0114-KDIP1-3.4012.413.2017.1.KC | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
W zakresie skutków podatkowych czynności wydzielenia zespołu składników majątkowych i przeniesienia ich do spółki przejmującej

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 6 października 2017 r. (data wpływu 18 października 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych czynności wydzielenia zespołu składników majątkowych i przeniesienia ich do spółki przejmującej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 18 października 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie skutków podatkowych czynności wydzielenia zespołu składników majątkowych i przeniesienia ich do spółki przejmującej.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

P. Spółka akcyjna jest spółką mającą siedzibę na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce (dalej: „Spółka Dzielona”, „Wnioskodawca” lub „P.”). Wnioskodawca jest producentem herbat (dalej: „Produkty”), dystrybutorem herbat sprzedawanych pod markami „P.” na terytorium Polski oraz zagranicą i dystrybutorem nabywanych zagranicą słodyczy na terytorium Polski.

Działalność Spółki Dzielonej koncentruje się na realizacji dwóch podstawowych obszarów działalności (funkcji) identyfikowalnych dla celów wewnętrznego zarządzania Spółką Dzieloną, tj.:

(i) produkcji (funkcji produkcyjnej), obejmującej w szczególności:

  • zakup surowców i materiałów do produkcji Produktów;
  • utrzymanie ruchu zakładu produkcyjnego;
  • produkcję na zlecenie klientów Produktów, dystrybuowanych przez nich pod markami własnymi klientów (dalej: „Klienci”) oraz Produktów, dystrybuowanych przez Pion Dystrybucyjny pod markami „P.” (obejmującymi marki własne zarejestrowane i niezarejestrowane w Urzędzie Patentowym RP) (dalej: „Marki P.”).

W szerokim zakresie działalność ta obejmuje w szczególności:

  • procesy produkcyjne w odniesieniu do Produktów,
  • zakup surowców, opakowań jak również innych materiałów używanych do procesów produkcyjnych,
  • badania związane z weryfikacją jakości surowców nabywanych od powiązanych i niepowiązanych dostawców, jak również gotowych wyprodukowanych produktów,
  • zarządzanie procesem inwestycyjnym w zakresie produkcji,
  • działalność magazynową oraz logistyczną w odniesieniu do surowców, półproduktów, jak również Produktów,
  • zawieranie z Klientami umów produkcji na zlecenie Produktów, oznaczonych markami własnymi Klientów (umowy typu contract manufacturing).

Oprócz wszelkich działań związanych z wykonywaniem funkcji produkcyjnej w ramach Pionu Produkcyjnego realizowane są także działania z zakresu wsparcia administracyjnego, które obejmują w szczególności działania z zakresu zasobów ludzkich, księgowości, IT oraz prawnego. Niektóre z powyższych działań wsparcia administracyjnego są wykonywane przez Pion Produkcyjny na rzecz Pionu Dystrybucyjnego (tj. księgowość, IT oraz wybrane działania z zakresu wsparcia prawnego).

Powyższa działalność w ramach funkcji produkcyjnej jest wykonywana i zarządzana przede wszystkim z zakładu w E..

(ii) dystrybucji (funkcji dystrybucyjnej), obejmującej w szczególności dystrybucję nabywanych zagranicą słodyczy na terytorium Polski oraz dystrybucję Produktów oznaczonych Markami P., w tym marketing, promocję, sprzedaż, obsługę Klientów nabywających Produkty oznaczone Markami P..

W szerokim zakresie działalność ta obejmuje w szczególności:

  • dystrybucję Produktów oznaczonych Markami P. (w tym wyprodukowanych przez Pion Produkcyjny na zlecenie Pionu Dystrybucyjnego) na terytorium Polski;
  • dystrybucję nabywanych zagranicą słodyczy na terytorium Polski;
  • wykonywanie wszelkich działań związanych z wszelką sprzedażą słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P. na terytorium Polski, włączając w to kontakty i negocjacje z potencjalnymi Klientami oraz zawarcie z nimi umów sprzedaży, odbieranie zamówień, fakturowanie, itp.;
  • kontakty z lokalnymi dystrybutorami odpowiedzialnymi za sprzedaż słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P. na terytorium Polski;
  • obsługę procesów posprzedażowych słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P. w odniesieniu do rynku polskiego;
  • odpowiadanie na reklamacje dotyczące sprzedaży dokonanej przez Pion Dystrybucyjny (włączając w to obsługę zwrotu produktów oraz obsługę płatności);
  • ustalanie cen słodyczy oraz Produktów, oznaczonych Markami P. na rynek polski oraz zagraniczny;
  • funkcje marketingowe, włączając w to promocję słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P. - tj.: marketing, reklama i promocja słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P.;
  • nadzór nad jakością i świeżością słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P. w punktach sprzedaży, sprzedawanych na rynku polskim (kontrola świeżości dokonywana głównie w punktach sprzedaży).

Powyższa działalność w ramach funkcji dystrybucyjnej jest realizowana i zarządzana przede wszystkim z biura zlokalizowanego w Warszawie.

W celu formalnego potwierdzenia oraz rozpoznania istnienia powyższych dwóch podstawowych obszarów działalności w ramach P., Zarząd Wnioskodawcy podjął Uchwałę (dalej: „Uchwała”) dotyczącą formalnego wydzielenia w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej:

  • Pionu Produkcyjnego - który został powołany do realizacji zadań związanych z realizacją funkcji produkcyjnej (opisanej powyżej), oraz
  • Pionu Dystrybucyjnego - który został powołany do realizacji zadań w ramach funkcj dystrybucyjnej (opisanej powyżej).

