IPTPB1/4511-166/15-5/16-S/KO | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Obowiązki płatnika wynikające z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) w zw. z art. 16 ustawy z dnia 10 września 2015 r. o zmianie ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 1649) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w związku z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, w związku prawomocnym wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1115/15 (data wpływu prawomocnego orzeczenia 25 kwietnia 2016 r.) stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 16 marca 2015 r. (data wpływu 18 marca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 19 maja 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 marca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika.

Wniosek ten nie spełniał wymogów, o których mowa w art. 14b § 1 i § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613), w związku z czym pismem z dnia 13 maja 2015 r., IPTPB1/4511-166/15-2/KO, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h wymienionej ustawy, wezwano Wnioskodawcę do uzupełnienia wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie do uzupełnienia ww. wniosku wysłano w dniu 14 maja 2015 r. (data doręczenia 18 maja 2015 r.). Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek pismem z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 19 maja 2015 r.), nadanym za pośrednictwem polskiej placówki operatora wyznaczonego w dniu 18 maja 2015 r.

W przedmiotowym wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

...... Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą w ... (dalej: Wnioskodawczyni lub Spółka) jest spółką kapitałową prawa handlowego. Dnia 25 czerwca 2014 r. zmarł jeden ze wspólników Spółki. Stosownie do postanowień umowy Spółki, udziały w Spółce mogą zostać umorzone. Postanowienia umowy Spółki przewidują dalej, że w przypadku śmierci wspólnika wyłącza się wstąpienie do Spółki jego spadkobierców. Spadkobiercy zmarłego wspólnika w ciągu 14 dni od dnia uzyskania prawomocnego orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku lub notarialnego poświadczenia dziedziczenia powinni złożyć wniosek do Spółki o rozliczenie z udziału zmarłego wspólnika. W takim przypadku Spółka jest zobowiązana do rozliczenia się ze spadkobiercami poprzez wypłacenie im kwoty równej wartości rynkowej udziałów należących do zmarłego wspólnika ustalonej na dzień otwarcia spadku w terminie 30 (trzydziestu) dni od dnia złożenia wniosku o rozliczenie.

Stosując się do postanowień umowy Spółki, dnia 21 października 2014 r. zostało zwołane Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki. Na tym Zgromadzeniu jedyny członek zarządu Spółki złożył oświadczenie o obniżeniu kapitału zakładowego Spółki, umarzając udziały zmarłego wspólnika Spółki. Jednocześnie Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki również podjęło uchwałę o umorzeniu udziałów zmarłego wspólnika Spółki i obniżeniu kapitału zakładowego.

W marcu 2015 r. spadkobiercy wspólnika złożyli Spółce akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłym wspólniku oraz zwrócili się o wypłatę wynagrodzenia za umorzone udziały. Wynagrodzenie nie zostało jeszcze przez Spółkę wypłacone.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Spółka przy wypłacie środków pieniężnych odpowiadających wartości rynkowej umorzonych udziałów Spółki spadkobiercom zmarłego wspólnika jest zobowiązana do pobrania zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych jako płatnik...

Zdaniem Wnioskodawcy, Spółka nie jest obowiązana do pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych jako płatnik, przy wypłacie spadkobiercom zmarłego wspólnika środków finansowych odpowiadających rynkowej wartości umorzonych udziałów, należących do zmarłego wspólnika Spółki.

Zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (u.p.d.o.f.), przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie stosuje się do przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn (u.p.s.d.).

Wierzytelność z tytułu spłaty udziałów zmarłego wspólnika weszła w skład spadku. Spadkobiercami są osoby fizyczne wymienione w akcie poświadczenia dziedziczenia. Prawo do spłaty umorzonych udziałów jest prawem majątkowym, gdyż jest ono uwarunkowane interesem ekonomicznym spadkobierców, a przedmiotem świadczenia wynikającego z tego prawa jest suma pieniężna ustalona zgodnie z postanowieniami umowy Spółki. Nabycie ww. prawa do spłaty nastąpiło tytułem dziedziczenia. Zgodnie bowiem z art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (K.c.), prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób.

