ITPP2/4512-354/16/PS | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy,
Prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego związanego z pojazdami samochodowymi.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613, z póżn. zm.) § 6 pkt 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. z 2015 r., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Bydgoszczy działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 16 maja 2016 r. (data wpływu 19 maja 2016 r.), uzupełnionym w dniu 20 lipca 2016 r. (dopłata), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego związanego z pojazdami samochodowymi – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 19 maja 2016 r. został złożony ww. wniosek. o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 100% podatku naliczonego związanego z pojazdami samochodowymi.

We wniosku przedstawiono następujące stany faktyczne.

Wnioskodawca w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej prowadzi usługowy zakład naprawy pojazdów samochodowych, w tym usługi blacharskie i lakiernicze. Jest czynnym podatnikiem VAT. W ramach prowadzonej działalności świadczy usługi stałego serwisu i napraw pokolizyjnych pojazdów samochodowych, zarówno na rzecz dużych korporacji trudniących się długoterminowym wynajmem i zarządzaniem flotą pojazdów, jak i mniejszych podmiotów gospodarczych i osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej.

Dla prawidłowego funkcjonowania współpracy pomiędzy poszczególnymi firmami flotowymi, a przedsiębiorstwem Wnioskodawcy, zostały zawarte stosowne umowy, bardzo precyzyjnie określające warunki i zasady współpracy. Firmy te posiadają w swojej flocie samochody, które w razie kolizji lub w sytuacji wymagającej naprawy natychmiast sprowadzane są do najbliższego warsztatu naprawy pojazdów. Umowy te są bardzo restrykcyjne i narzucają na Wnioskodawcę określone wymagania i obowiązki, z których musi się wywiązywać. Zgodnie z zapisami wspomnianych umów, spoczywa na nim obowiązek zapewnienia klientowi kompleksowych usług związanych z likwidacją szkody powstałej podczas zdarzenia drogowego. Wśród istotnych elementów warunkujących należyte wywiązywanie się z zawartych umów znajdują się m. in:

  • dojazd do klienta zgodnie ze zgłoszeniem w wyznaczonym umową czasie;
  • odholowanie uszkodzonego pojazdu na miejsce naprawy, bądź jeśli stan pojazdu pozwala na poruszanie się w ruchu drogowym odprowadzenie go z miejsca zgłoszenia do warsztatu Wnioskodawcy;
  • zapewnienie samochodu zastępczego podobnej klasy jak ten uszkodzony, w określonym umową terminie, jak również z zatankowanym paliwem;
  • potwierdzenie protokołem odbioru uszkodzonego pojazdu z zaznaczeniem wszystkich widocznych szkód oraz stanu poziomu paliwa w tym pojeździe, ze względu na konieczność zwrotu naprawionego pojazdu z taką samą zawartością paliwa, jaka znajdowała się w chwili odbioru uszkodzonego pojazdu.

W przypadkach odbioru samochodów nie poruszających się w ruchu drogowym istnieje konieczność dotankowania zawartości paliwa na okoliczność zużycia paliwa w trakcie naprawy, tj. na dojazdy do stacji diagnostycznych, do miejsca lakierowania, czy też dokonania innych napraw jeżeli ich wykonanie jest zlecane innym podmiotom gospodarczym. Wówczas tankowanie paliwa odbywa się ze zbiornika paliwa zakupionego w tych celach.

Samochody zastępcze udostępniane klientom należą do przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, korzysta także z pojazdów wynajmowanych od innych podmiotów oraz z leasingu operacyjnego. W związku z tym Wnioskodawca zmuszony jest dokonywać zakupu nowych części, aby zapewnić samochodom prawidłowy stan techniczny. Dokonuje też bieżących napraw, remontów, przeglądów oraz tankuje do nich paliwo (tylko i wyłącznie w celu realizacji postanowień umowy).

Niewystarczająca ilość własnych samochodów zmusza również Wnioskodawcę do wypożyczania (wynajmowania) samochodów od innych podmiotów. W tym wypadku, poza opłatami za wynajem, nie ponosi już innych kosztów użytkowania tych pojazdów, oprócz paliwa tankowanego na potrzeby realizacji zleceń.

