IBPP2/4512-55/15-1/ICZ | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną (100%) kwotę podatku naliczonego w przypadku poniesienia wydatków związanych z samochodami osobowymi powierzonymi do użytkowania przez pracowników menadżerów regionalnych kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych.

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. – Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, po ponownym rozpatrzeniu sprawy w związku z wyrokiem Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R. z dnia 19 października 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 767/15 oraz wyrokiem z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 234/16 Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 15 stycznia 2015 r. (data wpływu 20 stycznia 2015 r.), uzupełnionym pismem 8 kwietnia 2015 r. (data wpływu 14 kwietnia 2015 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną (100%) kwotę podatku naliczonego w przypadku poniesienia wydatków związanych z samochodami osobowymi powierzonymi do użytkowania przez pracowników menadżerów regionalnych kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 20 stycznia 2015r. wpłynął ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną (100%) kwotę podatku naliczonego w przypadku poniesienia wydatków związanych z samochodami osobowymi powierzonymi do użytkowania przez pracowników menadżerów regionalnych kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych.

Ww. wniosek został uzupełniony pismem z 8 kwietnia 2015r. (data wpływu 14 kwietnia 2015r.), będącym odpowiedzią na wezwanie tut. organu z 27 marca 2015r. znak: IBPP2/4512-55/15/ICz, IBPBI/2/4510-95/15/PC.

Dotychczasowy przebieg postępowania.

W dniu 4 maja 2015 r. Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów wydał dla Wnioskodawcy indywidualną interpretację znak: IBPP2/4512-55/15/ICz, w której uznał za nieprawidłowe stanowisko Wnioskodawcy w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną (100%) kwotę podatku naliczonego w przypadku poniesienia wydatków związanych z samochodami osobowymi powierzonymi do użytkowania przez pracowników menadżerów regionalnych kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych.

Wnioskodawca na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego z 4 maja 2015 r. znak: IBPP2/4512-55/15/ICz wniósł pismem z 14 maja 2015 r. wezwanie do usunięcia naruszenia prawa.

W odpowiedzi na powyższe wezwanie do usunięcia naruszenia prawa Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach działający w imieniu Ministra Finansów pismem z 3 czerwca 2015 r. znak: IBPP2/4512-1-41/15/ICz stwierdził brak podstaw do zmiany ww. indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Wnioskodawca na ww. interpretację przepisów prawa podatkowego z 4 maja 2015 r. znak: IBPP2/4512-55/15/ICz w przedmiocie podatku od towarów i usług złożył skargę z 1 lipca 2015 r. (data wpływu 13 lipca 2015 r.), w której wniósł o uchylenie zaskarżonej interpretacji.

Wyrokiem z 19 października 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 767/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w R. uchylił zaskarżoną interpretację indywidualną Ministra Finansów z dnia 4 maja 2015 r. znak: IBPP2/4512-55/15/ICz.

Od wyroku WSA w Krakowie z 19 października 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 767/15 Minister Finansów złożył skargę kasacyjną do Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Wyrokiem z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 234/16 Naczelny Sąd Administracyjny w Warszawie oddalił skargę kasacyjną Ministra Finansów.

W myśl art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz.U. z 2017 r. poz. 1369 z późn. zm.) ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie.

Wskutek powyższego, wniosek Strony w zakresie prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną (100%) kwotę podatku naliczonego w przypadku poniesienia wydatków związanych z samochodami osobowymi powierzonymi do użytkowania przez pracowników menadżerów regionalnych kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych, wymaga ponownego rozpatrzenia przez tut. Organ.

W przedmiotowym wniosku został przedstawiony następujący zaistniały stan faktyczny:

Wnioskodawca jest spółką prawa handlowego, średnim przedsiębiorcą, podatnikiem podatku od towarów i usług (VAT) oraz podatku dochodowego od osób prawnych.

