0111.KDIB4.4014.44.2017.1.BJ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Czy odkup przez Bank od SPV pozostałych do spłaty wierzytelności, dokonany w ramach tzw. clean-up call stanowiącego element kompleksowej transakcji sekurytyzacji, w związku z objęciem zakresem opodatkowania VAT, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz.U. z 2017 r., poz. 201, ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 24 marca 2017 r. (data wpływu – 28 marca 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych odkupu wierzytelności – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 marca 2017 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej m.in. podatku od czynności cywilnoprawnych w zakresie skutków podatkowych odkupu wierzytelności.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Bank X S.A. (dalej: „Bank” albo „Wnioskodawca”) jest instytucją finansową prowadzącą działalność bankową. Bank świadczy w szczególności usługi finansowe obejmujące, między innymi, udzielanie kredytów i pożyczek. Działalność prowadzona przez Wnioskodawcę wymaga posiadania odpowiedniego finansowania, które Bank uzyskuje, między innymi poprzez zaciąganie kredytów w innych instytucjach lub poprzez przyjmowanie lokat.

Bank zamierza skorzystać z dodatkowego źródła dla pozyskania środków finansowych, jakim będzie sekurytyzacja wierzytelności należących do Banku (dalej: „sekurytyzacja”).

Przedmiotem sekurytyzacji będą wierzytelności wynikające z kredytów/pożyczek gotówkowych lub kredytów samochodowych udzielonych przez Bank w walucie polskiej. Wierzytelności, które będą przedmiotem sekurytyzacji stanowić będą roszczenia w stosunku do kredytobiorców o zapłatę rat kapitałowych, odsetek, jak również ewentualnie innych należności ubocznych wynikających z udzielonych przez Bank pożyczek lub kredytów (dalej łącznie: „wierzytelności”).

Zagadnienie sekurytyzacji zostało opisane w art. 92a ustawy Prawo bankowe. Zgodnie z ustępem 3 tegoż artykułu, bank może przenieść wierzytelności w drodze umowy na, niebędącą towarzystwem funduszy inwestycyjnych tworzącym fundusz sekurytyzacyjny albo funduszem sekurytyzacyjnym, spółkę kapitałową (podmiot emisyjny) w celu emisji przez ten podmiot papierów wartościowych, których zabezpieczenie stanowią sekurytyzowane wierzytelności.

Zgodnie z ust. 4 art. 92a ustawy Prawo bankowe, podmiot emisyjny, na rzecz którego nastąpiło przeniesienie wierzytelności, nie może być powiązany kapitałowo lub organizacyjnie z bankiem przenoszącym wierzytelności, a przedmiotem jego działalności może być wyłącznie nabywanie wierzytelności i emisja papierów wartościowych, o której mowa w art. 92a ust. 3 ustawy Prawo bankowe, a także wykonywanie czynności z tym związanych.

Z uwagi na wymogi prawne wskazane w wyżej powołanych przepisach Prawa bankowego, planowana przez Bank sekurytyzacja wierzytelności zostanie przeprowadzona z celową spółką kapitałową będącą podmiotem emisyjnym (dalej: „SPV”). SPV będzie mieć siedzibę oraz miejsce zarządu w Polsce. SPV będzie również polskim rezydentem podatkowym. Bank i SPV są czynnymi podatnikami podatku od towarów i usług (VAT).

