ILPB4/423-590/14-2/MC | Interpretacja indywidualna

Podatek dochodowy od osób prawnych w zakresie powstania różnic kursowych w związku z transferami sald w ramach umowy cash-poolingu.
ILPB4/423-590/14-2/MCinterpretacja indywidualna
  1. cash-pooling
  2. odsetki
  3. pożyczka
  4. różnice kursowe
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów -> Różnice kursowe

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko Spółki Akcyjnej, reprezentowanej przez pełnomocnika, przedstawione we wniosku z dnia 19 grudnia 2014 r. (data wpływu 24 grudnia 2014 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie powstania różnic kursowych w związku z transferami sald w ramach umowy cash-poolingu - jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 24 grudnia 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie:

  • powstania różnic kursowych w związku z transferami sald w ramach umowy cash-poolingu,
  • powstania różnic kursowych w związku z otrzymaniem odsetek w ramach umowy cash-poolingu,
  • powstania różnic kursowych w związku z zapłatą odsetek w ramach umowy cash-poolingu.
We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca (dalej: Spółka) planuje zawrzeć z Bankiem SA (dalej: Bank) Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: Umowa), która stanowi umowę typu cash pool.

Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy Systemu).

System Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków jest usługą oferowaną przez Bank, polegającą na udostępnieniu klientom wchodzącym w skład grup kapitałowych efektywnego instrumentu:

  • zarządzania posiadanymi środkami pieniężnymi i kredytami,
  • efektywnego finansowania bieżących potrzeb Uczestników Systemu w zakresie kapitału obrotowego oraz
  • poprawy płynności finansowej poszczególnych Uczestników Systemu, jak i całej grupy kapitałowej (dalej: System lub cash pooling).

Systemem zarządzania środkami pieniężnymi będą objęte rachunki prowadzone w EUR.

Przed rozpoczęciem korzystania z usługi cash poolingu Wnioskodawca, jak i pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: Rachunki Główne).

Następnie Spółka oraz pozostali Uczestnicy Systemu przystąpią wraz z Bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie której Bank udostępni w Rachunkach Głównych kredyt dzienny/limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (dalej: Limit Zadłużenia). Tym samym poszczególni Uczestnicy Systemu (w tym Wnioskodawca) w ramach Rachunków Głównych mogą zadłużać się maksymalnie do kwoty ustanowionego Limitu Zadłużenia.

W ramach Umowy, inny Uczestnik Systemu będzie pełnił dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, który posiada w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony jest dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: Grupa Rachunków) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: Rachunek Główny Koordynującego), natomiast drugi z rachunków nie jest objęty Grupą Rachunków (dalej: Rachunek Pomocniczy Koordynującego).

Każdy Uczestnik Systemu będzie zobowiązany spłacić w całości Limit Zadłużenia, do końca dnia roboczego, w którym zobowiązanie zaciągnął. Jeżeli do końca dnia roboczego Uczestnik Systemu nie dokona spłaty wykorzystanego Limitu Zadłużenia, to będzie on zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku odsetek określonych w Umowie. Do sytuacji takiej co do zasady nie dochodzi z uwagi na przewidziane Umową wstąpienie przez Uczestników Sytemu posiadających dodatnie salda w prawa zaspokojonego wierzyciela, jakim będzie Bank w stosunku do Uczestników Systemu posiadających salda ujemne.

Wstąpienie w prawa zaspokojonego wierzyciela (Banku) będzie się odbywało w oparciu o instytucję subrogacji, na podstawie przepisu art. 518 § 1 pkt 3 ustawy z dnia 16 kwietnia 1964 r. Kodeks Cywilny (Dz.U. z 1964 r. Nr 16, poz. 93 ze zm.) – tj. każdy Uczestnik Systemu Wykorzystujący Limit Zadłużenia nieodwołalnie wyrazi zgodę na to, aby na koniec każdego dnia roboczego Koordynujący, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystanego Limitu Zadłużenia, a Koordynujący nieodwołalnie wyrazi zgodę, aby na koniec każdego dnia roboczego, każdy inny Uczestnik Systemu, w celu wstąpienia w prawa wierzyciela, spłacił jego zadłużenie wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przez Koordynującego.

