IPPB5/423-612/14-2/IŚ | Interpretacja indywidualna

Brak możliwości ujęcia w wartości początkowej nabytego gruntu i budowanego budynku biurowego ujemnych/dodatnich różnic kursowych od własnych środków pieniężnych związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego
IPPB5/423-612/14-2/IŚinterpretacja indywidualna
  1. banki
  2. deweloper
  3. koszt wytworzenia
  4. koszty uzyskania przychodów
  5. pożyczka
  6. produkty
  7. przewalutowanie
  8. różnice kursowe
  9. wartość początkowa
  10. środek trwały
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Amortyzacja środków trwałych
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Minimalne okresy dokonywania odpisów amortyzacyjnych
  3. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Pojęcie kosztów uzyskania przychodów
  4. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Różnice kursowe

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 7 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko - przedstawione we wniosku z dnia 26 czerwca 2014 r. (data wpływu 3 lipca 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ujęcia w wartości początkowej nabytego gruntu i budowanego budynku biurowego ujemnych/dodatnich różnic kursowych od własnych środków pieniężnych związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 3 lipca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie możliwości ujęcia w wartości początkowej nabytego gruntu i budowanego budynku biurowego ujemnych/dodatnich różnic kursowych od własnych środków pieniężnych związanych z realizacją przedsięwzięcia deweloperskiego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka - Wnioskodawca jest spółką powołaną do realizacji projektu polegającego na wybudowaniu budynku biurowego z powierzchniami pod wynajem. Spółka przewiduje, że zakończona i oddana do używania inwestycja będzie przez okres dłuższy niż rok źródłem jej przychodów osiąganych z najmu wybudowanych powierzchni biurowych, co oznacza, że oddany do używania budynek spełni warunki środka trwałego w rozumieniu art. 16a ust. 1 powołanej wcześniej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Realizację inwestycji Spółka traktuje, więc jak środek trwały w budowie, dla którego wartością początkową stanowiącą podstawę do kosztowych odpisów amortyzacyjnych będzie koszt wytworzenia zgodnie z art. 16 g ust. 4 i ust. 5 obowiązującej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Środkiem trwałym niepodlegającym podatkowym odpisom amortyzacyjnym jest również grunt, na którym budowany jest przedmiotowy budynek, dla którego jako wartość początkową przyjęto cenę nabycia zgodnie z art. 16g ust. 3 i ust. 5 powołanej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Spółka nie zatrudnia żadnych pracowników i nie generuje typowych kosztów ogólnoadministracyjnych. Praktycznie jedynymi wydatkami Spółki poza kosztami realizacji inwestycji są koszty związane z wynajmowaną siedzibą i koszty prowadzenia ksiąg.

Wszystkie świadczenia konieczne do realizacji inwestycji Spółka kupuje od podmiotów zewnętrznych.

Inwestycja finansowana jest głównie ze źródeł zewnętrznych w postaci zaciągniętych pożyczek.

Przedmiotowe pożyczki zostały zaciągnięte w EUR i wpłynęły na konto walutowe Spółki. Następnie otrzymane środki zostały sprzedane Bankowi w zamian za złote polskie, które w dużej części wykorzystane zostały na zakup gruntu, ale również wykorzystywane są przez Spółkę na zapłatę zobowiązań związanych z budową budynku.

W momencie sprzedaży Bankowi otrzymanej z pożyczek waluty EUR powstały różnice kursowe, o których mowa w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 powołanej wcześniej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy w opisanym wcześniej stanie faktycznym różnice kursowe powstałe zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz, 397 ze zmianami) korygują wartość początkową stanowiącą cenę nabycia gruntu, o której mowa w art. 16g ust. 3 stosownie do treści art. 16g ust. 5 tej ustawy ...
  2. Czy w opisanym wcześniej stanie faktycznym różnice kursowe powstałe zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym od osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zmianami) korygują wartość początkową stanowiącą koszt wytworzenia budynku biurowego, o którym mowa w art. 16g ust. 4 stosownie do treści art. 16g ust. 5 tej ustawy ...

Stanowisko Spółki:

Zgodnie z art. 15 ust. 6 ustawy z dnia 15 lutego 1992 roku o podatku dochodowym pd osób prawnych (j. t. Dz. U. z 2011 roku Nr 74, poz. 397 ze zmianami) kosztami uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z przepisami art. 16a-16m tej ustawy.

Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów co wynika z art. 16c pkt 1 przedmiotowej ustawy. Niemniej jednak prawidłowo wyliczona wartość początkowa tego gruntu stanowiąca jego cenę nabycia stanowi koszt uzyskania przychodu w momencie jego sprzedaży stosownie do treści art. 16 ust. 1 pkt 1 powołanej ustawy.

W artykule 16g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych określono, iż wartością początkową środków trwałych w przypadku ich odpłatnego nabycia jest cena nabycia, a w przypadku wytworzenia we własnym zakresie koszt wytworzenia. Szczegółowa definicja ceny nabycia oraz kosztu wytworzenia podana jest odpowiednio w art. 16g ust. 3 i art. 16g ust. 4 powołanej wyżej ustawy.

Stosownie do treści art. 16g ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych cenę nabycia, o której mowa w ust. 3 tego artykułu oraz koszt wytworzenia, o którym mowa w ust. 4 koryguje się o różnice kursowe, naliczone do dnia przekazania do używania środka trwałego.

Momenty powstania podatkowych różnic kursowych ściśle określone są w art. 15a powołanej ustawy.

Między innymi wymienione są tu, odpowiednio w ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3, ujemne i dodatnie różnice kursowe powstałe na ruchu środków pieniężnych na walutowym rachunku bankowym podatnika.

Z powstaniem tego typu różnic kursowych mamy do czynienia przy sprzedaży Bankowi przez Spółkę waluty EUR otrzymanej w wyniku realizacji pożyczek zaciągniętych na zakup gruntu i budowę budynku biurowego na tym gruncie.

Przepis art. 16g ust. 5 wyżej wymienionej ustawy obliguje do korekty ceny zakupu lub kosztu wytworzenia o naliczone różnice kursowe nie precyzując, o które podatkowe różnice kursowe chodzi. Ma więc, zdaniem Spółki, zastosowanie do wszystkich zrealizowanych, w jakikolwiek sposób związanych z nabywanym lub wytwarzanym środkiem trwałym, podatkowych różnic kursowych powstających zgodnie z art. 16a w tym również wynikających z ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 tego artykułu.

W przypadku Spółki przedmiotowe różnice kursowe powstają w związku ze sprzedażą Bankowi waluty EUR otrzymanej w wyniku zaciągniętych pożyczek. Pożyczki zaś zostały zaciągnięte na finansowanie założonego przez Spółkę projektu inwestycyjnego.

Różnice kursowe powstałe na sprzedaży otrzymanej z pożyczek waluty są, zdaniem Spółki, związane zarówno z ceną nabycia gruntu jak i z kosztem wytworzenia budowanego budynku biurowego, bowiem otrzymane od Banku w zamian złote polskie służą do zapłaty zobowiązań powstałych w związku z nabyciem gruntu i budową budynku biurowego. Co za tym idzie przedmiotowe różnice kursowe powstałe zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 winny odpowiednio korygować cenę nabycia i koszt wytworzenia, o których mowa w art. 16g ust. 5 obowiązującej ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, to jest w przypadku Spółki wartość nabytego gruntu i koszt wytworzenia budowanego budynku biurowego.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Pytania zgłoszone przez Spółkę we wniosku dotyczą różnic kursowych w podatku dochodowym, w sytuacji gdy Spółka zaciągnie pożyczkę w walucie obcej, a następnie walutę wymieni na złotówki w banku.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 851, z późn. zm.; dalej: updop) różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zdarzenia, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wymienione zostały w art. 15a ust. 2 (dodatnie różnice kursowe) i ust. 3 (ujemne różnice kursowe) updop. I tak, dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

  1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 1);
  2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2);
  3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5 (art. 15a ust. 2 pkt 3);
  4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 4);
  5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 5).

O ujemnych różnicach kursowych można mówić w analogicznych sytuacjach jak zostały opisane powyżej, ale gdy przy zastosowaniu tak zdefiniowanych metod podatnik poniesie stratę ekonomiczną (art. 15a ust. 3).

Podkreślenia wymaga, że w świetle przepisów art. 15a ust. 1 i ust. 2 updop – dla powstania podatkowych różnic kursowych koniecznym jest, aby jednocześnie dane zdarzenie było wyrażone w walucie obcej i zapłata nastąpiła w walucie obcej. Niespełnienie któregoś z tych warunków skutkuje tym, że nie powstają różnice kursowe dla celów podatku dochodowego od osób prawnych.

