1061-IPTPB2.4511.244.2016.2.SŻ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi,
Czy przyszłe dokonanie działu spadku po zmarłej matce, obejmujące lokal mieszkalny i garaż ze spłatą, w wyniku której w zamian za zbycie udziału w dziedziczonej nieruchomości na rzecz siostry Wnioskodawcy otrzyma On pieniądze w kwocie równej wartości posiadanego udziału w spadku – 1/2, należy traktować jako odpłatne zbycie udziału określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z tą ustawą, czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywoływanej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy od spadków i darowizn, a więc niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od zbycia nieruchomości?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) oraz § 5 pkt 3 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 14 marca 2016 r. (data wpływu 21 marca 2016 r.), uzupełnionym pismem złożonym w dniu 1 czerwca 2016 r., o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 21 marca 2016 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania spłaty w związku z działem spadku.

Wniosek nie spełniał wymogów, określonych w art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa, w związku z powyższym, pismem z dnia 23 maja 2016 r., Nr 1061-IPTPB2.4511.244.2016.1.SŻ, Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 w zw. z art. 14h ustawy Ordynacja podatkowa, wezwał Wnioskodawcę do usunięcia braków wniosku w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania, pod rygorem pozostawienia wniosku bez rozpatrzenia.

Wezwanie wysłano w dniu 24 maja 2016 r. (skutecznie doręczono w dniu 27 maja 2016 r.), zaś w dniu 1 czerwca 2016 r. Wnioskodawca uzupełnił ww. wniosek (data nadania 31 maja 2016 r.).

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku):

Wnioskodawca i Jego siostra odziedziczyli spadek po swojej zmarłej matce w udziale po 1/2. Stwierdzenie prawa do spadku nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego w dniu 24 września 2015 r. .... w Kancelarii notarialnej notariusza ....., Repertorium A nr ...., po sporządzeniu w dniu 24 września 2015 r. protokołu dziedziczenia, Repertorium A nr ..... Mama Wnioskodawcy ..... - spadkodawczyni zmarła w dniu 6 czerwca 2015 r. Była wyłącznym właścicielem lokalu mieszkalnego i garażu położonego .... przy ul. ...... Prawo to nabyła na podstawie postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku po swoim mężu ..... z dnia 27 marca 1996 r., wydanego przez Sąd Rejonowy ...... Wnioskodawca i Jego siostra posiadają zaświadczenie o zwolnieniu od podatku od spadków i darowizn o nr ...., wydane przez Naczelnika Pierwszego Urzędu Skarbowego ..... Problem pojawił się przy podziale mieszkania (.....) i garażu pod tym samym adresem. Lokal mieszkalny opisany wyżej stanowi odrębną nieruchomość wraz z udziałem w gruncie i częściach wspólnych budynku opisaną w księdze wieczystej nr ....., prowadzonej przez Sąd Rejonowy ...... Garaż wraz z wieczystym użytkowaniem gruntu położony przy ul. ....., opisany w księdze wieczystej nr ..... Wnioskodawca i Jego siostra postanowili, że siostra przejmie mieszkanie i garaż i spłaci na rzecz Wnioskodawcy połowę wartości tych nieruchomości. Wysokość udziałów spadkowych dotycząca mieszkania wynosi po 115 250 zł, a garażu po 6 000 zł dla każdego spadkobiercy.

Do chwili obecnej spadkobiercy nie dokonali działu spadku po spadkodawcy. Po otrzymaniu interpretacji indywidualnej dotyczącej złożonego wniosku, spadkobiercy dokonają działu spadku z tym, że kwota jaką uzyska Wnioskodawca nie przewyższy wartości rynkowej udziału Wnioskodawcy w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego ponad wartość rynkową nabytego przez Niego w spadku udziału w majątku spadkowym.

