IPTPP3/4512-244/15-4/JM | Interpretacja indywidualna

Dot. odliczenia podatku od wydatków związanych z samochodami
IPTPP3/4512-244/15-4/JMinterpretacja indywidualna
  1. eksploatacja
  2. ewidencja przebiegu pojazdu
  3. odliczenia
  4. paliwo
  5. podatek naliczony
  6. samochód
  1. Podatek od towarów i usług (VAT) -> Odliczenie i zwrot podatku. Odliczanie częściowe -> Odliczenie i zwrot podatku -> Odliczenie podatku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2015 r., poz. 613) oraz § 5a rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) w zw. z § 9 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U., poz. 643) Dyrektor Izby Skarbowej w Łodzi działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko – przedstawione we wniosku z dnia 18 czerwca 2015 r. (data wpływu 24 czerwca 2015 r.), uzupełnionym pismem z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie:

  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami innymi niż ubezpieczenie związanymi z samochodami Citroen Nemo – jest prawidłowe;
  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami innymi niż ubezpieczenie związanymi z samochodami osobowymi funkcyjnymi – jest prawidłowe;
  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami innymi niż ubezpieczenie związanymi z samochodami osobowymi rotacyjnymi – jest prawidłowe;
  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami poniesionymi na ubezpieczenie samochodów – jest nieprawidłowe;
  • prawidłowości prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 czerwca 2015 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami związanymi z pojazdami samochodowymi oraz prawidłowości prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z dnia 2 września 2015 r. (data wpływu 7 września 2015 r.) w zakresie wskazania przedmiotu wniosku.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka (dalej: „Spółka” lub „Wnioskodawca”) jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Spółka wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, do których odnoszą się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 54, poz. 535 z poźn. zm., dalej ustawa o VAT), w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r., tj. pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Wnioskodawca jest spółką z ograniczoną odpowiedzialnością, której przedmiotem działalności są w szczególności usługi outsourcingu sił sprzedaży polegające na zatrudnianiu przedstawicieli handlowych, którzy realizują na rzecz klientów Spółki usługi związane z wsparciem sprzedaży produktów tych klientów. W ramach obowiązków służbowych pracownicy w przydzielonych im obszarach wykonują przy wykorzystaniu samochodów służbowych wizyty w punktach sklepowych przydzielonych im do obsługi gdzie zajmują się kontrolą zatowarowania, umieszczeniem materiałów reklamowych, przyjmowaniem zamówień itp.

Wnioskodawca jest czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku od towarów i usług.

Wydatki objęte zakresem wniosku są dokumentowane fakturami wystawianymi na rzecz Wnioskodawcy np. faktury za czynsz najmu/leasingu pojazdów, faktury za serwis pojazdów, faktury za zakup paliwa do pojazdów itd.

Pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku są wykorzystywane tylko do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług – są to realizowane przez Wnioskodawcę na rzecz jego kontrahentów usługi outsourcingowe, które są opodatkowane podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca wykorzystuje przedmiotowe pojazdy wyłącznie do czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Wnioskodawca dysponuje stanowiącymi własność wnioskodawcy lub użytkowanymi przez niego na innej podstawie np. umowy najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze.

Wnioskodawca ponosi następujące koszty związane z tymi pojazdami:

  1. w przypadku pojazdów stanowiących własność Wnioskodawcy:
    • koszty zakupu paliwa
    • koszty zakupu płynów eksploatacyjnych
    • koszty serwisów i napraw pojazdów w tym wymiany części eksploatacyjnych np. klocków hamulcowych, żarówek itp.
    • koszty ubezpieczenia pojazdu
    • koszty myjni
    • koszt autostrad
    • koszt parkingów
  1. w przypadku pojazdów pozyskanych przez Wnioskodawcę na podstawie umów najmu/leasingu:
    • koszt opłat leasingowych/czynszu najmu
    • koszt opłat serwisowych ponoszonych na rzecz dostawców pojazdów w związku z zawartymi umowami o kompleksową obsługę serwisową
    • koszt zakupu paliwa
    • koszt zakupu płynów eksploatacyjnych
    • koszty myjni
    • drobne elementy wyposażenia pojazdów – eksploatacyjne np. wycieraczki
    • koszt autostrad
    • koszt parkingów.

Samochody wykorzystywane przez przedstawicieli handlowych Spółki w mniejszości stanowią jej środki trwałe, a w większości pozyskiwane są na podstawie umów najmu lub dzierżawy. Spółka pozyskuje także samochody na podstawie umów leasingu, które spełniają przesłanek pozwalających uznać te umowy za umowy leasingu, o których mowa w art. 17a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Wnioskodawca użytkuje pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku na podstawie umów leasingu operacyjnego (a także umów najmu oraz pojazdy będące własnością Wnioskodawcy). Wnioskodawca nie użytkuje pojazdów na podstawie umów leasingu finansowego.

Pojazdy samochodowe będące przedmiotem wniosku są:

  • samochodami osobowymi (zasadnicza część)
  • samochodami ciężarowymi (nieliczna część).

Użytkowane przez Wnioskodawcę pojazdy nie będące samochodami osobowymi to wyłącznie samochody ciężarowe Citroen Nemo o:

  • 2 miejscach siedzących łącznie z miejscem dla kierowcy
  • maksymalnej masie całkowitej 1750 kg
  • dopuszczalnej ładowności 615 kg
  • masie własnej 1136 kg

Tyko wymienione powyżej samochody ciężarowe Citroen Nemo są pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1a ustawy VAT tj. pojazdami samochodowymi, innymi niż samochody osobowe, mającymi jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanymi na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van.

Żadne użytkowane samochody nie są pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt 1b lub art. 86a ust. 9 pkt 2-3.

W odniesieniu do pojazdów, o których mowa powyżej tj. Citroen Nemo spełnienie wymagań określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT zostało potwierdzone na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tą stację tzw. Badanie VAT-1 oraz adnotacją (VAT-1) w dowodzie rejestracyjnym o spełnieniu tych wymagań.

Tylko niektóre samochody wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej wyposażone są w system ich lokalizacji pozwalający na precyzyjne określenie lokalizacji pojazdu w danym czasie, tj. w danym dniu i o danej godzinie, a tym samym trasę jaką wykonał dany pojazd ze wskazaniem miejsca rozpoczęcia trasy i jej zakończenia.

W chwili obecnej w Spółce funkcjonuje ponad 200 pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony, do których odnosi się art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT i które są wykorzystywane jedynie w celach służbowych.

Wnioskodawca złożył w przewidzianym terminie właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego informację, o której mowa w art. 86a ust. 12 ustawy o VAT, według wzoru określonego w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 21 marca 2014 r. w sprawie wzoru informacji o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej (Dz. U. z 2014 r., poz. 371), tj. informację VAT-26, która – w razie takiej potrzeby – będzie aktualizowana.

Wnioskodawca wykorzystuje samochody służbowe wyłączenie do celów działalności gospodarczej wobec czego prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu.

Ewidencja zawiera wszystkie elementy przewidziane w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Ewidencja ta prowadzona jest dla wszystkich pojazdów służbowych, w tym i pojazdów ciężarowych CITROEN NEMO (niezależnie od spełnienia przez nie wymagań, o których powyżej). Ewidencję przebiegu pojazdu prowadzi się według wzoru określonego w załączniku do Regulaminu użytkowania pojazdów służbowych dla każdego samochodu służbowego osobno. Ewidencję prowadzi się na podstawie art. 86a ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.) oraz art. 16 ust. 5 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (tj. Dz. U. z 2000 r. Nr 54, poz. 654 ze zm.). Obowiązek prowadzenia Ewidencji przebiegu pojazdu spoczywa na pracowniku, któremu pracodawca udostępnił samochód służbowy. Kontrola prawidłowości prowadzenia Ewidencji przebiegu pojazdu należy do osoby zarządzającej zakładem pracy lub upoważnionego przez nią pracownika, który swym podpisem po przeprowadzeniu weryfikacji ewidencji potwierdza prawidłowość dokonanych w niej wpisów.

Zasady prowadzenia ewidencji uregulowane zostały w Regulaminie i zobowiązani do ich przestrzegania są wszyscy pracownicy Wnioskodawcy. Zasady te obejmują następujące czynności: W momencie powierzenia samochodu służbowego pracownik otrzymuje od pracodawcy wzór Ewidencji przebiegu pojazdu. Pracownik przed przystąpieniem do używania samochodu służbowego zobowiązany jest wpisać do ewidencji przebiegu pojazdu:

  1. numer rejestracyjny samochodu służbowego
  2. dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji
  3. stan licznika przebiegu samochodu służbowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji
  4. stawkę za jeden kilometr przebiegu,

W odniesieniu do samochodów służbowych rotacyjnych powyższe obowiązki wykonuje pracownik wyznaczony przez osobę zarządzającą zakładem pracy.

Ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona jest w formie elektronicznej w pliku excell z zachowaniem ciągłości zapisów w kolejnych dniach, aż do jej całkowitego zapełnienia, według poniższych zasad:

Pracownik po każdorazowym wykorzystaniu samochodu służbowego dokonuje wpisu w Ewidencji przebiegu pojazdu obejmującego:

  • kolejny numer wpisu,
  • datę i cel wyjazdu,
  • opis trasy (skąd – dokąd) – z podaniem adresów/nazw odwiedzonych punktów/sklepów itp.
  • liczbę przejechanych kilometrów,
  • imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco tj. uzupełniana po dokonaniu każdego przejazdu, przy czym w odniesieniu do samochodów służbowych funkcyjnych dopuszczalne jest dokonanie wpisów w ewidencji na koniec dnia pracy. Pracownik najpóźniej na koniec dnia pracy zobowiązany jest do uzupełnienia ewidencji za dany dzień.

Ewidencję prowadzi się w miesięcznych okresach rozliczeniowych.

Po zakończeniu okresu rozliczeniowego pracownik uzupełnia ewidencję o liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji i kwotę wynikającą z przemnożenia liczby faktycznie przejechanych kilometrów i stawki za jeden kilometr przebiegu i przesyła ewidencję za dany miesiąc w formie elektronicznej w pliku excell do pracodawcy.

Upoważniony przez Wnioskodawcę pracownik dokonuje weryfikacji ewidencji w tym zwłaszcza poprzez porównanie z zapisami z systemu raportowania pracy zawierającym wpisy o odwiedzonych punktach sklepowych, z rozliczeniem Karty flotowej, z zapisów systemu GPS pojazdu, z wynikami kontroli terenowych, z dokumentacją fotograficzną stanu licznika samochodu, a następnie drukuje ewidencję i podpisuje zatwierdzając dokonane w niej wpisy.

Dokonanie przez pracownika wpisu w ewidencji przebiegu pojazdu niezgodnego ze stanem rzeczywistym, wadliwie lub błędnie będzie kwalifikowane jako ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków służbowych i będzie stanowiło podstawę do poniesienia przez pracownika pełnej odpowiedzialności materialnej.

Ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona jest dla każdego pojazdu od pierwszego dnia jego użytkowania. Ewidencja o treści określonej w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT prowadzona jest przez Wnioskodawcę od 1 czerwca 2014 r.

Ewidencja przebiegu pojazdu zawiera dane, o których mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT tj.:

  • numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
  • dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
  • stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu
  • rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
  • wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
  • kolejny numer wpisu,
  • datę i cel wyjazdu,
  • opis trasy (skąd – dokąd),
  • liczbę przejechanych kilometrów,
  • imię i nazwisko osoby kierującej pojazdempotwierdzony przez upoważnionego pracownika podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem
  • liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu dokonywany jest z końcem każdego dnia pracy, w którym miało miejsce wykorzystanie pojazdu.

W trakcie danego miesiąca pracownik Wnioskodawcy kierujący danym Samochodem wykorzystywanym wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzi ewidencję przebiegu pojazdu w formie elektronicznej w pliku Excel w której na bieżąco notuje informacje dotyczące każdej trasy tego samochodu (data i cel wyjazdu, opis trasy: skąd – dokąd, liczbę przejechanych kilometrów oraz stan licznika w chwili rozpoczęcia i zakończenia trasy). Ewidencja prowadzona jest na bieżąco w takiej formie elektronicznej, przy czym kierujący pojazdem nie drukują ewidencji i nie podpisują jej własnoręcznym podpisem, ani też ewidencja nie jest przez nich opatrzona podpisem elektronicznym.

Niezwłocznie po zakończeniu danego miesiąca pracownik przesyła wypełniony plik zawierający prowadzoną przez siebie ewidencję przebiegu pojazdu do pracodawcy, gdzie upoważniony pracownik Spółki odpowiedzialny za nadzór nad flotą samochodową dokonuje sprawdzenia wpisów dokonanych przez pracownika kierującego pojazdem w oparciu o systemy raportowania wizyt w punktach sklepowych tj. sprawdza, czy zaraportowane wizyty w sklepach przez przedstawiciela handlowego pokrywają się z ujętymi w ewidencji przejazdami, w przypadku samochodów z zainstalowanym systemem GPS weryfikuje także ewidencję w oparciu o zapisy z tego systemu i po stwierdzeniu autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem drukuje miesięczną ewidencję przebiegu danego pojazdu i potwierdza podpisem w imieniu Spółki (jako podatnika) na okoliczność wykorzystania pojazdu w sposób wynikający z dokonanych wpisów dotyczących opisanych poszczególnych tras oraz celu poszczególnych wyjazdów.

Jak wskazano uprzednio niektóre samochody wyposażone są w system ich lokalizacji pozwalający na precyzyjne określenie lokalizacji pojazdu w danym czasie, tj. w danym dniu i o danej godzinie, a tym samym ustalenia trasy jaką wykonał dany pojazd ze wskazaniem miejsca jej rozpoczęcia i zakończenia („system GPS”). Również zestawienie danych z system GPS, pozwala na ustalenie lokalizacji tych samochodów w każdym czasie, a więc ich wykorzystania oraz postoju w miejscach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Ponadto, zestawienie tych danych ze wskazanymi w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji przebiegu ww. pojazdów pozwala na wiarygodne powiązanie przebytej trasy oraz celu danego wyjazdu (a więc na ustalenie wykorzystania pojazdu wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę).

W samochodach, w których nie zainstalowano systemu GPS weryfikacja autentyczności wpisów ewidencji dokonywana jest przez pracowników nadzorujących wykorzystanie floty samochodowej między innymi poprzez porównanie zapisów z ewidencji z danymi z systemu raportowania odwiedzonych punktów sklepowych w którym przedstawiciele składają raporty z informacjami jakie placówki i kiedy odwiedzili – pozwala to zweryfikować faktyczne wykonanie jazd wskazanych w ewidencji. Dokonywane jest także sprawdzenie raportów z tankowania pojazdu z kart paliwowych np. karty X, czy Y które pozwalają wskazać, czy dokonane wydatki na paliwo pokrywają się z wskazanymi w ewidencji jazdami.

Ponadto okresowo dokonywane są w naturze spisy z liczniku przebiegu pojazdu które weryfikowane są z wpisami w ewidencji przebiegu pojazdu.

Jak wskazano uprzednio, pracownicy Spółki to przede wszystkim Przedstawiciele Handlowi, którzy w ramach obowiązków służbowych odwiedzają w przydzielonym im regionie punkty sklepowe/hurtownie. Pracownicy ci przez cały czas wykonywania pracy używają samochodów służbowych. Rodzaje przydzielonych im regionów są różne, może to być np. jedno duże miasto lub nawet jego część np., a może być też teren kilku gmin czy całego województwa.

Pracownicy ci odwiedzają po kilkanaście lub kilkadziesiąt punktów w ciągu dnia wykonując często wiele krótkich przejazdów np. między poszczególnymi sklepami w jednym mieście lub dłuższych np. pomiędzy pojedynczymi sklepami w odrębnych małych miastach, czy wsiach.

W ewidencjach przebiegu pojazdów prowadzonych przez Spółkę przedstawiciele handlowi (pracownicy) spółki jako opis trasy w chwili obecnej wpisują nie tylko nazwę miejscowości wyjazdu i miejscowości docelowej, ale opis jest dokładniejszy i zawiera dodatkowo np. adres danego sklepu lub jego nazwę.

W ewidencjach przebiegu pojazdów, których dotyczy wniosek trasy przejazdów opisywane są w sposób szczegółowy z podaniem nie tylko miejscowości wykonanych przejazdów ale i adresów lub nazw sklepów/hurtowni itp. do których wykonane były przejazdy samochodami służbowymi.

Przykładowy opis trasy w ewidencji przebiegu pojazdu wygląda następująco:

Opis trasy wyjazdu (skąd – dokąd)

Opis trasy wyjazdu (skąd – dokąd)

W wprowadzonym przez Wnioskodawcę systemie używania samochodów służbowych istnieją okoliczności obiektywnie potwierdzające brak wykorzystania samochodów do użytku prywatnego.

