawie którego jedynym jej spadkobiercą jest Wnioskodawczyni (została ona powołana do całości spadku, a testament nie zawiera żadnych innych rozrządzeń, tj. zapisów, poleceń, itp.). Stwierdzenie nabycia spadku po matce Wnioskodawczyni nastąpiło na podstawie Aktu poświadczenia dziedziczenia z dnia 27 czerwca 2018 r. Spadkodawczyni oraz jej mężowi przysługiwało prawo odrębnej własności lokalu, którego dotyczy wniosek. Przedmiotowy lokal stanowił przedmiot wspólności majątkowej małżeńskiej spadkodawczyni i ojca Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni zamierza zawrzeć ze swoim ojcem umowę o podział majątku wspólnego małżonków, w którym udziały przysługują obecnie ojcu Wnioskodawczyni i Wnioskodawczyni, jako spadkobierczyni swojej matki. Podstawę zawarcia takiej umowy stanowi art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego w zw. z art. 1037 Kodeksu cywilnego. Zamiarem Wnioskodawczyni jest zawarcie z ojcem umowy, na podstawie której prawo własności wchodzącego w skład majątku wspólnego lokalu (i wyczerpującego ten majątek) przypadnie w całości ojcu Wnioskodawczyni w zamian za spłatę na rzecz Wnioskodawczyni, której wartość odpowiadać będzie wartości udziału Wnioskodawczyni w majątku wspólnym.

Zgodnie z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, w sprawach nieunormowanych w artykułach poprzedzających od chwili ustania wspólności ustawowej do majątku, który był nią objęty, jak również do podziału tego majątku, stosuje się odpowiednio przepisy o wspólności majątku spadkowego i o dziale spadku.

W myśl art. 1037 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.), w zw. z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków.

W związku z powyższym, odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy należy stwierdzić, że przywołany przez Wnioskodawczynię art. 2 ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie znajdzie zastosowania w przedmiotowej sprawie, bowiem przepis ten ma zastosowanie do opodatkowania, a dokładnie braku opodatkowania w przypadku przychodów uzyskiwanych przez małżonka.

Jednakże zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie nie doszło do zawarcia umowy o podział majątku wspólnego małżonków przed śmiercią jednego z nich. Ponadto, Wnioskodawczyni nie jest stroną podziału majątku małżeńskiego, gdyż jest spadkobierczynią jednego z małżonków, tj. swojej matki.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) – przed upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Zatem, w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma forma prawna ich nabycia oraz moment nabycia.

Zgodnie z art. 922 ustawy Kodeks cywilny, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 926 Kodeksu cywilnego, powołanie do spadku wynika z ustawy albo z testamentu. Z kolei art. 925 tej ustawy stanowi, że spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku, co następuje z chwilą śmierci spadkodawcy (art. 924 Kodeksu cywilnego). Natomiast, zgodnie z art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego, prawomocne postanowienie Sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

W myśl art. 195 Kodeksu cywilnego, współwłasność jest instytucją prawa cywilnego polegającą na tym, że własność tej samej rzeczy przysługuje niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną.

Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli.

W rezultacie w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności. Następuje to w drodze przyznania każdemu ze współwłaścicieli wyodrębnionej (podzielonej) rzeczy wspólnej. Wartość przyznanych rzeczy powinna odpowiadać wielkości (wartości) udziału we współwłasności.

Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa – w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku zniesienia współwłasności, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku zniesienia współwłasności mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku objętym współwłasnością oraz zniesienie współwłasności zostało dokonane bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku zniesienia współwłasności udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat), mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego. Analogicznie, okoliczność, że udział innego współwłaściciela ulega pomniejszeniu, traktowana być musi w kategorii zbycia, gdyż w ten sposób ulega pomniejszeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (tu nieruchomością), jak też stan jej majątku osobistego.

Mając na uwadze powyższe, należy ponownie zwrócić uwagę na art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem we wskazanym artykule ustawodawca posłużył się pojęciem „odpłatne zbycie”. Zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne akty prawne nie zawierają legalnej definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. Tym samym, w celu ustalenia znaczenia tego terminu, należy posłużyć się wynikami wykładni językowej. Odpłatne zbycie, zgodnie z językowym (potocznym) rozumieniem tego terminu, to zbycie rzeczy lub prawa za wynagrodzeniem. Zatem uznać należy, że pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot w zamian za korzyść majątkową.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że Wnioskodawczyni w zamian za zniesienie współwłasności pomiędzy Nią (spadkobierczynią zmarłej matki) a drugim współwłaścicielem lokalu mieszkalnego (Jej ojcem, który nie był spadkobiercą po swojej zmarłej małżonce) otrzyma spłatę, która odpowiadać będzie wartości udziału Wnioskodawczyni w lokalu mieszkalnym. Innymi słowy Wnioskodawczyni odpłatnie zbędzie swój udziału w lokalu mieszkalnym w zamian za spłatę na Jej rzecz.

W związku z tym, stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie datą nabycia przez Wnioskodawczynię udziału w lokalu mieszkalnym jest dzień śmierci matki, tj. 26 lutego 2018 r.

Oznacza to, że jeżeli odpłatne zbycie tego udziału nastąpi przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, stanowić będzie źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegające opodatkowaniu na podstawie przepisów ww. ustawy.

W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Przy czym przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej (art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością), np. koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości.

Zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy – wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy – po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 (PIT-39), wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Należny podatek, wynikający z tego zeznania jest płatny w terminie do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym (art. 45 ust. 4 pkt 4 w zw. z art. 45 ust. 1b ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł – art. 30e ust. 5 ww. ustawy.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa oraz przedstawione zdarzenie przyszłe, stwierdzić należy, że jeżeli odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym wskutek zniesienia współwłasności i otrzymania z tego tytułu spłaty, nastąpi przed upływem 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, tj. 26 lutego 2018 r., to po stronie Wnioskodawczyni powstanie przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30e ust. 1 ww. ustawy.

W konsekwencji, ww. czynność będzie skutkować powstaniem po stronie Wnioskodawczyni obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych.

Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie udziału w lokalu mieszkalnym wskutek zniesienia współwłasności i otrzymania z tego tytułu spłaty, nastąpi po upływie 5 lat, od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie, tj. po dniu 31 grudnia 2023 r., nie spowoduje po stronie Wnioskodawczyni powstania przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za nieprawidłowe.

Odnosząc się do powołanych przez Wnioskodawczynię wyroków sądów administracyjnych wskazać należy, że stosownie do art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej (Dz. U. Nr 78, poz. 483, ze zm.), orzeczenia sądów administracyjnych nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa. Natomiast Organy podatkowe mimo, że w ocenie indywidualnych spraw podatników posiłkują się wydanymi rozstrzygnięciami sądów i innych organów podatkowych, to nie mają możliwości zastosowania ich wprost, z tego powodu, że nie stanowią materialnego prawa podatkowego.

Końcowo, mając na uwadze treść przepisu art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.), zauważyć należy, że w przedmiotowej sprawie organ podatkowy wydając interpretację indywidualną przepisów prawa opiera się wyłącznie na opisie zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji co do zakresu i sposobu stosowania prawa podatkowego nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego.

Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawczyni. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.