Zgodnie z art. 15a ust. 7 updop za dzień zapłaty, o którym mowa w przypadku ustalania dodatnich i ujemnych różnic kursowych uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Przepisy art. 15a ust. 2 i ust. 3 updop pozwalają zarówno po stronie przychodów, jak i po stronie kosztów wyodrębnić następujące kategorie różnic kursowych:

  • różnice kursowe wprost związane z działalnością gospodarczą, której skutkiem jest powstanie należnych przychodów bądź poniesienie kosztów – tzw. różnice kursowe transakcyjne (art. 15 ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 updop);
  • różnice kursowe od posiadanych w walucie obcej własnych środków pieniężnych lub wartości pieniężnych (substytutów pieniądza w postaci papierów wartościowych, jak np. akcje, obligacje, a także środków płatniczych, jak np. czeki, akredytywy i inne) z tytułu obrotu tych środków pieniężnych lub wartości pieniężnych – tzw. różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 updop);
  • różnice kursowe związane z operacjami finansowymi w formie udzielenia/otrzymania kredytu/pożyczki (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 updop).

Są to niezależne od siebie kategorie różnic kursowych, jednak w przypadku zapłaty za zobowiązania w walucie obcej (koszty) mogą występować równocześnie różnice transakcyjne oraz różnice kursowe od własnych środków pieniężnych.

Skupiając się na różnicach kursowych od tzw. własnych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej (art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 updop) podnieść należy, że sens ekonomiczny tych różnic polega na odzwierciedleniu rzeczywistych przysporzeń i strat podatnika z tytułu obrotu własnymi środkami i wartościami pieniężnymi w walucie obcej.

Różnic takich nie ustala się na okoliczność otrzymania lub nabycia środków i wartości pieniężnych, lecz są one ustalane na okoliczność wypływu środków i wartości pieniężnych w sensie wyzbycia się ich. Nie skutkuje powstaniem różnic kursowych od własnych srodków pieniężnych operacja zamiany (przewalutowania waluty). Dochodzi bowiem wówczas jednie tylko do zamiany aktywów, które nadal są w posiadaniu tego samego podatnika. Pogląd o neutralności na gruncie podatkowym operacji przewalutowania jest powszechnie znany i prezentowany zarówno w orzecznictwie, jak i doktrynie.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że przepisy art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 updop zawierają zastrzeżenie poprzez odwołanie się do pkt 4 i 5.

Tym samym użycie przez ustawodawcę w przepisach regulujących powstawanie różnic kursowych od własnych środków pieniężnych zwrotu „z zastrzeżeniem pkt 4 i 5” oznacza, że w przypadku wystąpienia stanu faktycznego objętego dyspozycją art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 i art. 15a ust. 3 i 5 updop (odpowiednio dokonanie/otrzymanie spłaty kredytu/pożyczki), regulacje zawarte w art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 updop nie znajdą zastosowania, czyli że w takim przypadku podatnik nie ustala różnic kursowych od tzw. własnych środków pieniężnych. Zastrzeżenie to w przypadku kredytów/pożyczek wyklucza ewentualność podwójnego ustalania różnic kursowych.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt rozpatrywanej sprawy należy zatem w podsumowaniu stwierdzić, że w sytuacji gdy Spółka zaciągnie pożyczkę w walucie obcej, a następnie walutę wymieni na złotówki w banku – Spółka nie ma podstaw prawnych do ustalania różnic kursowych na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 updop, tj. różnic kursowych od własnych środków pieniężnych.

W tym stanie rzeczy pytania postawione przez Spółkę we wniosku, tj. :

  1. czy w opisanym stanie faktycznym różnice kursowe powstałe zgodnie z art. 15a ust. 2  kt 3 i ust. 3 pkt 3 updop korygują wartość początkową stanowiącą cenę nabycia gruntu, o której mowa w art. 16g ust. 3 stosownie do treści art. 16g ust. 5 updop, oraz
  2. czy w opisanym stanie faktycznym różnice kursowe powstałe zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 updop korygują wartość początkową stanowiącą koszt wytworzenia budynku biurowego, o którym mowa w art. 16g ust. 4 stosownie do treści art. 16g ust. 5 updop
    • są bezprzedmiotowe.

Z ww. powodów stanowisko Spółki do postawionych we wniosku pytań nie może być uznane za prawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację - w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu - do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Warszawie Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Płocku, ul. 1-go Maja 10, 09-402 Płock.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.