0113-KDIPT2-2.4011.124.2018.1.SŻ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Skutki podatkowe odpłatnego zbycia udziałów w lokalu mieszkalnym oraz w miejscach postojowych nabytych w spadku oraz w dziale spadku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 28 lutego 2018 r. (data wpływu 2 marca 2018 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz miejsc postojowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 2 marca 2018 r. wpłynął do Organu podatkowego ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia lokalu mieszkalnego oraz miejsc postojowych.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

W dniu 19 grudnia 2012 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy pozostawiając testament notarialny. W testamencie powołał Wnioskodawcę do 1/2 całego spadku. Pozostałą część spadku zapisał swojej siostrze w udziale 1/12, siostrzenicy w udziale 1/12 oraz córce siostrzenicy w udziale 4/12. Spadkobiercy porozumieli się, co do przedmiotów wchodzących w skład majątku spadkowego i w dniu 2 września 2013 r. wnieśli zgodny wniosek do sądu o dział spadku.

W dniu 14 maja 2014 r. sąd wydał postanowienie o dziale spadku. W wyniku tego postanowienia Wnioskodawcy przyznano prawo własności do lokalu mieszkalnego o powierzchni 40 m2 wraz z komórką o powierzchni 12 m2, o wartości 210 000 zł oraz dwa miejsca postojowe, w tym samym budynku o wartości 40 000 zł. Siostra spadkodawcy otrzymała pieniądze zgromadzone w banku w kwocie 5 785 zł. Jej córka otrzymała garaż o wartości 13 440 zł i samochód z 1994 r. o wartości 3 000 zł. Córka siostrzenicy spadkodawcy otrzymała mieszkanie o powierzchni 54 m2, o wartości 180 000 zł. Wartość całej masy spadkowej wyniosła 452 226 zł.

Połowa Wnioskodawcy to 226 113 zł. W testamencie Wnioskodawca otrzymał 1/2 całego spadku, więc zdaniem Wnioskodawcy wartość nieruchomości, które otrzymał w wyniku działu spadku, pokrywa się z tą połową. Niewielka różnica wynika z tego, że nieruchomości ocenia się szacunkowo i nie da się podzielić, co do złotówki, jak pieniądze. Wartość udziału Wnioskodawcy w spadku pokrywa się z wartością nieruchomości, które otrzymał w wyniku działu spadku. Dział spadku odbył się bez spłat i dopłat.

Po zakończeniu sprawy o dział spadku Wnioskodawca zapytał w miejscowym Urzędzie Skarbowym, kiedy może sprzedać te nieruchomości bez konsekwencji płacenia podatku dochodowego. Otrzymał On odpowiedź, że po pięciu pełnych latach podatkowych od chwili śmierci ojca. W styczniu tego roku Wnioskodawca skontaktował się z kancelarią notarialną w sprawie sprzedaży otrzymanych w spadku nieruchomości. Pani notariusz stwierdziła, że nie jest pewna czy Urząd Skarbowy jako datę nabycia nieruchomości przyjmie datę otwarcia spadku czy datę postanowienia sądu o dziale spadku.

Wnioskodawca skontaktował się ponownie z Urzędem Skarbowym i ponownie otrzymał odpowiedź, że wartość otrzymanych w dziale spadku nieruchomości pokrywa się z 1/2 całej masy spadkowej, którą otrzymał w testamencie. W takim przypadku obowiązuje korzystna zasada, że do nabycia nieruchomości dochodzi z chwilą śmierci osoby, po której dziedziczymy, a nie z chwilą postanowienia sądu o dziale spadku.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Którą datę przyjmie Urząd Skarbowy, jako datę nabycia przez Wnioskodawcę nieruchomości, datę śmierci spadkodawcy czy datę postanowienia sądu o dziale spadku?

Zdaniem Wnioskodawcy, nabyte drogą spadku nieruchomości może On sprzedać bez płacenia 19% podatku dochodowego już od stycznia 2018 r., ponieważ w tym okresie mija pełnych pięć lat podatkowych od śmierci Jego ojca. Wnioskodawca uważa, że są przynajmniej dwa argumenty, które za tym przemawiają. Po pierwsze wartość otrzymanych przez Niego w wyniku działu spadku nieruchomości mieści się w udziale, jaki przysługiwał Mu w całej masie spadkowej oraz to, że dział spadku odbył się bez spłat i dopłat.

Na potwierdzenie swojego stanowiska, Wnioskodawca wskazuje interpretację indywidualną Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 10 lutego 2016 r., w której stwierdzono, że jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości, w wyniku działu spadku mieści się w zbliżonej mierze w udziale, jaki przysługiwał tej osobie w majątku objętym własnością wspólną oraz dział dokonano bez spłat i dopłat, to za datę nabycia nieruchomości przyjmuje się datę śmierci spadkodawcy.