Za wykonane usługi napraw są wystawiane każdorazowo za każdy pojazd faktury obciążające firmy oraz paragony fiskalne i faktury dotyczące osób fizycznych nieprowadzących działalności gospodarczej. Wnioskodawca nadmienia, że pojazdy zastępcze udostępniane na potrzeby umów z firmami flotowymi muszą spełniać standardy i parametry zbliżone do pojazdu odbieranego do naprawy. Przekazywaniem pojazdów w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy zajmuje się z reguły jedna osoba, chyba że w tym samym czasie Wnioskodawca otrzyma kilka zgłoszeń, wówczas dokonują obsługi zdarzenia inni uprawnieni pracownicy.

Samochody zastępcze nie są używane w firmie do innych celów, jak również nie jest możliwe używanie tych samochodów do celów prywatnych pracowników lub właściciela. Samochody zastępcze, zarówno własne jak i wynajęte i leasingowane, pozostają wyłącznie do wynajmu. Nie ma możliwości aby pracownicy firmy Wnioskodawcy poruszali się tymi samochodami dla celów prywatnych. Pracownicy firmy Wnioskodawcy to w większości mechanicy samochodowi, którzy nie opuszczają warsztatu podczas pracy. Oprócz nich Wnioskodawca zatrudnia osoby pełniące rolę obsługi zgłoszeń szkód pod kątem dokumentacyjnym oraz kierownika serwisu i te osoby również nie są delegowane poza miejsce pracy, natomiast osoba pełniąca rolę zaopatrzeniowca (materiały, części, itp.) porusza się samochodem posiadającym badanie stacji diagnostycznej - kategoria VAT-1b, a właściciel porusza się samochodem osobowym wyznaczonym do tego celu. Pojazdy zastępcze, które w danym momencie nie są wykorzystywane przez inny podmiot jako samochody zastępcze, znajdują się przez 24 godziny na dobę na parkingu firmy Wnioskodawcy (w miejscu gdzie znajduje się warsztat i biura obsługi).

Istnieje i będzie istniał nadzór nad używaniem samochodów, gdy nie są wykorzystywane przez inne podmioty. Kierownik serwisu sprawuje nadzór nad tymi pojazdami i zgłasza zapotrzebowanie do właściciela na pojazdy zastępcze gdy zachodzi taka potrzeba.

Kierownik serwisu odpowiada za to aby adekwatny do wymogów samochód został podstawiony klientowi. Dokumenty i kluczyki samochodów zastępczych znajdują się w biurze obsługi, a ich wydanie wiąże się z otrzymanym zleceniem podstawienia samochodu zastępczego. Osoby nieupoważnione nie mogą w żaden sposób użytkować tych samochodów, natomiast osoby upoważnione otrzymują dokumentację i kluczyki w związku z otrzymanym zgłoszeniem, a tym samym otrzymują zlecenie wyjazdu.

Czas najmu określamy jest szacunkowo na podstawie przewidywanego czasu naprawy. Osoba otrzymująca samochód zastępczy podpisuje każdorazowo umowę wynajmu, w której znajduje się protokół otrzymania i zwrotu samochodu zastępczego, który zawiera dane przekazującego, markę, model, nr. rej. samochodu, osobę przyjmującą ten samochód, stan licznika. Procedury takie obowiązują przy każdym udostępnianym samochodzie zastępczym, niezależnie, czy samochód jest własnością Wnioskodawcy, czy jest leasingowany, czy podnajmowany od innego podmiotu. Wnioskodawca w umowie wynajmu szczegółowo określił zasady i sposób użytkowania wynajmowanego samochodu. Określono sposób użycia, który wiąże się ze zgłoszeniem zapotrzebowania na samochód zastępczy w związku ze zgłoszoną szkodą. Pracownicy upoważnieni i odpowiedzialni za udostępnienie pojazdu klientowi firmy flotowej odbierają pojazdy z parkingu firmy i otrzymują dokumenty pojazdu, protokoły przekazania/zwrotu pojazdu. Każde użycie pojazdu zastępczego jest powiązane z konkretnym zgłoszeniem szkody. Protokoły zawierają szczegóły przekazania i odbioru każdego samochodu zastępczego (ilość km w chwili przekazania/zwrotu, stan techniczny, ewentualne uszkodzenia i rysy, wyposażenie dodatkowe, itp.) Reasumując, używane do wykonywania zawartych umów samochody zastępcze nie mogą być wykorzystywane nawet do innych spraw związanych z prowadzonym przedsiębiorstwem, np. wyjazdu po zakup części, wyjazdu do innego warsztatu w celu nadzoru prac prowadzonych poza przedsiębiorstwem Wnioskodawcy. Do obsługi bieżącej firmy Wnioskodawca posiada dwa samochody, przy których istnieje możliwość użycia do celów innych niż związanych z działalnością gospodarczą.