Łącznie, Pion Produkcyjny oraz Pion Dystrybucyjny obejmują całą strukturę organizacyjną oraz wszystkie aktywności Wnioskodawcy. Na mocy Uchwały, Zarząd Wnioskodawcy formalnie przypisał do poszczególnych Pionów personel, aktywa, umowy, prawa i obowiązki związane z każdym z powyższych podstawowych obszarów działalności.

W szczególności, na podstawie Uchwały, Spółka Dzielona otrzymała formalnie wewnętrzną hierarchiczną i organizacyjną strukturę (opartą o zespoły i podzespoły). Ponadto, na mocy Uchwały Zarząd Spółki Dzielonej formalnie wskazał osoby odpowiedzialne za bieżące zarządzanie działalnością Pionu Produkcyjnego oraz Pionu Dystrybucyjnego.

W celu umożliwienia właściwego oraz efektywnego wykonywania działań przypisanych do każdego z ww. Pionów (wyodrębnionych w ramach przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej), na mocy Uchwały:

(i) do Pionu Produkcyjnego zostały formalnie przypisane m.in. następujące zasoby:

  • pracownicy, wyszczególnieni w Załączniku do Uchwały oraz zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników;
  • środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez Pion Produkcyjny i zostały wyszczególnione w Załączniku do Uchwały;
  • wszelkie prawa do nieruchomości związanych z działalnością Pionu Produkcyjnego (tj. nieruchomości zlokalizowane w E. (najem));
  • zapasy związane z działalnością Pionu Produkcyjnego (tj. surowce, półprodukty, gotowe Produkty zarówno oznaczone markami własnymi Klientów, jak i oznaczone Markami P.);
  • prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez P., które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu Produkcyjnego, w szczególności umów dotyczących:
    • leasingu maszyn produkcyjnych i pojazdów;
    • zakupu surowców i materiałów do produkcji;
    • remontów i napraw;
    • współpracy z agencjami pracy tymczasowej;
    • usług z zakresu BHP i ppoż;
    • usług IT;
    • produkcji na zlecenie Klientów Produktów oznaczonych markami własnymi tych Klientów;
    • wsparcia sprzedaży Produktów oznaczonych markami własnymi tych Klientów;
  • prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu Produkcyjnego, zgodnie ze szczegółową specyfikacją załączoną do Uchwały.

(ii) do Pionu Dystrybucyjnego zostały formalnie przypisane m.in. następujące zasoby:

  • wybrani pracownicy, wyszczególnieni w Załączniku do Uchwały oraz wszelkie zobowiązania i należności pracownicze dotyczące powyższych pracowników;
  • środki trwałe oraz wartości niematerialne i prawne - które są organizacyjnie i funkcjonalnie związane z działaniami wykonywanymi przez Pion Dystrybucyjny i zostały wyszczególnione w Załączniku do Uchwały;
  • prawa z umowy dotyczącej podnajmu nieruchomości (biuro) zlokalizowanej w Warszawie;
  • prawa i obowiązki wynikające z pisemnych umów zawartych przez P., które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu Dystrybucyjnego, w szczególności umów dotyczących:
    • dystrybucji słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P.,
    • zapewnienia obsługi dostaw do Klientów słodyczy oraz Produktów, oznaczonych Markami P.,
    • promocji i wsparcia sprzedaży słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P.,
    • reklamy słodyczy oraz Produktów oznaczonych Markami P.;
    • umowa na obsługę sprzedaży słodyczy oraz Produktów;
  • prawa do Marek P., wskazane w Załączniku do Uchwały;
  • prawa i obowiązki wynikające z porozumień z dostawcami oraz odbiorcami, które są funkcjonalnie związane z działalnością Pionu Dystrybucyjnego, zgodnie ze szczegółową specyfikacją załączoną do Uchwały.

Dodatkowo zarówno do Pionu Produkcyjnego, jak i do Pionu Dystrybucyjnego, zostały przypisane konkretne rachunki bankowe wraz ze środkami pieniężnymi i / lub należnościami związanymi z ulokowanymi środkami pieniężnymi na konkretnych rachunkach bankowych. Przedmiotowe rachunki bankowe (zdeponowane na nich środki pieniężne) będą wykorzystywane przez Piony do realizacji przypisanych im funkcji.

Spółka Dzielona prowadzi ewidencję operacji gospodarczych umożliwiającą identyfikację operacji związanych z Pionem Produkcyjnym i Pionem Dystrybucyjnym. W rezultacie, Spółka Dzielona będzie w stanie zidentyfikować w swoich księgach:

  • aktywa (materialne i niematerialne, trwałe i obrotowe) przypisane do danego Pionu -tj. odpowiednio do Pionu Produkcyjnego albo do Pionu Dystrybucyjnego;
  • jak również przychody i koszty związane z działalnością tych Pionów.

Spółka Dzielona okresowo będzie przygotowywać - dla celów wewnętrznych Spółki Dzielonej - oddzielne bilanse i rachunki wyników dla każdego z Pionów, których celem będzie umożliwienie Spółce Dzielonej monitorowanie efektywności operacji realizowanych przez każdy z Pionów i zarządzania nimi.

W ramach planowanej transakcji, mającej na celu rozdzielenie ryzyka i funkcji produkcyjnej i dystrybucyjnej skupionych obecnie w Spółce Dzielonej, dojdzie do przeniesienia funkcji dystrybucyjnej wraz z przypisanymi jej składnikami majątkowymi do dedykowanego odrębnego podmiotu. Niniejsza transakcja zostanie przeprowadzona poprzez przeprowadzenie procesu podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie (dalej: „Wydzielenie”) w trybie art. 529 § 1 pkt 4 ustawy z dnia 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2016 r., poz. 1578; dalej: „KSH”).