Z drugiej strony każdy Uczestnik Systemu nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania jego Rachunku Głównego, a Koordynujący nieodwołalnie upoważni Bank do obciążania Rachunku Głównego oraz Rachunku Pomocniczego Koordynującego kwotami wykorzystanymi przez Uczestników Systemu w ramach Limitu Zadłużenia, które nie zostały spłacone Bankowi przez któregokolwiek z Uczestników Systemu wykorzystujących Limit Zadłużenia.

Usługa cash poolingu realizowana przez Bank posiada cechy tzw. cash poolingu rzeczywistego. W praktyce opiera się ona na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach bankowych Uczestników Systemu (tj. Grupie Rachunków), z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego. Bilansowanie sald na Grupie Rachunków dokonywane jest na koniec każdego dnia roboczego, z chwilą postawienia w wymagalność Limitów Zadłużenia udzielonych przez Bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków (w związku z opisanym mechanizmem subrogacji odpowiednio Koordynujący dokonuje spłaty wobec Banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitu Zadłużenia lub Uczestnicy Systemu spłacają długi Koordynującego wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przyznanego Koordynującemu).

W wyniku wskazanych czynności, odpowiednio Wnioskodawca, jak i pozostali Uczestnicy Systemu będą nabywać roszczenia z tytułu dokonanych spłat (dalej: Roszczenia). Zgodnie z Umową kwoty Roszczeń obciążone są odsetkami stosownie do określonej przez Bank stopy procentowej.

Umowa przewiduje automatyczne transfery zwrotne następnego dnia funkcjonowania Systemu, czyli powrót do stanu sald na Rachunkach Głównych z końca poprzedniego dnia funkcjonowania Systemu. Podstawą prawną zwrotnych transferów pomiędzy Rachunkami Głównymi a Rachunkiem Głównym Koordynującego i Rachunkiem Pomocniczym Koordynującego będzie rozliczenie Roszczeń pomiędzy Uczestnikami Systemu i Koordynującym.

Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Spółki) będzie dokonywana przez Bank jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Wysokość odsetek należnych poszczególnym Uczestnikom Systemu kalkulowana jest przez Bank. Raz na miesiąc, w ustalonej dacie rozliczenia, Bank uznaje Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąża Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą odsetek należnych Bankowi z tytułu Limitu Zadłużenia w tym rachunku.

W związku z uczestnictwem w Systemie, Wnioskodawca ponosi na rzecz Banku określone w Umowie opłaty.

Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o art. 15a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. 2011.74.397 j.t. ze zm.; dalej: ustawa o CIT).

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy przenoszenie sald pomiędzy rachunkiem Głównym Wnioskodawcy a rachunkiem innego Uczestnika Systemu w ramach Umowy (w tym w szczególności pomiędzy Rachunkiem Głównym Spółki a rachunkiem Koordynującego) powoduje powstanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT...
  2. Czy w związku z otrzymaniem odsetek przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT...
  3. Czy w związku z zapłatą odsetek przez Wnioskodawcę w ramach Umowy Wnioskodawca będzie zobowiązany do rozpoznania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT...

Przedmiotem niniejszej interpretacji indywidualnej jest odpowiedź na pytanie nr 1. Wniosek Spółki w zakresie pytań nr 2 i nr 3 został rozpatrzony odrębną interpretacją wydaną 24 marca 2015 r. nr ILPB4/423-590/14-3/MC.

Zdaniem Wnioskodawcy przenoszenie sald pomiędzy rachunkiem Głównym Wnioskodawcy a rachunkiem innego Uczestnika Systemu w ramach Umowy (w tym w szczególności pomiędzy Rachunkiem Głównym Spółki a rachunkiem Koordynującego) nie powoduje powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.

Uzasadnienie.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2011 r. Nr 74, poz. 397 ze zm.; dalej: ustawa o CIT) podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

  • art. 15a albo
  • przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Z uwagi na fakt, że Spółka ustala różnice kursowe w oparciu o przepisy art. 15a ustawy o CIT, ewentualne powstanie różnic kursowych na gruncie zawartej Umowy może mieć miejsce wyłącznie na podstawie regulacji zawartych w art. 15a ustawy o CIT.