W zakresie tym wnioskodawca wyjaśnia, iż w celu wyeliminowania możliwości wykorzystania użycia samochodów służbowych w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika Wnioskodawca wdrożył kompleksowy system zasad używania samochodów służbowych oraz procedury nadzoru nad wykorzystaniem samochodów służbowych.

System ten obejmuje szereg obiektywnych okoliczności potwierdzających brak wykorzystania samochodów do użytku prywatnego.

System ten obejmuje następujące okoliczności:

  1. Politykę Wnioskodawcy uznającą naruszenie zasad zgodnego z regulaminem wykorzystania samochodów służbowych, w tym zwłaszcza ich użycie w celach prywatnych za ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków pracowniczych skutkujące odpowiedzialnością porządkową (w postaci możliwości nałożenia przez pracodawcę kary upomnienia lub nagany), finansową (w postaci odpowiedzialności odszkodowawczej za szkody wyrządzone pracodawcy i koniecznością zapłaty opłaty karnej) i dyscyplinarną (w postaci możliwości rozwiązania umowy o pracę z winy pracownika na podstawie art. 52 k.p.).
  2. Systemowe zasady użytkowania samochodów służbowych zawarte w Umowie o używanie samochodu służbowego przez pracownika (Umowa) i Regulaminie użytkowania samochodów służbowych (Regulamin), które podpisane są przez każdego pracownika Wnioskodawcy użytkującego samochód służbowych.

W Spółce obowiązują umowy o powierzeniu pracownikom samochodów służbowych oraz regulacje wewnętrzne, które precyzyjnie określają zasady wykorzystywania pojazdów samochodowych. Zgodnie z umowami o powierzeniu samochodu służbowego pracownikom i regulaminem używania samochodów służbowych przez pracowników Spółki („Regulamin”) zasadą jest, że samochód służbowy używany jest przez pracownika Wnioskodawcy wyłącznie do celów służbowych. Nie są dopuszczalne jakiekolwiek odstępstwa od tej zasad. Pracownicy są zobowiązani do powstrzymania się od używania samochodów służbowych z celach prywatnych oraz w czasie niewykonywania pracy w tym w dni wolne od pracy, w okresach nieobecności w pracy itp. Zgodnie z Regulaminem i zawartymi z pracownikami umowami naruszenie powyższego obowiązku skutkować może odpowiedzialnością pracownika w tym odpowiedzialnością finansową obejmującą obowiązek zapłaty kary umownej i odszkodowania za wszelkie szkody wyrządzone pracodawcy w związku z naruszeniem tego obowiązku.

Umowy i regulamin przewidują zwłaszcza, iż:

  1. Samochód służbowy jest przydzielony Pracownikowi do wyłącznego korzystania, w celu wykonywania jego obowiązków pracowniczych i potrzebą zapewnienia jego mobilności lub dyspozycyjności. Marka, model oraz rodzaj Samochodu służbowego przydzielanego Pracownikowi zależy od uzgodnień dokonywanych przez Spółkę ze swoimi klientami na rzecz których Spółka realizuje usługi przy wykorzystaniu pracy danego pracownika, przy czym wyłączną decyzję w tym zakresie podejmuje Spółka, a pracownik nie ma na nią jakiegokolwiek wpływu.
  2. Samochody służbowe mogą być używane wyłącznie w celach służbowych związanych z realizacją obowiązków powierzonych przez Spółkę.
  3. Użytkownik jest obowiązany do użytkowania Samochodu służbowego z należytą dbałością, w tym o jego należyty stan techniczny, wygląd oraz czystość, zapewnienia bezpieczeństwa powierzonego Samochodu służbowego w celu zapobieżenia jego kradzieży, zniszczeniu lub uszkodzeniu, w szczególności – jeśli to tylko możliwe – poprzez parkowanie w miejscach gwarantujących stały nadzór nad samochodem,
  4. Pracodawca ustala Pracownikowi miesięczny limit przejazdów powierzonym mu samochodem. W sytuacji gdyby miało nastąpić przekroczenie maksymalnego miesięcznego limitu, Pracownik jest zobowiązany niezwłocznie, pisemnie poinformować o tym Pracodawcę i powstrzymać się od wykonania podróży powodującej przekroczenie ww. limitu do czasu otrzymania od Pracodawcy wyraźnego polecenia wykonania takiej podróży pomimo przekroczenia ww. maksymalnego miesięcznego limitu, pod rygorem utraty prawa do żądania od Pracodawcy zwrotu kosztów używania samochodu powyżej ww. limitu oraz zapłaty Pracodawcy opłaty za przekroczenia ww. limitu za każdy dodatkowy 1 km powyżej ww. limitu.
  5. Pracownik nie ma prawa wykorzystywać samochodu poza godzinami pracy, w dni wolne od pracy, w czasie urlopu, zwolnienia lekarskiego i w innych okresach nieobecności w pracy lub nieświadczenia pracy na rzecz Pracodawcy. W przypadku wykorzystania samochodu z naruszeniem powyższych zasad Pracownik zobowiązany będzie do poniesienia wszelkich kosztów tym spowodowanych oraz do zapłaty Pracodawcy kary umownej za każdy 1 km przebiegu samochodu w celach nie służbowych.
  6. Kierowanie samochodem przez osoby trzecie, w tym członków rodziny, krewnych i powinowatych Pracownika jest niedopuszczalne.
  7. Niezależnie od zakazu używania powierzonego samochodu do celów prywatnych i odpowiedzialności za naruszenie tego zakazu pracownik przyjmuje do wiadomości, iż ewentualne nieodpłatne korzystanie przez pracownika z powierzonego mienia w celach prywatnych, bez uiszczenia opłat wpływa na wysokość osiągniętego przez niego przychodu podlegającego opodatkowaniu. W przypadku wykorzystania powierzonego mienia do celów prywatnych przez Pracownika (mimo zakazowi wynikającemu z niniejszej umowy) przychód taki zostanie doliczony do pozostałych przychodów Pracownika i od ich łącznej wysokości Pracodawca naliczy i pobierze zaliczkę na podatek dochodowy, której wysokość pomniejszać będzie należne Pracownikowi wynagrodzenie wynikające z umowy o pracę. Zasady w zakresie ustalania wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń określa art. 11 ust. 2 i 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tymi przepisami wartość świadczenia na rzecz Pracownika ustala się na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu analogicznych usług przez inne firmy.
  8. Pracownik zobowiązany jest do zatankowania pojazdu do pełna na koniec ostatniego dnia pracy w danym tygodniu i rozpoczęcia pracy w pierwszym dniu kolejnego tygodnia z pełnym bakiem.
  9. Samochód służbowy przekazany Użytkownikowi stanowi mienie Spółki, które powierzono mu z obowiązkiem zwrotu, o które powinien dbać i które powinien chronić. Użytkownik odpowiada w pełnej wysokości za szkodę powstałą w tym mieniu. Dotyczy to również Użytkownika, któremu powierzono Samochód służbowy tymczasowo, w szczególności na czas nieobecności Pracownika, któremu powierzono dany pojazd do wyłącznego korzystania.
  10. Ewidencja eksploatacji samochodów służbowych pojazdów dokonywana jest na podstawie Ewidencji przebiegu. Wzór Ewidencji przebiegu stanowi załącznik do Regulaminu.

Jak była mowa, Spółka nie zezwala na korzystanie z Samochodów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej do innych celów niż związane z zadaniami wykonywanymi w związku z obowiązkami pracowniczymi, a tym samym z zadaniami wykonywanymi w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Spółkę. W szczególności Wnioskodawca nie zezwala i nie będzie zezwalać na użytkowanie Samochodów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej do celów prywatnych pracowników. W związku z treścią art. 100 Kodeksu pracy oznacza to, że pracownikom nie będzie służyć prawo do korzystania z ww. pojazdów do innych celów niż służących wykonywaniu obowiązków pracowniczych.

Przełożeni pracowników sprawują nadzór w zakresie właściwego użytkowania i przechowywania mienia Spółki w tym Samochodów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej. Wynika to z obowiązku pracowników sprawujących w Spółce funkcje kierownicze zapewnienia odpowiedniego nadzoru w zakresie wypełniania obowiązków przez pracowników im podległych (tak m.in. w wyroku Sądu Najwyższego z dnia 12 lipca 2006 r., sygn. akt II PK/06, w którym SN przyjął, że kierownictwo w znaczeniu „zarządzania” rozumiane jest jako czynności zmierzające do spowodowania działania innych ludzi zgodnego z celem tego, kto nimi kieruje. Narzędzia temu służące to planowanie, organizowanie, przewodzenie i kontrolowanie działalności członków podległego zespołu).

1. Charakter pracy i zakres obowiązków pracowników użytkujących samochody służbowe funkcyjne – samochody (funkcyjne) wykorzystywane są przez pracowników pracujących jako przedstawiciele handlowi, którzy pracują mobilnie na przydzielonym im obszarze, który cały (np. obszar województwa lub kilku gmin) stanowi ich miejsce pracy w rozumieniu Kodeksu pracy (tak. Wyrok SN z dnia 3 grudnia 2008 roku, I PK107/08, Wyrok SN z dnia 27 stycznia 2009 roku, II PK140/08).

Ponadto z uwagi na charakter ich pracy, który polega na odwiedzaniu przypisanych placówek sklepowych pracownicy ci znajdują się w pracy od momentu rozpoczęcia podróży z miejsca zamieszkania do momentu zakończenia podróży wykonywanej samochodem służbowym. Czas pracy pracownika mobilnego jest bowiem liczony od chwili wyjścia z domu do chwili powrotu do domu, wliczając w to czas przejazdu samochodem służbowym do siedziby kontrahenta, a także czas przerwy w podróży przeznaczony np. na posiłek czy odpoczynek w trasie (tak wyrok Sądu Najwyższego z 27 stycznia 2009 r., II PK 140/08). Pracownicy ci nie dojeżdżają do biura, czy siedziby Spółki jako pracodawcy, w związku z czym dojazd do pierwszego punktu sklepowego danego dnia i powrót z ostatniego punktu sklepowego danego dnia jest wliczany do ich czasu pracy i nie stanowi jedynie dojazdu do miejsca rozpoczęcia pracy.

Pracownicy ci ponadto zobowiązani są po wykonaniu czynności terenowych z wykorzystaniem samochodu służbowego do wykonania szeregu czynności raportowych polegających na:

  • Wypełnieniu ewidencji przebiegu pojazdu za dany dzień – stosownie do Regulaminu pracownik zobowiązany jest ewidencją ta prowadzić na bieżąco i wypełniać najpóźniej na koniec dnia roboczego po zakończeniu wykonywania czynności służbowych z wykorzystaniem samochodu służbowego
  • Zalogowaniu się do elektronicznego systemu raportowania pracodawcy i sporządzeniu raportu z wykonanych w danym dniu wizyt w sklepach z wskazaniem odwiedzonych placówek, podaniem zawarowania sprawdzanych produktów, wygenerowania zamówień na produkty złożonych w sklepach i podaniem innych danych szczegółowych dotyczących pracy wykonanej danego dnia – jest to niezwykle istotny obowiązek pracownika wymagany od pracodawcy przez jego klientów którzy udostępniają Wnioskodawcy dostęp on-line do swego systemu raportowania do którego logują się pracownicy Wnioskodawcy i codziennie raportu wyniki świadczonej usługi umożliwiając klienta wnioskodawcy stałą kontrolę świadczonych przez wnioskodawcę usług
  • Dokonaniu rozliczenia karty flotowej tj. karty operatora np. X/Y przypisanej do samochodu służbowego, za pomocą której pracownik w imieniu pracodawcy dokonuje zakupów paliwa i innych wydatków związanych z eksploatacją samochodu służbowego. Pracownik zobowiązany jest do podania dokonanych danego dnia zakupów, z wskazaniem przebiegu pojazdu z chwili zakupu, rodzaju dokonanego zakupu, wydanych kwot itp.
  • Udokumentowania fotograficznego stanu licznika samochodu służbowego w chwili odebrania go danego dnia ze stałego miejsca parkowania z chwila rozpoczęcia pracy przy jego wykorzystaniu i w chwili pozostawienia go w stałym miejscu parkowania po zakończeniu wykonywania czynności służbowych przy jego wykorzystania i przesłania do pracodawcy w formie elektronicznej zdjęć zawierających ww. stan licznika przebiegu pojazdu.

Czynności te przedstawiciele handlowi wykonują po powrocie z objazdu przydzielonych im sklepów, w domu, po zalogowaniu się do systemu raportowego i komputera z którego przesyłają ww. raporty i zestawienia w formie elektronicznej do pracodawcy. W związku z czym dojazd samochodem do stałego miejsca parkowania wyznaczonego w umowie o powierzeniu samochodu służbowego i znajdującego się w miejscowości ich miejsca zamieszkania jest dokonywany w ramach obowiązków służbowych i w ich trakcie i nie jest dojazdem do/z miejsca zamieszkania po wykonaniu pracy. Dojazd taki nie służy zatem wygodzie pracowników lecz wynika z charakteru ich pracy i zakresu powierzonych im obowiązków w związku z czym jest wykonywany jako czynność służbowa, a w konsekwencji pozostaje włącznie w związku z prowadzoną przez pracodawcę jako podatnika działalnością gospodarczą, a nie cel prywatny pracownika.

1. Wyposażanie samochodów służbowych w system lokalizacji i monitoringu przejazdów GPS – jak wskazano we wniosku, Wnioskodawca sukcesywnie wyposaża samochody służbowe w system ich lokalizacji pozwalający na precyzyjne określenie lokalizacji pojazdu w danym czasie, tj. w danym dniu i o danej godzinie, a tym samym ustalenia trasy jaką wykonał dany pojazd ze wskazaniem miejsca jej rozpoczęcia i zakończenia (dalej: „system GPS”). Rozwiązanie to dostarcza m.in. informacji na temat trasy, terminu podróży i liczby przejechanych kilometrów. Dzięki systemom identyfikacji kursów możliwe jest wyznaczenie obszarów, w jakich porusza się firmowy pojazd, i oznaczenie w systemie konkretnych kursów. Wnioskodawca docelowo planuje wyposażenie każdego pojazdu w GPS – na chwilę obecną urządzenie to posiada jedynie część floty samochodowej Wnioskodawcy.

Zestawienie danych z systemu GPS, pozwala na ustalenie lokalizacji tych samochodów w każdym czasie, a więc ich wykorzystania oraz postoju w miejscach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę.

Ponadto, zestawienie tych danych ze wskazanymi w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji przebiegu ww. pojazdów oraz danymi zapisanymi w elektronicznym systemie raportowania pracy przedstawicieli handlowych w którym odnotowywane są wszystkie wizyty w sklepach pozwala na wiarygodne powiązanie przebytej trasy oraz celu danego wyjazdu (a więc na ustalenie wykorzystania pojazdu wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę).

Przyjęte przez wnioskodawcę zasady rozliczania wydatków związanych z samochodami służbowymi, do których stosowania na podstawie Regulaminu są wszyscy pracownicy użytkujący samochody służbowe przewidują, iż:

  • Pracodawca pokrywa wyłącznie koszty określone i udokumentowane na zasadach wynikających z Regulaminu.
  • Pracodawca w umowie o powierzeniu samochodu służbowego lub w drodze polecenia służbowego bez konieczności zmiany tej umowy określa pracownikowi miesięczny limit na wydatki związane z użytkowaniem samochodu służbowego.
  • Pracodawca przekazuje pracownikowi kartę flotową z limitem w celu dokonywania zakupu paliwa oraz pozostałych możliwych do ponoszenia przy pomocy karty paliwowej kosztów eksploatacji pojazdu.
  • Zakup towarów lub usług dokonanych za pomocą kart flotowych dozwolony jest wyłącznie do samochodu służbowego, do którego karta flotowa jest przypisana.
  • Karta flotowa służy tylko i wyłącznie do realizowania zakupów do samochodu służbowego i jedynie do celów służbowych. Niedopuszczalne jest wykorzystywanie jej dla celów prywatnych w szczególności w czasie urlopu, zwolnienia lekarskiego lub innego okresu nie wykonywania pracy; do dokonywania zakupów do innych samochodów niż samochód do którego karta jest przypisana.
  • Przy każdym zakupie realizowanym przy użyciu karty flotowej, pracownik zobowiązany jest bezwzględnie podawać aktualny stan licznika samochodu służbowego pod rygorem obciążenia go kosztami paliwa zakupionego bez zachowania tego wymogu.
  • Pracownik zobowiązany jest tankować samochód służbowy do pełna oraz tankować go na zakończenia ostatniego dnia pracy w danym tygodniu i rozpoczynać świadczenia pracy w pierwszym dniu kolejnego tygodnia z pełnym bakiem.