Transakcja sekurytyzacji jest procesem składającym się z wielu czynności oraz wymagającym współpracy przynajmniej trzech podmiotów – banku, podmiotu emisyjnego oraz inwestorów lub inwestora. Efektem i ekonomicznym celem sekurytyzacji będzie pozyskanie środków pieniężnych przez Bank poprzez wykorzystanie aktywów w postaci wierzytelności z tytułu udzielonych przez Bank pożyczek lub kredytów. Sekurytyzacja wpłynie na poprawę płynności finansowej Banku. Wierzytelności, które będą przedmiotem sekurytyzacji, to wierzytelności Banku należne od pożyczkobiorców/kredytobiorców z tytułu udzielonych pożyczek lub kredytów, wymagalne w terminach określonych w umowach pożyczek/kredytów (dalej: „umowy kredytu”, „kredyty”). Zasadą jest, że umowy kredytu ustanawiają harmonogram spłat przewidujący spłaty w cyklach miesięcznych, choć możliwe są również inne zasady spłat. Wierzytelności będące przedmiotem sekurytyzacji nie będą obejmować odsetek ani opłat naliczonych przed datą ich zbycia („data zbycia”) (tj. należnych za okres przed datą zbycia, tj. przed datą sprzedaży). Prawo do odsetek naliczanych (należnych) od daty zbycia oraz wszelkich innych opłat naliczonych (należnych) od daty zbycia wierzytelności (wszelkie opłaty wynikające z kredytów) będą przysługiwać SPV, która nabędzie wierzytelności.

Wierzytelności będą przelewane w ramach sekurytyzacji na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności na rzecz SPV jeszcze przed terminem wymagalności tych wierzytelności oraz wynikających z nich odsetek. Wierzytelności objęte procesem sekurytyzacji na dzień ich zbycia nie będą nosić znamion nieściągalności lub zagrożenia nieściągalnością, będą to wierzytelności obsługiwane terminowo. Po nabyciu wierzytelności, SPV będzie otrzymywać kwoty wynikające ze spłaty kwot kapitału wierzytelności objętych sekurytyzacją. SPV będzie również otrzymywać kwoty odsetek oraz wszelkich opłat i prowizji wynikających z umów kredytu, naliczonych od daty zbycia. Planowana sekurytyzacja nie będzie obejmować wyłącznie zbycia wierzytelności przez Bank do SPV, ale do jej przeprowadzenia konieczne będą także inne kluczowe operacje.

Na planowaną sekurytyzację składać się więc będą m.in. następujące podstawowe elementy transakcyjne.