Zgodnie art. 15 ust. 2 i 3 ustawy o CIT ujemne albo dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

  1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest inna od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1),
  2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest inna od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia (art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2),
  3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest inna od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5 (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3),
  4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia (otrzymania) jest inna od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu (spłaty), przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5).

Poniżej Spółka odnosi się do wszystkich wyżej wymienionych przypadków, w których mogą powstać podatkowe równice kursowe na gruncie art. 15a ustawy o CIT w świetle omawianych czynności przenoszenia sald na podstawie zawartej Umowy.

Ad. 1 – różnice kursowe wynikające z uzyskanych przychodów.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT różnice kursowe powstają, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest inna od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W świetle powyższego, aby na podstawie przytoczonej regulacji mogły powstać podatkowe różnice kursowe, po stronie Uczestnika Systemu musi powstać „przychód należny”, a następnie Uczestnik ten musi „otrzymać” omawiany przychód.

Czynności przenoszenia sald w ramach Umowy nie będą związane z powstaniem przychodów podatkowych po stronie Uczestników Systemu. W szczególności czynności te nie wynikają z dokonanej sprzedaży towarów, świadczenia usług, realizacji innych świadczeń, które generują przychody podatkowe. Czynności przenoszenia sald nie będą stanowiły również formy zapłaty, którą otrzymuje podmiot uzyskujący przychód.

W świetle zawartej Umowy transfer sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu będzie stanowił wyłącznie czynność techniczną, niezbędną do funkcjonowania struktury cash-poolingu. Taki transfer nie ma związku z transakcjami, z tytułu których Uczestnik Systemu uzyskuje przychody podatkowe.

W konsekwencji powyższego, w związku z przenoszeniem sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnie kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 1 i ust. 3 pkt 1 ustawy o CIT.

Ad. 2 – różnice kursowe wynikające z poniesionych kosztów.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest inna od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

W świetle powyższego, aby na podstawie przytoczonej regulacji mogły powstać różnice kursowe, po stronie Uczestnika Systemu musi dojść do „poniesienia kosztu” oraz następnie jego „zapłaty” przez tego Uczestnika.

Podobnie jak w przypadku różnic kursowych powstających w zakresie przychodów podatkowych, czynności przenoszenia sald w ramach Umowy nie będą związane z ponoszeniem kosztów podatkowych przez Uczestników Systemu. W szczególności czynności te nie wynikają z dokonanych zakupów towarów, usług oraz innych wydatków. Takie czynności nie będą stanowiły również formy zapłaty związanej z poniesieniem kosztu przez Uczestnika.

Zgodnie z zawartą Umową transfer sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu będzie stanowił wyłącznie czynność techniczną, niezbędną do funkcjonowania struktury cash-poolingu. Taki transfer nie ma związku z transakcjami, z tytułu których Uczestnik Systemu ponosi koszty podatkowe.

W konsekwencji powyższego, w związku przenoszeniem sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnie kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 2 i ust. 3 pkt 2 ustawy o CIT.

Ad. 3 – różnice kursowe związane z zapłatą lub inną formą wypływu środków finansowych.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Jednocześnie, zgodnie z brzmieniem art. 15a ust. 7 ustawy o CIT, za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 uważa się dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

W świetle powyższego, aby na podstawie przytoczonej regulacji mogły powstać różnice kursowe, po stronie Uczestnika Systemu musi dojść do „zapłaty” lub „innej formy wypływu środków” w walucie obcej.

W przedstawionym stanie faktycznym Wnioskodawca wskazał, że będzie uczestnikiem systemu zarządzania środkami pieniężnymi opartego na zasadach cash-poolingu.