Wnioskodawca prowadzi monitoring zużycia paliwa poprzez kontrolę raportowi rozliczeń kart flotowych która pozwala wskazać, czy dokonane wydatki na paliwo pokrywają się z wskazanymi w ewidencji przebiegu pojazdów jazdami i z punktami sklepowymi odwiedzonymi wg zapisów systemu raportowania pracy przedstawicieli handlowych. Zestawienie danych z tych 3 systemów pozwala na ustalenie lokalizacji tych samochodów w każdym czasie, a więc ich wykorzystania oraz postoju w miejscach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Ponadto, zestawienie tych danych ze wskazanymi w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji przebiegu ww. pojazdów pozwala na wiarygodne powiązanie przebytej trasy oraz celu danego wyjazdu (a więc na ustalenie wykorzystania pojazdu wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę). W przypadku potencjalnego nieautoryzowanego zużycia paliwa nieścisłości w tym zakresie zostają w łatwy sposób wykazane na podstawie systemowych zapisów dotyczących przebiegu i stanu napełnienia baku.

Istnieją szczegółowe procedury nadzoru i kontroli stosowane przez wnioskodawcę nad używaniem pojazdów nie mających systemu lokalizacji polegające na kompleksowym, uzupełniającym się stałym nadzorze nad sposobem wykorzystywania samochodów służbowych i kontroli przestrzegania opisanych powyżej zasad wynikających z Regulaminu i Umowy obejmujących:

  1. analizę i weryfikację ewidencji przebiegu pojazdu w celu potwierdzenia kompletności, poprawności i zgodności z rzeczywistym stanem rzeczy dokonanych w niej wpisów, która prowadzona jest stale w odniesieniu do wszystkich ewidencji dla wszystkich samochodów służbowych
  2. w samochodach, w których nie zainstalowano systemu GPS weryfikacja autentyczności wpisów ewidencji dokonywana jest przez pracowników nadzorujących wykorzystanie floty samochodowej między innymi poprzez porównanie zapisów z ewidencji przebiegu pojazdu z danymi z systemu raportowania odwiedzonych punktów sklepowych w którym przedstawiciele składają raporty z informacjami jakie placówki i kiedy odwiedzili – pozwala to zweryfikować faktyczne wykonanie jazd wskazanych w ewidencji.
    1. kontrolę raportów i rozliczeń kart flotowych która pozwala wskazać, czy dokonane wydatki na paliwo pokrywają się z wskazanymi w ewidencji przebiegu pojazdów jazdami i z punktami sklepowymi odwiedzonymi wg zapisów systemu raportowania pracy przedstawicieli handlowych. Zestawienie danych z tych 3 systemów pozwala na ustalenie lokalizacji tych samochodów w każdym czasie, a więc ich wykorzystania oraz postoju w miejscach związanych z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawcę. Ponadto, zestawienie tych danych ze wskazanymi w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji przebiegu ww. pojazdów pozwoli na wiarygodne powiązanie przebytej trasy oraz celu danego wyjazdu (a więc na ustalenie wykorzystania pojazdu wyłącznie do działalności gospodarczej prowadzonej przez Spółkę). W przypadku potencjalnego nieautoryzowanego zużycia paliwa nieścisłości w tym zakresie zostaną w łatwy sposób wykazane na podstawie systemowych zapisów dotyczących przebiegu i stanu napełnienia baku.
  1. okresowe dokonywane w naturze spisy z liczniku przebiegu pojazdu które weryfikowane są z wpisami w ewidencji przebiegu pojazdu, rozliczeniami kart paliwowych i danymi z systemu raportowania pracy przedstawicieli handlowych.

Kontrole takie przeprowadzane są w terenie w ramach której audytorzy terenowi badają także poprawność stosowania zapisów Regulaminu przez pracowników.

Badanie to obejmuje wszystkie elementy związane z użytkowaniem samochodów służbowych m.in. weryfikuje się zgodność systemowych zapisów dotyczących poszczególnych pojazdów ze stanem faktycznym. Częstotliwość takich niezapowiedzianych audytów zależy od parametrów danego oddziału, np. jego wielkości, ogólnego poziomu stosowania się do wszystkich procedur obowiązujących w spółce lub innych wewnętrznych ustaleń i waha się w granicach od 1 miesiąca do 1 kwartału.

  1. Dokonywanie bieżącej kontroli stanu licznika pojazdów w oparciu o dokumentację fotograficzną oraz zapisy rozliczenia karty flotowej z końca i rozpoczęcia dnia pracy.

Wnioskodawca w odniesieniu do każdego z pojazdów poniósł pierwszy wydatek w innym terminie. Każdy wydatek poniesiony był zawsze po rozpoczęciu użytkowania pojazdu i po rozpoczęciu prowadzenia dla niego ewidencji przebiegu, pojazdów. Wydatkami tymi z reguły były pierwsze zakupy paliwa dla pojazdu, opłata za pierwszy przejazd drogą płatną lub opłata za pierwsze parkowanie na parkingu płatnym, ewentualnie uiszczenie pierwszej raty czynszu najmu/leasingu za pierwszy okres użytkowania pojazdu.

Z posiadanych przez Wnioskodawcę dokumentów obiektywnie wynika, że pojazdy są wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej i wykluczone jest ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

W zakresie tym Wnioskodawca wyjaśnia, iż dysponuje samochodami służbowymi stanowiącymi własność Wnioskodawcy lub użytkowanymi przez niego na innej podstawie np. umowy najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze w skład których z uwagi na różny charakter występujących potrzeb transportowych związanych z obowiązkami służbowymi pracowników Wnioskodawcy wchodzą:

  1. samochody służbowe funkcyjne – tj. pojazdy które są na stałe przypisane do konkretnego pracownika i użytkowane wyłącznie przez danego pracownika w związku z realizacją stałych obowiązków służbowych
  2. samochody służbowe rotacyjne – tj. pojazdy które nie są na stałe przypisane do konkretnego pracownika i mogą być użytkowane przez różnych pracowników w związku z realizacją doraźnych obowiązków służbowych lub wykonania podróży służbowej.

Przeważająca część samochodów wnioskodawców to samochody funkcyjne. Przeważająca część samochodów to samochody niestanowiące własności Wnioskodawcy, lecz użytkowane przez niego na podstawie umów najmu lub leasingu.

Celem efektywnego zarządzania samochodami służbowymi poprzez wprowadzanie standardów i jednolitych zasad zarządzania i nadzorowania wykorzystywania samochodów służbowych przeznaczonych do realizacji celów służbowych pracowników Wnioskodawca wprowadził regulamin użytkowania samochodów służbowych („Regulamin”). Regulamin obowiązuje wszystkich pracowników, którym wnioskodawca powierzył do korzystania samochód służbowy, a przestrzeganie jego postanowień należy do podstawowych obowiązków służbowych takich pracowników, a ich naruszenie traktowane będzie jako ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków pracownika skutkujące możliwością nałożenia kary porządkowej lub rozwiązaniem przez pracodawcę umowy o pracę bez wypowiedzenia (art. 52 Kodeksu Pracy) z winy pracownika. Z każdym pracownikiem, któremu wnioskodawca przyznaje samochód służbowy zawierana jest umowa powierzenia samochodu służbowego, której wzór stanowi załącznik do Regulaminu („Umowa”).

Samochody służbowe są wykorzystywane jako narzędzia pracy zatrudnionych przez Wnioskodawcę na podstawie umowy o pracę osób na stanowiskach przedstawicieli handlowych (samochody funkcyjne) oraz niektórych pracowników centrali (samochody rotacyjne). Samochody służbowe są używane wyłącznie do celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnika. Samochód służbowy może być przez pracownika Wnioskodawcy wykorzystywany wyłącznie do celów służbowych i nigdy nie może być wykorzystywany przez pracownika do celów prywatnych, częściowo prywatnych lub w jakikolwiek inny sposób niż w celu służbowym (stosowne postanowienie zawiera Regulamin oraz Umowa).

Wnioskodawca prowadzi księgę samochodów służbowych tj. rejestr zawierający informacje o udostępnionych pracownikom samochodach służbowych, w której dokonuje wpisów o przyznaniu samochodów służbowych z wskazaniem osoby, której zostały przyznane i charakteru przyznania jako samochód służbowy funkcyjny lub rotacyjny.

Samochód służbowy przyznawany jest pracownikowi jeśli:

  1. jest niezbędny pracownikowi do wykonania obowiązków służbowych wynikających z umowy o pracę i zapewnienia jego mobilności lub dyspozycyjności w stosunku do pracodawcy,
  2. pracownik dysponuje ważnym prawem jazdy uprawniającym do kierowania samochodem służbowym danego rodzaju i którego uprawnienia do kierowania samochodem służbowym nie zostały odebrane, ani ograniczone,
  3. pracownik dysponuje ważnym badaniem lekarza medycyny pracy wskazującym na brak przeciwskazań do pracy na stanowisku pracy związanym z wykorzystaniem samochodu służbowego.

Dyspozytorem samochodu służbowego jest osoba zarządzająca zakładem pracy, która decyduje o przyznaniu samochodu służbowego pracownikowi, rodzaju i egzemplarzu przyznanego samochodu, okresie na jaki zostaje przyznany, limitach przebiegu miesięcznego, limitach kosztów eksploatacyjnych pokrywanych przez pracodawcę, charakterze przyznanego samochodu (rotacyjny/funkcyjny) i innych warunkach użytkowania samochodu służbowego. Marka, model oraz rodzaj samochodu służbowego przydzielanego pracownikowi zależy zwłaszcza od uzgodnień dokonywanych przez Wnioskodawcę ze swoimi klientami na rzecz których realizuje usługi przy wykorzystaniu pracy danego pracownika, przy czym wyłączną decyzję w tym zakresie podejmuje pracodawca, a pracownik nie ma na nią wpływu oraz jakichkolwiek roszczeń w stosunku do pracodawcy z tytułu nieprzyznania samochodu służbowego lub rodzaju przyznanego samochodu, czy warunków jego użytkowania.

Wydanie i zwrot samochodu służbowego następuje na podstawie:

  1. w odniesieniu do samochodu służbowego funkcyjnego – protokołu zdawczo odbiorczego, którego wzór stanowi załącznik do Regulaminu
  2. w odniesieniu do samochodu służbowego rotacyjnego – wpisu do księgi samochodów służbowych.

Fakt wykorzystania pojazdów wyłącznie do celów działalności gospodarczej wynika z takich dokumentów prowadzonych przez Wnioskodawcę jak:

  • Umowy o powierzeniu samochodu służbowego
  • Regulaminu użytkowania pojazdów służbowych
  • Księgi samochodów służbowych
  • Ewidencji przebiegu pojazdów
  • Zapisów systemu GPS
  • Rozliczeń kart flotowych
  • Raportów z kontroli terenowej
  • Systemu ewidencji pracy przedstawicieli handlowych.

Wnioskodawca wprowadził procedury, w których został określony sposób używania pojazdów wykluczających ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą obejmujące systemowe zasady użytkowania samochodów służbowych zawarte w Umowie o używanie samochodu służbowego przez pracownika (Umowa) i Regulaminie użytkowania samochodów służbowych (Regulamin), które podpisane są przez każdego pracownika Wnioskodawcy użytkującego samochód służbowych.

Procedury, o których mowa powyżej zostały już częściowo opisane i przewidują miedzy innymi, iż:

  1. Pracownik traci prawo do korzystania z samochodu służbowego w przypadku:
    1. Utraty prawa jazdy
    2. Rozwiązania umowy o pracę
    3. Decyzji pracodawcy o odebraniu samochodu służbowego, która ten może podjąć w każdym czasie i z dowolnych powodów,
    4. urlopu w tym zwłaszcza: wypoczynkowego, bezpłatnego, okolicznościowego, szkoleniowego, wychowawczego, macierzyńskiego itd.
    5. zwolnienia lekarskiego
    6. zwolnienia z obowiązku świadczenia pracy
  2. innych nieobecności w pracy lub okresów nieświadczenia pracy na rzecz pracodawcy w tym zwłaszcza w weekendy i święta
    1. w odniesieniu do samochodów służbowych rotacyjnych także z chwilą wykonania zadania stanowiącego podstawę do jego udostępnienia,
    2. innych przypadkach określonych w Regulaminie
  3. Pracownik z chwilą utraty prawa do korzystania samochodu służbowego zobowiązany jest do jego zwrotu pracodawcy.

Jedynie w przypadkach, o których mowa w pkt d-g powyżej jeśli okres planowanej nieobecności pracownika jest tymczasowy i nieznaczny, a przeciwko zwrotowi samochodu służbowego przemawiają względy ekonomiczne związane z kosztami jego dostarczenia do siedziby pracodawcy i ponownego wydania pracownikowi, osoba zarządzająca zakładem pracy może powziąć decyzję o niezwracaniu samochodu służbowego pracodawcy. W takim przypadku pracownik zobowiązany jest do pozostawienia w okresie nieobecności w pracy samochodu służbowego w Stałym miejscu parkowania i odesłania do pracodawcy kluczyków oraz dowodu rejestracyjnego, jak również fotograficznego udokumentowania i przekazania pracodawcy stanu licznika samochodu służbowego w chwili zaprzestania wykonywania pracy i chwili ponownego jej podjęcia po powrocie do pracy i otrzymaniu zwrotnym od pracodawcy kluczyków i dowodu rejestracyjnego.

  1. Pracownik bezwzględnie nie ma prawa wykorzystywać samochodu:
    1. do celów innych niż służbowe (celów prywatnych) także w czasie pracy
    2. poza godzinami pracy,
    3. w dni wolne od pracy,
    4. w czasie urlopu wypoczynkowego, bezpłatnego, okolicznościowego, zwolnienia lekarskiego,
    5. w innych okresach nieobecności w pracy lub nieświadczenia pracy na rzecz Pracodawcy,
  2. W przypadku naruszenia postanowień wskazanych w ust. c:
    1. Stanowi to ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków służbowych uprawniające pracodawcę do rozwiązania umowy o pracę z pracownikiem z jego winy na podstawie art. 52 KP,
    2. Pracownik zobowiązany jest do naprawienia pracodawcy szkody wyrządzonej poprzez użycie powierzonego samochodu do celów innych niż służbowe, która obejmowała będzie w szczególności równowartość wszelkich kosztów, opłat, kar, odsetek skarbowych i odszkodowań oraz utraconych korzyści – związanych z utratą możliwości odliczenia lub zwrotem odliczonego podatku od towarów i usług wraz z odsetkami oraz zaliczeniem w koszty uzyskania przychodów na poczet podatku dochodowego od osób prawnych pełnych wszelkich kosztów związanych z korzystaniem z samochodu przez pracodawcę, który na potrzeby rozliczeń w zakresie ww. podatków został przez pracodawcę stosownie do obowiązujących przepisów prawa podatkowego zgłoszony jako wykorzystywany wyłącznie w ramach działalności gospodarczej, w tym zwłaszcza do naprawienia szkód wyrządzonych pracodawcy jeżeli użycie samochodu służbowego do celów innych niż cele służbowe stanowić będzie podstawę do odpowiedzialności karno-skarbowej pracodawcy na podstawie art. 56a ustawy kodeks karno-skarbowy.
    3. Pracownik zobowiązany będzie do za płaty Pracodawcy kary umownej w wysokości 1 zł za każdy 1 km przebiegu samochodu w celach nie służbowych co nie wyłącza prawa do dochodzenia odszkodowania do pełnej wysokości szkody w tym zwłaszcza opisanej w pkt b
    4. ewentualne korzystanie przez pracownika z powierzonego samochodu służbowego wbrew zakazowi w celach prywatnych wpłynie na wysokość osiągniętego przez niego przychodu podlegającego opodatkowaniu, a przychód taki zostanie doliczony do pozostałych przychodów pracownika i od ich łącznej wysokości Pracodawca naliczy i pobierze zaliczkę na podatek dochodowy, której wysokość pomniejszać będzie należne pracownikowi wynagrodzenie wynikające z umowy o pracę, na co pracownik przyjmując do używania samochód służbowy wyraża zgodę. Zasady w zakresie ustalania wartości pieniężnej nieodpłatnych świadczeń określają przepisu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
  3. Stałym miejscem parkowania samochodu służbowego jest:
    1. w odniesieniu do samochodów służbowych rotacyjnych – parking w siedzibie pracodawcy, na którym pracownik zobowiązany jest pozostawić samochód służbowy niezwłocznie po wykonaniu zadania, którego powierzenie było zobowiązany jest pozostawić samochód służbowy niezwłocznie po wykonaniu zadania, którego powierzenie było powodem wydania samochodu służbowego, zwrócić kluczyki oraz dowód rejestracyjny. Pracownicy nie mają możliwości pobrania samochodu służbowego rotacyjnego z parkingu pracodawcy poza godzinami pracy, czy w dni wolne od pracy. Samochody służbowe rotacyjne nie są parkowane na parkingach publicznych, w miejscach zamieszkania pracowników, czy innych miejscach poza siedzibą pracodawcy.
    2. w odniesieniu do samochodów służbowych rotacyjnych - w celu zapewnienia dbałości o niego przez 24h na dobę i z uwagi na mobilny charakter pracy pracowników pracodawcy w ramach zadaniowego systemu pracy oraz miejsce jego pracy ustalane jako obszar określony w umowie o pracę miejsce parkowania określone przez pracodawcę w umowie powierzenia samochodu służbowego – w którym pracownik zobowiązany jest pozostawić samochód służbowy kończąc wykonywanie czynności służbowych przy wykorzystaniu samochodu służbowego każdego dnia pracy i odebrania go z tego miejsca dopiero z chwilą rozpoczęcia świadczenia pracy przy wykorzystaniu samochodu służbowego kolejnego dnia roboczego. Zakazane jest odbieranie samochodu służbowego z określonego w umowie o pracę stałego miejsca parkowania w czasie niewykonywania pracy na rzecz pracodawcy lub wykonywania pracy nie wymagającej wykorzystania samochodu służbowego, w tym zwłaszcza w okresach, o których mowa w pkt c. Pracownik zobowiązany jest do fotograficznego udokumentowania i przekazania pracodawcy stanu licznika samochodu służbowego w chwili pozostawienia samochodu służbowego w Stałym miejscu parkowania zaprzestania wykonywania pracy i chwili odebrania samochodu służbowego z tego miejsca.