W wyroku WSA w Szczecinie z dnia 23 września 2015 r., sygn. akt I SA/Sz 850/15, Sąd stwierdził, że w wyniku działu spadku następuje tylko skonkretyzowanie masy spadkowej i przyznanie ich poszczególnym spadkobiercom i jest to czynność wtórna do nabycia spadku. Dział spadku nie jest „nową” formą nabycia, nawet w sytuacji, gdy w jego wyniku spadkobierca otrzymuje rzeczy, których wartość jest wyższa niż udziały w spadku jakie mu przysługiwały.

Początek 5-letniego terminu, o jakim mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 wyznaczać powinien koniec roku kalendarzowego, w którym nastąpiła śmierć spadkodawcy.

Zdaniem Wnioskodawcy, w Jego sprawie za termin nabycia nieruchomości należy przyjąć datę 19 grudnia 2012 r., czyli datę śmierci Jego ojca.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy, źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

  1. nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
  2. spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
  3. prawa wieczystego użytkowania gruntów,

‒jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą odpłatne zbycie (np. sprzedaż) nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w tym przepisie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Zatem, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Przy czym pod pojęciem odpłatnego zbycia należy rozumieć nie tylko sprzedaż, czy zamianę, ale każdą czynność prawną, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności nieruchomości, jej części lub udziału w niej oraz własności praw majątkowych.

Z treści wniosku wynika, że w dniu 19 grudnia 2012 r. zmarł ojciec Wnioskodawcy pozostawiając testament notarialny. W testamencie powołał Wnioskodawcę do 1/2 całego spadku. Pozostałą część spadku zapisał swojej siostrze w udziale 1/12, siostrzenicy w udziale 1/12 oraz córce siostrzenicy w udziale 4/12. Spadkobiercy porozumieli się, co do przedmiotów wchodzących w skład majątku spadkowego i w dniu 2 września 2013 r. wnieśli zgodny wniosek do sądu o dział spadku.

W dniu 14 maja 2014 r. sąd wydał postanowienie o dziale spadku. W wyniku tego postanowienia Wnioskodawcy przyznano prawo własności do lokalu mieszkalnego wraz z komórką o wartości 210 000 zł oraz dwa miejsca postojowe, w tym samym budynku, o wartości 40 000 zł. Siostra spadkodawcy otrzymała pieniądze zgromadzone w banku w kwocie 5 785 zł. Jej córka otrzymała garaż o wartości 13 440 zł i samochód o wartości 3 000 zł. Córka siostrzenicy spadkodawcy otrzymała mieszkanie o wartości 180 000 zł. Wartość całej masy spadkowej wyniosła 452 226 zł. Dział spadku odbył się bez spłat i dopłat.

Zgodnie z art. 922 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz. U. z 2017 r., poz. 459, z późn. zm.) prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy, natomiast spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku (art. 925 Kodeksu cywilnego). Natomiast postanowienie sądu o nabyciu spadku potwierdza jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Istotna dla podatku dochodowego z punktu widzenia ustalenia daty nabycia nieruchomości lub praw wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, będących przedmiotem spadku, jest więc data śmierci spadkodawcy.

W myśl art. 1035 Kodeksu cywilnego, jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.

Zgodnie z art. 1037 § 1 i § 2 ww. Kodeksu, dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do spadku należy nieruchomość, umowa o dział spadku powinna być zawarta w formie aktu notarialnego.

W wyniku działu spadku prawa majątkowe objęte spadkiem przyznane poszczególnym spadkobiercom, przechodzą na nich, ustaje więc wspólność majątku spadkowego. Umowa o dział spadku lub prawomocne orzeczenie sądowe o dziale spadku stanowią tytuł własności rzeczy, które w dziale spadku przypadły poszczególnym spadkobiercom. Na skutek działu spadku następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym spadkobiercom.

Zgodnie z teorią prawa rzeczowego przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy w drodze zniesienia współwłasności, podziału majątku wspólnego czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy. Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze współwłaścicieli w wyniku podziału majątku wspólnego, jeśli:

  • podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub,
  • wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy w wyniku dokonanego podziału mieści się w udziale, jaki przysługiwał jej w majątku wspólnym.

Dział spadku nie stanowi więc nabycia rzeczy, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał spadkobiercom w majątku wspólnym i odbył się bez spłat i dopłat. Za datę nabycia nieruchomości lub prawa ‒ w przypadku ich sprzedaży, które przypadły danej osobie w wyniku działu spadku, należy zatem przyjąć datę ich pierwotnego nabycia, jeżeli wartość otrzymanej przez daną osobę nieruchomości lub prawa w wyniku działu spadku mieści się w udziale, jaki przysługuje tej osobie w majątku spadkowym objętym podziałem oraz dział spadku został dokonany bez spłat i dopłat. Gdy w wyniku działu spadku udział danej osoby ulega powiększeniu mamy do czynienia z nabyciem, gdyż zwiększa się stan jej majątku osobistego.