Ponieważ wraz z chwilą śmierci wspólnika Spółki jego spadkobiercy nie wstąpili do Spółki, udziały wspólnika uległy umorzeniu, zaś ich równowartość rynkowa zostanie wypłacona spadkobiercom. W ten sposób w skład spadku po zmarłym wspólniku wchodzi kwota należna z tytułu umorzenia udziałów. Spadkobiercy zmarłego wspólnika nie nabyli więc członkostwa w Spółce (bo taka jest wyrażona w umowie Spółki wola wspólników), lecz nabyli prawo do wypłaty im kwot równoważnych wartości rynkowej umorzonych udziałów. Spadkobraniu podlega wartość ekonomiczna udziałów zmarłego wspólnika wyrażona w sumie pieniężnej ustalonej zgodnie z postanowieniami umowy Spółki. Ta istnieje i przechodzi na spadkobierców. Na spadkobierców przechodzi więc roszczenie o wypłatę w pieniądzu wartości ekonomicznej udziału zmarłego wspólnika.

Stosownie do art. 1 ust 1 pkt 1 u.p.s.d., podatkowi temu podlega nabycie przez osoby fizyczne praw majątkowych wykonywanych w Polsce tytułem dziedziczenia. W związku z tym takie nabycie praw nie jest objęte ustawą o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochód osiągnięty przez spadkobierców zmarłego wspólnika nie będzie podlegał opodatkowaniu jako dochód z udziału w zyskach osób prawnych (art. 24 ust. 5 pkt 1 u.p.d.o.f.), objęty zryczałtowanym 19% podatkiem dochodowym (art. 30a ust. 1 pkt 4 u.p.d.o.f.). Stąd na Spółce nie ciąży obowiązek pobrania podatku dochodowego, jako płatniku, zgodnie z art. 41 ust. 4 u.p.d.o.f. przy wypłacie środków finansowych spadkobiercom zmarłego wspólnika.

W dniu 17 czerwca 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów wydał interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego Nr IPTPB1/4511-166/15-4/KO, uznającą stanowisko przedstawione we wniosku w zakresie obowiązków płatnika wynikających z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika za nieprawidłowe.

W powyższej interpretacji stwierdzono, że otrzymane przez spadkobierców środki pieniężne, będące efektem realizacji przysługujących wobec Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością wierzytelności, stanowić będą przychody z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, na Wnioskodawcy - jako płatniku - spoczywa obowiązek naliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy od wypłaconej spadkobiercom zmarłego wspólnika równowartości jego udziału oraz sporządzenia imiennych informacji o dochodach oraz o pobranych zaliczkach na podatek dochodowy PIT-11.

Interpretację indywidualną z dnia 17 czerwca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-166/15-4/KO, doręczono pełnomocnikowi Wnioskodawcy w dniu 18 czerwca 2015 r.

W związku z powyższym rozstrzygnięciem Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika, na mocy art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.), pismem z dnia 1 lipca 2015 r. (nadanym – data stempla pocztowego 1 lipca 2015 r.; data wpływu 3 lipca 2015 r.), wezwała tut. Organ podatkowy do usunięcia naruszenia prawa i zmiany interpretacji indywidualnej oraz stwierdzenia prawidłowości stanowiska zawartego we wniosku o wydanie interpretacji poprzez uznanie, że Spólka nie jest obowiązana do pobrania podatku dochodowego od osób fizycznych jako płatnik, przy wypłacie spadkobiercom zmarłego wspólnika środków finansowych w wysokości odpowiadającej wartości rynkowej umorzonych udziałów należących do zmarłego wspólnika Spółki.

W odpowiedzi na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa zawartej w piśmie z dnia 27 lipca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-1-23/15-2/KO (doręczonej w dniu 29 lipca 2015 r.), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdził brak podstaw do zmiany przedmiotowej indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego, podtrzymując argumentację zawartą w interpretacji.

Na powyższą interpretację indywidualną przepisów prawa podatkowego z dnia 17 czerwca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-166/15-4/KO, Spółka, reprezentowana przez pełnomocnika wniosła w dniu 27 sierpnia 2015 r., za pośrednictwem tutejszego Organu, skargę z dnia 27 sierpnia 2012 r. do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi (data wpływu 31 sierpnia 2012 r.), w której wniosła o uchylenie przedmiotowej interpretacji.

Pismem z dnia 18 września 2015 r., Nr IPTPB1/4511-3-27/15-2/KO, tutejszy Organ udzielił odpowiedzi na ww. skargę wnosząc o jej oddalenie.

Wyrokiem z dnia 22 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1115/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Łodzi uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną z dnia 17 czerwca 2015 r., Nr IPTPB1/4511-166/15-4/KO.

