IBPP1/4512-551/16-1/MS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Stwierdzenie czy prawidłowym postępowaniem jest wykazanie w deklaracji VAT-7 Wnioskodawczyni obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług tylko w części różnicy między wartością, należną za całość wykonanej usługi a wartością już wpłaconej i opodatkowanej podatkiem VAT zaliczki, która to zaliczka została opodatkowana i rozliczona w działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 2 i § 6 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. z 2015 r. poz. 643) - Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 7 lipca 2016 r. (data wpływu 15 lipca 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy prawidłowym postępowaniem jest wykazanie w deklaracji VAT-7 Wnioskodawczyni obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług tylko w części różnicy między wartością, należną za całość wykonanej usługi a wartością już wpłaconej i opodatkowanej podatkiem VAT zaliczki, która to zaliczka została opodatkowana i rozliczona w działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni - jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lipca 2016 r. do tut. organu wpłynął ww. wniosek z 7 lipca 2016 r. o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie stwierdzenia czy prawidłowym postępowaniem jest wykazanie w deklaracji VAT-7 Wnioskodawczyni obrotu dla potrzeb podatku od towarów i usług tylko w części różnicy między wartością, należną za całość wykonanej usługi a wartością już wpłaconej i opodatkowanej podatkiem VAT zaliczki, która to zaliczka została opodatkowana i rozliczona w działalności gospodarczej męża Wnioskodawczyni

W przedmiotowym wniosku zostało przedstawione następujące zdarzenie przyszłe:

Zdarzenie przyszłe:

Wnioskodawczyni dokonała zamknięcia podatkowej księgi przychodów i rozchodów ustalając wynik z działalności gospodarczej męża. Ustalając stratę ze źródła dochodów jaką jest działalność gospodarcza ma zamiar uwzględnić straty w swoich własnych rozliczeniach i tym samym pomniejszyć swój dochód z tego źródła przychodów o straty z działalności gospodarczej męża.

Ponadto Wnioskodawczyni przejmując kontrahentów męża zobowiązała się do wykonania usług, których nie wykonał jej mąż a pobrał zaliczki na poczet przyszłych usług.

Tym samym Wnioskodawczyni ma zamiar wykazać w przychodach z tytułu prowadzenia działalności całą kwotę wynikającą z faktury końcowej, obejmującą także kwotę zaliczki otrzymaną przez męża w toku prowadzenia przez niego działalności gospodarczej.

Stan faktyczny:

Wnioskodawczyni dokonała wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w dniu 26 stycznia 2016 r. Faktyczną działalność na własny rachunek Wnioskodawczyni rozpoczęła de facto po śmierci męża, która miała miejsce w dniu 27 stycznia 2016 r. Mąż Wnioskodawczyni prowadził działalność gospodarczą opierającą się głównie na świadczeniu usług kowalstwa artystycznego opodatkowaną na zasadach ogólnych. Obecnie Wnioskodawczyni kontynuuje działalność gospodarczą na własny rachunek w tym samym zakresie w jakim prowadził swoją działalność gospodarczą mąż Wnioskodawczyni.

Wnioskodawczyni jest jedyną spadkobierczynią i nabyła spadek drogą dziedziczenia testamentowego. W trakcie trwania małżeństwa a także w trakcie prowadzenia działalności gospodarczej przez męża Wnioskodawczyni istniała miedzy nimi małżeńska wspólność majątkowa, nie sporządzano żadnych umów wyłączających bądź ograniczających małżeńską wspólność majątkową. Po śmierci męża Wnioskodawczyni przejęła w spadku całe przedsiębiorstwo wraz z całością związanych z nim praw i obowiązków celem kontynuowania prowadzonej wcześniej przez męża działalności gospodarczej. Obecnie Wnioskodawczyni kontynuuje tę działalność w dokładnie takim samym zakresie w jakim prowadził działalność mąż, Wnioskodawczyni przejęła po mężu kontrahentów i realizuje wcześniej podjęte prace i zobowiązania, przejęła materiały służące do wykonania usług a także środki trwałe i wyposażenie. Środki trwałe i wyposażenie Wnioskodawczyni ujęła we własnych ewidencjach w wartości początkowej jaka wynikała z wartości początkowych z ewidencji prowadzonych przez męża Wnioskodawczyni. Jednocześnie dokonując dalszej amortyzacji środków trwałych we własnej działalności Wnioskodawczyni uwzględnia już dokonane odpisy amortyzacyjne zaistniałe w ewidencji męża i o taką wartość suma odpisów amortyzacyjnych w jej ewidencji będzie mniejsza. Wnioskodawczyni dokonała spisu z natury na dzień śmierci męża wpisując go do własnej podatkowej księgi przychodów i rozchodów jako spis z natury-remanent początkowy.