Jak zostało już wskazane powyżej, czynności przenoszenia sald pomiędzy Rachunkami Uczestników Systemu w ramach Umowy nie będą stanowiły uregulowania jakiegokolwiek zobowiązania, np. z tytułu zakupu towarów, usług. Ponadto przeniesienie sald nie ma charakteru ostatecznego. Zgodnie bowiem z Umową, po dokonaniu rozliczenia umowy cash-poolingu na koniec danego dnia (po przeniesieniu sald), na początku następnego dnia saldo będzie z powrotem przenoszone na rachunek uczestnika. W konsekwencji powyższego w przypadku przenoszenia sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu nie można mówić o dokonaniu jakiejkolwiek zapłaty.

W opinii Spółki samo przetransferowanie sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu nie może być również rozumiane jako „wypływ środków pieniężnych”. Należy bowiem wskazać, iż w wyniku takich operacji Uczestnicy Systemu (w tym Spółka) nie tracą władztwa nad swoimi środkami finansowymi, w szczególności nie dochodzi do ich definitywnego przekazania innemu Uczestnikowi cash-poolingu. Należy tutaj podkreślić, iż Koordynator Systemu, który zarządza Rachunkiem Pomocniczym, na który przenoszone są salda dodatnie Uczestników Systemu, jest w sposób wyraźny ograniczony w zakresie możliwości zarządzania tymi saldami. Zgodnie z Umową Koordynujący będzie mógł w stosunku do przeniesionych sald wykonywać wyłącznie określone czynności służące prawidłowemu funkcjonowaniu Umowy cash-poolingu.

Dodatkowym potwierdzeniem, że w ramach przenoszenia sald pomiędzy Uczestnikami Systemu nie będzie dochodziło do „wypływu środków finansowych”, jest podniesiony już fakt, że zgodnie z Umową, po dokonaniu na koniec dnia transferów sald, następnego dnia wszystkie kwoty przeniesionych sald wracają z powrotem na rachunki Uczestników Systemu. Istotą przenoszenia sald jest więc czasowe przeniesienie salda z określonego rachunku z założeniem powrotu tego salda na ten rachunek po dokonaniu rozliczenia umowy cash poolingu na koniec każdego dnia.

W konsekwencji nie ulega wątpliwości, iż przenoszenie sald pomiędzy rachunkami Uczestników Systemu nie będzie stanowiło „wypływu środków pieniężnych”, o jakim mowa w przepisie art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.

W świetle powyższego, w związku przenoszeniem sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnie kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o CIT.

Ad. 4 – różnice kursowe związane ze spłatą kwoty głównej pożyczki lub kredytu.

Zgodnie z art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT różnice kursowe powstają, jeżeli wartość kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia (otrzymania) jest inna od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu (spłaty), przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5).

W świetle powyższego, aby na podstawie przytoczonej regulacji mogły powstać różnice kursowe musi dojść do zawarcia pomiędzy Uczestnikami Systemu umowy kredytu lub umowy pożyczki.

Zgodnie z przepisami prawa bankowego przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Mając na uwadze powyższą definicję umowy kredytu oraz postanowienia zawartej Umowy, nie ulega wątpliwości, że pomiędzy uczestnikami Systemu nie dojdzie do zawarcia umowy kredytu.

Jeśli chodzi natomiast o umowę pożyczki, to została ona zdefiniowana w Kodeksie cywilnym. Poprzez umowę pożyczki dający pożyczkę zobowiązuje się przenieść na własność biorącego pożyczkę określoną ilość pieniędzy albo rzeczy oznaczonych tylko co do gatunku, a biorący pożyczkę zobowiązuje się zwrócić tę samą ilość pieniędzy albo tę samą ilość rzeczy tego samego gatunku i tej samej jakości.

W konsekwencji powyższego, aby doszło do zawarcia umowy pożyczki pomiędzy dwoma podmiotami, muszą wystąpić następujące elementy:

  • obowiązek pożyczkodawcy do przeniesienia na własność pożyczkobiorcy określonej ilości pieniędzy albo rzeczy oznaczonych co do gatunku,
  • obowiązek pożyczkobiorcy do zwrotu tej samej ilości pieniędzy albo rzeczy tego samego gatunku i tej samej ilości.