Z uzgodnień postępowania w sprawach tankowanego paliwa do samochodów zastępczych wynika obowiązek zwrotu przez klienta samochodu z taką ilością paliwa z jaką odebrał pojazd zastępczy. Przekazując pojazd Wnioskodawca musi zatankować paliwo do pełnego baku. W przypadku zwrotu przez klienta pojazdu z pustym zbiornikiem paliwa Wnioskodawca ma wręcz obowiązek obciążenia najemcy kosztem dotankowania paliwa. Stan poziomu paliwa w odbieranym od klienta pojeździe jest każdorazowo sprawdzany. Na okoliczność zużycia paliwa przez klienta ponad stan w momencie przekazania powstaje różnica do zafakturowania (obciążenia klienta o wartość zużytego paliwa wg cen rynkowych.). Przy protokołach przekazania i odbiorze pojazdu jednym z koniecznych elementów protokołu jest zaznaczenie poziomu paliwa w zbiorniku. Nabywane paliwo wykorzystywane do naprawianych samochodów, będzie wykorzystywane 100% wyłącznie do czynności opodatkowanych. Zużywane do realizacji zlecenia naprawy paliwo jest związane tylko i wyłącznie z naprawą pojazdów, natomiast czynności naprawy podlegają opodatkowaniu VAT, wobec czego paliwo jak i inne części wykorzystywane w procesie naprawy są tylko i wyłącznie związane z czynnościami opodatkowanymi.

Miejsce prowadzenia działalności jest inne niż miejsce zamieszkania Wnioskodawcy.

Zakup paliwa do celów napraw pojazdów nie stanowi znaczącej pozycji kosztów. Są to zakupy kwalifikowane jako zakup materiałów, podobnie jak oleje, smary, uszczelki, itp. Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji do jakiego konkretnie pojazdu zużyto konkretny litr, czy 2 paliwa, podobnie jak Wnioskodawca nie prowadzi ewidencji zużycia wody i płynów do umycia samochodów po naprawie.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.

Czy w związku z nowelizacją ustawy o VAT od dnia 1 kwietnia 2014 r. w wykonywaniu wynajmu samochodów zastępczych będzie przysługiwało pełne odliczenie VAT od:

  • zakupu, rat leasingowych i czynszu najmu samochodów osobowych służących realizacji umów, w tym również do pełnego odliczenia VAT od zakupu materiałów, paliwa i usług służących bieżącej naprawie samochodów będących własnością przedsiębiorstwa Wnioskodawcy, a wykorzystywanych wyłącznie w celach realizacji umów, bez konieczności zgłaszania samochodów osobowych w informacji VAT-26 oraz prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu dla każdego z tych pojazdów?
  • odliczenia VAT od zakupu paliwa niezbędnego do uzupełnienia w samochodach naprawianych należących do klienta floty, traktując użyte paliwo jako materiały służące naprawie?

