IBPB-2-2/4511-405/16/HS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Skutki podatkowe sprzedaży nieruchomości.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r. poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. poz. 643) – Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z 31 marca 2016 r. (data otrzymania 4 kwietnia 2016 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 kwietnia 2016 r. otrzymano ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych sprzedaży nieruchomości.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

W dniu 21 listopada 2002 r. Sąd Rejonowy w postanowieniu stwierdził, że Wnioskodawczyni otrzymała udział wynoszący 1/2 w spadku po zmarłym w dniu 23 października 2002 r. ojcu. Pozostałą część spadku otrzymał jej brat. W skład spadku po ojcu Wnioskodawczyni wchodził udział ojca w spadku po dziadku Wnioskodawczyni zmarłym 9 lipca 2000 r. w 1/3 spadku oraz po babce Wnioskodawczyni, która zmarła jeszcze przed jej dziadkiem w 1991 r. Wysokość udziałów ojca Wnioskodawczyni w spadku po dziadku (zmarłym 9 lipca 2000 r.) została stwierdzona postanowieniem Sądu Rejonowego z 25 lipca 2003 r., natomiast wysokość udziałów ojca Wnioskodawczyni w spadku po jej babce została stwierdzona postanowieniem sądowym z 30 kwietnia 1998 r.

Po dokonaniu przeliczeń udział Wnioskodawczyni w spadku po zmarłym dziadku wynosił 1/6 (1/3 /udział ojca w spadku po dziadku /x 1/2 /udział Wnioskodawczyni w spadku po ojcu/=1/6). Taki sam był udział Wnioskodawczyni w spadku po jej zmarłej babce, przy czym przy jego przeliczeniu należało uwzględnić po kolei udziały wynikające z szeregu spadkobrań. Taki też udział Wnioskodawczyni został uwzględniony w toczącym się później sądowym postępowaniu działowym.

Postanowieniem Sądu Rejonowego z 31 marca 2014 r. dokonano działu spadku po zmarłym dziadku i babce Wnioskodawczyni – wydanym przy uwzględnieniu wyceny dokonanej przez biegłego sądowego w zakresie szacowania nieruchomości. W ww. postanowieniu Sąd stwierdził, że wartość spadku będąca przedmiotem działu wynosi 1 569 794 zł. W wyniku działu Wnioskodawczyni otrzymała na własność działkę nr 1/3 o wartości 183 212 zł oraz działkę nr 68 o wartości 71 000 zł. Wartość przyznanych Wnioskodawczyni działek była niższa niż jej pierwotny udział w spadku, dlatego też Sąd zasądził na jej rzecz spłaty w kwocie 6 138 zł od jednego z uczestników oraz 1 237 zł solidarnie od pozostałych uczestników. W wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu wartości majątku spadkodawczyni (winno być: spadkobierczyni).

W dniu 17 marca 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę nr 1/3 za kwotę 150 000 zł.

W związku z powyższym stanem faktycznym zadano następujące pytanie.

Czy Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dochodowy od sprzedaży działki nr 1/3... Czy powinna złożyć zeznanie podatkowe wykazujące uzyskany przychód i dochód... Jeżeli tak to w jakim terminie... Czy powinna wykazać otrzymany przychód w inny sposób...

Zdaniem Wnioskodawczyni, nie powinna płacić podatku od sprzedaży działki nr 1/3, ponieważ poprzez dział spadku nie nabyła nieruchomości o wartości większej niż jej udział, który jej pierwotnie przysługiwał w spadku. Udziały w spadku po ojcu Wnioskodawczyni nabyła z dniem jego śmierci, tj. z dniem 23 października 2002 r. Z tym też dniem nabyła ona udziały w spadku po dziadku, które przysługiwały zmarłemu ojcu.

Ojcu Wnioskodawczyni przysługiwał udział w spadku po dziadku w wysokości 1/3. Z kolei Wnioskodawczyni przysługiwał udział w spadku po ojcu w wysokości 1/2. Po pomnożeniu ww. wartości udział w spadku jaki przysługiwał Wnioskodawczyni w spadku po dziadku wynosił 1/6. Taki sam udział otrzymujemy w wyniku przemnożenia przez siebie udziałów w spadku po babci, z tym że w tym przypadku należy zsumować udział w spadku przysługujący ojcu Wnioskodawczyni bezpośrednio w wyniku spadkobrania po babci z udziałem, który mu przysługiwał po śmierci dziadka. Taka też wysokość udziałów była przyjęta przez Sąd w toku postępowania działowego.