Spółka pragnie wskazać, iż w ramach czynności przenoszenia sald na podstawie zawartej Umowy nie dojdzie do ustalenia pomiędzy Uczestnikami Systemu „określonej ilości” środków finansowych jaka miałaby zostać przeniesiona na innego Uczestnika. Ponadto na podstawie zawartej Umowy nie dojdzie do przeniesienia własności środków finansowych. Jak zostało bowiem wskazane Spółka, w wyniku przeniesienia wartości salda, nie traci władztwa nad tymi środkami, w szczególności nie dochodzi do ich definitywnego przekazania innemu uczestnikowi struktury cash-poolingu i zasadą jest, że dnia następnego wszystkie salda wracają z powrotem na pierwotne rachunki bankowe Uczestników Systemu.

W konsekwencji, w związku z przenoszeniem sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach zawartej Umowy, nie powstaną różnice kursowe w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 i ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o CIT.

W świetle powyższego czynności w zakresie przenoszenia sald pomiędzy Uczestnikami Systemu nie stanowią żadnego z przypadków wymienionych w art. 15a ust. 2 i 3 ustawy o CIT, w których mogą powstać różnice kursowe. W konsekwencji należy uznać, iż czynności w zakresie przenoszenia sald pomiędzy uczestnikami Systemu nie powodują powstania różnic kursowych na gruncie art. 15a ustawy o CIT.

Powyższe stanowisko znajduje potwierdzenie w utrwalonej linii interpretacyjnej organów podatkowych. Przykładem interpretacji w tym zakresie mogą być:

  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 kwietnia 2010 r. (sygn. IPPB3/423-26/10-4/PD),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 5 lipca 2010 r. (sygn. ITPB3/423-164b/10/MK),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 15 kwietnia 2014 r. (sygn. ILPB4/423-11/14-5/ŁM),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Łodzi z dnia 16 stycznia 2013 r. (sygn. IPTPB3/423-374/12-3/IR),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 2 kwietnia 2009 r. (sygn. ITPB3/423-24c/09/MT),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 10 czerwca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-207/08/BG),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 11 czerwca 2008 r. (sygn. ITPB3/423-24c/09/MT),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 12 czerwca 2008 r. (sygn. IBPB3/423-233/08/SD),
  • interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 lutego 2009 r. (sygn. IBPBI/2/423-205/09/BG).

Podsumowanie.

Mając na uwadze treść art. 15a ustawy o CIT oraz jednolitą linię interpretacyjną organów podatkowych w zakresie braku podatkowych różnic kursowych w ramach realizacji umowy typu cash-pooling, nie ulega wątpliwości, iż przenoszenie sald pomiędzy rachunkami bankowymi Uczestników Systemu w ramach Umowy nie powoduje powstania różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o CIT.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Umowa „cash-poolingu” jest formą efektywnego zarządzania środkami finansowymi, stosowaną przez podmioty należące do jednej grupy kapitałowej lub podmioty powiązane ekonomicznie w jakikolwiek inny sposób. Sprowadza się ona do koncentrowania środków pieniężnych z jednostkowych rachunków poszczególnych podmiotów na wspólnym rachunku grupy i zarządzaniu zgromadzoną w ten sposób kwotą, przy wykorzystaniu korzyści skali. Pozwala to na kompensowanie przejściowych nadwyżek, wykazywanych przez jedne z podmiotów, z przejściowymi niedoborami zaistniałymi u innych podmiotów. Dzięki temu dochodzi do minimalizowania kosztów kredytowania działalności podmiotów z grupy przez kredytowanie się przy wykorzystaniu środków własnych grupy. W ramach porozumienia cash-poolingu uczestnicy wskazują podmiot organizujący cash-pooling i zarządzający systemem, tzw. Pool leadera (Agenta), którym może być wyspecjalizowany bank, jak również jednostka z grupy. Zarządzający systemem w ramach umowy zapewnia dla wszystkich uczestników systemu środki finansowe na pokrycie sald ujemnych, a w przypadku wystąpienia sald dodatnich na rachunkach uczestników to na jego rachunek trafiają środki finansowe.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (Dz.U. z 2014 r., poz. 851 z późn. zm.): podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

  1. art. 15a, albo
  2. przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Z opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca rozlicza różnice kursowe metodą podatkową.