Zgodnie z planem podziału, w ramach ww. podziału z przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej wydzielony zostanie majątek przypisany do Pionu Dystrybucyjnego i przeniesiony na R. spółkę z ograniczoną odpowiedzialnością, mającą siedzibę na terytorium Polski, podlegającą nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce i będącą spółką-siostrą Spółki Dzielonej (dalej: „Spółka Przejmująca”).

W związku z realizacją ww. Wydzielenia, jedyny akcjonariusz Spółki Dzielonej i jedyny wspólnik Spółki Przejmującej (będący spółką litewską, tj. G., dalej: „Akcjonariusz” lub „Wspólnik”) obejmie nowoutworzone udziały w podwyższonym kapitale zakładowym Spółki Przejmującej. Zgodnie z regulacją art. 530 § 2 zdanie 3 KSH, Wydzielenie zostanie uznane za dokonane w dniu, w którym właściwy sąd rejestrowy dokona rejestracji (wpisu) podwyższenia kapitału zakładowego Spółki Przejmującej (tzw. dzień wydzielenia). Jednocześnie, postanowiono, że w związku z realizacją Wydzielenia: (i) wartość majątku objętego przez Spółkę Przejmującą zostanie odniesiona częściowo na kapitał zakładowy Spółki Przejmującej i częściowo na inne kapitały Spółki Przejmującej oraz (ii) zostanie obniżony kapitał zakładowy Spółki Dzielonej -tj. Wydzielenie będzie „finansowane” poprzez zmniejszenie kapitału zakładowego Spółki Dzielonej oraz z innych kapitałów, o ile będzie to konieczne.

Przy przeprowadzaniu przedmiotowej transakcji podziału przez wydzielenie nie dojdzie do zastosowania instytucji dopłat, o której mowa w art. 529 § 3 KSH, tj. Wspólnik nie otrzyma obok nowych udziałów w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej jakichkolwiek dopłat w gotówce.

Na dzień Wydzielenia jedynym akcjonariuszem Spółki Dzielonej będzie Akcjonariusz, który będzie posiadał również wszystkie udziały w kapitale zakładowym Spółki Przejmującej.

Spółka Przejmująca została utworzona specjalnie w celu umożliwienia realizacji procesu podziału Spółki Dzielonej - jako spółka, która w przyszłości, tj. z dniem Wydzielenia (momentem rejestracji Wydzielenia przez sąd rejestrowy, dalej: „Dzień Wydzielenia”) ma przejąć odpowiedzialność za całokształt działalności, prowadzonej obecnie przez Pion Dystrybucyjny Spółki Dzielonej.

Na skutek dokonania Wydzielenia:

  • Począwszy od Dnia Wydzielenia - Spółka Przejmująca będzie samodzielnie prowadzić działalność w zakresie dystrybucji. Działalność ta będzie wykonywana przez Spółkę Przejmującą wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Pionu Dystrybucyjnego (istniejącego obecnie w ramach Spółki Dzielonej).
  • Jednocześnie - po Dniu Wydzielenia - Spółka Dzielona będzie kontynuowała działalność produkcyjną wyłącznie przy wykorzystaniu zagregowanego zespołu składników przypisanego do Pionu Produkcyjnego (istniejącego obecnie w ramach Spółki Dzielonej).
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania:
  1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowane Wydzielenie, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Dystrybucyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Produkcyjnego, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT w ww. zakresie?
  2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym w wyniku planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Dystrybucyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Produkcyjnego, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT?

Zdaniem Wnioskodawcy;

Ad (1) Planowane Wydzielenie, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Dystrybucyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Produkcyjnego, nie będzie stanowiło dla Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT w ww. zakresie.

Ad (2) W przypadku planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Dystrybucyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Produkcyjnego, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT.

Ad 1

Podział przez wydzielenie

Jedną z form reorganizacji przedsiębiorstw jest podział spółek handlowych regulowany przez KSH.

Stosownie do postanowień art. 528 § 1 KSH, spółkę kapitałową można podzielić na dwie albo więcej spółek kapitałowych. Natomiast zgodnie z normą art. 529 § 1 pkt 4 KSH, podział może być w szczególności dokonany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (tzw. podział przez wydzielenie).

Celem podziału przez wydzielenie jest to, że spółka dzielona nie przestaje istnieć, a następuje jedynie przeniesienie części jej majątku na inny podmiot. Ponadto, immanentną cechą podziału przez wydzielenie jest okoliczność, że w ramach ww. czynności dochodzi do podwyższenia kapitału zakładowego w spółce przejmującej. Nowoutworzone udziały są ex lege przyznawane udziałowcom / akcjonariuszom spółki dzielonej.

Opodatkowanie podziału przez wydzielenie podatkiem od towarów i usług

Zgodnie z normą art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Z kolei zgodnie z treścią art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się w szczególności przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

Pojęcie towaru ustawodawca zdefiniował zaś w art. 2 pkt 6 ustawy o VAT. Zgodnie z zapisem zawartym w tym przepisie, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Natomiast, w myśl normy zawartej w art. 8 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT:

„Przez świadczenie usług, o których mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7, w tym również:

(...)

  1. przeniesienie praw do wartości niematerialnych i prawnych, bez względu na formę, w jakiej dokonano czynności prawnej. ”

Jednocześnie, w art. 6 ustawy o VAT ustawodawca zawarł katalog czynności, do których nie stosuje się przepisów ustawy o VAT. W szczególności, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa” (art. 6 pkt 1 ustawy o VAT).