W zakresie tym Wnioskodawca wyjaśnia, iż samochody służbowe funkcyjne wykorzystywane są przez pracowników Wnioskodawcy zatrudnionych w charakterze przedstawicieli handlowych. W umowach o pracę zawartych z ww. pracownikami jako miejsce pracy wskazany jest określony obszar kilku gmin lub województwa. Pracownicy ci pracują w zadaniowym systemie czasu pracy tj. nie mają stałych godzin pracy lecz wymiar czasu ich pracy wynika z powierzonych im obowiązków. Pracownicy ci pracują na terenie całej Polski. Wnioskodawca nie posiada biur regionalnych ani oddziałów gdzie pracownicy ci mogliby zostawiać samochody służbowe i je odbierać. W związku z czym w umowach o powierzeniu samochodu służbowego określane jest dla tych pracowników stałe miejsce parkowania samochodu znajdujące się w miejscowości ich zamieszkania. Miejsca parkowania te znajdują się zawsze na terenie obszaru wymienionego w umowie jako miejsce pracy pracownika. Do nieruchomości stanowiącej stałe miejsce parkowania, o którym mowa powyżej, Wnioskodawca nie posiada tytułu prawnego. W konsekwencji tego każde uruchomienie samochodu służbowego zgodnie przez takiego pracownika następuje wyłącznie w celu wykonywania obowiązków służbowych oraz w miejscu uzgodnionym w umowie o pracę jako miejsce wykonywania pracy.

  1. Pracownik przyjmując do używania samochód służbowy wyraża zgodę aby pracodawca zainstalował w nim urządzenia i system lokalizujące położenie samochodu oraz weryfikujące wykonane przez samochód przejazdy przy pomocy których pracodawca uprawniony jest do monitorowania sposobu korzystania przez pracownika z powierzonego samochodu bez konieczności odrębnego informowania pracownika o takiej kontroli, przy czym biorąc pod uwagę zakaz wykorzystywania samochodu do celów prywatnych oraz pracę pracownika w ramach zadaniowego systemu pracy kontrole takie mogą być prowadzone 24 godziny na dobę i 7 dni w tygodniu. Pracownik przyjmując do używania samochód służbowy na takie kontrole oraz przetwarzanie jego danych osobowych obejmujących informacje o lokalizacji i przejazdach wykonanych przy wykorzystaniu samochodu służbowego wyraża zgodę i nie będą one stanowiły naruszenia jego prywatności, ani innych dóbr osobistych oraz nie będzie kierował w związku z nimi żadnych roszczeń do pracodawcy.

Sposoby nadzorowania używania pojazdów opisano już częściowo powyżej. Dodatkowo w zakresie tym Wnioskodawca podnosi co następuje.

Elementem zabezpieczenia przed nieuprawnionym pełnym odliczeniem podatku od towarów i usług jest prowadzenie przez Wnioskodawcę ewidencji przebiegu pojazdu, w celu jej ewentualnej weryfikacji przez organy podatkowe albo skarbowe (por. uzasadnienie do projektu ustawy o podatku VAT – druk sejmowy nr 2095), którą prowadzi się dla wszystkich samochodów wykorzystywanych tylko do celów służbowych w Spółce. W Regulaminie wprowadzonym przez Wnioskodawcę opisany jest szczegółowo sposób prowadzenia ewidencji, zasady zdawania ewidencji celem potwierdzenia przez Spółkę autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem. Zasady te opisane zostały w pkt I.4 niniejszego pisma.

Regulamin i umowy określają także obowiązek prowadzenia ewidencji jako jeden z podstawowych obowiązków pracowniczych danego pracownika. Ewidencje prowadzone są na bieżąco i szczegółowo oraz stale na koniec każdego miesiąca kontrolowane w tym poprzez porównanie z danymi z systemu raportowania pracy pracowników, danymi z licznika przebiegu pojazdu, danymi z kart flotowych. Taka ścisła i stała kontrola wyklucza możliwość powstania nieprawidłowości w ewidencji i zapewnia stałą kontrolę nad sposobem użytkowania pojazdu przez pracownika w tym zwłaszcza weryfikację jego niewykorzystywania do celów innych niż służbowe.

Działania zabezpieczające przed użyciem pojazdów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy obejmują także wielopłaszczyznowy nadzór spółki nad wykorzystaniem samochodów.

Przede wszystkim większość, a docelowo wszystkie samochody wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy wyposażone są w system ich lokalizacji pozwalający na precyzyjne określenie lokalizacji pojazdu w danym czasie, tj. w danym dniu i o danej godzinie, a tym samym trasę jaką wykonał dany pojazd ze wskazaniem miejsca rozpoczęcia trasy i jej zakończenia (system GPS). Po wprowadzeniu odpowiednich danych pojazdu do systemu GPS, system ten wskazuje stan licznika pojazdu na początku danej trasy o raz w chwili jej zakończenia, a także liczbę przejechanych kilometrów. Dane wynikające z systemu GPS pozwalają na sporządzanie miesięcznych raportów dotyczących danego pojazdu. System taki jak potwierdzają interpretacje organów skarbowych (np. INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 8 PAŹDZIERNIKA 2014 R., IPPP2/443-629/14-4/MM) oraz stanowisko Ministra Finansów jest jednym z możliwych sposobów wypełnienia wynikającego z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług obowiązku stworzenia przez podatnika systemu wykluczającego użycie samochodów do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika.

Wnioskodawca stosuje także szereg dodatkowych procedur nadzoru i kontroli wskazanych w pkt. I.7 obejmujących zwłaszcza: analizę i weryfikację ewidencji przebiegu pojazdu, weryfikację autentyczności wpisów ewidencji dokonywana jest przez pracowników nadzorujących wykorzystanie floty samochodowej między innymi poprzez porównanie zapisów z ewidencji przebiegu pojazdu z danymi z systemu raportowania odwiedzonych punktów sklepowych w którym przedstawiciele składają raporty z informacjami jakie placówki i kiedy odwiedzili, kontrolę raportów i rozliczeń kart flotowych, okresowe dokonywane w naturze spisy z liczniku przebiegu pojazdu, dokonywanie bieżącej kontroli stanu licznika pojazdów w oparciu o dokumentację fotograficzną oraz zapisy rozliczenia karty flotowej z końca i rozpoczęcia dnia pracy.

Wnioskodawca wskazuje, iż jak wskazuje analiza art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług brak jest jakichkolwiek przepisów, które choć częściowo dookreślałyby warunki spełnienia pierwszej przesłanki możliwości pełnego odliczenia podatku. Przy jej analizie szczególnie doniosłego znaczenia nabierają reguły wykładni tekstu prawnego. Punktem wyjścia musi być zdaniem spółki wykładnia językowa. W ocenie spółki słowo „zwłaszcza” z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług należy rozumieć jako synonim sformułowania „w szczególności”. Dla spełnienia pierwszej przesłanki konieczne jest określenie sposobu wykorzystywania samochodów przez spółkę, które to określenie sposobu wykorzystywania może nastąpić w szczególności w ustalonych „zasadach ich używania”. Zdaniem spółki podejmowane przez nią działania nadzorcze i kontrolingowe opisane w pkt 1.7 wypełniają sformułowanie „zwłaszcza”. Przyjęte zasady „zwłaszcza” czyli w szczególności, zdaniem spółki mogą obejmować właśnie system nadzoru i kontroli nad przyjętymi w spółce zasadami użytkowania samochodów wykluczającymi ich użycie w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą i urzeczywistniają one realizację tych zasad.

Spółka wskazuje zatem w tym miejscu, że nie ogranicza się wyłącznie do wprowadzenia regulaminu używania samochodów i zakazu ich używania przez pracowników do celów prywatnych. Wraz z regulaminem wdrożyła bowiem cały system gwarantujący jego respektowanie: system kar za brak jego respektowania, kontrola używania samochodu prowadzona w czasie rzeczywistym, nadzór, procedura następczej weryfikacji wykorzystania samochodów.

Wnioskodawca uważa, że dopełnia należytej staranności w celu wykluczenia możliwości użycia samochodów do celów prywatnych poprzez opisane już szczegółowe zasady prowadzenie ewidencji przebiegu wraz z działaniami zabezpieczającymi (kontrola oraz nadzór, weryfikacja sposobu jej prowadzenia i zgodności z rzeczywistym wykorzystaniem samochodów), zasady użytkowania samochodów przewidziane w Umowie i Regulaminie oraz metody nadzoru ich przestrzegania i sankcje za ich naruszenie.

Wnioskodawca bez wyjątku nie dopuszcza możliwości wykorzystania samochodów służbowych do celów prywatnych przez pracowników. Wynika to z wewnętrznych regulacji tj. umowy o powierzeniu samochodu służbowego i regulaminu użytkowania samochodów służbowych do których przestrzegania zobowiązani są wszyscy pracownicy, które kategorycznie i bez wyjątku przewidują, iż pracownik nie ma prawa używania powierzonego mu samochodu do celów innych niż służbowe (celów prywatnych) także w czasie pracy, poza godzinami pracy, w dni wolne od pracy, w czasie urlopu wypoczynkowego, bezpłatnego, okolicznościowego, zwolnienia lekarskiego, w innych okresach nieobecności w pracy lub nieświadczenia pracy na rzecz Pracodawcy.

Systemowe zasady użytkowania samochodów służbowych zawarte w Umowie i Regulaminie nie tylko zawierają ww. zakaz ale określają szerokie sankcje za jego naruszenie na płaszczyźnie porządkowej (kary nagany/upomnienia, finansowej (kary/opłaty karne/odszkodowanie za szkody wyrządzone pracodawcy-w tym obejmujące konieczność zwrotu 50% podatku VAT z odsetkami) i dyscyplinarnej (możliwość rozwiązania umowy o pracę z winy pracownika) tj. sankcje opisane szczegółowo w pkt 1.2.d niniejszego pisma.

Przy czym należy wyraźnie zaznaczyć, że wprowadzone przez Spółkę sankcje za ewentualne wykorzystanie pojazdu przez pracownika wbrew takiemu zakazowi nie stanowią formy przyzwolenia na takie ich używanie lecz przeciwnie mają charakter karny i służyć mają dodatkowemu zniechęceniu pracowników przed naruszaniem bezwzględnego obowiązku używania pojazdów tylko do celów służbowych wykluczając dodatkowo taką możliwość.

Stosując tak rygorystyczne i wieloaspektowe zasady odpowiedzialności pracowników wnioskodawca wyklucza nawet potencjalną możliwość użytku samochodu służbowego do celów niezwiązanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą, bowiem sankcja za niestosowanie się do zakazu użytkowania samochodu do celów służbowych skutkować będzie rozwiązaniem umowy o pracę z winy pracownika, sankcjami porządkowymi oraz dotkliwymi sankcjami finansowymi tj. obciążeniem pracownika całkowitym kosztem szkody z tego tytułu powstałej u Pracodawcy, w tym również ewentualnych kosztów związanych z utratą prawa do odliczenia 100% podatku VAT, koniecznością jego zwrotu wraz z odsetkami i sankcji wynikającej z ustawy Kodeks karny skarbowy. Są to zatem sankcje tak rygorystyczne i daleko idące, iż zapewniają przestrzeganie przez pracowników bezwzględnego zakazu używania samochodów służbowych do celów prywatnych. Sankcje te wielokrotnie przeważają bowiem ewentualne korzyści jakie potencjalnie pracownik mógłby osiągnąć naruszając zakaz użycia samochodu służbowego do celów prywatnych, co skutecznie zapobiega przed takim jego użyciem.

Reasumując, z przedstawionego opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca podjął działania zmierzające do wyeliminowania możliwości używania samochodu na potrzeby inne niż związane z prowadzoną działalnością gospodarczą potwierdzające brak wykorzystania pojazdu do użytku prywatnego pracownika. Okoliczności te to m.in. zamontowany system GPS, wprowadzenie regulaminu używania samochodów służbowych, wprowadzenie zakazu używania pojazdów do celów prywatnych i surowe sankcje za ich naruszenie, obowiązek dokumentowania stanu licznika w chwili pozostawienia i odbioru pojazdu z stałego miejsca parkowania itp. Wnioskodawca nadzoruje też użytkowanie ww. samochodów wyłącznie do celów działalności gospodarczej. Przejawia się to weryfikacją ewidencji przebiegu pojazdu, użytkowaniem systemu GPS.

Istnieje nadzór nad używaniem pojazdu w trakcie wykonywania obowiązków służbowych w postaci GPS, w postaci porównania zapisów z ewidencji z danymi z systemu raportowania i rozliczeniami kart flotowych, z przesyłanymi stanami licznika pojazdów i itd. Spółka dokłada zatem należytej staranności, aby wykluczyć możliwość użycia pojazdu do celów prywatnych o czym świadczą ww. okoliczności.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy sposób wykorzystywania pojazdów służbowych Wnioskodawcy określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą w myśl art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym czy po spełnieniu pozostałych warunków ustawowych, w przypadku wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej nie mają zastosowania ograniczenia dotyczące kwoty podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ust. 1 ww. ustawy i Wnioskodawca ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pozyskaniem, eksploatacją ww. samochodów...
  2. Czy sposób prowadzenia przez Wnioskodawcę ewidencji przebiegu pojazdów spełnia wymogi art. 86a ust 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym czy po spełnieniu pozostałych warunków ustawowych, w przypadku wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej dla których ewidencja ta jest prowadzona, nie mają zastosowania ograniczenia dotyczące kwoty podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ust. 1 ww. ustawy i Wnioskodawca ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pozyskaniem, eksploatacją ww. samochodów...
  3. Czy w ewidencji przebiegu pojazdów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności gospodarczej przedstawiciele handlowi będący pracownikami Wnioskodawcy jako opis trasy mogą wpisywać tylko nazwę miejscowości wyjazdu i miejscowości docelowej, czy opis trasy powinien być dokładniejszy i zawierać dodatkowo np. adresy lub nazwy podmiotów (sklepów/hurtowni) wizytowanych przez tych pracowników aby prowadzona przez nich ewidencja spełniała wymogi określone w art. 86a ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym po spełnieniu pozostałych warunków ustawowych, w przypadku wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej dla których ewidencja ta jest prowadzona, nie mają zastosowania ograniczenia dotyczące kwoty podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ust. 1 ww. ustawy i Wnioskodawca ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pozyskaniem, eksploatacją ww. samochodów...

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT’’, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Zgodnie z treścią art. 86 ust. 1 ustawy o VAT w zakresie, w jakim towary i usługi

są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust 17 i 19 oraz art. 124.

W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy o VAT kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

  • nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
  • używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze;
  • związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
  • nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

  • sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
  • konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Przez pojazdy samochodowe, stosownie do art. 2 pkt 34 ustawy, rozumie się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Ww. przepisy wprowadzają ograniczenie w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków, m.in. wydatków eksploatacyjnych dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do użytku „mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów niezwiązanych z tą działalnością.