W uzasadnieniu wyroku Sąd wskazał, że istota sporu sprowadza się do stwierdzenia:

  • czy w skład spadku wchodzi w tym stanie faktycznym wyłącznie roszczenie o wypłatę równowartości umorzonych udziałów, podlegające ustawie z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn, dalej „upsd” (Dz. U. z 2015 r., poz. 86, z późn. zm.), które to roszczenie jest w ocenie Organu prawem majątkowym z art. 18 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, dalej „updof” (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), a wypłacone z tego tytułu środki pieniężne, będące efektem realizacji przysługującego wobec Spółki roszczenia, stanowią już przychód z praw majątkowych (art. 10 ust. 1 pkt 7 updof), podlegający opodatkowaniu na podstawie przepisów updof;
  • czy też w skład spadku wchodzi wypłacona kwota stanowiąca równowartość umorzonych udziałów, która to kwota podlega w ocenie Spółki opodatkowaniu na podstawie upsd, a zatem nie podlega opodatkowaniu na podstawie przepisów updof, co oznacza, że Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością nie jest zobowiązana jako płatnik do naliczenia, poboru i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zryczałtowanego podatku dochodowego od osób fizycznych.

Zdaniem Sądu, zgodnie z treścią art. 1 ust. 1 upsd, podatkowi od spadków i darowizn, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej m.in. tytułem dziedziczenia. Na zasadzie wynikającej z art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny, prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. Nie należą natomiast do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (§ 2). Udział w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością ma charakter majątkowy i jest dziedziczny. Umowa spółki może jednak ograniczyć lub wyłączyć możliwość wstąpienia spadkobierców do spółki (art. 183 § 1 i 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych, dalej „k.s.h”; Dz. U. z 2013 r., poz. 1030, z późn. zm.). Wyłączenie prawa wstąpienia do spółki przez spadkobierców odniesie ten skutek, że będzie przysługiwało im jedynie roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej na warunkach określonych w umowie spółki.

W postanowieniu z dnia 17 maja 2007 r., sygn. akt III CZP 45/07, OSNC-ZD 2008, Nr 9, poz. 60, Sąd Najwyższy przyjął, że: „Artykuł 183 § 1 k.s.h. wiąże skuteczność przewidzianego nim ograniczenia, zastrzeżonego w umowie spółki, wyłącznie z określeniem w tej umowie warunków spłaty spadkobierców niewstępujących do spółki”. A. Kidyba w komentarzu do powyższego przepisu (Lex/el. pkt 2), przyjmuje, że do spadku wchodzi ekwiwalent za udziały albo, że są to kwoty równoważne udziałowi, które podlegają wypłacie spadkobiercom w wartości księgowej udziałów, albo co najmniej w wartości bilansowej udziału, jeśli podlega on przymusowemu umorzeniu. W świetle wyżej wymienionych postanowień Sądu Najwyższego jest niesporne, że kwota równowartości udziału jest prawem majątkowym i wchodzi do spadku po zmarłym wspólniku. Oznacza to, że jako prawo majątkowe wchodzi do spadku i w konsekwencji z chwilą jego śmierci przechodzi na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów o dziedziczeniu (art. 922 § 1 k.c.). Tym samym, równowartość tego udziału jako prawo majątkowe, które wchodzi w skład spadku podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn (art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d.). Nie budzi wątpliwości to, że równowartość powyższego udziału oznacza, że spadkobiercom przysługuje roszczenie o wypłatę ze spółki określonych kwot stosownie do ich udziałów w spadku. Do spadku więc nie wchodzi roszczenie spadkobierców, ale wchodzi równowartość udziału zmarłego wspólnika - jako prawo majątkowe.

Wywodząc jak wyżej, Sąd orzekający w tej sprawie podzielił stanowisko zaprezentowane w wyroku z dnia 2 czerwca 2015 r., sygn. akt I SA/Gd 501/15, LEX nr 1751578, czy też w wyroku NSA z dnia 19 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 1216/13, LEX nr 1795559. We wskazanym wyroku NSA stwierdzono, że „Ekwiwalent za udziały zmarłego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (równowartość), jako prawo majątkowe (art. 922 § 1 k.c.) przysługujące spadkobiercom (art. 183 § 1 k.s.h. i art. 1 ust. 1 pkt 1 u.p.s.d.), podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn i z chwilą wypłaty tych udziałów w pieniądzu spadkobiercom nie podlega, z uwagi na wyłączenie zawarte w art. 2 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych”. W wyroku tym podniesiono także, że „Nie sposób twierdzić, że w przypadku, gdy do spadku wchodzi określona rzecz, np. własność nieruchomości, to spadkobiercy przysługiwać będzie roszczenie o jej wydanie, jeżeli znajduje się ona we władaniu osoby trzeciej, co oznaczałoby, że do spadku zaliczyć należy tylko to roszczenie, a w przypadku jego zrealizowania, tj. wydania nieruchomości podlegałaby ona opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych (prawo własności a także roszczenie o wydanie nieruchomości są także prawami majątkowymi)”.