W tym kontekście należy wskazać, że zgodnie z ugruntowanym podejściem organów podatkowych pojęcie „transakcji zbycia” należy rozumieć w sposób zbliżony do terminu „dostawa towarów (w zakresie dotyczącym składników materialnych) oraz do terminu „świadczenie usług” (w zakresie dotyczącym składników niematerialnych).

Zatem transakcja zbycia obejmować będzie wszelkie czynności, w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem jak właściciel. W szczególności pojęcie transakcji zbycia obejmować będzie swym zakresem takie czynności jak sprzedaż, zamianę, darowiznę, wniesienie wkładu niepieniężnego (aportu) do spółki prawa handlowego poprzez przeniesienie własności wkładu na spółkę w zamian za udziały w niej lub wyemitowane akcje, a także transfer majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie w trybie art. 529 § 1 pkt 4 KSH.

Należy podkreślić, że skoro ustawodawca nie zawarł w ustawie o VAT definicji legalnej pojęcia „transakcja zbycia”, to oznacza to, że nie jest istotna forma, w jakiej owo „zbycie” następuje, lecz samo zadysponowanie w taki sposób, że dochodzi do zmiany władającego zbywalnym składnikiem majątku lub majątkiem.

Powyższa wykładnia pojęcia „transakcja zbycia” jest prezentowana również w judykaturze. Przykładowo, w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 12 sierpnia 2008 r. (III SA/Wa 666/08), Sąd uznał, że:

„(...)„transakcją zbycia”, o której mowa w art. 6 ust. 1 u.p.t.u. jest każda czynność, w świetle obowiązujących przepisów skutkująca przeniesieniem własności (...)”.

Mając na uwadze powyższe oraz treść normy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT (zgodnie z którą przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do „transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa”, przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do wszelkich czynności (zatem także do transferu majątku spółki dzielonej do innej spółki w ramach transakcji podziału przez wydzielenie), w ramach których następuje przeniesienie prawa do rozporządzania przedsiębiorstwem lub zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa jak właściciel.

Tym samym, o ile majątek wydzielany w ramach podziału przez wydzielenie stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa, to jego przeniesienie (wydzielenie) do innej spółki nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług jako czynność ex lege z zakresu tego opodatkowania wyłączona.

Powyższa wykładania normy art. 6 pkt 1 ustawy o VAT - zgodnie z którą przepisów ustawy o VAT nie stosuje się do transakcji wydzielenia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w drodze podziału przez wydzielenie, realizowanego na podstawie art. 529 § 1 pkt 4 KSH, i przeniesienia go do innej istniejącej spółki - jest również dokonywana przez sądy administracyjne.

Przykładowo, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie, w powołanym powyżej wyroku, orzekł, iż:

W ocenie Sądu nie budzi wątpliwości, że przewidziany w art. 529 § 1 pkt 4 KSH podział dokonywany przez przeniesienie części majątku spółki dzielonej na istniejącą spółkę lub na spółkę nowo zawiązaną (podział przez wydzielenie), powoduje przeniesienie prawa własności wydzielonej części majątku. Złożoność procedur związanych z podziałem spółki nie ma przy tym znaczenia. Istotny jest ich końcowy efekt - przeniesienie własności. Reasumując, podział spółki przez wydzielenie jest transakcją zbycia rozumieniu art. 6 ust. 1 u.p.t.u”.

Takie stanowisko zostało wielokrotnie potwierdzone przez organy podatkowe - przykładowo, w interpretacji podatkowej z dnia 13 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-635/15/JP), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach potwierdził, iż:

Zatem składniki majątkowe, przyporządkowane do Działu Jakości spełniają definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy, wskutek czego czynność polegająca na podziale spółki przez wydzielenie i przeniesienie na Spółkę Przejmującą części majątku Spółki dzielonej w rozumieniu art. 529 § 1 pkt 4 ksh stanowiącej zorganizowaną część przedsiębiorstwa, będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem VAT na podstawie art. 6 pkt 1 ustawy”.

Podobne stanowisko zaprezentowano także:

  • w interpretacji indywidualnej z dnia 17 marca 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-15/16/ASz) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 23 lutego 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-1209/15-4/AO) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 9 lutego 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-1258/15-2/RR) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;
  • w interpretacji indywidualnej z dnia 29 stycznia 2016 r. (sygn. IPPP2/4512-1222/15-2/MMa) wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie;

wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w ustawie o VAT

Biorąc pod uwagę powyższe stwierdzenia - oczywistym jest, że dla oceny stanowiska Wnioskodawcy konieczne jest ustalenie, czy Pion Dystrybucyjny wydzielany ze Spółki Dzielonej do Spółki Przejmującej (w ramach Wydzielenia) spełnia definicję zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa na gruncie ustawy o VAT została przez ustawodawcę zawarta w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT. Zgodnie z treścią ww. normy:

Ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o:

(...) 27e) zorganizowanej części przedsiębiorstwa - rozumie się przez to organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Na podstawie powyższej definicji w doktrynie prawa podatkowego wyodrębniono zespół przesłanek, których łączne spełnienie implikuje uznanie danej części majątku za zorganizowaną część przedsiębiorstwa. Dla uznania określonej transakcji za transakcję dotyczącą zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w rozumieniu ustawy o VAT, wymaganym jest, aby:

  1. jej przedmiotem był zespół składników obejmujących składniki materialne i niematerialne (w tym również zobowiązania) oraz personel;
  2. jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony organizacyjnie w ramach istniejącego już przedsiębiorstwa;
  3. jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony finansowo w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
  4. jej przedmiotem był zespół składników, który jest wyodrębniony funkcjonalnie i przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych w ramach istniejącego przedsiębiorstwa;
  5. jej przedmiotem był zespół składników zdolny do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

W ocenie Wnioskodawcy, zespół składników majątku wchodzących w skład Pionu Dystrybucyjnego (jak również zespół składników majątku wchodzących w skład Pionu Produkcyjnego) spełnia wszystkie powyżej wymienione kryteria niezbędne do uznania go za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, co zostanie dowiedzione poniżej.

