0113-KDIPT2-2.4011.91.2018.1.SŻ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowego odpłatnego zbycia udziałów w nieruchomości nabytego w spadku.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 7 lutego 2018 r. (data wpływu 15 lutego 2018 r.) o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w lokalu mieszkalnym – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 15 lutego 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia udziałów w lokalu mieszkalnym.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny:

Spadkodawcy A.N. wraz ze swoją żoną K.N. byli na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej współwłaścicielami odrębnej własności lokalu mieszkalnego położonego w ..., z piwnicą o powierzchni 54,17 m2, dla którego prowadzona jest księga wieczysta o nr ..., wraz z udziałem 22/1000 w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Sąd Rejonowy w ... postanowieniem z dnia 19 lutego 2013 r., w punkcie I stwierdził, że spadek po A.N. zmarłym w dniu 23 lipca 2005 r. na podstawie ustawy nabyli żona oraz synowie (Wnioskodawca i J.N.), po 1/3 części każdy, a w punkcie II stwierdził, że spadek po K.N. zmarłej w dniu 6 maja 2012 r. na podstawie ustawy nabyli synowie (Wnioskodawca oraz J.N.), po 1/2 części każdy. Ostatecznie zatem ww. spadkobiercy stali się współwłaścicielami przedmiotowego mieszkania po 1/2 części każdy.

W dniu 27 września 2017 r. przed notariuszem ... spadkobiercy zawarli w formie aktu notarialnego (Rep. A nr ...) umowę przedwstępną sprzedaży przysługujących im udziałów po 1/2 części we własności przedmiotowego mieszkania w ... Jako zabezpieczenie kupujący uiścił na rzecz sprzedających zadatek w kwocie po 22 000 zł na rzecz każdego ze sprzedających.

W dniu 17 stycznia 2018 r. spadkobiercy przed notariuszem zawarli przyrzeczoną umowę sprzedaży (Rep. A nr ...), na mocy której własność nieruchomości lokalowej przeszła na nowego nabywcę, a sprzedający Wnioskodawca oraz Jego brat otrzymali zapłatę ceny w kwocie po 88 000 zł każdy.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy za datę nabycia spadku, a w konsekwencji udziałów w lokalu mieszkalnym położonym w ..., należy przyjąć datę śmierci spadkodawców, tj. 23 lipca 2005 r. oraz 6 maja 2012 r., czy też datę wydania postanowienia spadkowego, w którym Wnioskodawca został uznany za spadkobiercę, tj. 19 lutego 2013 r.?

W konsekwencji czy sprzedaż ww. lokalu mieszkalnego dokonana w dniu 17 stycznia 2018 r. podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek dochodowy od osób fizycznych nie należy się.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.) podlegającym opodatkowaniu źródłem przychodu jest, z zastrzeżeniem ust. 2, odpłatne zbycie nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy stanowi generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości lub praw przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nienastępujące w wykonaniu działalności gospodarczej, stanowi źródło przychodu i w efekcie skutkuje powstaniem obowiązku podatkowego. W związku z tym, jeśli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub praw upłynęło 5 lat, odpłatne zbycie tej nieruchomości lub prawa nie podlega w ogóle opodatkowaniu.

W przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, dla określenia jego skutków podatkowych, istotne jest zatem ustalenie daty nabycia nieruchomości lub prawa.

Ojciec Wnioskodawcy zmarł w dniu 23 lipca 2005 r., a matka w dniu 6 maja 2012 r., natomiast postanowienie spadkowe Sądu Rejonowego w ... wydane zostało w dniu 19 lutego 2013 r.

Istotna jest więc kwestia ustalenia, od której daty w przypadku sprzedaży lokalu mieszkalnego należy liczyć 5-letni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czy od daty śmierci spadkodawców (2005 r. i 2012 r.), czy też od momentu, w którym sąd uznał, że Wnioskodawca i Jego brat są spadkobiercami, tj. wydał postanowienie o stwierdzeniu nabycia spadku (2013 r.).

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje, co należy rozumieć pod pojęciem nabycia w drodze spadku, dlatego w tym wypadku należy posiłkować się normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny

(Dz. U. z 2014 r., poz. 121, z późn. zm.), spadek to prawa i obowiązki zmarłego wynikające ze stosunków cywilnoprawnych, które z chwilą jego śmierci przechodzą na następców prawnych. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego, spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku

(art. 925 Kodeksu cywilnego). Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Istotnym zatem dla podatku dochodowego jest dzień otwarcia spadku, czyli data śmierci spadkodawcy.

Orzeczenie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku potwierdza jedynie nabycie spadku przez spadkobiercę (art. 1025 § 1 ww. Kodeksu) i ma znaczenie jedynie deklaratoryjne. Sąd stwierdza w nim fakt nabycia spadku na wniosek osoby mającej w tym interes prawny. Dzień wydania czy uprawomocnienia się postanowienia sądu o stwierdzeniu nabycia spadku jest obojętny z punktu widzenia ustalenia momentu nabycia nieruchomości (prawa własności).

W sytuacji opisanej we wniosku nie ma znaczenia fakt, że dopiero prawomocne postanowienie Sądu Rejonowego potwierdziło nabycie spadku przez Wnioskodawcę, gdyż postanowienie Sądu w żadnym wypadku nie miało charakteru konstytutywnego.