Wnioskodawca prowadzi m.in. działalność w zakresie przetwórstwa owoców i warzyw (PKD 1039Z) sprzedaży hurtowej owoców i warzyw (PKD 463IZ) sprzedaży wyrobów dla cukiernictwa (PKD 4636Z) sprzedaży hurtowej (4639Z) i detalicznej (PKD 471IZ, 4721Z, 4617Z, 471IZ, 4618Z) produkowanych wyrobów. Sprzedaż wyrobów wnioskodawcy prowadzona jest na terenie całego kraju, na obszarze UE oraz poza granicami UE. W ramach przedsiębiorstwa wnioskodawcy funkcjonuje pion sprzedaży, w ramach którego działają działy sprzedaży: krajowej oraz eksportowej. W działach tych zatrudnieni są menadżerowie oraz specjaliści do spraw sprzedaży. Wnioskodawca celem zwiększenia sprzedaży produktów zakładu a tym samym zwiększenia przychodów spółki zatrudnia na podstawie umowy o pracę pracowników menedżerów regionalnych kierowników sprzedaży oraz przedstawicieli handlowych. Pracownikom tym przekazane zostały samochody osobowe po jednym dla każdego przedstawiciela, które Wnioskodawca dzierżawi na podstawie umowy dzierżawy zawartej na czas określony z innym przedsiębiorcą i podatnikiem VAT. Wnioskodawca uprawniony jest do używania dzierżawionych samochodów i pobierania pożytków. Z tytułu zawartej umowy dzierżawy obowiązany jest: płacić czynsz dzierżawny, koszty związane z eksploatacją samochodów, ubezpieczenie, samochodów, opłaty oraz opłaty serwisowe na podstawie odrębnej umowy o świadczenie usług kompleksowej obsługi serwisowej pojazdów. Wnioskodawca uznał ww. dzierżawione samochody przekazane przedstawicielom handlowym i menedżerom, za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej Wnioskodawcy. Wnioskodawca wprowadził w spółce zasady używania samochodów służbowych w formie Regulaminu. W regulaminie określone zostały zasady wykorzystywania samochodów służbowych, w tym sposób wykorzystywania ww. przekazanych przedstawicielom pojazdów wyłącznie na cele działalności gospodarczej oraz zobowiązał przedstawicieli handlowych do prowadzenia dla tych pojazdów ewidencji przebiegu dla każdego pojazdu oddzielnie.

Zgodnie z § 2 ust. 6 (1), 8, 10, 11 Regulaminu wprowadzone zostały zasady wykluczające ich użycie do celów, niezwiązanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy W szczególności przedstawiciele i menadżerowie zostali zobowiązani do korzystania z samochodów zgodnie z umową i regulaminem, do korzystania z samochodów wyłącznie na cele przejazdów służbowych z wyłączeniem przejazdów prywatnych, zakazano także powierzania samochodu do używania innym osobom. Zobowiązano pracowników ww. do używania pojazdów wyłącznie do celów służbowych związanych z działalnością gospodarczą Wnioskodawcy, samochody mają być wykorzystywane wyłącznie w dniach będących dniami pracy ww. pracowników, a w innych dniach wyłącznie w celu wykonania podróży służbowej. Zastrzeżono kategorycznie, iż pojazdy nie mogą być wykorzystywane poza godzinami pracy do celów prywatnych. Zastrzeżono także możliwość kontrolowania sposobu wykorzystania przekazanych pojazdów oraz odpowiedzialność pracowników za naruszenie ww. postanowień Regulaminu. Od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu prowadzona będzie dla powierzonych samochodów ewidencja przebiegu pojazdu za pomocą systemu GPS, zawierająca elementy wymienione w art. 86a ust. 7 ww. ustawy o VAT. Ww. samochody osobowe powierzone pracownikom menedżerom - regionalnym kierownikom sprzedaży i przedstawicielom handlowym z uwagi na zwiększoną potrzebę mobilności parkowane będą w miejscu zamieszkania pracownika, któremu przekazany został samochód służbowy § 2 ust. 19 Regulaminu lub w innym miejscu gwarantującym bezpieczeństwo parkowania § 5 ust. 4 Regulaminu. Wynika to z faktu, iż podstawowym obowiązkiem pracowników pionu sprzedaży jest działalność handlowa, sprzedaż wyrobów do odbiorców zewnętrznych oraz bieżące kontakty z klientami Wnioskodawcy. Nadto zadaniem ww. pracowników jest pozyskiwanie nowych rynków sprzedaży, nowych klientów. W tym celu wprowadzono w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy system zadaniowego rozliczenia czasu pracy. Pracownicy nagradzani będą za zwiększenie sprzedaży wyrobów Wnioskodawcy. W tym celu za konieczne i niezbędne uznano przekazanie ww. grupie pracowników samochodów aby możliwie najefektywniej zrealizować zamierzenie wnioskodawcy polegające na znacznym zwiększeniu rynku sprzedaży i zwiększenia przychodów i zysków spółki. Dla zrealizowana złożonych celów niezbędne i konieczne jest zwiększenie mobilności pracowników pionu sprzedaży. W tej sytuacji Wnioskodawca uznaje za najkorzystniejsze i najefektywniejsze parkowanie samochodów w miejscu zamieszkania pracowników. Wskazanie miejsca zamieszkania pracownika jako miejsca parkowania przekazanego samochodu uzasadnione jest także faktem, iż przedstawiciele handlowi oraz menadżerowie - regionalni kierownicy sprzedaży mieszkają w znacznej odległości od siedziby Wnioskodawcy tj. w R., N., w powiecie O., w S., w powiecie (...), które to miejscowości położone są w odległości od 80 km (R.) do 300 km (L.) od siedziby Wnioskodawcy. W tej sytuacji odwożenie samochodów do siedziby Wnioskodawcy skutkowałoby poniesieniem znacznych kosztów dodatkowych kosztów przejazdów z miejsca zamieszkania pracownika do siedziby Wnioskodawcy oraz skracałoby znacznie dzień pracy pracowników. Przykładowo pracownik zamieszkały na terenie lub w okolicach R. który oddalony jest od L. o 80 km celem odstawienia samochodu do siedziby wnioskodawcy przejeżdżałby dziennie dodatkowo ok 160 km, co miesięcznie daje łącznie 3200 km wg wyliczenia: 160 km x 20 dni = 3200 km. Rocznie taki pracownik przejeżdżałby dodatkowo 38400 km wg wyliczenia 3200 km/miesiąc x 12 miesięcy = 38400 km. Z powyższego wynika, że Wnioskodawca ponosiłby tylko od jednego przekazanego samochodu dodatkowe koszty 32.095 zł wg wyliczenia: 38400 km/rok x 0,8358 tzw. kilometrówka = 32.094,72 zł. Koszty te zostały wyliczone dla pracowników pionu sprzedaży zatrudnionych najbliżej siedziby wnioskodawcy tj. w R., takie samo wyliczenie dla pracownika zamieszkałego w L. wynosi łącznie za rok kwotę: 120.355,20 zł. W przypadku tego pracownika codzienne przejazdy z L. do Li. po samochód i powrót po wykonaniu pracy byłyby zwyczajnie niemożliwe do wykonania, większość dnia pracy pracownik poświęcałby na przejazd po samochód oraz celem odwiezienia samochodu do siedziby Wnioskodawcy. Ma to związek z czasem pracy pracowników pionu sprzedaży, bowiem gdyby przyjąć, że pracownik codziennie odbiera i zwraca samochód Wnioskodawcy musiał by na ten cel przeznaczać znaczną część lub nawet większość dnia pracy. Z powyższego wynika, iż biorąc pod uwagę względy ekonomiki prowadzenia działalności gospodarczej, względy efektywnego wykorzystania czasu pracy pracownika który powinien ten czas poświęcić przede wszystkim w celu sprzedaży produktów Zakładu Wnioskodawcy, wskazanie jako miejsca parkowania samochodu służbowego miejsca zamieszkania pracownika jest w pełni uzasadnione tak praktycznie jak i ekonomicznie. Wskazać także należy na argument wynikający z § 5 Regulaminu oraz z postanowień umowy powierzenia samochodu pracownikowi, z których wynika, iż ponosi on odpowiedzialność w tym także odpowiedzialność materialną za powierzony pojazd. Zatem z punktu widzenia tak pracodawcy jak i pracownika piecza nad powierzonym mieniem może być najefektywniej wykonywana przez pracownika w miejscu jego zamieszkania. Wnioskodawca wskazuje także, iż na terenie, w którym prowadzi działalność przetwórczą tj. w Zakładach produkcyjnych w L. i w S. nie ma możliwości garażowania samochodów. Na terenie Zakładów znajdują się place manewrowe dla pojazdów dostarczających oraz odbierających towar, które nie są parkingami oraz otwarte dla pracowników i klientów Wnioskodawcy kilku (w L.) lub kilkunastu (w S.) miejscowe ogólnie dostępne parkingi. Wnioskodawca nie posiada garaży dla samochodów.