Ad a

Zespół składników materialnych, niematerialnych i ludzkich, obejmujący również zobowiązania

Zgodnie z aktualną praktyką (potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych oraz orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu przedmiotowej przesłanki decyduje pełne wyodrębnienie, w ramach istniejącego przedsiębiorstwa, majątku (aktywów i pasywów) oraz personelu, które łącznie (jako całość) tworzą zorganizowaną część przedsiębiorstwa. W wydanych w tym zakresie indywidualnych interpretacjach przepisów prawa podatkowego wskazuje się, że elementami zespołu składników stanowiących zorganizowaną część przedsiębiorstwa powinny być w szczególności aktywa trwałe, obrotowe, a także czynnik ludzki (tak np. Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie w interpretacji z dnia 24 lipca 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-479/15-2/MT).

Mając na uwadze powyższe Wnioskodawca pragnie wskazać, iż w związku z dokonanym wyodrębnieniem Pionu Produkcyjnego i Pionu Dystrybucyjnego doszło do formalnej alokacji personelu (pracowników i współpracowników) Spółki Dzielonej mającego za zadanie realizować powierzone każdemu z Pionów funkcje. Na mocy Uchwały, zostały również formalnie wskazane osoby odpowiedzialne za bieżące zarządzanie działalnością Pionu Produkcyjnego, jak również Pionu Dystrybucyjnego.

Dodatkowo, doszło do alokacji składników majątku Spółki Dzielonej (aktywów i pasywów, w tym zobowiązań) pomiędzy Pion Produkcyjny oraz Pion Dystrybucyjny. Przypisanie majątku nastąpiło z uwzględnieniem funkcji pełnionych przez każdy z ww. Pionów. Do każdego Pionu zostały zatem przypisane m.in.:

  • środki trwałe;
  • wartości niematerialne i prawne;
  • zapasy;
  • należności; oraz
  • zobowiązania.

Przypisany do każdego z Pionów zespół składników pozwala zatem na prowadzenie w oparciu o te składniki samodzielnej działalności gospodarczej. Powyższe oznacza, iż Pion Produkcyjny oraz Pion Dystrybucyjny tworzą nie przypadkowe, lecz odpowiednio dobrane (alokowane do tych Pionów) składniki majątku oraz personel (pracownicy oraz współpracownicy). Punktem odniesienia w powyższym doborze była rola, jaką poszczególne składniki i osoby odgrywają przy wykonywaniu powierzonych im funkcji. W konsekwencji, zarówno wchodzące w skład Pionu Produkcyjnego, jak również wchodzące w skład Pionu Dystrybucyjnego składniki majątkowe i personel pozostają we wzajemnych relacjach z racji funkcji pełnionych przez każdy z Pionów oraz tworzą (każdy z osobna) wyodrębnioną całość.

Tym samym, każdy ze wskazanych powyżej zespołów składników majątkowych i osobowych przypisanych zarówno do Pionu Dystrybucyjnego, jak i do Pionu Produkcyjnego pozwala na samodzielną i efektywną realizację zadań powierzonych temu Pionowi na mocy Uchwały.

Wobec powyższego - w opinii Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Dystrybucyjnego, jak również do Pionu Produkcyjnego, przesłankę istnienia zespołu składników materialnych, niematerialnych i osobowych (obejmującego również zobowiązania) - należy uznać za spełnioną.

Ad b

Wyodrębnienie organizacyjne zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Ustawodawca w ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. W praktyce stosowania prawa (potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) przyjmuje się, iż o spełnieniu niniejszej przesłanki można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowi odrębną jednostkę organizacyjną w strukturze danego przedsiębiorstwa.

W opinii organów podatkowych takie organizacyjne wydzielenie:

  • powinno być dokonane na podstawie statutu, regulaminu lub aktu o podobnych charakterze (tak np. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 8 października 2015 r. (sygn. IPPP1/4512-716/15-2/BS) uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie); oraz
  • oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej podatnika jako dział, oddział, wydział, itp. (tak np. w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 9 września 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-371/16-2/KS) uznał Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach).

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego, zarówno Pion Produkcyjny, jak również Pion Dystrybucyjny zostały formalnie wyodrębnione w Spółce Dzielonej na podstawie Uchwały podjętej przez Zarząd Spółki Dzielonej. Na podstawie ww. aktu wewnętrznego Spółki Dzielonej, każdemu z ww. Pionów zostały nadane wewnętrzne, hierarchiczne struktury organizacyjne oraz do każdego z tych Pionów została przypisana osoba odpowiedzialna za jego bieżącą działalność.

W opinii Wnioskodawcy - powyższe oznacza, iż od strony faktycznej (z racji pełnionych zadań) oraz formalnej (tj. w sposób udokumentowany stosownymi aktami korporacyjnymi Spółki Dzielonej, czyli Uchwałą), zarówno Pion Produkcyjny jak również Pion Dystrybucyjny stanowią odrębną organizacyjnie całość, dającą się wyodrębnić w strukturach Spółki Dzielonej.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Dystrybucyjnego jak również do Pionu Produkcyjnego przesłankę wyodrębnienia organizacyjnego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa Spółki Dzielonej - należy uznać za spełnioną.