  • Na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności zawartej pomiędzy Bankiem i SPV w ramach sekurytyzacji, Bank, jako tzw. inicjator sekurytyzacji, dokona odpłatnego przelewu (sprzedaży) wierzytelności na SPV. Przelew wierzytelności w ramach sekurytyzacji będzie dokonywany w sposób rewolwingowy. Oznacza to, że zgodnie z założeniami planowanej sekurytyzacji, w każdym miesiącu, kwartale lub innym ustalonym okresie czasu, określona transza wierzytelności będzie sprzedawana przez Bank do SPV przy założeniu, że wierzytelności ujęte w danej transzy będą spełniać wcześniej ustalone warunki kwalifikujące je do sekurytyzacji (przede wszystkim, przedmiotowe wierzytelności nie mogą być wierzytelnościami zagrożonymi nieściągalnością). Pierwsza transza wierzytelności zostanie przelana, zgodnie z założeniami, w dniu zawarcia umowy sprzedaży wierzytelności między Bankiem i SPV, a kolejne transze będą przelewane w późniejszych okresach. Strony ustalą okres, w którym w ramach transakcji sekurytyzacji sprzedawane będą wierzytelności (tzw. okres rewolwingowy). Wyżej wskazane przelewy wierzytelności dokonywane będą zgodnie z art. 509 Kodeksu cywilnego oraz art. 92a ust. 3 Prawa bankowego.
  • W zamian za nabyte wierzytelności SPV zapłaci Wnioskodawcy cenę. Cena każdej transzy wierzytelności równa będzie niespłaconej do dnia przelewu kwocie kapitału wierzytelności według stanu na tzw. datę graniczną (z ang. cut-off date), czyli na określoną przez strony datę przed dokonaniem przelewu, na którą określana jest wartość nominalna wierzytelności (tj. pozostająca do spłaty na datę graniczną wartość kapitału kredytów składających się na wierzytelności). Umowa zbycia wierzytelności może również zawierać postanowienia o dodatkowym wynagrodzeniu za przelewane wierzytelności, które będzie należne Bankowi od SPV w przypadku zaistnienia nadwyżek finansowych po stronie SPV wynikających ze spłat wierzytelności.
  • Przelew wierzytelności dokonywany będzie bez dyskonta.
  • Jak wyżej wskazano, sprzedane wierzytelności nie będą obejmować opłat i odsetek naliczonych do dnia sprzedaży (tj. do daty zbycia). Prawo do odsetek i opłat naliczanych po dacie zbycia będzie przysługiwało SPV.
  • Celem nabycia poszczególnych transz wierzytelności od Banku, SPV emitować będzie obligacje, których zabezpieczeniem (źródłem spłaty) będą wierzytelności nabyte od Banku. SPV może również zgromadzić potrzebne środki finansowe poprzez zaciągnięcie kredytów lub pożyczek. Poprzez zapłatę ceny za wierzytelności SPV zapewni Bankowi środki finansowe potrzebne do prowadzonej przez Bank działalności, SPV może uzyskiwać finansowanie w formie emisji obligacji lub zaciągania kredytów/pożyczek również w przypadku, gdy będzie to konieczne do sfinansowania innych zobowiązań związanych z działalnością SPV.
  • Jak wskazano powyżej, SPV będzie finansowana przede wszystkim poprzez emisję obligacji. Obligacje obejmowane będą przez jednego lub większą liczbę inwestorów, którzy mogą być podmiotami polskimi lub zagranicznymi.
  • W zamian za udział SPV w transakcji sekurytyzacji i zapewnienie finansowania Bankowi (poprzez zapłatę ceny za wierzytelności), Bank zapłaci SPV prowizję. Prowizja stanowić będzie wynagrodzenie za przeprowadzenie kompleksowej transakcji obejmującej zarówno przelew pierwszej transzy wierzytelności, który będzie mieć miejsce na początku transakcji, jak i przelewy kolejnych transz wierzytelności, które nastąpią w okresie rewolwingowym.
  • Przepisy unijne oraz wydane na ich podstawie regulacje polskie dotyczące wymogów kapitałowych dla podmiotów finansowych, w tym także w przypadku uczestniczenia takich podmiotów, jako inwestorów, w transakcjach sekurytyzacyjnych, wymagają, aby inicjator sekurytyzacji (tu, Bank) zachował przez czas transakcji tzw. istotny udział ekonomiczny (z ang. materiał economic interest), czyli partycypował w ryzyku spłaty obligacji emitowanych przez podmiot emisyjny (tu, SPV). Planowana sekurytyzacja również przewidywać będzie odpowiednią konstrukcję zapewniającą spełnienie przez Bank powyższych wymogów. W szczególności, nastąpić to może poprzez zastosowanie rozwiązania, w którym nie wszystkie wierzytelności spełniające określone kryteria zostaną sprzedane do SPV (tj. część losowo wybranych wierzytelności, które spełniają warunki wymagane do zakwalifikowania