Przepisy ww. w części E3 weszły w życie w kwietniu 2014r. Organy podatkowe wydają interpretacje prezentujące bardziej lub mniej restrykcyjne stanowiska w kwestii odliczenia podatku VAT od zakupów zawiązanych z wykorzystywaniem pojazdów do celów działalności gospodarczej oraz w kwestii odniesienia tych wydatków w ciężar kosztów prowadzonej działalności wskazując, iż jednym z zasadniczych warunków jest aby pojazd wykorzystywany był wyłącznie na potrzeby działalności gospodarczej.

Wnioskodawca skierował pytanie do KIP gdzie uzyskał ustną informację, iż w przedstawionym stanie faktycznym uzasadnione jest gdy pojazdy z uwagi na wymienione wyżej przyczyny jako miejsce parkowania wskazane mają miejsce zamieszkania pracownika zatrudnionego na stanowisku menedżera ds. sprzedaży lub przedstawiciela handlowego albo w innym miejscu gwarantującym bezpieczeństwo parkowania. W takiej sytuacji dla wnioskodawcy w przypadku wydatków związanych z ww. pojazdami kwotę podatku naliczonego o której mowa w art. 86 ust. 2 ustawy o VAT stanowi 100% kwoty podatków związanych z ww. samochodami, także koszty poniesione w związku z wydatkami na ww. pojazdy stanowią koszty uzyskania przychodów spółki. Stanowisko to jednak nie jest wiążące dla organów podatkowych. W KIP sugerowano, by wystąpić w pisemnym wnioskiem o wydanie interpretacji indywidualnej z uwagi na krótki czas od wejścia w życie ww. przepisów i brak skrystalizowanego orzecznictwa sądów lub organów podatkowych w tej sprawie.