Zgodnie z art. 15a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych: różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Stosownie do art. 15a ust. 2 tej ustawy: dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

  1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
  4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
  5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

W myśl art. 15a ust. 3 ww. ustawy: ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość:

  1. przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  2. poniesionego kosztu wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego kosztu w dniu zapłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia;
  3. otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5;
  4. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego udzielenia jest wyższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego zwrotu, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni;
  5. kredytu (pożyczki) w walucie obcej w dniu jego otrzymania jest niższa od wartości tego kredytu (pożyczki) w dniu jego spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Natomiast na mocy art. 15a ust. 4 ww. ustawy: przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień.

W świetle ww. przepisów podatkowe różnice kursowe powstają, jeżeli wartość pożyczki w walucie obcej w dniu jej udzielenia/otrzymania jest inna od wartości tej pożyczki w dniu jej zwrotu/spłaty, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni.

Zgodnie z art. 15a ust. 7 ww. ustawy: za koszt poniesiony, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się koszt wynikający z otrzymanej faktury (rachunku) albo innego dowodu w przypadku braku faktury (rachunku), a za dzień zapłaty, o którym mowa w ust. 2 i 3 – dzień uregulowania zobowiązań w jakiejkolwiek formie, w tym w wyniku potrącenia wierzytelności.

Z przepisu tego wynika, że różnice kursowe powstają również w sytuacji, w której nie dochodzi do faktycznego transferu pieniędzy. Zapłata zobowiązania, jak również otrzymanie należności, w jakiejkolwiek formie (nawet w formie kompensaty w ramach systemu cash poolingu) nie stanowi obecnie żadnej przeszkody do uznania, że doszło do powstania różnic kursowych (dodatnich lub ujemnych).

Przepisy art. 15a ust. 2 i ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych pozwalają zarówno po stronie przychodów, jak i po stronie kosztów wyodrębnić następujące kategorie różnic kursowych:

  • różnice kursowe wprost związane z działalnością gospodarczą, której skutkiem jest powstanie należnych przychodów bądź poniesienie kosztów – tzw. różnice kursowe transakcyjne (art. 15 ust. 2 pkt 1 i 2 oraz ust. 3 pkt 1 i 2 ww. ustawy);
  • różnice kursowe od posiadanych w walucie obcej własnych środków pieniężnych lub wartości pieniężnych (substytutów pieniądza w postaci papierów wartościowych, jak np. akcje, obligacje, a także środków płatniczych, jak np. czeki, akredytywy i inne) z tytułu obrotu tych środków pieniężnych lub wartości pieniężnych – tzw. różnice kursowe od własnych środków pieniężnych (art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ww. ustawy);
  • różnice kursowe związane z operacjami finansowymi w formie udzielenia/otrzymania kredytu/pożyczki (art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ww. ustawy).

Są to niezależne od siebie kategorie różnic kursowych, jednak w przypadku zapłaty za zobowiązania w walucie obcej (koszty) mogą występować równocześnie różnice transakcyjne oraz różnice kursowe od własnych środków pieniężnych.

Jeśli chodzi o różnice kursowe od tzw. własnych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej (art. 15a ust. 2 pkt 3 i art. 15a ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych) należy podnieść, że sens ekonomiczny tych różnic polega na odzwierciedleniu rzeczywistych przysporzeń i strat podatnika z tytułu obrotu własnymi środkami i wartościami pieniężnymi w walucie obcej.

Różnic takich nie ustala się na okoliczność otrzymania lub nabycia środków i wartości pieniężnych, lecz są one ustalane na okoliczność wypływu środków i wartości pieniężnych w sensie wyzbycia się ich dla podmiotu trzeciego (przepływ środków pieniężnych w ramach rachunków bankowych należących do tego samego podatnika nie powoduje więc powstania tego rodzaju różnic). A zatem każda wypłata środków pieniężnych w walucie obcej skierowana do podmiotu trzeciego skutkuje powstaniem tego rodzaju różnic, za wyjątkiem wypłaty związanej ze spłatą bądź udzieleniem kredytu (pożyczki). O wyjątku tym przesądza zastrzeżenie zawarte w art. 15a ust. 2 pkt 3 i ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych odwołujące się do pkt 4 i 5 (zastrzeżenie to w przypadku kredytów/pożyczek wyklucza ewentualność podwójnego ustalania różnic kursowych).