Tak więc co do zasady, dział spadku jest formą nowego nabycia tylko wówczas, gdy w jego wyniku podatnik otrzymuje, np. nieruchomość, której wartość po dokonanym podziale przekracza wartość udziału jaki pierwotnie podatnikowi przysługiwał w masie spadkowej.

Odnosząc powyższe uregulowania prawne na grunt rozpatrywanej sprawy stwierdzić należy, że do nabycia przez Wnioskodawcę udziałów w lokalu mieszkalnym oraz udziałów do miejsc postojowych doszło w 2012 r., tj. w dacie śmierci ojca Wnioskodawcy oraz w 2014 r., tj. w wyniku działu spadku, gdyż jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego wartość przyznanych Wnioskodawcy w dziale spadku prawa własności do lokalu mieszkalnego oraz dwóch miejsc postojowych wynosząca łącznie 250 000 zł, przekraczała wartość przysługującego Wnioskodawcy udziału wynoszącego 1/2 części w składnikach majątkowych wchodzących w skład spadku, odpowiadającemu kwocie 226 113 zł.

Zatem, planowane w 2018 r. odpłatne zbycie udziałów w ww. lokalu oraz w miejscach postojowych nabytych w drodze spadku po ojcu Wnioskodawcy, nie będzie stanowiło źródła przychodu i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym, z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast sprzedaż udziałów w lokalu mieszkalnym oraz udziałów w miejscach postojowych nabytych w wyniku działu spadku, w części przekraczającej wartość udziału Wnioskodawcy w spadku, będzie stanowiła źródło przychodu podlegające opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ dokonana zostanie przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie udziałów.

Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.

Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw.

W świetle art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena określona w umowie, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.

Ponieważ pojęcie kosztów odpłatnego zbycia (sprzedaży) nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w ustawie, należy stosować językowe (potoczne) rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za koszty sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie wydatki poniesione przez sprzedającego, które są konieczne, aby transakcja sprzedaży mogła dojść do skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością).

Można do takich kosztów zaliczyć m.in. związane ze zbyciem koszty wyceny nieruchomości przez rzeczoznawcę majątkowego, prowizje pośredników w sprzedaży nieruchomości, koszty ogłoszeń w prasie związanych z zamiarem sprzedaży nieruchomości, wydatki związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, opłatę notarialną, podatek od czynności cywilnoprawnych, opłatę sądową. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym odpłatnym zbyciem musi istnieć zatem związek przyczynowo–skutkowy.

Zgodnie natomiast z art. 22 ust. 6d ww. ustawy, za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c), nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn.

Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych (art. 22 ust. 6e ww. ustawy).

Należy zatem wskazać, że spłata kredytu hipotecznego, zaciągniętego przez spadkodawczynię, którego obowiązek spłaty przeszedł na spadkobierczynię, w żaden sposób nie mieści się w ustawowych kryteriach kosztu uzyskania przychodu zawartych w art. 22 ust. 6d ww. ustawy, w związku z tym nie może być uwzględniona przy ustalaniu podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym.

W myśl art. 30e ust. 4 ww. ustawy, po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:

  1. dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub
  2. dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.

Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł (art. 30e ust. 5 ww. ustawy).

W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3 i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie (art. 30e ust. 7 ww. ustawy).

Mając na uwadze przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe oraz obowiązujące przepisy stwierdzić należy, że przychód uzyskany przez Wnioskodawcę z planowanej sprzedaży w 2018 r. lokalu mieszkalnego oraz miejsc postojowych, w części odpowiadającej udziałowi nabytemu w 2012 r. w drodze spadku po ojcu, nie będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, z uwagi na upływ 5-letniego terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych .

Natomiast przychód odpowiadający udziałowi w lokalu mieszkalnym oraz w miejscach postojowych nabytemu w wyniku działu spadku, będzie podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.

W związku z tym, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe.

Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe będzie różniło się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego.

Podkreślić należy, że interpretacje prawa podatkowego wydawane są w indywidualnej sprawie zainteresowanego, co wynika z treści art. 14b § 1 ustawy Ordynacja podatkowa. W związku z tym, interpretacje te wywierają skutki prawne jedynie w stosunku do tego podmiotu, do którego są skierowane. Zatem, niniejsza interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Wnioskodawcy jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla pozostałych spadkobierców.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.