Po śmierci męża organ podatkowy (właściwy dla Wnioskodawczyni Naczelnik Urzędu Skarbowego w Bochni) nie wydał decyzji określającej zakres praw i obowiązków jakie przechodzą na Wnioskodawczynie jako spadkobiercę. Wskazany organ wystosował jednakże pismo (wezwanie z dnia 19 maja 2016r.) do Wnioskodawczyni jako podatniczki podatku od towarów i usług. W piśmie tym organ wezwał Wnioskodawczynię do sporządzenia korekty i złożenia deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2016 r. z własnym identyfikatorem podatkowym NIP wykazując w niej obroty uzyskane za życia przez spadkodawcę (mąż zmarł w styczniu 2016 r. i nie dożył osobiście deklaracji VAT-7 za styczeń 2016 r.). W związku z tym, iż uprzednio Wnioskodawczyni złożyła deklarację VAT-7 za styczeń 2016 r. wskazując NIP i dane męża wobec otrzymanego wezwania Wnioskodawczyni złożyła stosowną poprawioną deklarację VAT-7 zgodnie ze wskazaniem organu podatkowego. Wzywając Wnioskodawczynię do ww. korekty organ podatkowy wskazał w piśmie, że „Spadkobierca kontynuujący działalność gospodarczą po zmarłym spadkodawcy, wchodzi w jego ogół praw i obowiązków, przejmując je w ramach obowiązujących przepisów prawa podatkowego. Jeżeli spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek (art 97 § 112 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r Ordynacja podatkowa, t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.). Z tego też względu spadkobierca kontynuujący działalność gospodarczą winien dokonać zaległego rozliczenia za spadkodawcę, za okres którego termin rozliczenia upłynął po śmierci podatnika.

Wnioskodawczyni nadmienia, iż jej mąż otrzymał zaliczkę na poczet przyszłych usług w dniu 23 grudnia 2015 r. Została wystawiona faktura na kwotę 2.000,00 +460,00 zł VAT. Zmarły mąż Wnioskodawczyni był zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług od stycznia 2015 r. Po śmierci męża Wnioskodawczyni dokonała zgłoszenia na formularzu VAT-R rejestrując się w dniu 02 lutego 2016 r. jako podatnik VAT czynny ze wskazaniem rozliczenia i złożenia pierwszej deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2016 r.

Po otrzymaniu zaliczki, o której mowa we wniosku została wystawiona faktura VAT na kwotę 2.000 zł + 460,00 zł VAT (kwota otrzymanej zaliczki 2.460,00 zł).

Kwota przychodu 2.000 zł i 460,00 zł tytułem podatku należnego zostały ujęte w rejestrze „VAT sprzedaż” w grudniu 2015 r. i wykazane w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2015 r.

Jako następca prawny zmarłego męża Wnioskodawczyni zawiadomiła Naczelnika Urzędu Skarbowego w B. o fakcie zaprzestania prowadzenia działalności gospodarczej przez męża i złożyła zgłoszenie VAT-Z.

Po śmierci męża Wnioskodawczyni dokonała zgłoszenia na formularzu VAT-R rejestrując się w dniu 02 lutego 2016 r. jako podatnik VAT czynny ze wskazaniem rozliczenia i złożenia pierwszej deklaracji VAT-7 za miesiąc styczeń 2016 r.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie (we wniosku oznaczone jako pytanie nr 4 - w części dotyczącej podatku od towarów i usług):

Czy prawidłowym postępowaniem jest wykazanie dla potrzeb podatku od towarów i usług obrotu tylko w części różnicy między wartością należną za całość wykonanej usługi a wartością już wpłaconej i opodatkowanej podatkiem VAT zaliczki?