W myśl art. 86a ust. 6 ustawy o VAT ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności. Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

W przedstawionych okolicznościach, zdaniem Wnioskodawcy w Spółce ustalone zostały zasady wykorzystywania ww. samochodów, w sposób eliminujący używanie Samochodów wykorzystywanych wyłącznie do działalności gospodarczej do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą przez Spółkę. Sposób wykorzystywania tych pojazdów przez Spółkę określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez Spółkę dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu wyklucza, bowiem ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Spółka zakłada, że do użytkowania pojazdów w celach innych niż związane bezpośrednio z działalnością gospodarczą Spółki nie dojdzie. Spółka nie zezwala na takie użycie pojazdów. Stosowne zakazy przewidziane są w przepisach wewnętrznych i umowach zawartychz pracownikami, którym udostępniono samochodu służbowe. Zakaz ten obostrzony jest odpowiedzialnością majątkową pracowników w postaci kary umownej, a jego naruszenie stanowi ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków służbowych.

Spółka w niektórych z użytkowanych pojazdów stosuje dodatkowo system lokalizacji GPS, który szczegółowo pozwala określić czas i miejsce użytkowania pojazdu, a w związku z tym dokładną identyfikację charakteru podróży.

Spółka prowadzi także wymaganą przez ustawę VAT ewidencję przebiegu pojazdu.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu. W stanie faktycznym sprawy oba te warunki zostały spełnione.

Wnioskodawca nie dopuszcza możliwości wykorzystania samochodów służbowych do celów prywatnych przez pracowników, a gdyby do tego wbrew wyraźnemu zakazowi doszło Spółka wyciągać będzie konsekwencje służbowe za takie naruszenie oraz finansowe w postaci pobierania opłaty o charakterze kary umownej. Zatem w analizowanym przypadku, z uwagi na fakt, że samochody nie mogą być wykorzystywane do celów prywatnych pracowników, jest wypełniony aspekt obiektywny dotyczący niezaistnienia potencjalnych możliwości użytku pojazdu do celów niezwiązanych z działalnością (prywatnych) - nie istnieje realna możliwość wykorzystywania ww. samochodów przez Spółkę do celów niezwiązanych z jej działalnością gospodarczą zgodnie z ustalonymi warunkami ich użytkowania ustalonymi przez spółkę. Przy czym należy wyraźnie zaznaczyć, że wprowadzone przez Spółkę sankcje za ewentualne wykorzystanie pojazdu przez pracownika wbrew takiemu zakazowi nie stanowią formy przyzwolenia na takie ich używanie, lecz przeciwnie mają charakter karno-sankcyjny i służyć mają dodatkowemu zniechęceniu pracowników przed naruszaniem bezwzględnego obowiązku używania pojazdów tylko do celów służbowych wykluczając dodatkowo taką możliwość.

Elementem zabezpieczenia przed nieuprawnionym pełnym odliczeniem podatku od towarów i usług jest dodatkowo obowiązek prowadzenia przez podatnika ewidencji przebiegu pojazdu, w celu jej ewentualnej weryfikacji przez organy podatkowe albo skarbowe (por. uzasadnienie do projektu ustawy o podatku VAT – druk sejmowy nr 2095), którą prowadzi się dla wszystkich samochodów wykorzystywanych tylko do celów służbowych w Spółce.

W samochodach, w których nie zainstalowano systemu GPS weryfikacja autentyczności wpisów ewidencji dokonywana jest przez pracowników nadzorujących wykorzystanie floty samochodowej między innymi poprzez porównanie zapisów z ewidencji z danymi z systemu raportowania odwiedzonych punktów sklepowych, w którym przedstawiciele składają raporty z informacjami, jakie placówki i kiedy odwiedzili – pozwala to zweryfikować faktyczne wykonanie jazd wskazanych w ewidencji. Dokonywane jest także sprawdzenie raportów z tankowania pojazdu z kart paliwowych np. karty X, czy Y, które pozwalają wskazać, czy dokonane wydatki na paliwo pokrywają się z wskazanymi w ewidencji jazdami. Ponadto okresowo dokonywane są w naturze spisy z liczników przebiegu pojazdu, które weryfikowane są z wpisami w ewidencji przebiegu pojazdu. Pracownicy są świadomi dokonywania powyższej weryfikacji prowadzonych przez nich ewidencji przebiegu pojazdów, co zapobiec ma podaniu przez nich w niej informacji nieprawdziwych. Powyższe mechanizmy kontroli wykonywane na różnych danych i w oparciu o różne systemy służą wszechstronnemu wykluczeniu możliwości wykorzystania samochodów służbowych Spółki w celach niezwiązanych z jej działalnością gospodarczą.

Praca przedstawicieli handlowych Spółki, której przedmiotem jest np. pozyskiwanie klientów lub akwizycja, polega na jej wykonywaniu w różnych miejscach, jest ze swej istoty związana z nieustannym przemieszczaniem się pracownika na pewnym obszarze. Miejsce wykonywania pracy, tych pracowników obejmuje pewną zamkniętą przestrzeń poza granicami administracyjnymi jednej miejscowości. W orzecznictwie Sądu Najwyższego przyjmuje się, że jeżeli zobowiązanie pracownicze (istota obowiązków pracowniczych) wykonywane jest na geograficznie określonym obszarze, zgodnie z wolą stron stosunku pracy wyrażoną w umowie o pracę to obszar ten jest stałym miejscem pracy w rozumieniu art. 775 § 1 k.p.

Takie stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z 10.11.2009 r. (sygn. akt II UK 114/10). W wyroku z 14.09.2010 r. (sygn. akt II FSK 648/09) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się, podróż nie stanowi u nich zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych, natomiast podróż służbowa ma charakter incydentalny. Niewątpliwie najważniejszym orzeczeniem jest uchwała Sądu Najwyższego z dnia 9.11.2003 r. (sygn. akt II PZP 8/08). Wynika z niej, iż „miejsce świadczenia pracy pracownika mobilnego oznaczające pewien obszar jego aktywności zawodowej musi odzwierciedlać rzeczywisty stan rzeczy”.

Mając powyższe na uwadze Spółka uważa, iż sposób wykorzystywania pojazdów służbowych Wnioskodawcy określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą w myśl art. 86a ust. 4 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym po spełnieniu pozostałych warunków ustawowych, w przypadku wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej nie będą miały zastosowania ograniczenia dotyczące kwoty podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ust. 1 ww. ustawy.

Na uzasadnienie powyższego stanowiska wnioskodawca wskazuje dodatkowo, iż (cytat z wniosku).

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy o VAT ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w 50%). Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy. Przepisy ustawy nie określają jednak w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Wskazać jednak należy, że przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie o których mowa w poprzednich punktach. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Przy rozstrzygnięciu art. 86a ustawy o podatku od towarów i usług odwołać należy się bowiem do wykładni celowościowej i wzięcie pod uwagę specyfiki aktywności podatnika.

W zakresie tym wnioskodawca wskazuje, iż wszystkie użytkowane przez jego pracowników samochody funkcyjne wykorzystywane są przez pracowników zatrudnionych w charakterze przedstawicieli handlowych. Praca przedstawicieli handlowych wnioskodawcy, której przedmiotem jest np. pozyskiwanie klientów lub akwizycja, polega na jej wykonywaniu w różnych miejscach, jest ze swej istoty związana z nieustannym przemieszczaniem się pracownika na pewnym obszarze stanowiącym ich miejsce pracy. Miejsce wykonywania pracy, tych pracowników obejmuje pewną zamkniętą przestrzeń poza granicami administracyjnymi jednej miejscowości tj. województwo lub obszar kilku gmin określony w umowie o pracę. W orzecznictwie Sądu Najwyższego przyjmuje się, że jeżeli zobowiązanie pracownicze (istota obowiązków pracowniczych) wykonywane jest na geograficznie określonym obszarze, zgodnie z wolą stron stosunku pracy wyrażoną w umowie o pracę, to obszar ten jest stałym miejscem pracy w rozumieniu art. 775 § 1 k.p. Takie stanowisko zajął Sąd Najwyższy w wyroku z 16.11.2009 r. (sygn. akt II UK 114/09). W wyroku z 14.09.2010 r. (sygn. akt II FSK 648/09) Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż pracownicy mobilni są grupą osób pracujących w warunkach stałego przemieszczania się, podróż nie stanowi u nich zjawiska wyjątkowego, lecz jest normalnym wykonywaniem obowiązków pracowniczych, natomiast podróż służbowa ma charakter incydentalny. Ważnym orzeczeniem jest też uchwała Sądu Najwyższego z dnia 19.11.2008 r. (sygn. akt II PZP 8/08). Wynika z niej, iż „miejsce świadczenia pracy pracownika mobilnego oznaczające pewien obszar jego aktywności zawodowej musi odzwierciedlać rzeczywisty stan rzeczy, ma zatem być to obszar, w którym pracownicy mobilni będą na stałe zobowiązani do przemieszczania się”. Sąd potwierdził dopuszczalność określania miejsca wykonywania pracy w sposób „obszarowy”, jako warunek stawiając bezpośrednie powiązanie z zakresem terytorialnym zwykłej, codziennej pracy pracownika.

Konsekwencją wskazanego powyżej charakteru pracy przedstawicieli handlowych Spółki jest specyficzne ujmowanie ich czasu pracy. Czasem pracy jest czas, w którym pracownik pozostaje w dyspozycji pracodawcy w zakładzie pracy lub w innym miejscu wyznaczonym do wykonywania pracy (art. 128 § 1 Kodeksu pracy). Rozliczając czas pracy pracowników mobilnych, do czasu pracy zaliczamy nie tylko godziny faktycznego świadczenia pracy, ale również inne okresy jak np. czas przestoju. Przykładowo gdy przedstawiciel handlowy zgodnie z zapisami w umowie o pracę wykonuje pracę na terenie województwa oraz w pozostałym zakresie wykonuje pracę w domu to w tej sytuacji trzeba przyjąć, że pracownik ten zostaje do dyspozycji pracodawcy gdyż wykonuje pracę zgodnie z zapisami zawartymi w umowie o pracę.

Fakt, iż pracownicy mobilni odbywają podróże służbowe wyjątkowo, jedynie w przypadku realizowania incydentalnego zadania służbowego poza stałym obszarem pracy, jest im „rekompensowany” w sferze czasu pracy.

Zgodnie bowiem z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 3 grudnia 2008 r. (sygn. akt I PK107/08, OSNP 2010/11-12/133), w przypadku niezapewnienia pracownikowi mobilnemu, odwiedzającemu w ramach obowiązków służbowych kontrahentów pracodawcy w ich siedzibach, żadnego miejsca, które mogłoby być kwalifikowane jako zamiejscowa siedziba pracodawcy, jego czas pracy rozpoczyna się w momencie wyjazdu z miejsca zamieszkania w drogę do pierwszego klienta, kończy zaś w momencie powrotu do mieszkania, po odbyciu ostatniego z zaplanowanych spotkań.

Dodatkowo przedstawiciele handlowi poza obowiązkami terenowymi po zakończeniu czynności w terenie, każdego dnia zobowiązani są do wykonania dodatkowych obowiązków służbowych w domu, po zalogowaniu do komputera i elektronicznego systemu raportowania. Obowiązki te wskazano w pkt 1.3 niniejszego pisma i obejmują one zwłaszcza: wypełnieniu ewidencji przebiegu pojazdu za dany dzień, zalogowaniu się do elektronicznego systemu raportowania pracodawcy i sporządzeniu raportu z wykonanych w danym dniu wizyt w sklepach, dokonaniu rozliczenia karty flotowej tj. karty operatora np. Y/X, udokumentowania fotograficznego stanu licznika samochodu służbowego w chwili odebrania go danego dnia ze stałego miejsca parkowania z chwilą rozpoczęcia pracy przy jego wykorzystaniu i w chwili pozostawienia go w stałym miejscu parkowania po zakończeniu wykonywania czynności służbowych przy jego wykorzystania i przesłania do pracodawcy w formie elektronicznej zdjęć zawierających ww. stan licznika przebiegu pojazdu. Wykonanie tych obowiązków wymaga dysponowania możliwością pozostawienia i odebrania samochodu z wyznaczonego miejsca parkowania które musi znajdować się w miejscowości zamieszkania pracownika, a nadto wyklucza jego użycie w celach prywatnych z uwagi na konieczność udokumentowania stanu licznika przebiegu pojazdu.

W związku z powyższą charakterystyką pracy przedstawicieli handlowych wnioskodawcy i organizacji jego działalności naturalną konsekwencją jest, iż przedstawiciele handlowi zobowiązani są do parkowania samochodów służbowych w ustalonych przez pracodawcę miejscach które znajdują się w miejscowości ich zamieszkania, a dojazdy do i z tego miejsca wliczany jest do ich czasu pracy i taki dojazd nie stanowi użycia samochodu służbowego w celach nie służbowych, lecz jest elementem wykonywania obowiązków służbowych w związku z czym także w czasie dojazdu do pierwszego punktu sklepowego odwiedzanego w danym dniu i powrotu z ostatniego miejsca odwiedzanego w danym dniu samochód wykorzystywany jest przez przedstawicieli handlowych Spółki w celach związanych z jej działalnością gospodarczą, a nie celach prywatnych pracowników Spółki. Tym bardziej, iż czynności służbowe wykonują oni także po odstawieniu samochodu do stałego miejsca parkowania wyznaczonego przez pracodawcę. W związku z powyższym dojazd samochodem do stałego miejsca parkowania wyznaczonego w umowie o powierzeniu samochodu służbowego i znajdującego się miejscowości ich zamieszkania jest dokonywany w ramach obowiązków służbowych i w ich trakcie i nie jest dojazdem do/z miejsca zamieszkania po wykonaniu pracy. Dojazd taki nie służy zatem wygodzie pracowników lecz wynika z charakteru ich pracy i zakresu powierzonych im obowiązków w związku z czym jest wykonywany jako czynność służbowa, a w konsekwencji pozostaje włącznie w związku z prowadzoną przez pracodawcę jako podatnika działalnością gospodarczą, a nie jest celem prywatnym pracownika.

Zdaniem wnioskodawcy przyjęty przez niego system użytkowania pojazdów służbowych wyklucza ich użycie w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą gdyż pracownicy mają wyznaczone stałe miejsca parkowania, w których zobowiązani są pozostawiać pojazdy dokumentując stan licznika z chwili pozostawienia pojazdu w tym miejscu i jego odebrania. Jednocześnie pracownicy ci muszą z uwagi na specyfikę pracy mieć możliwość odebrania samochodu z miejscowości w której mają miejsce zamieszkania, gdyż także w miejscu zamieszkania wykonują czynności służbowe, a nadto z uwagi na konieczność zachowania mobilności, dyspozycyjność oraz specyfiko wykonywanych obowiązków służbowych.

Ponieważ wnioskodawca nie posiada biur regionalnych ani oddziałów gdzie pracownicy ci mogliby zostawiać samochody służbowe i je odbierać w umowach o powierzeniu samochodu służbowego określane jest dla tych pracowników stałe miejsce parkowania samochodu znajdujące się w miejscowości ich zamieszkania. Miejsca parkowania, do których wnioskodawca nie posiada tytułu prawnego, znajdują się zawsze na terenie obszaru wymienionego w umowie jako miejsce pracy pracownika. Jak przyjęto w INTERPRETACJI INDYWIDUALNEJ Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 20 STYCZNIA 2015, IPTPP4/443-799/14-4/BM R, fakt, iż pojazd samochodowy będzie parkowany na parkingu, do którego Wnioskodawca nie będzie posiadał tytułu prawnego, nie ma wpływu na kwalifikację przedmiotowego pojazdu jako wykorzystywanego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, w sytuacji gdy miejscem pracy pracownika korzystającego z przedmiotowego pojazdu są tereny określonych województw a przedmiotowy parking będzie mieścił się na terenie tych województw oraz nie wyłączy lub ograniczy prawo podatnika do obniżenia kwoty podatku należnego o całą kwotę podatku naliczonego dotyczącego wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w art. 86a ust. 2 ustawy o podatku od towarów i usług.