W przypadku pożyczek różnice kursowe – mające wpływ na podstawę opodatkowania – mogą powstać na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych w dacie zwrotu/spłaty udzielonej/otrzymanej pożyczki w sytuacji, gdy zostaną spełnione łącznie trzy przesłanki:

  1. udzielenie/otrzymanie kredytu (pożyczki) musi nastąpić w walucie obcej,
  2. zwrot/spłata kredytu (pożyczki) również musi nastąpić w walucie obcej,
  3. powstaną różnice między przeliczoną na PLN wartością zobowiązania w dniu jego powstania (udzielenia/otrzymania pożyczki) oraz w dniu jego uregulowania (zwrotu/spłaty pożyczki).

Zatem, aby zastosowanie miały przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych dotyczące różnic kursowych pożyczka w momencie udzielenia (otrzymania), jak i jej zwrotu (spłaty) musi mieć charakter walutowy.

Jak wskazano w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawca (dalej: Spółka) planuje zawrzeć z Bankiem Umowę Systemu Zarządzania Środkami Pieniężnymi w Grupie Rachunków (dalej: Umowa), która stanowi umowę typu cash pool. Stronami Umowy będą podmioty, które wraz ze Spółką wchodzą w skład jednej grupy kapitałowej (dalej: Uczestnicy Systemu). Systemem zarządzania środkami pieniężnymi będą objęte rachunki prowadzone w EUR. Wnioskodawca, jak i pozostałe spółki z grupy kapitałowej zawrą z Bankiem umowy bieżących rachunków bankowych (dalej: Rachunki Główne). Następnie Spółka oraz pozostali Uczestnicy Systemu przystąpią wraz z Bankiem do analizowanej Umowy, na podstawie której Bank udostępni w Rachunkach Głównych kredyt dzienny/limit zadłużenia wymagalny na koniec dnia, w którym został udzielony (dalej: Limit Zadłużenia). W ramach Umowy, inny Uczestnik Systemu będzie pełnił dodatkowo funkcję tzw. Koordynującego, który posiada w banku dwa rachunki rozliczeniowe. Jeden z rachunków prowadzony jest dla Koordynującego w ramach grupy Rachunków Głównych (dalej: Grupa Rachunków) z udostępnionym Limitem Zadłużenia (dalej: Rachunek Główny Koordynującego), natomiast drugi z rachunków nie jest objęty Grupą Rachunków (dalej: Rachunek Pomocniczy Koordynującego). Każdy Uczestnik Systemu będzie zobowiązany spłacić w całości Limit Zadłużenia do końca dnia roboczego, w którym zobowiązanie zaciągnął. Jeżeli do końca dnia roboczego Uczestnik Systemu nie dokona spłaty wykorzystanego Limitu Zadłużenia, to będzie on zobowiązany do zapłaty na rzecz Banku odsetek określonych w Umowie. Do sytuacji takiej co do zasady nie dochodzi z uwagi na przewidziane Umową wstąpienie przez Uczestników Sytemu posiadających dodatnie salda w prawa zaspokojonego wierzyciela, jakim będzie Bank w stosunku do Uczestników Systemu posiadających salda ujemne. Usługa cash poolingu realizowana przez Bank posiada cechy tzw. cash poolingu rzeczywistego. Opiera się ona na bilansowaniu (tj. zerowaniu) sald na prowadzonych przez Bank rachunkach bankowych Uczestników Systemu (tj. Grupie Rachunków), z wykorzystaniem Rachunku Pomocniczego Koordynującego. Bilansowanie sald na Grupie Rachunków dokonywane jest na koniec każdego dnia roboczego, z chwilą postawienia w wymagalność Limitów Zadłużenia udzielonych przez Bank Uczestnikom Systemu oraz Koordynującemu w Grupie Rachunków (w związku z mechanizmem subrogacji odpowiednio Koordynujący dokonuje spłaty wobec Banku długów wszystkich Uczestników Systemu z tytułu wykorzystania przez nich Limitu Zadłużenia, lub Uczestnicy Systemu spłacają długi Koordynującego wobec Banku z tytułu wykorzystania Limitu Zadłużenia przyznanego Koordynującemu). W wyniku wskazanych czynności, odpowiednio Wnioskodawca, jak i pozostali Uczestnicy Systemu będą nabywać roszczenia z tytułu dokonanych spłat (dalej: Roszczenia). Zgodnie z Umową kwoty Roszczeń obciążone są odsetkami stosownie do określonej przez Bank stopy procentowej. Umowa przewiduje automatyczne transfery zwrotne następnego dnia funkcjonowania Systemu, czyli powrót do stanu sald na Rachunkach Głównych z końca poprzedniego dnia funkcjonowania Systemu. Podstawą prawną zwrotnych transferów pomiędzy Rachunkami Głównymi a Rachunkiem Głównym Koordynującego i Rachunkiem Pomocniczym Koordynującego będzie rozliczenie Roszczeń pomiędzy Uczestnikami Systemu i Koordynującym. Odsetki będą naliczane na bazie dziennej, natomiast ich płatność przez/do poszczególnych Uczestników Systemu (w tym Spółki) będzie dokonywana przez Bank jednorazowo w okresie rozliczeniowym (miesięcznym). Raz na miesiąc Bank uznaje Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą należnych odsetek lub odpowiednio obciąża Rachunek Pomocniczy Koordynującego kwotą odsetek należnych Bankowi z tytułu Limitu Zadłużenia w tym rachunku.