Ad c

Wyodrębnienie finansowe zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie

Ustawodawca w ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia finansowego zespołu składników w istniejącym przedsiębiorstwie”. Niemniej jednak w praktyce stosowania prawa (potwierdzonej interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) uznaje się, iż niniejsza przesłanka oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej danego podmiotu pozwala na przyporządkowanie do zespołu składników (zorganizowanej części przedsiębiorstwa) przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów. Nie należy jednak utożsamiać pojęcia „wyodrębnienie finansowe” z pełną samodzielnością finansową, która ze względów oczywistych nie może być osiągnięta - jako, że jednostki organizacyjne (tu: Piony) nie mają odrębnej od Spółki Dzielonej podmiotowości prawnej w stosunkach z osobami trzecimi.

Przykładowo, w interpretacji indywidualnej z dnia 22 czerwca 2016 r. (sygn. IPPP1/4512-360/16-2/RK) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie stwierdził, iż:

(...) wyodrębnienie finansowe nie musi oznaczać pełnej samodzielności finansowej, lecz sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do ZCP”. Podobne stanowisko zajął przykładowo Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 9 września 2016 r. (sygn. IBPP3/4512-371/16-2/KS).

W świetle powyższego Spółka Dzielona pragnie podkreślić, iż jej system księgowy umożliwia identyfikację przychodów i kosztów oraz aktywów i pasywów (środków trwałych, wartości niematerialnych i prawnych, zapasów, należności i zobowiązań), związanych z funkcjami realizowanymi przez Pion Produkcyjny oraz przez Pion Dystrybucyjny, w taki sposób, że możliwe będzie przygotowanie bilansu oraz rachunku zysków i strat osobno dla każdego Pionu.

Dodatkowo, zarówno do Pionu Produkcyjnego, jak i do Pionu Dystrybucyjnego, zostały przypisane konkretne kwoty środków pieniężnych i / lub należności związane z ulokowanymi środkami pieniężnymi na konkretnych rachunkach bankowych. Przedmiotowe rachunki bankowe będą wykorzystywane przez Piony do realizacji przypisanych im funkcji.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Dystrybucyjnego, jak również do Pionu Produkcyjnego, przesłankę wyodrębnienia finansowego zespołu składników w ramach istniejącego przedsiębiorstwa - należy uznać za spełnioną.

Ad d

Wyodrębnienie funkcjonalne danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej

Ustawodawca w ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia „wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarcze/. Niemniej jednak, zgodnie z ugruntowanym stanowiskiem prezentowanym w doktrynie, powyższą przesłankę należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa ma bowiem stanowić funkcjonalnie odrębną całość - tj. ma obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze danego przedsiębiorstwa (podmiotu prawnego).

Przedstawione podejście znajduje potwierdzenie w interpretacjach organów podatkowych. Przykładowo, w powołanej wcześniej interpretacji indywidualnej z dnia 13 listopada 2015 r. (sygn. IBPP3/4512-635/15/JP), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach wskazał, że:

Natomiast wyodrębnienie funkcjonalne należy rozumieć jako przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych. Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi stanowić funkcjonalnie odrębną całość - obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona -obiektywnie oceniając - posiadać potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne wchodzące w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa muszą zatem umożliwić nabywcy podjęcie działalności gospodarczej w ramach odrębnego przedsiębiorstwa.

Analogiczne stanowisko można znaleźć w innych interpretacjach prawa podatkowego. Przykładowo, w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 7 stycznia 2016 r. (sygn. ILPP3/4512-1-175/15-5/NF).

Mając na uwadze funkcje oraz zakres działań, przypisanych obecnie odpowiednio do Pionu Produkcyjnego i do Pionu Dystrybucyjnego oraz aktualnie przez nie realizowanych -nie powinno ulegać wątpliwości, iż każdy z ww. Pionów stanowi zorganizowany zespół składników materialnych / niematerialnych / osobowych, który jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych Spółki Dzielonej, tj.:

  • do realizacji funkcji przypisanych do Pionu Produkcyjnego (szczegółowo przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego); oraz
  • do realizacji funkcji przypisanych do Pionu Dystrybucyjnego (szczegółowo przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego).

Powyższe oznacza, iż Pion Produkcyjny oraz Pion Dystrybucyjny stanowią funkcjonalnie wyodrębnione całości, przeznaczone do samodzielnego prowadzenia powierzonych im zadań.

W tym miejscu zaznaczyć należy, że po Wydzieleniu Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca będą kontynuowały odpowiednio działalność produkcyjną (aktualnie realizowaną przez Pion Produkcyjny) oraz działalność dystrybucyjną na rynku polskim i zagranicznym (aktualnie realizowaną przez Pion Dystrybucyjny). Spółka Przejmująca do Dnia Wydzielenia pozostanie spółką zasadniczo „nieoperacyjną” - tj. nie będzie ona prowadziła żadnej działalności dystrybucyjnej ani posiadała żadnych zasobów umożliwiających prowadzenie takiej działalności. Dopiero po przeniesieniu na Spółkę Przejmującą Pionu Dystrybucyjnego (w ramach Wydzielenia), spółka ta będzie mogła prowadzić działalność dystrybucyjną. Po Wydzieleniu Spółka Dzielona będzie natomiast kontynuowała działalność w zakresie produkcji Produktów.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Dystrybucyjnego, jak również do Pionu Produkcyjnego, przesłankę wyodrębnienia funkcjonalnego danego zespołu składników przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej - należy uznać za spełnioną.