Wnioskodawczyni wskazała też, że od zaliczek został odprowadzony podatek VAT, a usługi zostaną faktycznie wykonane już przez podatniczkę w jej własnej działalności gospodarczej. Od wykazanej wartości przychodu w podatku dochodowym od osób fizycznych w części ponad wypłaconą zaliczkę podatniczka wykaże podatek od towarów i usług ujmując tę kwotę w rejestrze VAT-sprzedaż.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w toku prowadzonej działalności gospodarczej mąż podatniczki zafakturował otrzymaną zaliczkę na poczet wykonania przyszłych usług, wystawiając fakturę zaliczkową. Od kwoty tej zaliczki został naliczony i odprowadzony należny podatek od towarów i usług. Natomiast zaliczka na podatek dochodowy od osób fizycznych nie została rozliczona i kwota tej zaliczki nie powiększała przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie tego podatku. Zgodnie z art. 14 ust. 1c ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. Nr 80, poz. 350) - dalej updof - za datę powstania przychodu uważa się dzień wydania rzeczy, zbycia prawa majątkowego lub wykonania usługi, albo częściowego wykonania usługi, nie później niż dzień: wystawienia faktury albo uregulowania należności. Natomiast zgodnie z art. 14 ust. 3 pkt 1 updof do przychodów nie zalicza się m.in. pobranych wpłat lub zarachowanych należności na poczet dostaw towarów i usług, które zostaną wykonane w następnych okresach sprawozdawczych. Zatem mąż podatniczki nie mógł uwzględnić w swoich przychodach z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej wskazanej zaliczki albowiem usługa nie została wykonana. Podatniczka obecnie kontynuując działalność gospodarczą po mężu, w momencie wykonania usługi wystawi fakturę końcową obejmującą otrzymaną już w działalności gospodarczej męża zaliczkę i uwzględni w swoich przychodach z tytułu działalności gospodarczej całą kwotę wynikającą z faktury. Natomiast podatek od towarów i usług naliczy tylko od różnicy pomiędzy całością wartością za wykonaną usługę a wartością wynikającą z faktury zaliczkowej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 710 ze zm.), zwana dalej ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – na mocy art. 15 ust. 2 ww. ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast, zgodnie z art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.), podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Byt prawny podatnika – osoby fizycznej, na którego przepisy podatkowe nakładają obowiązek podatkowy ustaje z chwilą jego śmierci.

Organy podatkowe uzyskują informację o śmierci podatnika na podstawie przepisów ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji podatników i płatników (Dz.U. z 2012 r. poz. 1314, ze zm.), zwanej dalej ustawą o NIP.

Zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy o NIP – w przypadku zgonu lub ustania bytu prawnego podatnika, nadany NIP wygasa, z wyjątkiem przypadków wymienionych w ust. 1 i 1a.

Stosownie do art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.), prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi czwartej Kodeksu – Spadki.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami – art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego.

Podkreślić należy, że prawa i obowiązki wynikające z przepisów prawa podatkowego nie należą do spadku. Ich sukcesja jest możliwa jedynie na podstawie i w granicach przepisów cyt. ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa.

Kwestię sukcesji podatkowej reguluje przede wszystkim art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej zgodnie z którym, spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 2, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

W myśl art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej, jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek.

Z powyższego wynika, że spadkobiercy nie wstępują w prawa i obowiązki spadkodawcy wynikające z przepisów prawa podatkowego, lecz przejmują z mocy prawa wszelkie prawa i obowiązki o charakterze majątkowym, a prawa niemajątkowe pod warunkiem kontynuacji działalności prowadzonej uprzednio przez spadkodawcę.

Natomiast art. 98 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa stanowi, że do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe.

Art. 924 Kodeksu cywilnego przesądza, że spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego).

Prawa i obowiązki zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na spadkobierców. Z tym momentem następuje ustalenie, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Wskazać jednocześnie należy, iż zgodnie z art. 669 ustawy z dnia 17 listopada 1964 r. – Kodeks postępowania cywilnego (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 101 ze zm.), sąd spadku wydaje postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku po przeprowadzeniu rozprawy, na którą wzywa wnioskodawcę oraz osoby mogące wchodzić w rachubę jako spadkobiercy ustawowi i testamentowi.

Jak stanowi art. 680 § 1 Kodeksu postępowania cywilnego, we wniosku o dział spadku należy powołać postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku albo zarejestrowany akt poświadczenia dziedziczenia oraz spis inwentarza, jak również podać, jakie spadkodawca sporządził testamenty, gdzie zostały złożone i gdzie się znajdują. Jeżeli spis inwentarza nie został sporządzony, należy we wniosku wskazać majątek, który ma być przedmiotem działu.