W piśmie uzupełniającym z 27 marca 2015r. Wnioskodawca doprecyzował opis sprawy i wyjaśnił, że:

W spółce Wnioskodawcy wprowadzony został Regulamin określający zasady wykorzystywania samochodów służbowych ZPOW V. Sp. z o.o. w L., który obowiązuje w spółce od kwietnia 2014r. przy czym w o okresie od kwietnia 2014r. do grudnia 2014r. w spółce wykorzystywane były samochody do celów mieszanych wymienione w załączniku Nr 1 w części I do Regulaminu tj. pojazdy wykorzystywane do użytku mieszanego oraz pojazdy samochodowe wymienione w załączniku Nr 1 w części 2 tj. samochody typu VAN tj. pojazdy o konstrukcji wskazującej na ich podstawowe przeznaczenie dla celów gospodarczych, wykluczającej ich użycie dla celów prywatnych. W grudniu 2014 r. wprowadzone zostały zmiany do ww.

Regulaminy spowodowane wprowadzeniem do użytkowania w spółce pojazdów samochodowych samochodów osobowych dzierżawionych wymienionych w załączniku Nr 11 do Regulaminu wykorzystywanych wyłącznie do użytku firmowego. Regulaminy wprowadzone zostały przez podatnika na takich zasadach jak regulamin pracy dotyczą one bowiem sfery porządku i organizacji pracy. W Regulaminie (odpis Regulaminu w załączeniu) wprowadzono stanowcze zapisy które zobowiązują pracowników, którym powierzono samochody do wykorzystywania ich wyłącznie na cele związane z działalnością gospodarczą pracodawcy wyłącznie do na cele przejazdów służbowych z wyłączeniem przejazdów prywatnych (§ 2 ust. 6l). Przepis ten, za naruszenie zakazu jazd prywatnych, wprowadza odpowiedzialność finansową pracownika tj. możliwość nałożenia na pracownika kary pieniężnej. W § 2 ust. 8 wprowadzono zakaz oddawani samochodu do używania osobie trzeciej bez zgody pracodawcy. Zakaz ten został powtórzony w postanowieniach § 2 ust. 9 Regulaminu, z którego wynika, iż pojazdy samochodowe typu VAN oraz pojazdy samochodowe dzierżawione wykorzystywane mogą być wyłącznie do celów służbowych związanych z działalnością gospodarczą Zakładu. W § 2 ust. 11 wprowadzono zapis, z którego wynika, iż pojazdy mogą być wykorzystywane w dni, które są dniami pracy pracownika. W innych dniach wykorzystywane mogą być jedynie na podstawie polecenia podróży służbowej.

Z postanowień § 2 ust. 20 wynika uprawnienie pracodawcy do kontrolowania sposobu wykorzystania pojazdów w każdy dostępny sposób. Jednym z dostępnych sposobów zbierania informacji o sposobie wykorzystywania pojazdów jest system GPS w pojazdach wykorzystywanych wyłącznie w celach służbowych związanych z działalnością gospodarczą Zakładu. Nadmienić należy, iż taki sposób zbierania informacji o sposobie wykorzystania pojazdu zaaprobowany został przez Ministerstwo Finansów. Za pomocą systemu GPS prowadzona jest ewidencja przebiegu pojazdu, która zawiera wszystkie elementy określone w art. 86a ust. 7 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług. Nadto w Regulaminie wskazano grupy pracowników uprawnionych do korzystania z samochodów służbowych (§ 4) oraz roczne limity przebiegu kilometrów pojazdów samochodowych (§ 2 ust. 22.6); 2.

Nadzór nad sposobem wykorzystania przekazanych pojazdów sprawowany jest przez podatnika przede wszystkim za pomocą systemu GPS. Operator systemu GPS tj. firma C. spółka z o.o. sk.k. z siedzibą w (...) przekazał podatnikowi „Aplikację Automonitoring 2” dla systemu Android lub Windows, która to aplikacja zainstalowana została na telefonach służbowych oraz na komputerach przenośnych stanowiących własność Zakładu. Za pomocą tej aplikacji możliwe jest na bieżąco, w czasie rzeczywistym, obserwowanie i analizowanie trasy pojazdu, aktualnej lokalizacji oraz trasy na mapie. Sposób wykorzystania pojazdów monitorowany jest na bieżąco m.in. przez kierowników regionalnych sprzedaży którzy mają dostęp do aplikacji automonitoringu dotyczącego ewidencji przebiegu pojazdów wykorzystywanych przez podległych mu pracowników - przedstawicieli handlowych. Nadzór nad wykorzystaniem pojazdów sprawowany jest także przez Pion techniczny podatnika i osoby, które nadzorują czy i godzinach pracy pracowników. Osoba wyznaczona przez pracodawcę sprawdza ponadto sposób wypełniania ewidencji przez pracowników którym powierzone zostały pojazdy samochodowe, podpisy pracowników w odpowiednich rubrykach. Osoba ta po doręczeniu jej ewidencji przebiegu pojazdu za okres rozliczeniowy (miesięczny) dokonuje weryfikacji ewidencji pod względem formalnym np. dokonywania wpisów w odpowiednich rubrykach czy podpisu pracownika w odpowiedniej rubryce. Ponadto ewidencje przebiegu pojazdu przedstawicieli handlowych wygenerowane w systemie GPS wypełnione przez pracowników weryfikowane i sprawdzane są przez regionalnych kierowników sprzedaży. Na koniec każdego okresu rozliczeniowego (miesiąca) ewidencja jest potwierdzana przez upoważnionego przez podatnika pracownika spółki w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, w prowadzonych przez Zakład za pomocą systemu GPS ewidencjach przebiegu pojazdu dla samochodów służbowych wymienionych w Załączniku Nr l1 do Regulaminu określającego zasady wykorzystywania samochodów służbowych ZPOW V. Sp. z o.o. w L.