Zgodnie z ustaleniami Sądu poczynionymi w trakcie postępowania działowego i potwierdzonymi w postanowieniu działowym, wartość spadku wynosiła 1 569 794 zł. Wartość udziału Wnioskodawczyni w spadku wynosiła 1/6 x 1 569 794 zł = 261 632,33 zł. W wyniku działu spadku Wnioskodawczyni otrzymała dwie nieruchomości o wartości: 183 212 zł oraz 71 000 zł, łączna ich wartość wyniosła 254 212 zł. Wnioskodawczyni otrzymała więc nieruchomości o łącznej wartości niższej o 7 420,33 zł niż jej pierwotny udział w spadku. Różnica ta została wyrównana Wnioskodawczyni poprzez zasądzenie na jej rzecz spłat w łącznej wysokości 7 420 zł.

Dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w jego wyniku podatnik otrzymuje nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału w spadku jaki pierwotnie przysługiwał podatnikowi. Jednym słowem, wskutek działu spadku nie nastąpiło w stosunku do Wnioskodawczyni przesunięcie majątkowe polegające na uzyskaniu przez nią składnika majątkowego o wartości przekraczającej jej udział w majątku spadkowym.

Skoro w wyniku działu spadku nie doszło do przyrostu mienia Wnioskodawczyni, w stosunku do wartości nabytego uprzednio udziału spadkowego, czynność taka nie może być utożsamiana z nabyciem nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, ponieważ sprzedaż nastąpiła po upływie 5 lat od dnia nabycia, Wnioskodawczyni nie jest obowiązana do składania zeznania, ani też do wykazywania uzyskanego dochodu w żaden inny sposób.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 361 ze zm.) – podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a dochód uzyskany z odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Z opisanego we wniosku stanu faktycznego wynika, że w spadku po ojcu zmarłym w 2002 r. Wnioskodawczyni nabyła udział ojca w spadku po dziadku Wnioskodawczyni zmarłym w 2000 r. oraz po babce, która zmarła przed dziadkiem w 1991 r. Postanowieniem sądowym z 31 marca 2014 r. dokonano działu spadku po zmarłym dziadku i babce Wnioskodawczyni. Wartość spadku będąca przedmiotem działu spadku wynosiła 1 569 794 zł, przy uwzględnieniu wyceny dokonanej przez biegłego sądowego w zakresie szacowania nieruchomości. W wyniku działu Wnioskodawczyni otrzymała na własność działkę nr 1/3 o wartości 183 212 zł oraz działkę nr 68 o wartości 71 000 zł. Ponieważ wartość przyznanych Wnioskodawczyni działek była niższa niż jej pierwotny udział w spadku, Sąd zasądził na jej rzecz spłaty w kwocie 6 138 zł od jednego z uczestników oraz 1 237 zł solidarnie od pozostałych uczestników. W dniu 17 marca 2016 r. Wnioskodawczyni sprzedała działkę nr 1/3 za kwotę 150 000 zł.

Przede wszystkim należy wyjaśnić, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości wiążą z datą jej nabycia. Użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 termin „nabycie” oznacza każde przeniesienie na nabywcę własności rzeczy w ramach spadku, innej jednostronnej czynności, na podstawie aktu prawnego, umowy sprzedaży, zamiany, darowizny lub innej umowy zobowiązującej do przeniesienia własności rzeczy oznaczonej co do tożsamości. Tak więc nabycie rozumiane jest jako uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa). Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można odpłatnie lub nieodpłatnie.

Interpretacja pojęcia „nabycie” została także przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według ustawy Kodeks cywilny nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Zdaniem Sądu przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika.

Aby zatem móc stwierdzić czy sprzedaż przez Wnioskodawczynię nieruchomości (działki nr 1/3) miała miejsce przed czy po upływie pięcioletniego terminu, o którym mowa w przywołanym wyżej art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, a tym samym czy po stronie Wnioskodawczyni sprzedaż nieruchomości będzie rodziła skutki podatkowe czy też nie w postaci opodatkowania podatkiem dochodowym uzyskanego ze sprzedaży tej nieruchomości przychodu będzie decydował moment i forma prawna nabycia nieruchomości, którą Wnioskodawczyni w 2016 r. sprzedała.

Przepisy prawa w sposób jednoznaczny określają moment i podstawę nabycia nieruchomości (udziału w nieruchomości).

W przypadku nabycia nieruchomości, jej części oraz udziału w nieruchomości w drodze spadku datą nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest data otwarcia spadku, czyli śmierć spadkodawcy.

Spadek jest instytucją regulowaną przepisami zawartymi w księdze czwartej ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2016 r. poz. 380 ze zm.). Zgodnie z art. 922 Kodeksu – prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego – spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Stosownie do art. 926 § 1 Kodeksu cywilnego – powołanie do spadku, czyli przekazanie w spadku majątku, wynika z ustawy albo z testamentu, jednakże dniem nabycia spadku przez spadkobiercę jest zawsze data śmierci spadkodawcy. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt notarialny poświadczenia dziedziczenia stwierdzają jedynie fakt nabycia spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § Kodeksu cywilnego). Tak więc dla podatku dochodowego istotny z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest dzień otwarcia spadku czyli data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego – jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom. Tak więc na skutek działu spadku następuje „konkretyzacja” składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale przypadły poszczególnym spadkobiercom.