Wartość składników majątkowych objętych działem spadku wynosi:

  1. lokal mieszkalny stanowiący odrębną nieruchomość o pow. użytkowej 62,64 m2 położony ..... o wartości rynkowej 230 500 zł,
  2. garaż z wieczystym użytkowaniem gruntu położony ..... o wartości 12 000 zł,
  3. środki pieniężne - oszczędności - ..... – 73 682 zł,
  4. fundusz inwestycyjny ..... - 1 966 zł
  5. starocie - porcelana, meble, zegary, lampy itp. - 100 000 zł.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku):

Czy przyszłe dokonanie działu spadku po zmarłej matce, obejmujące lokal mieszkalny i garaż ze spłatą, w wyniku której w zamian za zbycie udziału w dziedziczonej nieruchomości na rzecz siostry Wnioskodawcy otrzyma On pieniądze w kwocie równej wartości posiadanego udziału w spadku – 1/2, należy traktować jako odpłatne zbycie udziału określone w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i przychód ten opodatkować zgodnie z tą ustawą, czy też zgodnie z zapisem art. 2 ust. 1 pkt 3 przywoływanej ustawy jest to przychód podlegający przepisom ustawy od spadków i darowizn, a więc niepodlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od zbycia nieruchomości...

Zdaniem Wnioskodawcy (ostatecznie doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku), otrzymana przez Niego w wyniku działu spadku kwota 121 250 zł, stanowiąca udział spadkowy w opisanym wyżej mieszkaniu i garażu nie przekroczy wartości posiadanego udziału w spadku, nie spowoduje powstania przychodu z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Istotne znaczenie dla niniejszego rozstrzygnięcia ma okoliczność, że kwota spłaty nie przekroczy wartości przysługującego Jemu udziału spadkowego, a umowa zostanie zawarta wyłącznie między Wnioskodawcą a spadkobierczynią - Jego siostrą.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego uznaje się za prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

-jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz własności praw majątkowych za odpłatnością, a więc co do zasady również dział spadku i odpłatne zniesienie współwłasności.

W przypadku nabycia w drodze spadku pięcioletni termin, o którym mowa powyżej powinien być liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie spadku.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że Wnioskodawca i Jego siostra odziedziczyli spadek po swojej zmarłej matce w udziale po 1/2, każdy z nich. Stwierdzenie prawa do spadku nastąpiło na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia sporządzonego w dniu 24 września 2015 r., po sporządzeniu protokołu dziedziczenia. Mama Wnioskodawcy zmarła w dniu 6 czerwca 2015 r. Spadkodawczyni była wyłącznym właścicielem lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość wraz z udziałem w gruncie i częściach wspólnych oraz garażu wraz z wieczystym użytkowaniem gruntu. Wnioskodawca i Jego siostra planują dokonać umownego działu spadku w ten sposób, że siostra przejmie mieszkanie i garaż, spłacając Wnioskodawcy połowę wartości tych nieruchomości. Wysokość udziałów spadkowych dotycząca mieszkania wynosi po 115 250 zł, a garażu po 6 000 zł dla każdego spadkobiercy.

Kwota jaką Wnioskodawca uzyska z tego tytułu nie przewyższy wartości rynkowej udziału Wnioskodawcy w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku. Wnioskodawca nie uzyska przysporzenia majątkowego ponad wartość rynkową nabytego przez Niego w spadku udziału w majątku spadkowym.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2016 r., poz. 380, z późn. zm.), spadek stanowią prawa i obowiązki majątkowe zmarłego, które z chwilą jego śmierci przechodzą na jedną lub kilka osób, stosownie do przepisów niniejszej ustawy.

Stosownie do art. 924 i art. 925 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia, potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia.

Z instytucją działu spadku mamy do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych, stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z art. 1035 ustawy Kodeks cywilny, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego oraz do działu spadku stosuje się odpowiednio przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Stosownie do art. 1037 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

Celem postępowania o zniesienie współwłasności w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego jest nowe ukształtowanie prawa własności rzeczy, która stanowi przedmiot współwłasności.