Możliwość parkowania samochodów poza siedziba pracodawcy (w tym w miejscowości zamieszkania użytkowników) jest konieczna i uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności. Osoby pracujące jako przedstawiciele handlowi muszą być jak najbardziej mobilne i przemieszczać po obszarze stanowiącym ich miejsce pracy, na którym wnioskodawca nie posiada oddziałów, ani innych własnych placówek. Należy podkreślić, iż okoliczność, że Regulamin przewiduje obowiązek parkowania samochodów w rejonie miejsca zamieszkania użytkownika nie implikuje od razu, że nie wykluczono możliwości użycia samochodów do celów prywatnych. Potwierdza to wzmiankowana wcześniej broszura Ministra Finansów. Z jej lektury wynika bowiem, że taki wniosek byłby uzasadniony wówczas, gdyby zasady używania wprowadzały obowiązek parkowania pojazdów samochodowych w rejonie miejsca zamieszkania użytkownika, choć specyfika prowadzonej działalności gospodarczej tego nie wymaga. W przypadku Wnioskodawcy jest jednak inaczej. Konieczność stałego odwiedzania sklepów i hurtowni na obszarze pracy uzasadnia stwierdzenie, że ww. obowiązek parkowania pozostaje w ścisłym związku z charakterem wykonywanej działalności. Ponadto, system kontroli, obowiązki związane z dokumentowaniem sposobu wykorzystywania samochodu (ewidencja przebiegu, system GPS, system raportowania wyników pracy, dokumentowanie stanu licznika itd., jak równie grożące kary, przede wszystkim finansowe, również zdaniem wnioskodawcy skutecznie wykluczają prywatny użytek samochodów. Innymi słowy, w opinii wnioskodawcy, funkcjonujący system użytkowania samochodów służbowych wyklucza użycie samochodów do celów niezwiązanych z prowadzoną działalnością gospodarczą w rozumieniu art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z ust. 4 pkt 1 ustawy o podatku od towarów i usług.

Odnosząc się do kwestii parkowania samochodów poza siedzibą pracodawcy, należy dodatkowo podkreślić, że zapewnione przez spółkę mechanizmy (opisane w pkt. I) niewykorzystywania samochodów do celów prywatnych są tak samo skuteczne jak gdyby samochód był parkowany po zakończeniu pracy w siedzibie pracodawcy (co w odniesieniu do specyfik działalności spółki jest obiektywnie wykluczone). Regulamin użytkowania pojazdów w równym stopniu obowiązuje użytkowników w ich czasie wolnym. To dotyczy rygoru wynikającego z funkcjonowania systemu kar za nieprzestrzeganie regulaminu i środków kontroli następczej. Wskazany wyżej obowiązek nie powinien być stawiany na równi z brakiem wykluczenia użytku samochodów wyłącznie do prowadzonej działalności gospodarczej. W przypadku bowiem wprowadzenia innego ich przechowywania, samochody nie byłyby użyteczne w prowadzonej przez spółkę działalności gospodarczej. Przyjęcie przeciwnego poglądu prowadziłoby zdaniem spółki do wniosku, że działalność podobna do prowadzonej przez spółkę jest przedmiotowo wyłączona z możliwości zastosowania pełnego odliczenia VAT.

Prawidłowość stanowiska wnioskodawcy potwierdza orzecznictwo sadowe (np. Wyrok WSA w Krakowie z dnia 2015-01-20, I SA/Kr 1834/14), w którym podkreślono, iż fakt parkowania samochodów w pobliżu miejsca zamieszkania pracowników nie może przemawiać na niekorzyść podatnika i uzasadniać przyjęcie obawy wykorzystania go do innych celów, a tym samym być czynnikiem wykluczającym możliwość pełnego odliczenia podatku w sytuacji gdy okoliczność ta jest uwarunkowana specyfiką prowadzonej działalności. Istotne jest to, by zapewnić stosowne procedury mające na celu wyeliminowanie takiego niebezpieczeństwa. Z art. 86a ust. 4 ustawy o podatku od towarowi usług wynika bowiem, że jednym z warunków dokonywania pełnych odliczeń podatku od towarów i usług jest, aby sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, szczególnie określony w ustalanych przez niego zasadach, wykluczał ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W wyroku powyższym podkreślono, iż może to być zapewnione np. przez wprowadzenie regulaminu, w którym określone zostaną zasady korzystania z samochodów w taki sposób, aby uniemożliwić ich wykorzystywanie do celów prywatnych. Np. przez zapis, że użytkownik ma prawo do korzystania z samochodu tylko i wyłącznie w czasie wypełniania obowiązków służbowych i zabronione jest używanie pojazdu dla innych celów. Gwarancją dostosowania się do regulaminu są natomiast opisane w nim kary finansowe za jego nieprzestrzeganie, dodatkowo groźba rozwiązania umowy z użytkownikiem, czy nałożenie kar wynikających z kodeksu pracy w stosunku do pracowników itp. oraz inne działania zabezpieczające wykonanie regulaminu polegające na nadzorze nad wykorzystaniem samochodów.). W cytowanym wyroku podkreślono także, iż przeciwna interpretacja powodowałaby, że sporne zapisy ustawy podatkowej nigdy nie mogłyby zostać zastosowane gdyż dopóki mamy do czynienia z tzw. „czynnikiem ludzkim” istnieje potencjalne zagrożenie, że dany pojazd może zostać wykorzystany do celów innych niż związane z działalnością gospodarczą spółki (niezależnie od przyjętych systemów jego wykorzystywania). Okoliczności tej nie da się całkowicie wyeliminować, chodzi zatem jedynie o stworzenie takich mechanizmów i wprowadzenie takich zasad używania pojazdów, które dadzą maksymalną gwarancję wykorzystania ich wyłącznie w działalności gospodarczej podatnika. W ocenie wnioskodawcy stosowane przez niego mechanizmy opisane w pkt. I w tym sporządzenie stosownego regulaminu obwarowanego sankcjami za nieprzestrzeganie zapisów w nim zawartych, zapoznanie z nim użytkowników pojazdów, kontrola okresowa oraz kontrola w czasie rzeczywistym stanowią wystarczające i obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów działalności gospodarczej.

Wnioskodawca wskazuje również na najnowsze orzecznictwo w tym: wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 2015-03-10, I SA/Wr 35/15 oraz Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 2015-03-10, I SA/Wr 36/15, w których podkreślono, iż parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 z późn. zm.) wykształcił się pogląd, że przejazdy pracowników mobilnych samochodem służbowym na trasie pomiędzy wyznaczonym miejscem zamieszkania lub jego pobliżu (parkowania), a miejscem wykonywania pracy – o ile nie służą osobistym celom pracowników, lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych – nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 tej ustawy, a zatem ich wartości nie można uważać za przychód pracowników ze stosunku pracy. W ww. wyrokach słusznie wskazano, iż nie ma żadnych przeszkód ku temu, by kwestie te podobnie rozumieć na gruncie ustawy o VAT. Chodzi jedynie o to, by możliwość parkowania pojazdu poza siedzibą firmy była uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności, określona została w wewnętrznych regulacjach obowiązujących u podatnika, zaś podatnik zapewnił odpowiednie mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak postawionych do dyspozycji pracowników (użytkowników) pojazdów wyłącznie dla celów związanych z działalnością gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych).

Pogląd powyższy zasługuje na potwierdzenie. Należy bowiem zauważyć, iż przepisy dotyczące określania używania samochodów służbowych w celach związanych z działalnością gospodarczą (celach służbowych) należy rozpatrywać w kontekście przepisów obowiązujących pracowników określających m.in. zasady użytkowania i dbania o powierzone pracownikom mienie. Jak bowiem wynika z dyspozycji art. 124 § 2 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz.U. z 2014 r., poz. 1502, ze zm.) pracownik odpowiada w pełnej wysokości również za szkodę w mieniu innym niż wymienione w § 1, powierzonym mu obowiązkiem zwrotu albo do wyliczenia się. Z powyższego wynika, że realizacja obowiązków służbowych przez pracownika nie może być uznana za wykorzystanie pojazdu do celów prywatnych. Tym samym przydzielenie pracownikom – wykonującym obowiązki wyłącznie poza siedzibą Spółki – samochodu służbowego nie stanowi ich użycia w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Przejazdy pomiędzy miejscem parkowania, wyznaczonym przez pracodawcę w miejscowości zamieszkania czy pobytu pracowników, które dodatkowo jest miejscem znajdującym się na obszarze stanowiącym miejsce pracy i miejscem wykonywania obowiązków takich jak raportowanie, prowadzenie ewidencji, rozliczanie karty flotowej itp. stanowią realizację celu służbowego zleconego przez Spółkę, co ma bezpośrednie przełożenie na osiągane przez Spółkę przychody poprzez zwiększenie mobilności i dyspozycyjności pracowników. Tym samym tak jak przyjmuje powszechnie orzecznictwo na gruncie ustaw o podatku dochodowym uznając, iż przejazdy pracowników z miejsca garażowania samochodów służbowych do miejsca wykonywania obowiązków pracowniczych o ile, jak wskazano we wniosku służą tylko celom służbowym – nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Prawidłowość powyższej argumentacji potwierdza m.in. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 18 marca 2013 r., Nr IPTPB1/415-771/12-2/MD. Takie rozumienie przepisów zostało również zaprezentowane w interpretacji indywidualnej wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w dniu 19 kwietnia 2013 r., Nr ILPB1/415-78/13-2/TW, w której stwierdzono, że „pracownicy dojeżdżający samochodami służbowymi z wyznaczonego miejsca parkowania do miejsca wykonywania obowiązków służbowych nie uzyskują przychodów ze stosunku pracy w postaci innego nieodpłatnego świadczenia w sytuacji, gdy miejsce parkowania samochodu służbowego zostało im wyznaczone przez Spółkę. Zatem przydzielenie samochodu służbowego pracownikom i wyznaczenie przez pracodawcę miejsca garażowania w miejscu zamieszkania lub jego okolicy tych osób (miejsce postojowe, garaż, posesja) gwarantuje jego bezpieczeństwo, stałą gotowość do użytkowania i osiągania przychodu, a tym samym dbałość o powierzone mienie.”. Wnioskodawca wskazuje, że analogiczne stanowisko w takich samych sprawach zostało niejednokrotnie wyrażane także w innych indywidualnych interpretacjach prawa podatkowego, poza cytowanymi powyżej (przykładowo w wydanych: w dniu 2 października 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Nr IPPB5/423-640/14-4/AM; w dniu 7 sierpnia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Nr IBPBII/1/415-399/14/MK; w dniu 16 czerwca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Nr IPPB2/415-260/14-2/MK1; w dniu 31 marca 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Nr ILPB1/415-39/14-2/AMN, w dniu 31 stycznia 2014 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Nr ILPB2/415-1072/13-2/WM, w dniu 26 czerwca 2013 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Nr IBPBII/1/415-366/13/BD, w dniu 31 grudnia 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, Nr IPTPB1/415-609/12-2/DS, w dniu 27 września 2012 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi, Nr IPTPBI/415-376/12-4/ASZ; w dniu 1 września 2011 r. przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu, Nr ILPB2/415-642/11-2/JK; w dniu 19 maja 2010 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Nr IPPB2/415-166/10-2/AS; w dniu 20 sierpnia 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie, Nr IPPB2/415-361/09-4/MK oraz w dniu 4 lutego 2009 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach, Nr IBPBII/1/415-89/09/HK.

Jak wskazano w ww. wyrokach WSA we Wrocławiu z dnia 2015-03-10, I SA/Wr 35/15 oraz Wyrok WSA we Wrocławiu z dnia 2015-03-10, I SA/Wr 36/15, brak jest jakichkolwiek podstaw aby odrębna interpretację konstruować na gruncie ustawy o podatku VAT. Sprzeciwiałoby się to zasadzie racjonalności ustawodawcy, która nakazuje przyjmować, iż na gruncie różnych ustaw ten sam stan faktyczny nie może być interpretowany w przeciwny sposób. Skoro zatem na gruncie ustaw o podatkach dochodowych w specyficznej sytuacji opisanej we wniosku dojazd przedstawicieli handlowych do miejsca parkowania wyznaczonego przez pracodawcę w miejscowości ich zamieszkania jest realizacją celu służbowego, a nie prywatnego, to także na gruncie ustawy o podatku VAT stanowi to wykorzystanie samochodu w celu służbowym, czyli w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą podatnika.

W realiach niniejszej sprawy Spółka wyraźnie wskazała, że pracownik zaczyna i kończy dzień pracy w swoim mieszkaniu, które znajduje się na obszarze stanowiącym jego miejsce pracy, że nie posiada placówek terenowych w rejonach, które obsługują przedstawiciele handlowi. Trudno zatem oczekiwać, aby Wnioskodawca przyjął nieracjonalną procedurę i zobowiązał pracownika do przyjazdu prywatnym środkiem transportu do siedziby Spółki oddalonej o nawet kilkaset kilometrów od miejsca pracy i zamieszkania, tam pobrał samochód służbowy i wrócił w rejon, który obsługuje w tej części województwa, w której jest jego mieszkanie, a po zakończeniu pracy odstawił auto służbowe do lokalu Spółki. Takie działanie nie ma ekonomicznego uzasadnienia (zarówno jeżeli chodzi o wykorzystanie czasu pracy pracownika jak i koszty zużycia paliwa w samochodzie służbowym).

Ponadto brak jest podstaw do przyjęcia stanowiska, iż praca przedstawicieli handlowych charakteryzuje się tym, że nie jest możliwe dokładne określenie z góry w jakim czasie (każdego dnia) samochód będzie wykorzystywany do realizacji obowiązków na rzecz Wnioskodawcy. Taki pogląd (odrzucony w ww. wyrokach WSA w Wrocławiu) bazowałby na przyjęciu z góry założonej tezy że używanie samochodów służbowych przez ww. kategorię pracowników Wnioskodawcy wyłącza możliwość zastosowania art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy o VAT, a w konsekwencji powodowałaby, że sporne zapisy ustawy podatkowej nigdy nie mogłyby zostać zastosowane do tej kategorii pracowników u żadnego pracodawcy, co byłoby interpretacją wynaturzająca istotę tego przepisu, który nie zawiera żadnego podmiotowego, ani przedmiotowego wyłączenia w odniesieniu do konkretnych kategorii podatników.

Spółka pragnie także wskazać, że jej interes w tym względzie zbieżny jest z interesem Urzędu Skarbowego. W interesie gospodarczym Spółki jest bowiem to, aby pojazdy spółki nie były wykorzystywane w nieautoryzowany sposób. Potencjalne wystąpienie takich zdarzeń wiązałoby się dla Wnioskodawcy nie tylko ze stratą w zakresie odliczeń podatku VAT, ale również z mniejszą dostępnością pojazdów do wynajmu. Ponadto mniejszy przebieg i ogólne zużycie pozwolą Spółce na ograniczenie kosztów serwisu, napraw samochodów itp.

Ad. 2.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeśli sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. W art. 86a ust. 7 ustawy o VAT zawarte są elementy, jakie powinna zawierać ewidencja przebiegu pojazdu, tj.:

  • Numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
  • Dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
  • Stan licznika przebiegu pojazdu na dzień rozpoczęcia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
  • Wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący: a) kolejny numer wpisu, b) datę i cel wyjazdu, c) opis trasy (skąd-dokąd) d) liczbę przejechanych kilometrów, e) imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem- potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
  • Liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia ewidencji.

Wskazania wymaga fakt, iż Spółka posiada pojazdy samochodowe, które są wykorzystywane wyłącznie do celów działalności gospodarczej, jednakże nie spełniają one warunków konstrukcyjnych, o których mowa w art. 86 ust. 4 pkt 2 ustawy o podatku od towarów i usług.W konsekwencji Spółka w celu skorzystania z pełnego prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o podatek naliczony z wydatków na pojazdy samochodowe, zmuszona jest do prowadzenia podatkowej ewidencji przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy. Prowadzona przez Spółkę ewidencja przebiegu pojazdu prowadzona jest w okresach miesięcznych w formie elektronicznej (pliku Excel) – weryfikowanej następnie przez upoważnionego pracownika pracodawcy, który drukuje i podpisuje ewidencję potwierdzając autentyczność umieszczonych w nich wpisów kierującego pojazdem.

W świetle obowiązującego stanu prawnego dopuszczalne jest prowadzenie ewidencji przebiegu pojazdu w praktykowany przez Spółkę sposób. Warunki prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu stosownie do art. 86a ust. 7 ustawy o VAT nie zawierają, bowiem obowiązku umieszczania na ewidencji podpisu pracownika kierującego pojazdem - ten zobowiązany jest jedynie dokonać wpis (nie podpis) dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:

  • kolejny numer wpisu;
  • datę i cel wyjazdu;
  • opis trasy (skąd – dokąd);
  • liczbę przejechanych kilometrów;
  • imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem.

Przepisy nie precyzują, w jaki sposób wpisy te mogą być dokonywane, zatem dopuszczalne jest także ich dokonywanie w formie elektronicznej. Zgodnie z informacjami zawartymi w broszurze informacyjnej „Nowe zasady odliczania podatku VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi”, ewidencja przebiegu pojazdu może być prowadzona również w formie elektronicznej. W takim przypadku - zdaniem Ministerstwa Finansów: „(...) dokonywanie w niej wpisów oraz potwierdzenie autentyczności tych wpisów, jeśli wpisów dokonuje kierujący pojazdem niebędący podatnikiem – może być dokonywane w formie elektronicznej. (...)”. W ocenie Spółki taką elektroniczną formą może być także ewidencja prowadzona w pliku Excel przesyłanym następnie bez podpisu (i bez podpisu elektronicznego) kierującego pojazdem e-mailem do pracodawcy.