Wszystkie pojazdy przekazane pracownikom menedżerom, regionalnym kierownikom sprzedaży i przedstawicielom handlowym wyposażone są w system GPS.

Inne miejsca gwarantujące bezpieczeństwo parkowania pojazdów to parkingi strzeżone płatne lub bezpłatne, parkingi przy hotelach, motelach lub innych miejscach w których nocują pracownicy podczas podróży służbowych. Obowiązek pozostawienia pojazdu w miejscu gwarantującym bezpieczeństwo parkowania wynika z faktu powierzenia pojazdów pracownikom z obowiązkiem rozliczenia się. Wynika to z postanowień § 3 Regulaminu oraz art. 124 Kodeksu pracy nakładające na pracowników obowiązek zwrotu i rozliczenia się z powierzonego mu pojazdu i wyposażenia. Powyższe stanowi realizację służbowego celu dbałości pracownika o mienie pracodawcy co zaaprobowane zostało w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 15.03.2012 r. sygn. IPPB4/415-44/12-2/MIj.

Wnioskodawca w opisanych wyżej w pkt 1-4 wyjaśnieniach opisał okoliczności obiektywnie potwierdzające brak wykorzystani samochodów do użytku prywatnego przez pracowników do których zaliczają się przede wszystkim ewidencja systemu GPS weryfikacje ewidencji dokonywane przez podatnika, postanowienia Regulaminu wprowadzające zakazy wykorzystywania pojazdów do celów innych niż służbowe związane z działalnością gospodarczą podatnika oraz zapis o odpowiedzialności finansowej pracowników za naruszenie ww. zakazu.

Wnioskodawca złożył informację na formularzu VAT-26 o pojazdach samochodowych wykorzystywanych wyłącznie o działalności gospodarczej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną (100%) kwotę podatku naliczonego w przypadku poniesienia wydatków związanych z ww. samochodami?

Stanowisko Wnioskodawcy:

W sytuacji, gdy w ustalonych przez Wnioskodawcę w Regulaminie zasadach korzystania z samochodów służbowych, które mogą być wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej Wnioskodawcy wskazano jako miejsce parkowania miejsce zamieszkania pracownika w przedstawionym wyżej stanie faktycznym Wnioskodawcy przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o pełną (100%) kwotę podatku naliczonego w przypadku ponoszenia wydatków związanych z ww. samochodami, które przekazane zostały pracownikom pionu sprzedaży menadżerom - kierownikom regionalnym sprzedaży oraz przedstawicielom handlowym.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zaistniałego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zaznaczyć, że niniejszą interpretację oparto na przepisach prawa podatkowego obowiązujących w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym we wniosku stanie faktycznym, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R. i orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r., o podatku od towarów i usług (t.j. Dz. U. z 2011r. Nr 177, poz. 1054, ze zm.), zwanej dalej ustawą lub ustawą o VAT, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 ustawy, kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu:

  1. nabycia towarów i usług,
  2. dokonania całości lub części zapłaty przed nabyciem towaru lub wykonaniem usługi.

Jak wynika z powołanych przepisów prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest związek zakupów z wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi.

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza możliwość dokonania odliczenia podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Jak wynika z ww. przepisów, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych.

Od dnia 1 kwietnia 2014 r. kwestie dotyczące prawa do odliczenia podatku naliczonego od wydatków związanych z pojazdami samochodowymi zostały uregulowane w art. 86a ustawy, w brzmieniu nadanym na podstawie art. 1 pkt 4 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2014r., poz. 312), zwanej dalej ustawą nowelizującą.

Zgodnie z art. 86a ust. 1 ustawy, w przypadku wydatków związanych z pojazdami samochodowymi kwotę podatku naliczonego, o której mowa w art. 86 ust. 2, stanowi 50% kwoty podatku:

  1. wynikającej z faktury otrzymanej przez podatnika;
  2. należnego z tytułu:
    1. świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 podatnikiem jest ich usługobiorca,
    2. dostawy towarów, dla której zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 5 podatnikiem jest ich nabywca,
    3. wewnątrzwspólnotowego nabycia towarów;
  3. należnego, w przypadku, o którym mowa w art. 33a;
  4. wynikającej z otrzymanego dokumentu celnego, deklaracji importowej w przypadku, o którym mowa w art. 33b, oraz z decyzji, o których mowa w art. 33 ust. 2 i 3 oraz art. 34.

Według obowiązującego od dnia 1 kwietnia 2014 r. art. 2 pkt 34 ustawy, ilekroć w dalszych przepisach jest mowa o pojazdach samochodowych – rozumie się przez to pojazdy samochodowe w rozumieniu przepisów prawo o ruchu drogowym o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony.