Zgodnie z art. 1025 § 1 ww. ustawy Kodeks cywilny, sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą (art. 1025 § 2 Kodeksu cywilnego).

Przeciwko domniemaniu wynikającemu ze stwierdzenia nabycia spadku nie można powoływać się na domniemanie wynikające z zarejestrowanego aktu poświadczenia dziedziczenia (art. 1025 § 3 Kodeksu cywilnego).

Jak stanowi art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych z zachowaniem przepisów niniejszego tytułu.

W myśl art. 1036 Kodeksu cywilnego, spadkobierca może za zgodą pozostałych spadkobierców rozporządzić udziałem w przedmiocie należącym do spadku. W braku zgody któregokolwiek z pozostałych spadkobierców rozporządzenie jest bezskuteczne o tyle, o ile naruszałoby uprawnienia przysługujące temu spadkobiercy na podstawie przepisów o dziale spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Zgodnie natomiast z art. 95a ustawy z 14 lutego 1991 r. Prawo o notariacie (t.j. Dz.U. z 2014 r. poz. 164 ze zm.), notariusz sporządza akt poświadczenia dziedziczenia ustawowego lub testamentowego, z wyłączeniem dziedziczenia na podstawie testamentów szczególnych.

Zgodnie z art. 96 ust. 6 ustawy o VAT – jeżeli podatnik zarejestrowany jako podatnik VAT zaprzestał wykonywania czynności podlegającej opodatkowaniu, jest on obowiązany zgłosić zaprzestanie działalności naczelnikowi urzędu skarbowego; zgłoszenie to stanowi dla naczelnika urzędu skarbowego podstawę do wykreślenia podatnika z rejestru jako podatnika VAT.

Art. 96 ust. 7 ustawy o VAT stanowi z kolei, że zgłoszenia o zaprzestaniu działalności w wyniku śmierci podatnika dokonuje jego następca prawny.

W sytuacji, gdy działalność ma być kontynuowana przez następcę prawnego ma on obowiązek zarejestrowania się jako odrębny podmiot gospodarczy, ponieważ przepisy ustawy o NIP nie przewidują możliwości kontynuowania działalności z wykorzystaniem numeru identyfikacji podatkowej zmarłego podatnika, który prowadził działalność jednoosobowo.

Wskazać należy, że z powołanych wyżej przepisów art. 97 § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa wynika, że spadkobiercy przejmują wszelkie majątkowe prawa i obowiązki, a prawa niemajątkowe w zależności od tego czy kontynuują działalność spadkodawcy czy nie. Do odpowiedzialności spadkobierców za zobowiązania podatkowe spadkodawcy stosuje się przepisy Kodeksu cywilnego o przyjęciu i odrzuceniu spadku oraz o odpowiedzialności za długi spadkowe (art. 98 § 1 Ordynacji podatkowej).

Natomiast zgodnie z cyt. wyżej art. 924 ww. ustawy Kodeks cywilny, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Z tym momentem następuje ustalenie, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

W związku z powyższym, do czasu nabycia spadku oraz dokonania działu spadku, majątek jakim jest przedsiębiorstwo stanowi masę spadkową, a zarząd majątkiem spadkowym sprawują spadkobiercy, chyba że został ustanowiony wykonawca testamentu, kurator spadku lub dozór. W przypadku zapisania w testamencie spadku jednej osobie, nabywa ona spadek z chwilą otwarcia spadku, a więc z chwilą śmierci spadkodawcy.

Należy podkreślić, że sukcesją w przypadku spadkobierców objęte są jedynie te majątkowe prawa i obowiązki, które wynikają z przepisów prawa podatkowego. Będzie to więc np. prawo do zapłaty podatku w odroczonym terminie płatności albo też jego zapłaty w ratach, uprawnienie do zwrotu nadpłaty, prawo zwrotu podatku lub różnicy podatku naliczonego. W zakresie obowiązków o charakterze majątkowym będzie to przede wszystkim obowiązek zapłaty podatku czy zaległości podatkowej, a także innych należności z nią zrównanych.