Zdaniem Wnioskodawcy:

1.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (t. j. Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do przepisu art. 86 ust. 1 ustawy - w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Stosownie do art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy - kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Z powyższych przepisów wynika zatem, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje tylko zarejestrowanym, czynnym podatnikom podatku od towarów i usług oraz jedynie w takim przypadku, gdy dokonywane zakupy mają związek z transakcjami opodatkowanymi podatnika, tj. takimi, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona w art. 86 ust. 1 ustawy zasada wyłącza więc możliwość dokonywania odliczeń podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku oraz niepodlegających opodatkowaniu.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. zasady odliczania i rozliczania na gruncie podatku od towarów i usług wydatków dotyczących pojazdów samochodowych zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

Na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą - przepis art. 86a uległ zmianie.

I tak, zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2. stanowi 50% kwoty podatku:

  1. wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
  2. należnego z tytułu:
    A. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca;
    B. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca;
    C. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
  3. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
  4. wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Przez pojazdy samochodowe - stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy - rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W myśl art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

  1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
  2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
  3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie do art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

  1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    A. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    B. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
  2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

  1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
  2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

  1. przeznaczonych wyłącznie do:
    A. odprzedaży,
    B. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    C. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
    - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
  2. w odniesieniu do których:
    A. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    B. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Powołane przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do „użytku mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Wyłączenia z ograniczenia w odliczeniu podatku zawiera art. 86a ust. 3 ustawy. Według tego
przepisu, skorzystanie z prawa do pełnego odliczenia podatku naliczonego w odniesieniu do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi umożliwia spełnienie m. in. warunku wykorzystywania samochodów przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (pkt 1 lit. a) oraz przeznaczenia towarów montowanych w pojazdach samochodowych i związanych z nimi usług montażu, napraw i konserwacji, wskazującego obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika (pkt 2).

Przepis art. 86a ust. 4 ustawy stanowi doprecyzowanie ust. 3 pkt 1 lit. a ww. artykułu i określa warunki, jakie muszą być spełnione, aby pojazdy były uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika. Pierwszy z tych warunków (pkt 1) należy odnieść do pojazdów, których konstrukcja umożliwia ich wykorzystywanie zarówno do użytku prywatnego, jak i w działalności gospodarczej (np. samochody osobowe). W związku z tym, że nie można obiektywnie stwierdzić (poza pewnymi zupełnie wyjątkowymi sytuacjami), że taki samochód wykorzystywany jest przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej, ustawodawca określił dodatkowe wymogi, których spełnienie umożliwi podatnikowi udowodnienie, że samochód nie jest wykorzystywany na cele prywatne. Takim wymogiem jest m. in. prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu (ust. 4 pkt 1). Ustawodawca przewidział przy tym przypadki, w których nie ma konieczności prowadzenia ww. ewidencji (ust. 5). Obowiązek prowadzenia ewidencji został wyłączony m. in. w przypadku wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do jednej z następujących czynności stanowiących przedmiot działalności gospodarczej podatnika: odprzedaży pojazdu, oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu, itp. Zgodnie z art. 86a ust. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

  1. numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
  2. dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
  3. stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
  4. wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    A. kolejny numer wpisu,
    B. datę i cel wyjazdu,
    C. opis trasy (skąd - dokąd),
    D. liczbę przejechanych kilometrów,
    E. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
    - potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
  5. liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Według art. 86a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

  1. jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd;
  2. obejmuje:
    A. kolejny numer wpisu,
    B. datę i cel udostępnienia pojazdu,
    C. stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
    D. liczbę przejechanych kilometrów,
    E. stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
    F. imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy). W przypadku zmiany wykorzystywania pojazdu samochodowego podatnik jest obowiązany do aktualizacji informacji, o której mowa w ust. 12, najpóźniej przed dniem, w którym dokonuje tej zmiany (art. 86a ust. 14 ustawy).

Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

  1. samochodów osobowych;
  2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    A. 1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    B. 2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    C. 3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Jednakże - na mocy art. 12 ust. 2 ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz
niektórych innych ustaw - przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Zdaniem Wnioskodawcy, przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego z uwagi na to, że służące realizacji postanowień umowy samochody zastępcze, zgodnie z zapisem art. 86a ust. 3 pkt 1 a, są pojazdami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej. Samochody zastępcze zgodnie z zapisem art. 86a ust. 3 pkt 1a, są pojazdami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej.