Stosownie do treści art. 86a ust. 2 ustawy, do wydatków związanych z pojazdami samochodowymi, o których mowa w ust. 1, zalicza się wydatki dotyczące:

  1. nabycia, importu lub wytworzenia tych pojazdów oraz nabycia lub importu ich części składowych;
  2. używania tych pojazdów na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze, związane z tą umową, inne niż wymienione w pkt 3;
  3. nabycia lub importu paliw silnikowych, oleju napędowego i gazu, wykorzystywanych do napędu tych pojazdów, usług naprawy lub konserwacji tych pojazdów oraz innych towarów i usług związanych z eksploatacją lub używaniem tych pojazdów.

Zatem zgodnie z nowymi regulacjami podatnikowi przysługuje ograniczone do 50% prawo do odliczenia podatku w odniesieniu do wszystkich wydatków związanych z pojazdami samochodowymi przeznaczonymi do użytku „mieszanego”.

Dla celów stosowania tego ograniczenia za wykorzystywanie „mieszane” należy rozumieć, że w odniesieniu do pojazdu wykorzystywanego w działalności gospodarczej istnieje możliwość jego użycia również do celów niezwiązanych z tą działalnością np. do celów prywatnych. Wystarczy przy tym możliwość nawet tylko jednorazowego użycia pojazdu do celów prywatnych, aby uznać, że pojazd może być wykorzystywany w sposób „mieszany”.

Nie jest przy tym istotny moment, w którym użycie to ma miejsce podczas całego okresu użytkowania przez podatnika danego pojazdu, żeby uznać ten pojazd za wykorzystywany do celów „mieszanych”.

Celem zapewnienia właściwego wdrożenia decyzji wykonawczej Rady z dnia 17 grudnia 2013 r. przyjmuje się, że każdy pojazd samochodowy o dopuszczalnej masie całkowitej do 3,5 tony – ze względu na swoje cechy konstrukcyjne – służy co do zasady użytkowi „mieszanemu”, a zatem wszystkie wydatki z nim związane podlegają ograniczeniu w odliczaniu do 50%.

Jednakże od tej zasady występują także wyjątki.

W świetle art. 86a ust. 3 ustawy, przepis ust. 1 nie ma zastosowania:

  1. w przypadku gdy pojazdy samochodowe są:
    1. wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika lub
    2. konstrukcyjnie przeznaczone do przewozu co najmniej 10 osób łącznie z kierowcą, jeżeli z dokumentów wydanych na podstawie przepisów o ruchu drogowym wynika takie przeznaczenie;
  2. do towarów montowanych w pojazdach samochodowych i do związanych z tymi towarami usług montażu, naprawy i konserwacji, jeżeli przeznaczenie tych towarów wskazuje obiektywnie na możliwość ich wykorzystywania wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika.

Według art. 86a ust. 4 ustawy, pojazdy samochodowe są uznawane za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, jeżeli:

  1. sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub
  2. konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne.

Na mocy art. 86a ust. 5 ustawy, warunku prowadzenia ewidencji przebiegu pojazdu nie stosuje się w przypadku pojazdów samochodowych:

  1. przeznaczonych wyłącznie do:
    1. odprzedaży,
    2. sprzedaży, w przypadku pojazdów wytworzonych przez podatnika,
    3. oddania w odpłatne używanie na podstawie umowy najmu, dzierżawy, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze
    • jeżeli odprzedaż, sprzedaż lub oddanie w odpłatne używanie tych pojazdów stanowi przedmiot działalności podatnika;
  2. w odniesieniu do których:
    1. kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych podatnik oblicza zgodnie z ust. 1 lub
    2. podatnikowi nie przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego od wydatków z nimi związanych.

Ewidencja przebiegu pojazdu jest prowadzona od dnia rozpoczęcia wykorzystywania pojazdu samochodowego wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika do dnia zakończenia wykorzystywania tego pojazdu wyłącznie do tej działalności (art. 86a ust. 6 ustawy – w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 kwietnia 2014 r.).

W myśl ust. 7 ww. artykułu, ewidencja przebiegu pojazdu powinna zawierać:

  1. numer rejestracyjny pojazdu samochodowego;
  2. dzień rozpoczęcia i zakończenia prowadzenia ewidencji;
  3. stan licznika przebiegu pojazdu samochodowego na dzień rozpoczęcia prowadzenia ewidencji, na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji;
  4. wpis osoby kierującej pojazdem samochodowym dotyczący każdego wykorzystania tego pojazdu, obejmujący:
    1. kolejny numer wpisu,
    2. datę i cel wyjazdu,
    3. opis trasy (skąd - dokąd),
    4. liczbę przejechanych kilometrów,
    5. imię i nazwisko osoby kierującej pojazdem
    • potwierdzony przez podatnika na koniec każdego okresu rozliczeniowego w zakresie autentyczności wpisu osoby kierującej pojazdem, jeżeli nie jest ona podatnikiem;
  5. liczbę przejechanych kilometrów na koniec każdego okresu rozliczeniowego oraz na dzień zakończenia prowadzenia ewidencji.