ich do sekurytyzacji, zostanie pozostawiona w Banku i nie będzie przedmiotem sprzedaży). Ponadto, odroczona zostanie płatność dodatkowego wynagrodzenia za nabycie wierzytelności, która, jak wyżej wskazano, będzie należna Bankowi pod warunkiem zaistnienia nadwyżek finansowych po stronie SPV wynikających ze spłat wierzytelności. Możliwe jest również, iż spełnienie powyższych wymogów zostanie zapewnione poprzez udzielenie tzw. finansowania podporządkowanego przez Bank do SPV na podstawie umowy pożyczki lub obligacji wyemitowanych przez SPV, których spłata będzie mogła nastąpić dopiero po spłacie obligacji objętych przez głównych inwestorów.
  • Po zbyciu wierzytelności do SPV Bank będzie pełnił funkcję tzw. serwisera w zakresie administrowania przedmiotowymi wierzytelnościami. Usługi te będą pełnione przez Bank w oparciu o umowę o obsługę nabytych wierzytelności, a w skład tych usług wejdzie, w szczególności: wydawanie klientom zaświadczeń i udzielanie im wyjaśnień co do wierzytelności, prowadzenie dokumentacji dotyczącej wierzytelności, odbieranie wpłat od kredytobiorców, prowadzenie korespondencji z kredytobiorcami, wysyłanie monitów, przekazywanie wpłat z tytułu spłaty wierzytelności na rachunek SPV. W zamian za świadczone usługi serwisowe Bank otrzymywać będzie od SPV określone umową wynagrodzenie. Zawarcie wyżej wskazanej umowy o serwisowanie wierzytelności przez Bank konieczne jest z uwagi na fakt, iż Bank posiada wiedzę o udzielonych pożyczkach i kredytach oraz o kredytobiorcach. Z uwagi na fakt, iż SPV jest spółką celową przeznaczoną do przeprowadzenia sekurytyzacji, serwisowanie nabytych wierzytelności przez samą SPV byłoby bardzo utrudnione, przez co zaangażowanie w ten proces Banku jest kluczowe.
  • W odniesieniu do wyżej wskazanej usługi serwisowania wierzytelności należy wskazać, iż czynności w zakresie monitów dotyczyć będą jedynie dłużników, których kredyty nie zostały postawione w stan wymagalności, ani przekazane do działań windykacyjnych. Poza zakresem usługi obsługi wierzytelności znajdą się natomiast czynności o charakterze windykacyjnym lub egzekucyjnym, w szczególności kierowanie spraw dłużników pozostających w zwłoce do sądów oraz obsługa egzekucji komorniczych z majątku dłużników. Czynności o charakterze windykacyjnym lub egzekucyjnym również mogą zostać zlecone Bankowi, lecz będą one stanowić usługi odrębne od usług dotyczących obsługi (serwisowania) wierzytelności, które są spłacane terminowo. Świadczenie takich odrębnych usług może być uregulowane w tej samej umowie, która będzie odnosić się do usług obsługi (serwisowania) wierzytelności.
  • Jak wyżej wskazano, kwoty ściągniętych wierzytelności przekazanych do SPV będą przeznaczane przez SPV na zwrot finansowania zaciągniętego celem zakupu wierzytelności. Z uzyskanych środków finansowych SPV pokryje ponadto koszty odsetkowe z tytułu zaciągniętego finansowania oraz inne koszty, w tym te, które związane są z funkcjonowaniem SPV.
  • Celem zachęcenia inwestorów do nabycia obligacji emitowanych przez SPV, dla obligacji może zostać uzyskany odpowiedni rating od renomowanych agencji ratingowych. Obligacje mogą być również notowane na giełdzie papierów wartościowych, co umożliwi swobodny obrót tymi papierami wartościowymi.
  • Możliwe jest, iż w przyszłości Bank i SPV podejmą decyzję o zakończeniu transakcji sekurytyzacyjnej poprzez odkup przez Bank części wierzytelności pozostałych jeszcze do spłacenia (tzw. clean-up call). W szczególności, sytuacja taka może wystąpić po spłaceniu całości lub części finansowania zaciągniętego przez SPV na nabycie wierzytelności. Odkup wierzytelności w ramach tzw. clean-up call jest standardowym elementem transakcji sekurytyzacyjnych, który umożliwia inicjatorowi sekurytyzacji (tu, Bank) zakończenie transakcji w przypadku, gdy ze względu na niewielką wartość wierzytelności pozostałych do spłaty, oraz fakt całkowitego spłacenia inwestorów, utrzymywanie struktury przestaje być ekonomicznie uzasadnione.
  • Opisane przepływy pieniężne SPV zostaną ustalone w taki sposób, by wszelkie nadwyżki finansowe SPV były przekazywane do Banku. Jak wyżej wskazano, zostanie to zapewnione, w szczególności, poprzez zapłatę przez SPV dodatkowego wynagrodzenia za wierzytelności w wysokości nadwyżek pozostałych w SPV po spłacie jej zobowiązań.