Nie można zatem utożsamiać momentu nabycia spadku z postanowieniem o stwierdzeniu nabycia spadku, tj. w niniejszej sprawie postanowieniem spadkowym Sądu Rejonowego z dnia 19 lutego 2013 r.

Datą nabycia spadku, czyli datą nabycia przez Wnioskodawcę oraz Jego brata udziałów w lokalu mieszkalnym jest dzień 23 lipca 2005 r. po ojcu oraz dzień 6 maja 2012 r. po matce.

Mając powyższe na uwadze, termin, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w niniejszej sprawie powinien być liczony od końca 2005 r. dla udziałów nabytych po ojcu Wnioskodawcy oraz od końca 2012 r. dla udziałów nabytych w spadku po matce Wnioskodawcy. Powyższy termin upłynął z końcem 2010 r. dla udziałów nabytych po ojcu oraz z końcem 2017 r. dla udziałów nabytych po matce.

Z powyższych rozważań wynika, że sprzedaż w dniu 17 stycznia 2018 r. lokalu mieszkalnego została dokonana po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tego prawa. W konsekwencji sprzedaż ta nie będzie stanowiła źródła przychodu, a co za tym idzie nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,
  4. innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c)  przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy  przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a przychód uzyskany z odpłatnego zbycia w ogóle nie podlega opodatkowaniu.

Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz własności wymienionych praw majątkowych.

Z treści złożonego wniosku wynika, że rodzice Wnioskodawcy (spadkodawcy) byli na zasadzie wspólności ustawowej małżeńskiej współwłaścicielami odrębnej własności lokalu mieszkalnego wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej, którą stanowi prawo użytkowania wieczystego gruntu oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali.

Sąd Rejonowy postanowieniem z dnia 19 lutego 2013 r., stwierdził, że spadek po ojcu Wnioskodawcy zmarłym w dniu 23 lipca 2005 r. na podstawie ustawy nabyli żona oraz synowie (Wnioskodawca i Jego brat), po 1/3 części każdy, natomiast spadek po matce Wnioskodawcy zmarłej w dniu 6 maja 2012 r. na podstawie ustawy nabyli synowie (Wnioskodawca oraz Jego brat), po 1/2 części każdy. Ostatecznie zatem ww. spadkobiercy stali się współwłaścicielami przedmiotowego mieszkania po 1/2 części każdy.

W dniu 27 września 2017 r. przed notariuszem spadkobiercy zawarli w formie aktu notarialnego umowę przedwstępną sprzedaży przysługujących im udziałów po 1/2 części we własności przedmiotowego mieszkania. W dniu 17 stycznia 2018 r. spadkobiercy przed notariuszem zawarli przyrzeczoną umowę sprzedaży, na mocy której własność nieruchomości lokalowej przeszła na nowego nabywcę.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku, jest więc data śmierci spadkodawcy (spadkodawców).

Zatem, w niniejszej sprawie dniem nabycia przez Wnioskodawcę spadku jest data śmierci ojca i data śmierci matki. Tym samym nabycie przez Wnioskodawcę udziałów w lokalu mieszkalnym, będącym przedmiotem sprzedaży, nastąpiło w dniu 23 lipca 2005 r. i w dniu 6 maja 2012 r.

Prawo podatkowe, odwołuje się do pojęć i instytucji prawnych ukształtowanych w innych dziedzinach prawa. Zarówno przedwstępna umowa sprzedaży, jak i umowa sprzedaży, są umowami cywilnoprawnymi, uregulowanymi przepisami ustawy Kodeks cywilny.

Moment przeniesienia własności nieruchomości został określony w art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego. Zgodnie z art. 155 § 1 Kodeksu cywilnego, umowa sprzedaży, zamiany, darowizny lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej, albo że strony inaczej postanowiły.

Przepis ten reguluje kwestie przeniesienia własności jako formy nabycia (i zarazem zbycia) własności oraz wskazuje, że co do zasady, przeniesienie własności następuje w drodze umowy o podwójnym skutku – zobowiązującym i rozporządzającym. Zatem, ustawodawca przewidział wyjątki od tej zasady. Strony umowy mogą postanowić o zawarciu dwóch odrębnych umów – najpierw o skutku zobowiązującym, a następnie o skutku rozporządzającym. Ponadto, obowiązek zawarcia odrębnej umowy o skutku rozporządzającym może wynikać z przepisów szczególnych. Przepisem szczególnym jest m.in. art. 157 § 2 Kodeksu cywilnego, zawierający obowiązek „dodatkowego porozumienia stron obejmującego ich bezwarunkową zgodę na niezwłoczne przejście własności”.

Umowa zobowiązująca do przeniesienia własności nieruchomości powinna być zawarta w formie aktu notarialnego (art. 158 Kodeksu cywilnego).

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że odpłatne zbycie przez Wnioskodawcę w dniu 17 stycznia 2018 r. udziałów w lokalu mieszkalnym wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej i częściach wspólnych budynku, nabytych w 2005 r. w drodze spadku po ojcu oraz w 2012 r. w drodze spadku po matce, nie będzie stanowić źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku, w którym nastąpiło nabycie tych udziałów. W konsekwencji, przychód uzyskany z tego tytułu nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Podkreślić należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Zgodnie z art. 14b § 3 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany z przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego).

Ponadto wskazać należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym niniejsza interpretacja jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, nie wywiera natomiast skutku prawnego dla pozostałych spadkobierców (brata Wnioskodawcy).

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego ..., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni łub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17,43-300 Bielsko-Biała.