Ad e

Zdolność zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem

Ustawodawca w ustawie o VAT nie zdefiniował pojęcia przesłanki „zdolności zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem”. Zgodnie z praktyką stosowania prawa (potwierdzoną interpretacjami organów podatkowych i orzeczeniami sądów administracyjnych) - część przedsiębiorstwa może być uznana za zorganizowaną część, jeżeli posiada potencjalną zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Takie rozumienie zdolności do bycia niezależnym przedsiębiorstwem znajduje potwierdzenie w licznych interpretacjach prawa podatkowego wydawanych na przestrzeni ostatnich lat - m.in. w interpretacjach indywidualnych wydanych przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie w dniu 24 lipca 2015 r. (sygn. IPPP2/4512-479/15-2/MT) oraz z dnia 6 listopada 2015 r. (sygn. IPPP3/4512-755/15-4/ISK).

Jak podkreślają organy podatkowe i sądy administracyjne, zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem jest także możliwa w przypadku szeroko i powszechnie spotykanego w praktyce biznesowej outsourcingu usług wsparcia (np. księgowego, kadrowo-płacowego, informatycznego, prawnego, itp ). Jak wskazał bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 27 września 2011 r. (sygn. akt I FSK 1383/10):

(...) [definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa - przypis Wnioskodawcy] nie wymaga, aby zespół ten obejmował wszelkie elementy obsługi funkcjonowania przedsiębiorstwa, gdyż zawęża ona pojęcie zorganizowanej części przedsiębiorstwa do składników materialnych i niematerialnych pozwalających na realizację określonych zadań gospodarczych jako niezależne przedsiębiorstwo. Brak w przedsiębiorstwie wewnętrznych działów obsługujących jego zadania kadrowe, informatyczne i finansowe nie pozbawia tegoż przedsiębiorstwa możliwości realizacji określonych zadań gospodarczych”.

Podobne stanowisko zajmują także organy podatkowe - np. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach w interpretacji indywidualnej z dnia 3 grudnia 2013 r. (sygn. IBPB1/2/423-1138/13/CzP).

Powyższe podejście jest w pełni racjonalne, ponieważ fakt, iż część usług z zakresu ogólnego funkcjonowania przedsiębiorstwa nie jest wykonywana samodzielnie przez jednostkę, lecz jest zlecana „na zewnątrz” jest powszechnie spotykanym podejściem w zakresie nowoczesnego zarządzania przedsiębiorstwem. Korzystanie z usług zewnętrznych dostawców w zakresie wsparcia prawnego, informatycznego czy kadrowego, itp., ma we współczesnym świecie charakter powszechny i typowy. W szczególności, korzystanie przez Pion Dystrybucyjny z pewnego zakresu wsparcia administracyjnego ze strony Pionu Produkcyjnego nie powinno mieć wpływu na kwalifikację Pionu Dystrybucyjnego jako zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu ustawy o VAT.

Mając na uwadze powyższe, w analizowanym zdarzeniu przyszłym oba zespoły składników majątkowych i osobowych w postaci Pionu Produkcyjnego oraz Pionu Dystrybucyjnego - ze względu na możliwość dysponowania przez każdy z ww. Pionów z przypisanego mu:

  • personelu (pracowników i współpracowników),
  • składników majątkowych (materialnych i niematerialnych, trwałych i obrotowych),
  • umów z dostawcami i odbiorcami,
  • należnościami i zobowiązaniami,

posiadać będą zdolność do prowadzenia działalności gospodarczej jako samodzielne podmioty gospodarcze.

W tym miejscu należy ponownie zaznaczyć, że - po Wydzieleniu - Spółka Dzielona oraz Spółka Przejmująca będą kontynuowały odpowiednio działalność produkcyjną (aktualnie realizowaną przez Pion Produkcyjny) oraz działalność dystrybucyjną na rynku polskim i zagranicznym (aktualnie realizowaną przez Pion Dystrybucyjny). Spółka Przejmująca do Dnia Wydzielenia pozostanie spółką zasadniczo „nieoperacyjną” - tj. nie będzie ona prowadziła żadnej działalności dystrybucyjnej ani posiadała żadnych zasobów umożliwiających prowadzenie takiej działalności. Dopiero po przeniesieniu na Spółkę Przejmującą Pionu Dystrybucyjnego, spółka ta będzie mogła prowadzić działalność dystrybucyjną.

Po Wydzieleniu Spółka Dzielona będzie natomiast kontynuowała działalność w zakresie produkcji Produktów.

W związku z powyższym - w ocenie Wnioskodawcy - zarówno w odniesieniu do Pionu Dystrybucyjnego, jak również do Pionu Produkcyjnego, przesłankę zdolności zespołu składników do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem - należy uznać za spełnioną.

Podsumowanie do pytanie nr 1

Mając na uwadze całą przytoczoną powyżej argumentację, Spółka Dzielona pragnie podkreślić, iż jej zdaniem Pion Dystrybucyjny stanowi zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy o VAT, ponieważ:

  • został do niego przypisany zespół składników materialnych i niematerialnych, obejmujący również zobowiązania;
  • będzie wyodrębniony organizacyjnie w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej;
  • będzie wyodrębniony finansowo w istniejącym przedsiębiorstwie Spółki Dzielonej;
  • wyodrębniony funkcjonalnie zespół składników przypisany do tego Pionu jest przeznaczony do realizacji określonych zadań gospodarczych;
  • będzie miał zdolność do bycia samodzielnym przedsiębiorstwem.