Jak wynika z powyższego szczegółowego opisu planowanej transakcji sekurytyzacji, będzie to skomplikowana operacja finansowa zawierająca wiele istotnych elementów, które są nieodzowne dla skutecznego jej przeprowadzenia. Należy podkreślić, że wszystkie opisane powyżej elementy zdarzenia przyszłego są ze sobą ściśle powiązane i kluczowe dla przeprowadzenie sekurytyzacji. W szczególności, SPV jest podmiotem o szczególnym statusie uregulowanym w wyżej wspomnianym art. 92a Prawa bankowego, którego działalność skupiona jest wyłącznie na udziale w opisanej w zdarzeniu przyszłym transakcji sekurytyzacji.

Nie będzie to zatem transakcja obejmująca wyłącznie sprzedaż i przelew wierzytelności do SPV. Wręcz przeciwnie, równie istotnymi elementami w sekurytyzacji będzie także uzyskanie odpowiedniego finansowania przez SPV poprzez emisję obligacji z możliwym odpowiednim ratingiem dla głównej transzy finansowania (tzw. senioralnego), zagwarantowanie skutecznej obsługi i administrowania sekurytyzowanych wierzytelności, pozwalającego na terminowe ściąganie kwot należnych od kredytobiorców i w konsekwencji realizację zobowiązań finansowych SPV wobec podmiotów finansujących.

Celem planowanej sekurytyzacji nie będzie zbycie przez Bank wierzytelności poprzez ich sprzedaż do SPV celem windykacji, lecz wdrożenie szczególnego instrumentu pozwalającego na uzyskanie przez Bank środków finansowych przed wymagalnością wierzytelności, w drodze finansowania zapewnionego przez SPV w oparciu o zabezpieczenie w postaci wierzytelności. Właśnie z tych względów, sekurytyzowane wierzytelności muszą być wierzytelnościami „zdrowymi”, nienoszącymi cech nieściągalności lub zagrożenia nieściągalnością. Wierzytelności te muszą pozwolić SPV na emisję w oparciu o nie „zdrowych” papierów wartościowych w formie obligacji, które zostaną nabyte przez inwestorów.

W związku z powyższym opisem zadano m.in. następujące pytanie:

Czy odkup przez Bank od SPV pozostałych do spłaty wierzytelności, dokonany w ramach tzw. clean-up call stanowiącego element kompleksowej transakcji sekurytyzacji, w związku z objęciem zakresem opodatkowania podatkiem od towarów i usług, nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych?

Zdaniem Wnioskodawcy, ze względu na fakt, iż zwrotne przeniesienie wierzytelności do Banku, na podstawie określonej w umowie klauzuli clean-up call, będzie stanowić element usługi podlegającej ustawie VAT, powyższa czynność zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Uzasadnienie

Przedmiot opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych określony został w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zgodnie z tym przepisem, opodatkowane są, między innymi, umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych. Opodatkowane są również zmiany umów wskazanych w art. 1 ust. 1 pkt 1, jeżeli powodują podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych, a także orzeczenia sądów, w tym polubownych, jak również ugody, jeżeli wywołują one skutki analogiczne do czynności cywilnoprawnych wskazanych w pkt 1 i 2 art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Redakcja art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych nie pozostawia wątpliwości, iż przepis ten zawiera zamkniętą listę czynności, które mogą podlegać tej daninie (tzw. zasada numerus clausus). W konsekwencji, opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych są wyłącznie czynności wyraźnie wskazane w tym przepisie, a transakcje nieprzewidziane wprost w tej regulacji nie podlegają opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych.