Sąd podzielił wynikające z powyższych wyroków stanowisko, że realizacja roszczenia, czyli wykonanie prawa majątkowego, jest tylko technicznym etapem jego istnienia. Nie jest to odrębny akt obrotu, ani odrębna czynność prawna. Nie można tu powoływać się na przychód, o którym mowa w art. 18 updof., gdyż dotyczy on szczególnego rodzaju przychodów, takich jak np. przychodów z praw autorskich i praw pokrewnych oraz praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych.

Wobec powyższego, zdaniem Sądu, za zasadne należało uznać sformułowane w skardze zarzuty naruszenia art. 1 ust. 1 pkt 1 upsd oraz art. 2 ust. 1 pkt 3 i art. 41 ust. 1 updof, poprzez przyjęcie w zaskarżonej interpretacji, że wypłata środków z tytułu umorzenia udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością na rzecz spadkobierców zmarłego wspólnika będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym i przez to na Spółce, jako płatniku, będzie ciążył obowiązek pobrania podatku dochodowego przy wypłacie środków finansowych spadkobiercom zmarłego.

W dniu 18 kwietnia 2016 r. do tutejszego Organu wpłynął odpis prawomocnego wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1115/15.

Z uwagi na powyższe ponownemu rozpatrzeniu podlega złożony w dniu 16 marca 2015 r. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie obowiązków płatnika wynikających z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika, uzupełniony pismem z dnia 18 maja 2015 r. (data wpływu 19 maja 2015 r.).

W świetle obowiązującego stanu prawnego - biorąc pod uwagę rozstrzygnięcie zawarte w prawomocnym wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z dnia 22 stycznia 2016 r., sygn. akt I SA/Łd 1115/15 - stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie obowiązków płatnika wynikających z wypłat na rzecz spadkobierców kwot odpowiadających wartości udziałów w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością należących do zmarłego wspólnika – jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2009 r., Nr 93, poz. 768), podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktycznego wynika, że dnia 25 czerwca 2014 r. zmarł jeden ze wspólników Spółki. Stosownie do postanowień umowy Spółki, udziały w Spółce mogą zostać umorzone. Postanowienia umowy Spółki przewidują dalej, że w przypadku śmierci wspólnika wyłącza się wstąpienie do Spółki jego spadkobierców. Spadkobiercy zmarłego wspólnika w ciągu 14 dni od dnia uzyskania prawomocnego orzeczenia o stwierdzeniu nabycia spadku lub notarialnego poświadczenia dziedziczenia powinni złożyć wniosek do Spółki o rozliczenie z udziału zmarłego wspólnika. W takim przypadku Spółka jest zobowiązana do rozliczenia się ze spadkobiercami poprzez wypłacenie im kwoty równej wartości rynkowej udziałów należących do zmarłego wspólnika ustalonej na dzień otwarcia spadku w terminie 30 dni od dnia złożenia wniosku o rozliczenie. Stosując się do postanowień umowy Spółki, dnia 21 października 2014 r. zostało zwołane Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki. Na tym Zgromadzeniu jedyny członek zarządu Spółki złożył oświadczenie o obniżeniu kapitału zakładowego Spółki, umarzając udziały zmarłego wspólnika Spółki. Jednocześnie Nadzwyczajne Zgromadzenie Wspólników Spółki również podjęło uchwałę o umorzeniu udziałów zmarłego wspólnika Spółki i obniżeniu kapitału zakładowego. W marcu 2015 r. spadkobiercy wspólnika złożyli Spółce akt poświadczenia dziedziczenia po zmarłym wspólniku oraz zwrócili się o wypłatę wynagrodzenia za umorzone udziały.