Zatem - skoro Pion Dystrybucyjny jako wyodrębniony zespół składników majątkowych i osobowych odpowiada ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT - to jego wydzielenie i przeniesienie przez Spółkę Dzieloną do Spółki Przejmującej, w ramach podziału przez wydzielenie do Spółki Przejmującej nie będzie skutkowało powstaniem po stronie Spółki Dzielonej obowiązku podatkowego w podatku od towarów i usług. Spółka Dzielona nie będzie zatem także zobowiązana do wystawienia faktury VAT w ww. zakresie. Tym samym, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, zgodnie z którym planowane Wydzielenie, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Dystrybucyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Produkcyjnego, nie będzie stanowiła dla Wnioskodawcy czynności podlegającej opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, a zatem Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do wystawienia faktury VAT w ww. zakresie.

Ad 2

Zgodnie z normą art. 86 ust. 1 ustawy o VAT:

(...) w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi (...) przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego (...)”.

W świetle powyższej regulacji, aby podatnik miał prawo do odliczenia podatku naliczonego od towarów i usług od dokonanych zakupów, konieczne jest, aby poniesione wydatki służyły działalności opodatkowanej podatkiem od towarów i usług.

W praktyce zdarzają się sytuacje, w których dany podatnik podatku od towarów i usług wykonuje zarówno czynności opodatkowane tym podatkiem, jak i czynności zwolnione z tego podatku. W takim przypadku - zgodnie z ogólnymi regułami konstrukcyjnymi podatku VAT - odliczeniu może podlegać tylko ten podatek naliczony (ta jego część), który związany jest z wykonywaniem czynności podlegających opodatkowaniu. Przepis art. 90 ust. 1 ustawy o VAT stanowi bowiem, że:

W stosunku do towarów i usług, które są wykorzystywane przez podatnika do wykonywania zarówno czynności, w związku z którymi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego, jak i czynności, w związku z którymi takie prawo nie przysługuje, podatnik jest obowiązany do odrębnego określenia kwot podatku naliczonego związanych z czynnościami, w stosunku do których podatnikowi przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego.

Jednocześnie, po zakończeniu roku podatkowego podatnik, któremu przysługuje częściowe prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, obowiązany jest dokonać odpowiedniej korekty podatku odliczonego zgodnie z przepisami art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT.

W tym miejscu należy zwrócić uwagę, iż w świetle treści normy art. 91 ust. 9 ustawy o VAT:

W przypadku transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa, korekta określona w ust. 1-8 jest dokonywana przez nabywcę przedsiębiorstwa lub nabywcę zorganizowanej części przedsiębiorstwa

Powyższe oznacza, że nabywca przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa ma obowiązek dokonania stosownych korekt w zakresie podatku naliczonego, określonych w art. 91 ust. 1-8 ustawy o VAT, do których byłby zobligowany podmiot, który dokonał odliczenia (tzn. zbywca), w przypadku gdyby nie doszło do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części.

Wprowadzenie przez ustawodawcę zasady „kontynuowania” korekty podatku naliczonego od towarów i usług przez nabywcę ma bezpośredni związek z przepisem ustawy o VAT (art. 6 ustawy o VAT), który wyłącza z opodatkowania podatkiem od towarów i usług czynności, których przedmiotem jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część.

Zdaniem Wnioskodawcy oznacza to, że intencją ustawodawcy było zapewnienie pełnej neutralności transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części tak, aby transakcja na moment jej dokonania nie wywoływała jakichkolwiek skutków / nie wpływała na rozliczenia stron w zakresie podatku od towarów i usług - tj. aby nie ograniczała ona (przez sam fakt jej dokonania) prawa zbywcy i nabywcy do odliczenia podatku naliczonego.

Powyższe stanowisko znajduje również potwierdzenie w indywidualnych interpretacjach organów podatkowych - przykładowo w interpretacji Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15 września 2014 r. (sygn. IPPP2/443-586/14-2/RR).

Biorąc pod uwagę, że:

  • jak zostało to szczegółowo wykazane w uzasadnieniu do pytania nr 1, Pion Dystrybucyjny, będący przedmiotem podziału przez wydzielenie, jako wyodrębniony zespół składników majątkowych i osobowych, odpowiada ustawowemu wzorcowi zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o którym mowa w art. 2 pkt 27e ustawy o VAT,
  • dla potrzeb ustawy o VAT transakcja podziału przez wydzielenie zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna być traktowana jako zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa,

to transakcja zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa powinna być całkowicie neutralna, nie powinna wpływać na rozliczenia Spółki Dzielonej w zakresie podatku od towarów i usług.

W konsekwencji, opisana powyżej transakcja podziału Spółki Dzielonej przez wydzielenie Pionu Dystrybucyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej nie będzie skutkować dla Spółki Dzielonej obowiązkiem dokonania korekt podatku naliczonego, wynikających z samego faktu, że ww. Wydzielenie zostało dokonane. Obowiązek dokonania ewentualnych korekt będzie leżał po stronie nabywcy (Spółki Przejmującej) na podstawie art. 91 ust. 9 ustawy o VAT.

Tym samym, należy uznać za prawidłowe stanowisko Wnioskodawcy, że że w przypadku planowanego Wydzielenia, w ramach którego dojdzie do: (i) wydzielenia ze Spółki Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Dystrybucyjnego i przeniesienia go do Spółki Przejmującej oraz (ii) pozostawienia w Spółce Dzielonej opisanego zespołu składników majątkowych i osobowych przypisanych do Pionu Produkcyjnego, Wnioskodawca nie będzie zobligowany do dokonania jakichkolwiek korekt w zakresie odliczenia podatku naliczonego VAT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.