Prawa o charakterze niemajątkowym podlegają sukcesji jedynie wtedy, gdy na podstawie przepisów prawa podatkowego przysługiwały spadkodawcy, były związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, a spadkobierca dalej tę działalność będzie prowadził. Będą to przede wszystkim różnego rodzaju prawa procesowe (np. do złożenia odwołania). Należy zaznaczyć, iż na spadkobierców przechodzą tylko obowiązki spadkodawcy, które miał on jako podatnik, i tylko te, które są związane z realizacją obowiązków wynikających z ustaw regulujących kwestie podatkowe.

Z opisu sprawy wynika, że mąż Wnioskodawczyni otrzymał zaliczkę na poczet przyszłych usług w dniu 23 grudnia 2015 r. Po otrzymaniu zaliczki, o której mowa we wniosku została wystawiona faktura VAT na kwotę 2.000 zł + 460,00 zł VAT (kwota otrzymanej zaliczki 2.460.00 zł).

Kwoty 2000,00 zł i 460,00 zł zostały ujęte w rejestrze „VAT sprzedaż” w grudniu 2015 r. i wykazane w deklaracji VAT-7 za miesiąc grudzień 2015 r.

Jednocześnie Wnioskodawczyni przejmując kontrahentów męża zobowiązała się do wykonania usług, których nie wykonał jej mąż a pobrał zaliczki na poczet przyszłych usług. Wnioskodawczyni wskazała, że mąż otrzymując zaliczkę wykazał tę kwotę w rejestrze VAT – sprzedaż, naliczył i odprowadził od tej kwoty podatek należny VAT. Usługi zostaną faktyczne wykonane już przez Wnioskodawczynię w jej własnej działalności gospodarczej. Zatem Wnioskodawczyni ma zamiar wykazać w swojej ewidencji - rejestrze VAT sprzedaż - tylko różnicę wynikającą z należności za całość wykonanej usługi a już otrzymaną i opodatkowaną zaliczką (jeszcze w toku działalności gospodarczej męża).

W kwestii rozliczania podatku należnego z faktur wystawionych przez zmarłego męża, stwierdzić należy, że w świetle art. 97 § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej dla rozstrzygnięcia zagadnienia istotne znaczenie ma ustalenie charakteru prawa bądź obowiązku, które wynikają z przepisów ustaw podatkowych, a przechodzących na spadkobiercę podatnika, czy realizowane prawa mają walor prawa majątkowego, czy niemajątkowego, gdyż taki podział wprowadził ustawodawca w cyt. powyżej przepisach art. 97 § 1-2 Ordynacji podatkowej. Podział ten ma o tyle znaczenie, że określa zakres przejmowanych praw. Prawa majątkowe spadkobiercy przejmują z mocy prawa bezwarunkowo, natomiast niemajątkowe tylko pod warunkiem kontynuowania działalności prowadzonej wcześniej przez spadkodawcę.

Z uwagi na fakt, iż przepisy ustawy o podatku od towarów i usług oraz przepisy wykonawcze do niej nie definiują pojęcia praw „majątkowych”, ani też „niemajątkowych”, dlatego też należy posiłkować się w tym zakresie przepisami prawa cywilnego. Co do zasady, za prawa majątkowe uważa się, takie prawa, które są bezpośrednio uwarunkowane interesem ekonomicznym uprawnionego. W świetle tak rozumianego zakresu praw majątkowych, również na gruncie przepisów prawa podatkowego wydaje się uzasadnione zakwalifikowanie analizowanego prawa do kategorii majątkowych, gdyż bez wątpienia może mieć ono wpływ na obiektywnie postrzeganą ekonomiczną kondycję podatnika, poprzez zmniejszenie ewentualnego zobowiązania podatkowego w zakresie podatku od towarów i usług.

Zgodnie z zasadą ogólną wyrażoną w art. 19a ust. 1 ustawy o VAT obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Na podstawie art. 19a ust. 2 ustawy w odniesieniu do przyjmowanych częściowo usług, usługę uznaje się również za wykonaną, w przypadku wykonania części usługi, dla której to części określono zapłatę.

Przepis art. 19a ust. 3 ustawy stanowi, że usługę, dla której w związku z jej świadczeniem ustalane są następujące po sobie terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego okresu, do którego odnoszą się te płatności lub rozliczenia, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi. Usługę świadczoną w sposób ciągły przez okres dłuższy niż rok, dla której w związku z jej świadczeniem w danym roku nie upływają terminy płatności lub rozliczeń, uznaje się za wykonaną z upływem każdego roku podatkowego, do momentu zakończenia świadczenia tej usługi.