Powyższe wpisy potwierdzone są następnie po weryfikacji przez upoważnionego pracownika podatnika na koniec każdego miesiąca w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem i dopiero takie potwierdzenie po wydrukowaniu ewidencji opatrzone jest podpisem upoważnionego pracownika podatnika, który dokonał weryfikacji autentyczności wpisów kierującego w ewidencji.

Reasumując Spółka uważa, iż prowadzona przez nią miesięczna ewidencja przebiegu pojazdu, stanowiącą integralną całość spełnia przesłanki uznania jej za ewidencję przebiegu pojazdu, o której mowa w art. 86a ust. 7 ustawy o VAT, a tym samym po spełnieniu pozostałych warunków ustawowych, w przypadku wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej dla których ewidencja ta jest prowadzona, nie mają zastosowania ograniczenia dotyczące kwoty podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ust. 1 ww. ustawy i Wnioskodawca ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pozyskaniem, eksploatacją ww. samochodów.

Ad. 3.

Od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy o VAT.

W myśl art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 2 ustawy o VAT do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

  • nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
  • używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
  • nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego, gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Powołany wyżej przepis art. 86a ust. 1 pkt 1 ustawy, wprowadza ograniczenie do 50% kwoty podatku w odliczeniu podatku naliczonego w odniesieniu do wszystkich wydatków dotyczących pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, przeznaczonych do „użytku mieszanego”, tj. wykorzystywanych zarówno do celów związanych z opodatkowaną działalnością gospodarczą, jak i do celów użytku prywatnego.

Jednakże, podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem, eksploatacją ww. pojazdów, w tym napraw, paliwa itp. w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej. Stosownie, bowiem do art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy o VAT przepis ust. 1 nie ma zastosowania w przypadku, gdy pojazdy samochodowe są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Na podstawie art. 86a ust. 4 ustawy o VAT pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

  • sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
  • konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W odniesieniu do pierwszej grupy pojazdów dla celów pełnego odliczania VAT - fakt wykorzystywania ich wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych, mianowicie muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

  • sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz
  • wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W myśl art. 86a ust. 7 ustawy o VAT, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

  • numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
  • dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
  • stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
  • wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
  • kolejny numer wpisu;
  • datę i cel wyjazdu;
  • opis trasy (skąd - dokąd);
  • liczbę przejechanych kilometrów;
  • imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem

-potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;

  • liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Analiza powyższych przepisów prowadzi do wniosku, że nie ma urzędowego obowiązującego wzoru ewidencji przebiegu pojazdu. Podatnik może, zatem ewidencję tę prowadzić w dowolnej formie. Istotne jest jedynie, aby zawierała ona wszystkie wymagane przepisami ustawy o VAT dane.

Przepisy podatkowe nie precyzują także wprost, z jaką dokładnością należy opisywać trasę przejazdu. Z powyższych przepisów dotyczących prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu wynika jednak, że musi ona potwierdzać brak użytku prywatnego pojazdu. Zapis w ewidencji przebiegu pojazdu - z punktu widzenia potwierdzenia wykorzystania pojazdu do celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnika - nie powinien jednak wzbudzać wątpliwości. W przypadku wadliwości prowadzonej ewidencji (np. niepełne zapisy, luki w poszczególnych pozycjach, sprzeczne zapisy, niezgodność w zakresie stanu licznika ze stanem rzeczywistym, itp.), niespełniona zostaje, bowiem jedna z przesłanek warunkujących uznanie pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej, skutkująca prawem do ograniczonego odliczenia podatku. W konsekwencji, w celu dokonania pełnego odliczenia podatku muszą zostać spełnione 2 warunki: sposób wykorzystania pojazdów samochodowych przez podatnika musi wskazywać na wyłączne przeznaczenie ich do działalności gospodarczej (wykluczony użytek prywatny) oraz fakt ten musi zostać dodatkowo potwierdzony prawidłowo prowadzoną ewidencją przebiegu pojazdu.

Z punktu widzenia wskazanego powyżej celu prowadzenia ewidencji, jakim jest potwierdzenie wykluczenia wykorzystywania pojazdu do celów innych niż związane z prowadzeniem działalności gospodarczej należy uznać, że jeżeli osoba kierująca tym pojazdem realizuje w danym dniu bardzo wiele krótkich przejazdów, wówczas można dokonać jednego wpisu (na koniec dnia), zawierającego opis trasy. Jednakże - niewątpliwie z punktu widzenia potwierdzenia wykorzystania pojazdu wyłącznie do celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnika - zapis ogólny, tj. wskazanie ogólnego celu wyjazdu, nie jest wystarczający. Zapis dotyczący opisu trasy i celu wyjazdu powinien być na tyle szczegółowy, aby zapewnić rzetelność prowadzonej ewidencji. Zatem konieczne jest bliższe oznaczenie celu wyjazdu i trasy np. poprzez wskazanie adresu punktu docelowego. Taki pogląd jest obecnie coraz częściej przyjmowany przez organy skarbowe (stanowisko takie potwierdza przykładowo Interpretacja Indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 3 września 2014 r. ITPP2/443-671/KT).

Z uwagi na przywołane uregulowania należy stwierdzić, że dla samochodu wykonującego w danym dniu bardzo wiele krótkich przejazdów np. przejazdy od jednego odwiedzanego przez Przedstawiciela Handlowego sklepu do drugiego sklepu, w ramach tego samego miasta albo od sklepu w jednym mieście do sklepu w drugim mieście w ewidencji przebiegu pojazdu należy dla każdej trasy dokonać odrębnych wpisów. Na gruncie powyżej zacytowanych przepisów nie można uznać wyjazdu w kilka różnych miejsc w obrębie jednego dnia do momentu, w którym pojazd przestanie być używany przez osobę nim kierującą, za jednorazowe wykorzystanie tego pojazdu. Jak przyjmują organy skarbowe zapis dotyczący opisu trasy i celu wyjazdu powinien być na tyle szczegółowy by zapewnić rzetelność prowadzonej ewidencji. Zatem konieczne jest dokonanie odrębnego wpisu każdej trasy przejazdu pojazdu przez oznaczenie celu wyjazdu oraz opisu trasy wyjazdu (np. poprzez wskazanie adresu sklepu, urzędu), z uwzględnieniem pozostałych elementów określonych w art. 86a ust. 7 ustawy (stanowisko takie reprezentuje m.in. INTERPRETACJA INDYWIDUALNA Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 1 SIERPNIA 2014 R., IBPP2/443433/14/JJ).

Reasumując uznać należy, iż Spółka postępowałaby nieprawidłowo wpisując, jako opis trasy tylko nazwę miasta bez podawania konkretnych ulic trasy. Prowadzona w ten sposób ewidencja nie potwierdzałaby, bowiem że sposób wykorzystania samochodu przez podatnika wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą. Pogląd taki można wywieść z stanowiska Ministerstwa Finansów zawartego w wydanej broszurze pt. „Nowe zasady odliczania VAT od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi” (broszura ta została opublikowana na stronach internetowych Ministerstwa - http://www.mf.gov.pl.), w której Ministerstwo wyjaśniło, że „jeżeli osoba kierująca pojazdem realizuje w danym dniu kilka podróży służbowych, np. z W do R, z R do P, z P do L z L do W, wówczas można dokonać jednego wpisu (na koniec dnia), zawierającego cel wyjazdu w poszczególnych miastach (np. nazwy zaopatrywanych sklepów). Podobnie należy postępować w przypadku jazd lokalnych, tj. w takich przypadkach konieczne jest wskazanie w ewidencji przebiegu pojazdu wszystkich adresów miejsc stanowiących cel wyjazdu (nie jest, zatem wystarczające wpisy typu ,,jazdy lokalne” czy wskazanie samego miasta”.

Tylko, bowiem wskazanie wszystkich adresów odwiedzonych miejsc powoduje, że ewidencja przebiegu pojazdu stanowić może dowód, że samochód nie był wykorzystywany do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Ewidencja prowadzona w ten sposób, że jako opis trasy wskazuje się tylko nazwę miasta nie potwierdza, że sposób wykorzystania samochodu przez podatnika wyklucza jego użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą (nie ma, bowiem potwierdzenia czy w tak wskazanym w ewidencji mieście pracownik wykonywał tylko obowiązki służbowe, czy też pojazd był użyty do celów „mieszanych”, a więc nie jest spełniony jeden z warunków dokonywania pełnych odliczeń od wydatków dotyczących samochodów.

Uznać należy, iż jedynie ogólny opis tras przejazdu samochodu służbowego bez skonkretyzowania celu wyjazdu przez wskazanie adresu lub nazwy instytucji/firmy/sklepu nie zapewnia wyeliminowanie użytku prywatnego pojazdu. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą, bowiem obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych. W przypadku ogólnego tylko opisu tras pojazdu pozostawiona jest taka właśnie potencjalna możliwość wykorzystania pojazdu przez pracownika podatnika do celów innych niż służbowe, co pozbawia podatnika prawa do pełnego odliczenia podatku VAT od kosztów ponoszonych w związku z użytkowaniem takiego pojazdu. Jedynie dokładne wskazanie wszystkich wykonanych przez dany pojazd przejazdów (poprzez wskazanie konkretnie odwiedzonych miejsc, a nie jedynie miejscowości) zapewnia możliwość obiektywnej weryfikacji, czy pojazd był używany w celach wyłącznie służbowych, co jest warunkiem skorzystania przez podatnika z pełnego odliczenia podatku VAT.

Reasumując wnioskodawca uważa, iż w ewidencji przebiegu pojazdów wykorzystywanych przez Wnioskodawcę wyłącznie do działalności gospodarczej przedstawiciele handlowi będący pracownikami Wnioskodawcy jako opis trasy nie powinni wpisywać tylko nazwy miejscowości wyjazdu i miejscowości docelowej, lecz opis trasy powinien być dokładniejszy i zawierać dodatkowo np. adresy lub nazwy podmiotów (sklepów/hurtowni) wizytowanych przez tych pracowników aby prowadzona przez nich ewidencja spełniała wymogi określone w art. 86a ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, a tym samym aby po spełnieniu pozostałych warunków ustawowych, w przypadku wydatków związanych z samochodami wykorzystywanymi wyłącznie do działalności gospodarczej dla których ewidencja ta jest prowadzona, nie miały zastosowania ograniczenia dotyczące kwoty podatku naliczonego, o których mowa w art. 86a ust. 1 ww. ustawy i Wnioskodawca miał możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z pozyskaniem, eksploatacją ww. samochodów.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego w zakresie:
  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami innymi niż ubezpieczenie związanymi z samochodami Citroen Nemo – jest prawidłowe;
  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami innymi niż ubezpieczenie związanymi z samochodami osobowymi funkcyjnymi – jest prawidłowe;
  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami innymi niż ubezpieczenie związanymi z samochodami osobowymi rotacyjnymi – jest prawidłowe;
  • prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami poniesionymi na ubezpieczenie samochodów – jest nieprawidłowe;
  • prawidłowości prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów –jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 15 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r. Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Ponadto, w treści art. 88 ustawy ustawodawca wskazał przypadki, w odniesieniu do których nie stosuje się obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego oraz przypadki, w których faktury i dokumenty celne nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego.

W myśl art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku, gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Należy wskazać, że od dnia 1 stycznia 2014 r. kwestie dotyczące zasad odliczania i rozliczania na gruncie podatku VAT wydatków dotyczących samochodów osobowych oraz innych pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony zostały uregulowane przepisami art. 86a ustawy. Natomiast z dniem 1 kwietnia 2014 r. na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą, przepis art. 86a uległ zmianie.

Na mocy art. 86a ust. 1 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. – w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

  1. wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
  2. należnego z tytułu:
    1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
  3. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
  4. wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Za pojazdy samochodowe – według art. 2 pkt 34 ustawy – uznaje się pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

W świetle art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

  1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
  2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
  3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Stosownie natomiast do art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

  1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
  2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Zgodnie z art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

  1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
  2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

W myśl art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

  1. przeznaczonych wyłącznie do:
    1. odprzedaży,
    2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze

- jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;

  1. w odniesieniu do których:
    1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy).

W powołanych wyżej przepisach art. 86a ustawy ustawodawca zawarł szczególne uregulowania dotyczące określenia wysokości przysługującej do odliczenia kwoty podatku naliczonego. Taka konstrukcja oznacza, że w sytuacji, gdy znajdzie zastosowanie szczególne uregulowanie zawarte w art. 86a ust. 1 ustawy, wówczas podatnik może skorzystać jedynie z ograniczonego prawa do odliczenia podatku naliczonego (w 50%). Jeżeli jednak przepis art. 86a ust. 1 ustawy nie znajdzie zastosowania (vide: art. 86a ust. 3 ustawy), wówczas znajdą zastosowanie ogólne uregulowania zawarte w art. 86 ustawy.

Jednocześnie należy zauważyć, że w myśl art. 12 ust. 1 ustawy nowelizującej, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015 r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

  1. samochodów osobowych;
  2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1. 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2. 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3. 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Na mocy art. 12 ust. 3 ustawy nowelizującej, dopuszczalna ładowność pojazdu oraz liczba miejsc (siedzeń), o których mowa w ust. 1 pkt 2, są określane na podstawie dokumentów wydanych zgodnie z przepisami o ruchu drogowym. Pojazdy, które w dokumentach, o których mowa w zdaniu pierwszym, nie mają określonej dopuszczalnej ładowności lub liczby miejsc, uznaje się również za samochody osobowe, o których mowa w ust. 1 pkt 1.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Wnioskodawca wykorzystuje w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, do których odnoszą się przepisy ustawy o podatku od towarów i usług w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2014 r. tj. pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony. Nieliczna część samochodów będących przedmiotem wniosku to samochody ciężarowe. Samochody ciężarowe Citroen Nemo są pojazdami, o których mowa w art. 86a ust. 9 pkt la ustawy VAT tj. pojazdami samochodowymi, innymi niż samochody osobowe, mającymi jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanymi na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van. W odniesieniu do pojazdów Citroen Nemo spełnienie wymagań określonych w art. 86a ust. 9 ustawy o VAT zostało potwierdzone na podstawie dodatkowego badania technicznego przeprowadzonego przez okręgową stację kontroli pojazdów potwierdzonego zaświadczeniem wydanym przez tą stację tzw. Badanie VAT-1 oraz adnotacją (VAT-1) w dowodzie rejestracyjnym o spełnieniu tych wymagań.

W analizowanej sprawie należy wskazać, że kluczową rolę w rozwiązaniu przedstawionego we wniosku problemu, odgrywa przepis art. 86a ust. 4 pkt 2 w związku z art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy. Z treści ww. przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem i eksploatacją pojazdów samochodowych, innych niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowane na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van.

W tej grupie pojazdów, uznawanych za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika mieszczą się pojazdy ustawowo uznane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, przy wykorzystywaniu których nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu, wprowadzania regulaminów, zasad używania tych pojazdów. Posiadanie takiej dokumentacji nie determinuje pełnego prawa do odliczenia, a elementem decydującym jest rodzaj pojazdu określony w art. 86a ust. 4 ustawy o VAT. Są to pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie do celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie do celów prywatnych lub powodującej, że ewentualny użytek do celów prywatnych będzie nieistotny.

Zgodnie z powołanym art. 9 ust. 3 ustawy nowelizującej, zaświadczenia wydane przed 1 kwietnia 2014 r. dla pojazdów samochodowych mających jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą, klasyfikowanych na podstawie przepisów prawa o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van, zachowują swoją ważność dla potrzeb stosowania nowych przepisów, o ile w pojazdach tych nie zostały wprowadzone zmiany skutkujące niespełnieniem warunków technicznych uprawniających do pełnego odliczenia podatku VAT.

Odnośnie prawa do odliczenia podatku naliczonego z tytułu wydatków na ubezpieczenie pojazdów należy zwrócić uwagę na art. 43 ust. 1 pkt 37 ustawy, zgodnie z którym zwalnia się od podatku usługi ubezpieczeniowe, usługi reasekuracyjne i usługi pośrednictwa w świadczeniu usług ubezpieczeniowych i reasekuracyjnych, a także usługi świadczone przez ubezpieczającego w zakresie zawieranych przez niego umów ubezpieczenia na cudzy rachunek, z wyłączeniem zbywania praw nabytych w związku z wykonywaniem umów ubezpieczenia i umów reasekuracji.