Ustawa o podatku od czynności cywilnoprawnych przewiduje także szereg zwolnień i wyłączeń z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Jedno z takich wyłączeń zostało uregulowane w art. 2 pkt 4. Zgodnie z tym przepisem, nie podlegają podatkowi czynności cywilnoprawne, inne niż umowa spółki i jej zmiany:

  1. w zakresie, w jakim są opodatkowane podatkiem od towarów i usług,
  2. jeżeli przynajmniej jedna ze stron jest zwolniona od podatku od towarów i usług z tytułu dokonania tej czynności, z wyjątkiem:
    • umów sprzedaży i zamiany, których przedmiotem jest nieruchomość lub jej część, albo prawo użytkowania wieczystego, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub prawo do miejsca postojowego w garażu wielostanowiskowym lub udział w tych prawach,
    • umów sprzedaży udziałów i akcji w spółkach handlowych.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 1a pkt 7 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, określenie „podatek od towarów i usług” oznacza podatek od towarów i usług w rozumieniu ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług lub podatek od wartości dodanej pobierany na podstawie przepisów obowiązujących w państwach członkowskich.

W związku z powyższym, celem ustalenia, czy stanowiące element sekurytyzacji zwrotne przeniesienie przez SPV do Banku pozostałych do spłaty wierzytelności, na podstawie zawartej w umowie klauzuli clean-up call, będzie opodatkowane podatkiem od czynności cywilnoprawnych, konieczne jest wcześniejsze rozstrzygnięcie, czy czynność ta będzie podlegała przepisom ustawy o podatku od towarów i usług.

Biorąc pod uwagę powyższe, skoro zwrotne przeniesienie wierzytelności do Banku na mocy określonej w umowie klauzuli clean-up call będzie objęte zakresem podatku od towarów i usług (tzn. będzie dokonane w ramach kompleksowej usługi sekurytyzacji świadczonej przez SPV na rzecz Banku), powyższa czynność zostanie wyłączona z opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych zgodnie z art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zatem, w związku ze zwrotnym przeniesieniem pozostałych do spłaty wierzytelności poprzez ich odkup, po stronie Banku nie powstanie obowiązek zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych.

Z uwagi na zakres niniejszej interpretacji powyżej Organ przywołał tylko stanowisko Wnioskodawcy, które odnosi się do uregulowań objętych ustawą o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Na wstępie zaznacza się, iż przedmiotem niniejszej interpretacji jest ocena stanowiska Wnioskodawcy tylko i wyłącznie w zakresie podatku od czynności cywilnoprawnych (pytania oznaczonego we wniosku nr 2). Natomiast w pozostałym zakresie wniosku, dotyczącym podatku od towarów i usług, zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie w dniu 27 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.53.2017.2.ICz.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 9 września 2000 r. o podatku od czynności cywilnoprawnych (Dz.U. z 2017 r., poz. 1150) podatkowi temu podlegają następujące czynności cywilnoprawne:

  • umowy sprzedaży oraz zamiany rzeczy i praw majątkowych,
  • umowy pożyczki pieniędzy lub rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku,
  • umowy darowizny – w części dotyczącej przejęcia przez obdarowanego długów i ciężarów albo zobowiązań darczyńcy,
  • umowy dożywocia,
  • umowy o dział spadku oraz umowy o zniesienie współwłasności – w części dotyczącej spłat lub dopłat,
  • ustanowienie hipoteki,
  • ustanowienie odpłatnego użytkowania, w tym nieprawidłowego, oraz odpłatnej służebności,
  • umowy depozytu nieprawidłowego,
  • umowy spółki.

Podatkowi od czynności cywilnoprawnych podlegają również zmiany ww. umów, jeżeli powodują one podwyższenie podstawy opodatkowania podatkiem od czynności cywilnoprawnych oraz orzeczenia sądów, w tym również polubownych, oraz ugody, jeżeli wywołują one takie same skutki prawne (art. 1 ust. 1 pkt 2 i 3 ww. ustawy).