Znowelizowana od 1 kwietnia 2014 roku ustawa o VAT zezwala na odliczanie w pełnej wysokości podatku naliczonego z tytułu nabycia i kosztów eksploatacji samochodów osobowych wykorzystywanych wyłącznie na potrzeby prowadzenia działalności gospodarczej - art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a. Z drugiej strony, w powiązaniu z ust. 4 pkt 1 ustawodawca nakłada na przedsiębiorcę, który posiada i użytkuje takie pojazdy, obowiązek prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu zgodnie z ust. 7 ww. przepisu, co w przypadku Wnioskodawcy byłoby niemożliwe, biorąc pod uwagę zapisy ust. 7 oraz odpowiednio zapisy ust. 8. Prowadzenie takiej ewidencji nie jest możliwe, gdyż samochody zastępcze będące w użytkowaniu osób przejmujących te pojazdy na czas naprawy nie pozwalają na prawidłowe, zgodne z zapisami ust. 7 prowadzenie takiej ewidencji, np. stan licznika na koniec każdego okresu rozliczeniowego, liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego (okresem rozliczeniowym jest miesiąc), gdyż pojazd w tym czasie może byś użytkowany przez korzystającego z samochodu zastępczego. Niezgodność prowadzenia takiej ewidencji z zapisami ust. 7 i 8 spowodowałaby wykluczenie takiego pojazdu z kategorii pojazdu służącego tylko i wyłącznie działalności gospodarczej, co nie miałoby odzwierciedlenia w stanie faktycznym. Również stosowanie przepisów ustawy w zakresie obowiązków zgłaszania i wycofywania (zmiany przeznaczenia) samochodów objętych pełnym odliczeniem VAT naliczonego na formularzu VAT-26 zawartych w art. 86a ust. 12, 13, 14 w przypadkach krótkoterminowych najmów, przy jednoczesnej rotacji wynajmowanych pojazdów, staje się niemożliwe do zrealizowania. Zdarza się, że pojazdy są wynajmowane z założeniem okresu tygodnia, bo na taki okres szacowana jest np. dana naprawa i konieczność wydania samochodu zastępczego na ten okres. Obowiązek złożenia informacji Naczelnikowi Urzędu Skarbowego o takim pojeździe wynika z art. 86a ust. 12 w terminie 7 dni od dnia, w którym Wnioskodawca poniósł pierwszy wydatek związany z tym pojazdem. Za poniesiony wydatek Wnioskodawca rozumie pierwszą fakturę lub rachunek dotyczący tego pojazdu. W sytuacji gdy pierwszym wydatkiem jest faktura za najem wystawiona przez podnajmującego w dniu zakończenia świadczenia usługi najmu, Wnioskodawca jest zobowiązany zgłosić ten pojazd w terminie 7 dni od daty wystawienia faktury. Zastosowanie się do tego przepisu pozostawałoby w sprzeczności z ust. 14 art. 86a, gdyż zmiany przeznaczenia wyłączającej ten pojazd z informacji o tym pojeździe uprawniającej do pełnego odliczenia VAT, Wnioskodawca musiałby dokonać dzień przed zakończeniem umowy podnajmu tego samochodu, co oznacza, że wyłączenie dokonane zgodnie z zapisem ust. 14 musiałoby nastąpić przed jego zgłoszeniem w informacji VAT-26, o włączeniu takiego pojazdu do kategorii pojazdów uprawniających do pełnego odliczenia VAT naliczonego. Zastosowanie się do ww. przepisów wprowadziłoby chaos i dezinformację organów podatkowych. Jedynymi wiarygodnymi dokumentami poświadczającymi używanie pojazdów zastępczych tylko i wyłącznie do działalności gospodarczej są protokoły odbioru/zwrotu samochodu zastępczego wydawane na tę okoliczność. Z dokumentów tych wynika stan licznika od jednego do drugiego wydania samochodu zastępczego, ilość przejechanych kilometrów, daty wydania i zwrotów pojazdów. W przypadku dojazdu na miejsce przekazania samochodu zastępczego ustalone z góry przez zlecającego, pracownik Wnioskodawcy wpisuje do protokołu/umowy stan licznika przed odjazdem z parkingu firmy i na miejscu odbioru pojazdu, jak również stany licznika w trakcie użytkowania na drobne wyjazdy na stacje diagnostyczne lub w celu zatankowania.