Ze wskazanego powyżej przepisu wynika, że usługi ubezpieczeniowe korzystają ze zwolnienia od podatku VAT, a zatem nawet w przypadku obciążenia nabywanych usług ubezpieczeniowych podatkiem VAT faktura dokumentująca ich nabycie, zgodnie z ww. art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, nie będzie stanowić podstawy do obniżenia kwoty podatku należnego.

Z kolei z opisu sprawy nie wynika, że usługi ubezpieczeniowe nie korzystają ze zwolnienia od podatku.

Z uwagi na opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego oraz obowiązujące w tym zakresie przepisy prawa podatkowego należy stwierdzić, że Wnioskodawca posiada pełne prawo do odliczenia w wysokości 100% kwoty podatku naliczonego wynikającego z faktur dokumentujących koszty utrzymania samochodów Citroen Nemo, z wyjątkiem wydatków poniesionych na ubezpieczenie ww. pojazdów samochodowych, zgodnie z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 2 i art. 86a ust. 9 pkt 1 lit. a ustawy.

Ponadto, w kwestii prawa do odliczenia podatku naliczonego zawartego w fakturach dokumentujących nabycie paliwa wykorzystywanego do napędu wskazanych we wniosku pojazdów samochodowych Citroen Nemo wyłącznie do celów prowadzonej działalności gospodarczej, należy zauważyć, że zgodnie z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej, art. 12 ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej.

W konsekwencji, Wnioskodawcy przysługuje również pełne prawo do odliczenia podatku naliczonego związanego z zakupem paliwa do samochodów Citroen Nemo (tj. innych niż samochody osobowe, mające jeden rząd siedzeń, który oddzielony jest od części przeznaczonej do przewozu ładunków ścianą lub trwałą przegrodą klasyfikowanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym do podrodzaju: wielozadaniowy, van). W świetle art. 86a ust. 4 pkt 2 ustawy o VAT, samochody te (takie jak posiadane przez Wnioskodawcę samochody Citroen Nemo), są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej, a ich ewentualny użytek do celów prywatnych jest nieistotny.

Podsumowując, Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia pełnej (100%) kwoty podatku naliczonego z faktur dokumentujących zakup paliwa oraz kosztów utrzymania pojazdów samochodowych Citroen Nemo, z wyjątkiem wydatków poniesionych na ubezpieczenie ww. pojazdów.

Przy czym, Wnioskodawca nie ma obowiązku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów samochodowych Citroen Nemo oraz zgłaszania ich naczelnikowi urzędu skarbowego, ponieważ art. 86a ust. 4 pkt 2 i art. 86a ust. 12 ustawy o VAT takiego obowiązku nie przewidują.

Wnioskodawca w swojej działalności oprócz ww. samochodów ciężarowych wykorzystuje samochody osobowe. Są to samochody funkcyjne oraz rotacyjne. Wnioskodawca wykorzystuje samochody służbowe wyłączenie do celów działalności gospodarczej, wobec czego zobowiązany jest do prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu. Ewidencja ta prowadzona jest dla wszystkich pojazdów służbowych. Ewidencję przebiegu pojazdu prowadzi się według wzoru określonego w załączniku do Regulaminu dla każdego samochodu służbowego osobno. Wnioskodawca docelowo planuje wyposażenie każdego pojazdu w GPS – na chwilę obecną urządzenie to posiada jedynie część floty samochodowej Wnioskodawcy. W celu wyeliminowania możliwości wykorzystania użycia samochodów służbowych w celach niezwiązanych z działalnością gospodarczą podatnika Wnioskodawca wdrożył kompleksowy system zasad używania samochodów służbowych oraz procedury nadzoru nad wykorzystaniem samochodów służbowych. Celem efektywnego zarządzania samochodami służbowymi poprzez wprowadzanie standardów i jednolitych zasad zarządzania i nadzorowania wykorzystywania samochodów służbowych przeznaczonych do realizacji celów służbowych pracowników Wnioskodawca wprowadził regulamin użytkowania samochodów służbowych. Regulamin obowiązuje wszystkich pracowników, którym Wnioskodawca powierzył do korzystania samochód służbowy, a przestrzeganie jego postanowień należy do podstawowych obowiązków służbowych takich pracowników, a ich naruszenie traktowane będzie, jako ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków pracownika skutkujące możliwością nałożenia kary porządkowej lub rozwiązaniem przez pracodawcę umowy o pracę bez wypowiedzenia. Pracownik przyjmując do używania samochód służbowy wyraża zgodę, aby pracodawca zainstalował w nim urządzenia i system lokalizujące położenie samochodu oraz weryfikujące wykonane przez samochód przejazdy przy pomocy, których pracodawca uprawniony jest do monitorowania sposobu korzystania przez pracownika z powierzonego samochodu bez konieczności odrębnego informowania pracownika o takiej kontroli, przy czym biorąc pod uwagę zakaz wykorzystywania samochodu do celów prywatnych oraz pracą pracownika w ramach zadaniowego systemu pracy kontrole takie mogą być prowadzone 24 godziny na dobę i 7 dni w tygodniu. Pracownik przyjmując do używania samochód służbowy na takie kontrole oraz przetwarzanie jego danych osobowych obejmujących informacje o lokalizacji i przejazdach wykonanych przy wykorzystaniu samochodu służbowego wyraża zgodę i nie będą one stanowiły naruszenia jego prywatności, ani innych dóbr osobistych oraz nie będzie kierował w związku z nimi żadnych roszczeń do pracodawcy.

Wnioskodawca ponosi następujące koszty związane z tymi pojazdami:

  • w przypadku pojazdów stanowiących własność Wnioskodawcy: koszty zakupu paliwa, koszty zakupu płynów eksploatacyjnych, koszty serwisów i napraw pojazdów w tym wymiany części eksploatacyjnych np. klocków hamulcowych, żarówek itp., koszty ubezpieczenia pojazdu, koszty myjni, koszt autostrad, koszt parkingów;
  • w przypadku pojazdów pozyskanych przez Wnioskodawcę na podstawie umów najmu/leasingu: koszt opłat leasingowych/czynszu najmu, koszt opłat serwisowych ponoszonych na rzecz dostawców pojazdów w związku z zawartymi umowami o kompleksową obsługę serwisową, koszt zakupu paliwa, koszt zakupu płynów eksploatacyjnych, koszty myjni, drobne elementy wyposażenia pojazdów-eksploatacyjne np. wycieraczki, koszt autostrad, koszt parkingów.

W odniesieniu do prawa do odliczenia 100% podatku w związku z wydatkami związanymi z samochodami osobowymi funkcyjnymi należy zauważyć, że kluczową rolę odgrywa tu przepis art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. Z treści tych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z nabyciem pojazdów samochodowych oraz wydatków związanych z ich eksploatacją w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej.

Dla celów pełnego odliczania VAT – fakt wykorzystywania pojazdów wyłącznie do działalności musi być rozpatrywany w kategoriach obiektywnych. W celu dokonania pełnego odliczenia podatku VAT muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki, tj. sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza w ustalonych przez niego zasadach ich używania, wyklucza ich użycie do celów prywatnych oraz wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

W tym miejscu wskazać należy, że przepisy ustawy nie określają w jaki sposób podatnik ma zapewnić w przedsiębiorstwie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów. Przy czym, użytek prywatny należy postrzegać w kategoriach potencjalnej, a nie faktycznej możliwości użytku pojazdu do celów prywatnych.

Z treści przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że celem efektywnego zarządzania samochodami służbowymi poprzez wprowadzanie standardów i jednolitych zasad zarządzania i nadzorowania wykorzystywania samochodów służbowych przeznaczonych do realizacji celów służbowych pracowników Wnioskodawca wprowadził regulamin użytkowania samochodów służbowych. Regulamin obowiązuje wszystkich pracowników, którym Wnioskodawca powierzył do korzystania samochód służbowy, a przestrzeganie jego postanowień należy do podstawowych obowiązków służbowych takich pracowników, a ich naruszenie traktowane będzie, jako ciężkie naruszenie podstawowych obowiązków pracownika skutkujące możliwością nałożenia kary porządkowej lub rozwiązaniem przez pracodawcę umowy o pracę bez wypowiedzenia (art. 52 Kodeksu Pracy) z winy pracownika.

W świetle powyższego, należy stwierdzić, że wprowadzone przez Wnioskodawcę zasady użytkowania samochodów służbowych funkcyjnych, pozwalają na uznanie, że ww. samochody są ustawowo zakwalifikowane jako pojazdy wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. W odniesieniu do samochodów służbowych funkcyjnych – w celu zapewnienia dbałości o niego przez 24h na dobę i z uwagi na mobilny charakter pracy pracowników pracodawcy w ramach zadaniowego systemu pracy oraz miejsce jego pracy ustalane jako obszar określony w umowie o pracę, miejsce parkowania określone jest przez pracodawcę w umowie powierzenia samochodu służbowego – w którym pracownik zobowiązany jest pozostawić samochód służbowy kończąc wykonywanie czynności służbowych przy wykorzystaniu samochodu służbowego każdego dnia pracy i odebrania go z tego miejsca dopiero z chwilą rozpoczęcia świadczenia pracy przy wykorzystaniu samochodu służbowego kolejnego dnia roboczego. Zakazane jest odbieranie samochodu służbowego z określonego w umowie o pracę stałego miejsca parkowania w czasie niewykonywania pracy na rzecz pracodawcy lub wykonywania pracy nie wymagającej wykorzystania samochodu służbowego, w tym zwłaszcza w okresach, o których mowa w pkt c. Pracownik zobowiązany jest do fotograficznego udokumentowania i przekazania pracodawcy stanu licznika samochodu służbowego w chwili pozostawienia samochodu służbowego w Stałym miejscu parkowania w chwili zaprzestania wykonywania pracy i w chwili odebrania samochodu służbowego z tego miejsca.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawione okoliczności sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy w powiązaniu z art. 12 ust. 2 ustawy przysługuje prawo do odliczenia 100% podatku naliczonego z faktur dokumentujących wydatki inne niż wydatki na ubezpieczenie, związane z eksploatacją samochodów funkcyjnych, z uwzględnieniem ograniczeń wynikających z art. 88 ustawy.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że dysponuje samochodami służbowymi rotacyjnymi – tj. pojazdami które nie są na stałe przypisane do konkretnego pracownika i mogą być użytkowane przez różnych pracowników w związku z realizacją doraźnych obowiązków służbowych lub wykonania podróży służbowej. Samochody służbowe rotacyjne są wykorzystywane jako narzędzia pracy zatrudnionych przez Wnioskodawcę niektórych pracowników centrali. Stałym miejscem parkowania samochodu służbowego jest w odniesieniu do samochodów służbowych rotacyjnych – parking w siedzibie pracodawcy, na którym pracownik zobowiązany jest pozostawić samochód służbowy niezwłocznie po wykonaniu zadania, którego powierzenie było powodem wydania samochodu służbowego, zwrócić kluczyki oraz dowód rejestracyjny. Pracownicy nie mają możliwości pobrania samochodu służbowego rotacyjnego z parkingu pracodawcy poza godzinami pracy, czy w dni wolne od pracy. Samochody służbowe rotacyjne nie są parkowane na parkingach publicznych, w miejscach zamieszkania pracowników, czy innych miejscach poza siedzibą pracodawcy.

W przedmiotowej sprawie należy przyjąć, że samochody osobowe rotacyjne są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Opracowane przez Wnioskodawcę reguły korzystania z ww. pojazdów wykluczają ich użycie do celów prywatnych. Podkreślić należy, że samochody służbowe rotacyjne mogą być użytkowane przez różnych pracowników w związku z realizacją doraźnych obowiązków służbowych lub wykonania podróży służbowej. Mając na uwadze wskazane we wniosku reguły, sposób kontroli i wykorzystania pojazdów do działalności gospodarczej należy stwierdzić, że Wnioskodawca wprowadził zasady wykluczające użycie pojazdów rotacyjnych do celów prywatnych i prowadzi wymaganą przepisami ewidencję przebiegu pojazdów, należy zatem przyjąć, że pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy. W konsekwencji powyższego Wnioskodawcy na podstawie art. 86 ust. 1 w związku z art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a i art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy w powiązaniu z art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej przysługuje pełne prawo do odliczenia podatku z tytułu zakupu paliwa wykorzystywanego do napędu pojazdów rotacyjnych oraz pozostałych wydatków innych niż wydatki poniesione na ubezpieczenie związanych z pojazdami rotacyjnymi.

W zakresie prawidłowości prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów, należy wskazać, że w myśl art. 86a ust. 6 ustawy ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności.

W myśl art. 86a ust. 7 ustawy, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

  1. numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
  2. dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
  3. stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
  4. wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1. kolejny numer wpisu,
    2. datę i cel wyjazdu,
    3. opis trasy (skąd - dokąd),
    4. liczbę przejechanych kilometrów,
    5. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
    6. potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
  5. liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Z powołanego wyżej przepisu wynika, jakie minimalne elementy powinna zawierać ewidencja przebiegu pojazdu, aby umożliwić podatnikowi prowadzącemu działalność gospodarczą odliczenie podatku VAT.

Przez okres rozliczeniowy należy rozumieć okres rozliczeniowy właściwy dla podatnika z tytułu rozliczeń dla celów podatku VAT czyli w zależności od tego jak rozlicza się podatnik – miesiąc lub kwartał.

Na podstawie art. 86a ust. 8 ustawy, w przypadku gdy pojazd samochodowy jest udostępniany osobie niebędącej pracownikiem podatnika, wpis, o którym mowa w ust. 7 pkt 4:

  1. jest dokonywany przez osobę, która udostępnia pojazd,
  2. obejmuje:
    1. kolejny numer wpisu,
    2. datę i cel udostępnienia pojazdu,
    3. stan licznika na dzień udostępnienia pojazdu,
    4. liczbę przejechanych kilometrów,
    5. stan licznika na dzień zwrotu pojazdu,
    6. imię i nazwisko osoby, której udostępniony został pojazd.

Ewidencja przebiegu pojazdu może być prowadzona również w formie elektronicznej. W takim przypadku dokonywanie w niej wpisów oraz potwierdzenie autentyczności tych wpisów – jeśli wpisów dokonuje kierujący pojazdem niebędący podatnikiem – może być dokonywane w formie elektronicznej.

Z powyższych przepisów wynika, że prowadzona ewidencja przebiegu pojazdu musi potwierdzać brak użytku prywatnego pojazdu. Prawidłowo prowadzona ewidencja powinna zawierać elementy wymienione w art. 86a ust. 7 ustawy.

Zapis w ewidencji przebiegu pojazdu z punktu widzenia potwierdzenia wykorzystania pojazdu do celów związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej podatnika – nie powinien wzbudzać wątpliwości.

Co istotne, w przypadku wadliwości prowadzonej ewidencji (np. niepełne zapisy, luki w poszczególnych pozycjach, sprzeczne zapisy, niezgodność w zakresie stanu licznika ze stanem rzeczywistym, itp.) nie będzie spełniona jedna z przesłanek warunkujących uznanie pojazdu za wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Może to oznaczać, że podatnikowi przysługiwać będzie w takim przypadku jedynie prawo do ograniczonego odliczenia podatku VAT od wszystkich wydatków ponoszonych od początku używania tego pojazdu.

W opisie sprawy Wnioskodawca wskazał, że do każdego tych pojazdów prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu. W opisie sprawy Wnioskodawca szczegółowo opisał, elementy ewidencji przebiegu pojazdu.

Wnioskodawca ma wątpliwości w zakresie prawidłowości prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdów.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis sprawy oraz przywołane wyżej przepisy prawa stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie - opisana przez Wnioskodawcę – ewidencja przebiegu pojazdu zawierająca: numer rejestracyjny pojazdu samochodowego, dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji, stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu liczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji, wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący: kolejny numer wpisu, datę i cel wyjazdu, opis trasy (skąd – dokąd), liczbę przejechanych kilometrów, imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem – potwierdzony przez upoważnionego pracownika podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji, a także opis trasy taki jak wskazany w opisie sprawy, to ww. ewidencja spełnia wymagania, określone art. 86a ust. 7 ustawy o VAT.

Podkreślić jednocześnie trzeba, że okoliczność prawidłowego prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie jest wystarczająca do przyjęcia, że pojazd samochodowy jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, bowiem w tym względzie muszą być spełnione wszystkie wymagania przewidziane przez ustawodawcę przepisem art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Tut. Organ informuje, że niniejszą interpretacją został załatwiony wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług. Natomiast wniosek dotyczący podatku dochodowego od osób prawnych został załatwiony odrębnym rozstrzygnięciem.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną. Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Łodzi, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Piotrkowie Trybunalskim, ul. Wronia 65, 97-300 Piotrków Trybunalski.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.