Ustawodawca wprowadził zasadę enumeratywnego określenia czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Szczegółowe określenie zakresu przedmiotowego ma określone konsekwencje. Ustawodawca, wprowadzając w ustawie o podatku od czynności cywilnoprawnych zamknięty katalog czynności podlegających opodatkowaniu, wyłączył od opodatkowania inne podobne, które nie zostały wyraźnie wskazane w przepisie.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, iż Bank (Wnioskodawca) zamierza skorzystać z dodatkowego źródła dla pozyskania środków finansowych, jakim będzie sekurytyzacja wierzytelności należących do Banku. Przedmiotem sekurytyzacji będą wierzytelności wynikające z kredytów/pożyczek gotówkowych lub kredytów samochodowych udzielonych przez Bank w walucie polskiej. Planowana przez Bank sekurytyzacja wierzytelności zostanie przeprowadzona z celową spółką kapitałową będącą podmiotem emisyjnym (dalej: „SPV”). SPV będzie mieć siedzibę oraz miejsce zarządu w Polsce. Wierzytelności będą przelewane w ramach sekurytyzacji na podstawie umowy sprzedaży wierzytelności na rzecz SPV jeszcze przed terminem wymagalności tych wierzytelności oraz wynikających z nich odsetek. Możliwe jest, iż w przyszłości Bank i SPV podejmą decyzję o zakończeniu transakcji sekurytyzacyjnej poprzez odkup przez Bank części wierzytelności pozostałych jeszcze do spłacenia (tzw. clean-up call). W szczególności, sytuacja taka może wystąpić po spłaceniu całości lub części finansowania zaciągniętego przez SPV na nabycie wierzytelności.

Odkup wierzytelności, o którym mowa powyżej jest realizowany w ścisłym związku z usługą sekurytyzacji. Z treści wniosku wynika, że odkup wierzytelności w ramach tzw. clean-up call jest standardowym elementem transakcji sekurytyzacyjnych, który umożliwia inicjatorowi sekurytyzacji (tu, Bank) zakończenie transakcji w przypadku, gdy ze względu na niewielką wartość wierzytelności pozostałych do spłaty, oraz fakt całkowitego spłacenia inwestorów, utrzymywanie struktury przestaje być ekonomicznie uzasadnione.

W związku z powyższym, zwrotne przeniesienie pozostałych do spłaty wierzytelności poprzez ich odkup dokonane w ramach kompleksowej usługi sekurytyzacji nie spowoduje po stronie Wnioskodawcy obowiązku zapłaty podatku od czynności cywilnoprawnych. Jest to bowiem co do zasady czynność, która nie mieści się w ustawowym katalogu czynności podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych określonych w art. 1 ust. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych. Zaznaczyć przy tym należy, że opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych podlegają tylko czynności ściśle określone w katalogu art. 1 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Opisana we wniosku czynność zwrotnego przeniesienia pozostałych do spłaty wierzytelności będzie podlegała regulacjom ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych o ile jest jedną ze wskazanych w tym katalogu czynności, w szczególności jest umową sprzedaży zawieraną w trybie ustawy Kodeks cywilny.

Takie umowy mieszczą się bowiem w katalogu czynności cywilnoprawnych podlegających opodatkowaniu podatkiem od czynności cywilnoprawnych. Przy czym w takim przypadku będzie miało zastosowanie wyłączenie wskazane w art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

W interpretacji indywidualnej z 27 czerwca 2017 r. znak: 0111-KDIB3-1.4012.53.2017.2.ICz Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdził, że „(...) odkup przez Bank od SPV pozostałych do spłaty Wierzytelności, dokonany w ramach tzw. clean-up call celem zakończenia transakcji Sekurytyzacji, należy traktować jako odpłatne kompleksowe świadczenie usług Sekurytyzacyjnych podlegające opodatkowaniu w rozumieniu art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Z uwagi zatem na fakt, że czynność ta będzie podlegała uregulowaniom ustawy o podatku od towarów i usług – co wynika z ww. interpretacji – to w sytuacji gdy istotnie stanowić będzie umowę sprzedaży będzie wyłączona z opodatkowania na podstawie art. 2 pkt 4 ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych.

Wobec powyższego, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym/opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, ze zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.