W związku z powyższym opisem wskazać należy, że kwestie dziedziczenia regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), gdzie w art. 922 wskazuje się, że prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej (t.j. Księgi czwartej). Nie należą natomiast do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami (art. 922 § 2 ustawy Kodeks cywilny).

Niemniej jednak w przypadku spadkobierców zmarłego wspólnika spółki z ograniczoną odpowiedzialnością może dojść do wyłączenia przysługującego im prawa wstąpienia do spółki odnoszące ten skutek, że będzie przysługiwało im jedynie roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej na warunkach określonych w umowie spółki. Ma bowiem tutaj zastosowanie art. 183 § 1 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. 2013, poz. 1030, z późn. zm.), zgodnie z którym, umowa spółki może ograniczyć lub wyłączyć wstąpienie do spółki spadkobierców na miejsce zmarłego wspólnika. W tym przypadku umowa spółki powinna określać warunki spłaty spadkobierców niewstępujących do spółki, pod rygorem bezskuteczności ograniczenia lub wyłączenia. Ponadto umowa spółki może wyłączyć lub w określony sposób ograniczyć podział udziałów między spadkobierców w przypadku, gdy zmarły wspólnik miał więcej niż jeden udział (§ 2). Jeżeli zaś według umowy spółki wspólnik mógł mieć tylko jeden udział, udział ten może być podzielony między spadkobierców, chyba że umowa spółki wyłącza lub ogranicza w określony sposób podział tego udziału między spadkobierców. Wskutek podziału nie mogą powstać udziały niższe niż 50 złotych (§ 3).

Zatem zasadą jest, że spadkobiercy wspólnika mogą wstąpić na jego miejsce, o ile umowa spółki nie ogranicza lub nie wyłącza wstąpienia spadkobierców (art. 183 § 1 zd. 1 ustawy Kodeks spółek handlowych). Jeżeli umowa spółki nie przewiduje żadnych postanowień dotyczących skutków śmierci wspólnika, to spadkobiercy wspólnika wstępują do spółki w jego miejsce z mocy prawa; spadkobiercy nie składają żadnego dodatkowego oświadczenia o przystąpieniu do spółki. W takim wypadku o przejściu udziałów na spadkobierców należy zawiadomić spółkę (art. 187 § 1 Kodeksu).

Jednakże – jak już wskazano – umowa spółki może przewidywać, że udziały określonego wspólnika, poszczególnych wspólników lub nawet wszystkich wspólników nie podlegają dziedziczeniu, tj. w razie śmierci wspólnika jego spadkobiercy nie będą mogli nabyć udziałów (a tym samym członkostwa w spółce) w drodze spadkobrania. Ograniczenie lub wyłączenie wejścia do spółki spadkobierców wspólnika jest bezskuteczne, jeżeli umowa spółki nie przewiduje jednocześnie warunków spłaty spadkobierców (art. 183 § 1 zd. 2 Kodeksu). Zasady spłat mogą przewidywać, że np. spadkobiercy otrzymują kwotę równoważną wartości bilansowej udziałów zmarłego wspólnika od nabywcy udziałów wskazanego przez spółkę lub otrzymują od spółki zwrot wartości udziału, który podlega umorzeniu.

Z przedstawionych wyjaśnień wynika, że w przypadku wykluczenia w umowie spółki możliwości wstąpienia w miejsce zmarłego wspólnika jego spadkobierców, spadkobiercom tym należy się stosowna spłata, której warunki powinny wynikać z umowy. Nabywając spadek spadkobiercy otrzymują więc stosowne roszczenie względem spółki o wypłatę określonej kwoty pieniężnej równoważnej wartości udziałów zmarłego wspólnika (np. wartości bilansowej).

W myśl natomiast art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

W konsekwencji stwierdzić należy, że w opisanej we wniosku sytuacji, w związku z faktem, że przychody spadkobierców zmarłego wspólnika z tytułu należnej im na podstawie stosownych postanowień umowy spółki spłaty w zamian za udziały zmarłego wspólnika podlegają opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, na Spółce, jako podmiocie dokonującym wypłaty, nie ciążą obowiązki obliczenia, pobrania i odprowadzenia na rachunek właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowym. Przychody te – na mocy art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – nie podlegają bowiem opodatkowaniu tym podatkiem.

Jeżeli opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego nie jest zgodny ze stanem rzeczywistym, wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu złożenia wniosku o wydanie interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ......, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi– Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach– art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.