Podatnicy wykorzystujący wyłącznie do działalności gospodarczej pojazdy samochodowe, dla których są obowiązani prowadzić ewidencję przebiegu pojazdu, mają obowiązek złożyć naczelnikowi urzędu skarbowego informację o tych pojazdach w terminie 7 dni od dnia, w którym poniosą pierwszy wydatek związany z tymi pojazdami (art. 86a ust. 12 ustawy o VAT).

Ponadto, jak wynika z treści art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 7 lutego 2014 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się do nabywanych przez podatnika do dnia 30 czerwca 2015r. paliw silnikowych, oleju napędowego oraz gazu, wykorzystywanych do napędu:

  1. samochodów osobowych;
  2. innych niż samochody osobowe pojazdów samochodowych o dopuszczalnej masie całkowitej nieprzekraczającej 3,5 tony, w których liczba miejsc (siedzeń) łącznie z miejscem dla kierowcy wynosi:
    1. 1 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 425 kg,
    2. 2 – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 493 kg,
    3. 3 lub więcej – jeżeli dopuszczalna ładowność jest mniejsza niż 500 kg.

Przepis ust. 1 nie dotyczy pojazdów samochodowych, które są wykorzystywane przez podatnika wyłącznie do działalności gospodarczej (art. 12 ust. 2 ustawy nowelizującej).

Z treści powołanych przepisów wynika, że podatnik ma możliwość odliczenia 100% kwoty podatku naliczonego zawartego w fakturach dotyczących wydatków związanych z eksploatacją pojazdów samochodowych w sytuacji, gdy pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie do celów prowadzenia działalności gospodarczej, w myśl art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w zw. z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT.

Przy czym ustawodawca precyzuje, że pojazdy uznaje się za wykorzystywane wyłącznie do działalności gospodarczej podatnika, gdy sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez podatnika zasadach ich używania, dodatkowo potwierdzony prowadzoną przez podatnika ewidencją przebiegu pojazdu, wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub konstrukcja tych pojazdów wyklucza ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą lub powoduje, że ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą jest nieistotne (art. 86a ust. 4 ustawy o VAT).

Z tak brzmiącego przepisu wynika, że w celu dokonania pełnego odliczenia podatku od towarów i usług muszą zostać spełnione łącznie dwa warunki:

  • sposób wykorzystywania tych pojazdów przez podatnika, zwłaszcza określony w ustalonych przez niego zasadach ich używania wyklucza ich użycie do celów prywatnych,
  • wykluczenie użytku prywatnego musi zostać potwierdzone prowadzoną przez podatnika dla tych pojazdów ewidencją przebiegu pojazdu.

Przepisy ustawy nie określają jednak w jaki sposób podatnik ma zapewnić w swojej firmie wyeliminowanie użytku prywatnego używanych w nim pojazdów samochodowych dla celów pełnego odliczenia podatku naliczonego. Wskazać jednak należy, że przykładowo może tego dokonać za pomocą wprowadzonych regulaminów, umów, zarządzeń wraz z podjęciem dodatkowych działań zabezpieczających ich wykonanie. Działania te muszą być dostosowane do specyfiki działalności przedsiębiorstwa i sposobu używania dla jego celów pojazdów. Określone przez podatnika zasady używania pojazdów muszą obiektywnie potwierdzać, że pojazd jest wykorzystywany wyłącznie w działalności gospodarczej i nie ma możliwości prywatnego użytku tych pojazdów.

Parkowanie samochodu poza siedzibą firmy nie oznacza automatycznie, że samochód nie jest wykorzystywany wyłącznie do działalności gospodarczej. Na gruncie ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.) wykształcił się pogląd, że przejazdy pracowników mobilnych samochodem służbowym na trasie pomiędzy wyznaczonym miejscem zamieszkania lub jego pobliżu (parkowania), a miejscem wykonywania pracy - o ile nie służą osobistym celom pracowników, lecz wykorzystywane są w ramach realizacji zadań służbowych - nie stanowią nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu przepisu art. 12 ust. 1 tej ustawy, a zatem ich wartości nie można uważać za przychód pracowników ze stosunku pracy.

Powyższa tezę należy przenieść również na grunt ustawy o podatku od towarów i usług. Zatem możliwość parkowania pojazdu poza siedzibą firmy musi być uzasadniona specyfiką prowadzonej działalności i musi zostać określona w wewnętrznych regulacjach obowiązujących u Wnioskodawcy.

W realiach niniejszej sprawy Wnioskodawca wyraźnie wskazał, że możliwość parkowania samochodów w miejscu zamieszkania użytkowników, bądź w jego pobliżu jest określona w wewnętrznym regulaminie, co wynika z konieczności i jest uzasadnione specyfiką prowadzonej działalności. Spółka podkreślała, że zatrudnieni kierownicy regionalni i przedstawicieli handlowi muszą być jak najbardziej mobilni i przemieszczać się swobodnie w wyznaczonych im Regionach czy Obszarach oznaczonych jako teren wykonywania zadań, będących w rejonie zamieszkania pracowników a oddalonych znacznie od siedziby firmy.