Opisany stan faktyczny uniemożliwia - zdaniem Wnioskodawcy - w jego przypadku do pełnego zastosowania się do znowelizowanych przepisów ustawy o VAT. Wobec rzeczywistych faktów - w ocenie Wnioskodawcy - z uwagi na konflikt przedstawionego stanu faktycznego z wymogami stawianymi przez ustawodawcę należy uznać, że z uwagi na przeznaczenie pojazdów dla wyłącznych celów działalności przysługuje Wnioskodawcy pełne odliczenie VAT na podstawie dokumentów potwierdzających ich użytkowanie, bez konieczności prowadzenia dokumentacji przewidzianej przez ustawodawcę.

2.

Tankowane paliwo do zbiornika samochodu uszkodzonego należącego do klienta służy jako materiał do naprawy samochodu. Zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, 119, 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124. Wnioskodawca rozlicza zakup tego paliwa w fakturze wystawionej za naprawę samochodu i jak każdy inny materiał (oleje, samary, płyny chłodnicze, części samochodowe).

Z uwagi na fakt, że usługa naprawy samochodu stanowi czynność opodatkowaną, natomiast zużyte paliwo traktuje jak każdy inny materiał do naprawy tego samochodu, to również w przypadku paliwa użytego jako materiał przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia VAT naliczonego przy jego zakupie. Bez znaczenia jest dla niego fakt czy naprawiany samochód jest samochodem osobowym, czy ciężarowym.

Reasumując - zdaniem Wnioskodawcy - przysługuje mu prawo do pełnego odliczenia VAT od paliwa wykorzystywanego przy naprawie uszkodzonego samochodu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Stosownie do art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r., poz. 710, z późn. zm.), w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Z cytowanego przepisu wynika, że prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje – co do zasady – wówczas, gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki: odliczenia dokonuje podatnik, a towary i usługi, z których nabyciem wiąże się podatek naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Natomiast, w myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) ww. ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r., na podstawie ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014 r., poz. 312), wprowadzono nowe zasady odliczania podatku od wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Stosownie do zapisu ust. 2 tego artykułu, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

  1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
  2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
  3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Jak stanowi art. 2 pkt 34 ustawy, przez pojazdy samochodowe rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Na podstawie art. 86a ust. 3 ww. ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

  1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
  2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

W świetle ust. 4 cytowanego artykułu, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

  1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
  2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Jak stanowi ust. 5 ww. artykułu, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

  1. przeznaczonych wyłącznie do:
    1. odprzedaży,
    2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
      - jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
  2. w odniesieniu do których:
    1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Zgodnie z ust. 6 tego artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl ust. 7 ww. artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

  1. numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
  2. dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
  3. stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
  4. wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1. kolejny numer wpisu,
    2. datę i cel wyjazdu,
    3. opis trasy (skąd - dokąd),
    4. liczbę przejechanych kilometrów,
    5. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
      - potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
  5. liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

W świetle ust. 9 przywołanego artykułu, do pojazdów samochodowych, o których mowa w ust. 4 pkt 2, należą:

  1. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą:
    1. klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van lub
    2. z otwartą częścią przeznaczoną do przewozu ładunków;
  2. pojazdy samochodowe, inne niż samochody osobowe, które posiadają kabinę kierowcy z jednym rzędem siedzeń i nadwozie przeznaczone do przewozu ładunków jako konstrukcyjnie oddzielne elementy pojazdu;
  3. pojazdy specjalne, które spełniają również warunki zawarte w odrębnych przepisach, określone dla następujących przeznaczeń:
    1. agregat elektryczny/spawalniczy,
    2. do prac wiertniczych,
    3. koparka, koparko-spycharka,
    4. ładowarka,
    5. podnośnik do prac konserwacyjno-montażowych,
    6. żuraw samochodowy
      - jeżeli z dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym wynika, że dany pojazd jest pojazdem specjalnym.