Z konstrukcji podatku od towarów i usług wynika, że podatnik, który wykonuje czynności podlegające opodatkowaniu podatkiem VAT, zobowiązany jest opodatkować daną czynność w momencie powstania obowiązku podatkowego. Powyższy przepis formułuje zasadę ogólną, zgodnie z którą obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towaru bądź wykonania usługi, co oznacza, że podatek staje się wymagalny w rozliczeniu za okres, w którym dokonana została dostawa towarów bądź świadczenie usług i powinien być rozliczony za ten okres.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, w szczególności: przedpłatę, zaliczkę, zadatek, ratę, wkład budowlany lub mieszkaniowy przed ustanowieniem spółdzielczego prawa do lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą jej otrzymania w odniesieniu do otrzymanej kwoty, z zastrzeżeniem ust. 5 pkt 4 (art. 19a ust. 8 ustawy o VAT).

W myśl art. 29a ust. 1 cyt. ustawy o VAT podstawą opodatkowania, z zastrzeżeniem ust. 2-5, art. 30a-30c, art. 32, art. 119 oraz art. 120 ust. 4 i 5, jest wszystko, co stanowi zapłatę, którą dokonujący dostawy towarów lub usługodawca otrzymał lub ma otrzymać z tytułu sprzedaży od nabywcy, usługobiorcy lub osoby trzeciej, włącznie z otrzymanymi dotacjami, subwencjami i innymi dopłatami o podobnym charakterze mającymi bezpośredni wpływ na cenę towarów dostarczanych lub usług świadczonych przez podatnika.

Stosownie do art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 4 ustawy podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą otrzymanie przez niego całości lub części zapłaty przed dokonaniem czynności, o których mowa w pkt 1 i 2, z wyjątkiem przypadku, gdy zapłata dotyczy wewnątrzwspólnotowej dostawy towarów lub czynności, dla których obowiązek podatkowy powstaje zgodnie z art. 19a ust. 5 pkt 4.

Art. 106i ust. 1 ustawy stanowi, że fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym dokonano dostawy towaru lub wykonano usługę, z zastrzeżeniem ust. 2-8.

Jeżeli przed dokonaniem dostawy towaru lub wykonaniem usługi otrzymano całość lub część zapłaty, o której mowa w art. 106b ust. 1 pkt 4, fakturę wystawia się nie później niż 15. dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym otrzymano całość lub część zapłaty od nabywcy (art. 106i ust. 2 ustawy).

Jak wynika z opisu sprawy otrzymana przez męża Wnioskodawczyni w dniu 23 grudnia 2015 r. zaliczka na poczet wykonania usług (które wykona dopiero Wnioskodawczyni jako spadkobierca) została udokumentowana przez zmarłego męża fakturą VAT z wykazanym podatkiem należnym rozliczonym w deklaracji VAT-7 za grudzień 2015 r. Zatem z uwagi na to, iż podatek naliczony od otrzymanej zaliczki został rozliczony przez męża Wnioskodawczyni w deklaracji VAT-7 za grudzień 2015 r. (obowiązek podatkowy powstał z chwilą jej otrzymania), Wnioskodawczymi dla potrzeb podatku VAT z chwilą wykonania usług nie będzie zobowiązana do wykazania obrotu i podatku należnego (ze sprzedaży usług na rzecz których wpłacona została przedmiotowa zaliczka) w części już rozliczonej przez zmarłego męża.

Zatem stanowisko Wnioskodawczyni należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Zgodnie z art. 14b § 3 powołanej w sentencji ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego wydana interpretacja traci swą ważność.

W pozostałym zakresie wydano odrębne rozstrzygnięcie.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem.

Zgodnie z przepisem § 1 pkt 1 rozporządzenia Prezydenta Rzeczypospolitej Polskiej z dnia 28 sierpnia 2008 r. w sprawie przekazania rozpoznawania innym wojewódzkim sądom administracyjnym niektórych spraw z zakresu działania ministra właściwego do spraw finansów publicznych, Prezesa Zakładu Ubezpieczeń Społecznych oraz Prezesa Kasy Rolniczego Ubezpieczenia Społecznego (Dz.U. Nr 163, poz. 1016) skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 718 ze zm.).

Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.