Spółka wskazała też, że z uwagi na oddalenie miejsc wykonywania pracy od siedziby firmy, bezcelowym zarówno z ekonomicznego jak i organizacyjnego punktu widzenia jest aby pracownicy pobierali i odwozili powierzone im samochody do siedziby spółki, a także iż z uwagi na efektywność wykonywania zadań oraz pieczę nad powierzony mieniem celowym jest aby samochody te zawsze były w pobliżu użytkowników. Przedstawiła przy tym wyliczenia, z których wynika, że inna organizacja parkowania narażałby spółkę na ponoszenie dodatkowych, zupełnie zbędnych kosztów a w przypadku pracowników zatrudnionych w regionach najbardziej oddalonych od siedziby firmy – konieczność dojazdu z siedziby firmy do miejsca faktycznego wykonywania pracy oraz konieczność odwiezienia samochodu do siedziby firmy konsumowałaby większość czasu pracy pracownika uniemożliwiając mu efektywne wykorzystanie czasu pracy. Również niemożność określenia z góry w jakim czasie i miejscu samochód będzie wykorzystywany do czynności służbowych, nie może przemawiać na niekorzyść podatnika i uzasadniać przyjęcie istnienia obawy wykorzystania pojazdu do innych celów, a tym samym być czynnikiem wykluczającym możliwość pełnego odliczenia podatku. Okoliczność ta jest bowiem uwarunkowana specyfiką prowadzonej działalności. Istotne jest to, by zapewnić stosowne procedury mające na celu wyeliminowanie takiego niebezpieczeństwa.

Z art. 86a ust. 4 ustawy o VAT wynika bowiem, że jednym z warunków dokonywania pełnych odliczeń podatku od towarów i usług jest, aby sposób wykorzystania tych pojazdów przez podatnika, szczególnie określony w ustalanych przez niego zasadach, wykluczał ich użycie do celów niezwiązanych z działalnością gospodarczą.

Na gruncie niniejszej sprawy Wnioskodawca wskazał, że sporządził stosowny regulamin, którym określi zasady korzystania z samochodów w taki sposób, aby uniemożliwić ich wykorzystywanie do celów prywatnych. Przede wszystkim znalazł się w nim zapis, że użytkownik ma prawo do korzystania z samochodu tylko i wyłącznie w czasie wypełniania obowiązków służbowych, to jest wyłącznie w prowadzonej przez wnioskodawcę działalności gospodarczej, natomiast zabronione jest używanie pojazdu dla innych celów. Gwarancją dostosowania się do regulaminu są opisane w nim kary finansowe za jego nieprzestrzeganie.

Wnioskodawca wskazał ponadto na inne działania zabezpieczające wykonanie regulaminu polegające na nadzorze nad wykorzystaniem samochodów poprzez zainstalowany system GPS umożliwiający poznanie miejsca położenia pojazdu zarówno w czasie rzeczywistym jak i wsteczne. Wyznaczeni przez Wnioskodawcę pracownicy będą cyklicznie weryfikować sporządzane przez użytkowników samochodów ewidencje przebiegu pojazdu w zestawieniu z fakturami za paliwo oraz wskazaniami licznika. Ponadto Wnioskodawca podał, że będzie dokonywać kontroli używania samochodów w trakcie wykonywania zadań służbowych (kontrola w czasie rzeczywistym).

Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz wskazane przepisy prawa, a także uwzględniając stanowisko Sądu wyrażone w ww. wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R. z dnia 19 października 2015 r. sygn. akt I SA/Rz 767/15 oraz wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 9 listopada 2017 r. sygn. akt I FSK 234/16, należy uznać, że sporządzenie stosownego regulaminu obwarowanego sankcjami za nieprzestrzeganie zapisów w nim zawartych, zapoznanie z nim użytkowników pojazdów, kontrola okresowa oraz kontrola w czasie rzeczywistym stanowią wystarczające i obiektywne środki dla zabezpieczenia wykorzystania przedmiotowych pojazdów dla celów działalności gospodarczej.

Skoro zatem w niniejszej sprawie Wnioskodawca zapewni odpowiednie mechanizmy kontroli przestrzegania wykorzystania tak postawionych do dyspozycji pracowników (użytkowników) pojazdów to należy uznać, że pojazdy te są wykorzystywane wyłącznie dla celów związanych z działalnością gospodarczą (wykonywaniem obowiązków służbowych).

Wobec powyższego na podstawie art. 86a ust. 3 pkt 1 lit. a w związku z art. 86a ust. 4 pkt 1 ustawy o VAT Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczania pełnej kwoty podatku naliczonego z tytułu wydatków związanych z tymi samochodami.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawcy jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

  1. z zastosowaniem art. 119a;
  2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w R., ul. Kraszewskiego 4a, 35-016 R., w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.