Zgodnie z ust. 10 ww. artykułu, spełnienie wymagań dla pojazdów samochodowych określonych w ust. 9:

  1. pkt 1 i 2 stwierdza się na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów, potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tę stację, oraz dowodu rejestracyjnego pojazdu zawierającego odpowiednią adnotację o spełnieniu tych wymagań;
  2. pkt 3 stwierdza się na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym.

Jak wynika z ust. 12 tego artykułu, podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami.

Na podstawie ust. 13 cyt. artykułu, w przypadku niezłożenia w terminie informacji, o której mowa w ust. 12, uznaje się, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika dopiero od dnia jej złożenia.

Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, dodatkowe badanie techniczne, o którym mowa w art. 86a ust. 10 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą, powinno być przeprowadzone w terminie najbliższego obowiązkowego okresowego badania technicznego, nie później jednak niż przed upływem 3 miesięcy od dnia wejścia w życie niniejszej ustawy.

Zgodnie z ust. 3 powyższego artykułu, zaświadczenia wydane przed dniem wejścia w życie niniejszej ustawy dla pojazdów, o których mowa w art. 86a ust. 2 pkt 1 ustawy zmienianej w art. 1, w brzmieniu dotychczasowym, zachowują ważność na potrzeby stosowania art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a tej ustawy, w brzmieniu nadanym niniejszą ustawą.

Na podstawie art. 12 ust. 1 ww. ustawy o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

  1. samochodów osobowych;
  2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1. 1 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2. 2 - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3. 3 lub więcej - jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Jak wynika z regulacji ust. 2 tego artykułu, przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

Analiza przedstawionych stanów faktycznych oraz treści przywołanych przepisów prawa prowadzi do wniosku, że skoro pojazdy zastępcze, o których mowa we wniosku, są przeznaczone wyłącznie do oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu (użytkowane są jedynie przez podmioty, którym udostępniane są jako samochody zastępcze, a w pozostałym czasie znajdują się na parkingu firmy, nie ma możliwości ich wykorzystania przez pracowników do celów prywatnych, gdyż regulamin firmy zakazuje ich używania do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą oraz prowadzi Pani działania wykluczające możliwość ich użycia do celów innych niż oddanie do używania w ramach usługi serwisowej jako samochód zastępczy, a na potrzeby pozostałej działalności wykorzystywane są inne pojazdy) przysługuje Pani – zgodnie z art. 86 ust. ustawy – prawo do odliczenia pełnej kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dotyczących wydatków związanych z zakupem, leasingiem i najmem od podmiotów trzecich tych samochodów oraz z ich eksploatacją, bez obowiązku prowadzenia ewidencji ich przebiegu, zgodnie z art. 86a ust. 5 pkt 1 lit c ustawy i złożenia naczelnikowi urzędu skarbowego informacji o tych pojazdach.

Przysługuje Pani również prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących zakup paliwa wykorzystywanego jako materiał do naprawy i serwisu samochodów należących do klienta na zasadach wynikających z przepisu art. 86 ust. 1 ustawy, gdyż dokonane zakupy służą wykonywaniu czynności opodatkowanych.

Podkreślić należy, że niniejsza interpretacja została wydana na podstawie przedstawionych we wniosku stanów faktycznych, co oznacza, że w przypadku, gdy w toku postępowania podatkowego, kontroli podatkowej, bądź skarbowej zostaną określone odmienne stany faktyczne, interpretacja nie wywoła w tym zakresie skutków prawnych.

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych przedstawionych przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku, Al. Zwycięstwa 16/17, 80-219 Gdańsk, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Bydgoszczy, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Toruniu, ul. Św. Jakuba 20, 87-100 Toruń.