W efekcie jedni spadkobiercy tracą prawo własności do składników majątku stanowiących masę spadkową, inni natomiast to prawo własności nabywają. Jeżeli zatem wartość nieruchomości nabytej w wyniku działu spadku jest zgodna z udziałem posiadanym przed działem spadku – nie następuje nabycie podlegające opodatkowaniu, ponieważ w ten sposób nie ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą, jak i stan jej majątku osobistego. Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości nie zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości w drodze działu spadku w części przekraczającej udział spadkowy stanowi nabycie w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dział spadku nie stanowi nabycia rzeczy wyłącznie wówczas, jeżeli nabyte na własność mienie mieści się w ramach udziału jaki przypadał spadkobiercom w rzeczy wspólnej. Zatem jedynie w przypadku gdy nie nastąpi wzrost majątku w porównaniu do stanu poprzedniego lub wartości te będą równe – nie będzie można mówić o nowej dacie nabycia, a dniem nabycia będzie otwarcie spadku (data śmierci spadkodawcy). Gdy z kolei w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Jeżeli zatem w drodze działu spadku spadkobierca nabywa nieruchomości lub prawa ponad udział, który uprzednio nabył w spadku, w części przekraczającej udział w spadku, należy traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem jeżeli przy dokonaniu działu spadku wystąpiło przysporzenie majątku ponad udział posiadany przed dokonaniem tej czynności oznacza to, że dla udziału w nieruchomości lub prawie nabytego w drodze działu spadku ponad pierwotnie posiadany udział, dniem nabycia będzie dzień, w którym nastąpił dział spadku.

Zatem w celu ustalenia, czy w dacie działu spadku można mówić o nabyciu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należało porównać rynkową wartość nieruchomości nabytych przez Wnioskodawczynię w dziale spadku w 2014 r. z wartością rynkową majątku nabytego uprzednio w drodze spadku po ojcu w 2002 r. ustaloną również na dzień działu spadku.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia oraz przedstawiony we wniosku stan faktyczny przyjmując wartości podane przez Wnioskodawczynię (o ile odpowiadały wartościom rynkowym) stwierdzić należy, że w spadku po ojcu nabyła ona majątek o wartości wynoszącej 261 632,33 zł (1 569 794 zł x 1/6). Natomiast w drodze działu spadku będącego konsekwencją nabycia spadku po ojcu zmarłym w 2002 r., który wcześniej nabył spadek po swoim ojcu zmarłym w 2000 r. i matce zmarłej w 1991 r. Wnioskodawczyni została właścicielką działki nr 1/3 o wartości 183 212 zł (którą w 2016 r. sprzedała za kwotę 150 000 zł) oraz działki nr 68 o wartości 71 000 zł (wartość łączna obu ww. działek to 254 212 zł). Sąd zasądził ponadto na jej rzecz spłaty w kwocie 6 138 zł oraz 1 237 zł. Wskutek działu spadku nie powiększył się zatem stan majątku Wnioskodawczyni w porównaniu do majątku jaki jej przysługiwał w spadku: wartość obu działek i otrzymanej spłaty nie przekroczyła wartości przysługującego Wnioskodawczyni udziału spadkowego. Skoro tak, należy uznać, że do nabycia sprzedanej nieruchomości (działki nr 1/3) doszło w 2002 r. w dacie śmierci ojca Wnioskodawczyni. Po stronie Wnioskodawczyni w drodze działu spadku w 2014 r. nie doszło więc do powiększenia majątku w stosunku do majątku jaki jej pierwotnie przysługiwał, które należałoby rozpatrywać w kategorii nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Należy zatem zgodzić się z Wnioskodawczynią, że dział spadku dokonany w 2014 r. nie skutkował po jej stronie zwiększeniem majątku. A więc za datę nabycia sprzedanej nieruchomości (działki nr 1/3) należy przyjąć rok 2002 (datę śmierci ojca Wnioskodawczyni).

Zatem z uwagi na fakt, że od daty nabycia udziału w spadku (co nastąpiło w dacie śmierci ojca Wnioskodawczyni) w 2002 r. do momentu sprzedaży nieruchomości – działki nr 1/3 (co nastąpiło w 2016 r.) upłynął okres 5-letni, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, sprzedaż ta nie stanowi w ogóle źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu. Wnioskodawczyni nie jest zatem obowiązana do złożenia zeznania, ani też do wykazywania uzyskanego dochodu w żaden inny sposób.

Stanowisko Wnioskodawczyni uznaje się za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie – w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a ww. ustawy).

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.