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny, współwłasność polega na tym, że własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom.

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika. Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy Działu IV Księgi drugiej (art. 196 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego). Natomiast w myśl art. 210 Kodeksu cywilnego, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

Przez zniesienie współwłasności rozumie się likwidację łączącego współwłaścicieli stosunku prawnego, która następuje w drodze umowy lub orzeczenia sądu.

W myśl art. 211 i art. 212 Kodeksu cywilnego, zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, a gdy rzeczy nie da się podzielić, przez przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych, bądź przez podział cywilny, polegający na sprzedaży rzeczy wspólnej i podziale uzyskanej ceny stosownie do wielkości udziałów współwłaścicieli. W rezultacie, w wyniku zniesienia współwłasności dochodzi więc jedynie do nowego ukształtowania prawa własności poprzez odebranie temu prawu cechy wspólności.

Zatem stwierdzić należy, że zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału, jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbyło się bez spłat i dopłat. Natomiast, jeżeli udział danej osoby ulega powiększeniu (nawet bez spłat i dopłat) to traktowany jest w kategorii nabycia, ponieważ w ten sposób ulega powiększeniu zarówno zakres dotychczasowego władztwa tej osoby nad rzeczą (nieruchomością), jak i stan jej majątku osobistego. Tak więc co do zasady, zniesienie współwłasności jest formą nowego nabycia wówczas, gdy w wyniku tego zniesienia podatnik otrzymuje rzecz (nieruchomość), która przekracza udział jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał.

Uwzględniając powyższe oraz przyjmując za Wnioskodawcą, że wartość spłaty, którą On otrzyma w związku z działem spadku (zniesieniem współwłasności) mieścić się będzie w udziale, jaki Jemu przysługiwał w spadku uznać należy, że Wnioskodawca nie uzyska w związku z czynnością ww. działu spadku żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonego udziału.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej zastosowania wyłączenia wynikającego z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowiącego, że przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn, stwierdzić należy, że zgodnie z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2016, poz. 205, z późn. zm.) – podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem:

  1. dziedziczenia, zapisu zwykłego, dalszego zapisu, zapisu windykacyjnego, polecenia testamentowego;
  2. darowizny, polecenia darczyńcy;
  3. zasiedzenia;
  4. nieodpłatnego zniesienia współwłasności;
  5. zachowku, jeżeli uprawniony nie uzyskał go w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny lub w drodze dziedziczenia albo w postaci zapisu;
  6. nieodpłatnej: renty, użytkowania oraz służebności.

Z przepisu tego wynika, że opodatkowaniu podlega nieodpłatne nabycie majątku na podstawie tytułów w nim wymienionych. Wśród nich nie został wymieniony dział spadku, w rezultacie otrzymana przez Wnioskodawcę spłata nie może podlegać opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, a w konsekwencji wyłączenie, o którym mowa nie może mieć w niniejszej sprawie zastosowania.

Zauważyć należy, że dział spadku, którego przedmiotem jest lokal mieszkalny i garaż, następujący ze spłatą na rzecz Wnioskodawcy, powoduje, że umowa ta ma charakter odpłatny. Nie jest to jednak równoznaczne z obowiązkiem zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu takiego zbycia udziału w ww. nieruchomości. Jeżeli bowiem suma spłaty nie przekracza wartości przysługującego Wnioskodawcy (spadkobiercy) udziału spadkowego, to nie powstaje przychód z odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym w sytuacji, w której spłata będzie ekwiwalentna lub niższa do posiadanego przez Wnioskodawcę udziału w spadku, nie uzyska On w związku z czynnością działu spadku, żadnego przysporzenia majątkowego względem odziedziczonej ułamkowej części masy spadkowej. W takim przypadku, brak będzie podstaw do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych kwoty spłaty otrzymanej w wyniku działu spadku.

Podkreślić należy że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z późn. zm.) składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ....., po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.