Umowa cash poolingu nie została uregulowana w polskim systemie prawnym, jest zatem tzw. umową nienazwaną w rozumieniu prawa cywilnego. Jednakże, biorąc pod uwagę charakter tej umowy i jej cele, należy stwierdzić, że ma ona cechy zbliżone do umowy pożyczki (udostępnianie określonej kwoty pieniędzy w zamian za odpowiednie wynagrodzenie – odsetki). Zatem faktycznym jej celem jest udostępnianie środków pieniężnych (w formie transferów rzeczywistych, jak również tzw. wirtualnych) między podmiotami z grupy oraz osiąganie przez te podmioty korzyści w postaci odsetek. Jest to zatem rodzaj pożyczek udzielanych między podmiotami uczestniczącymi w tym systemie.

W niniejszej sprawie mamy bowiem do czynienia z przekazywaniem środków pieniężnych między podmiotami oraz uzyskiwaniu w związku z tym określonego wynagrodzenia w postaci odsetek.

Z ekonomicznego punktu widzenia finansowanie to ma cechy pożyczki, gdyż w wyniku sfinansowania ujemnego salda wykazanego przez danego uczestnika umowy nadwyżką środków zgromadzonych przez innych uczestników, uczestnik ten nie jest zobowiązany do zapłaty odsetek na rzecz banku z tytułu debetu jego rachunku, który by wystąpił w sytuacji, gdyby niedoboru tego nie pokrył inny uczestnik umowy. W miejsce zatem dłużnego kredytowania debetu, jaki występuje na rachunku prowadzonym na rzecz danego uczestnika, w następstwie umowy cash-poolingu kredytowanie takie jest realizowane ze środków nie banku, lecz innego bądź innych uczestników umowy, w zamian za wynagrodzenie wypłacane w postaci odsetek tym uczestnikom, którzy wykazywali saldo dodatnie, i którzy tym samym finansowali także saldo ujemne innych uczestników.

Uzyskiwane zatem przez uczestników umowy wynagrodzenie w postaci odsetek jest uzyskane z tytułu czasowego finansowania debetu innych uczestników umowy. Tym samym nie powinno budzić wątpliwości, że w przypadku środków finansowych, które posłużą pokryciu niedoborów finansowych innych uczestników umowy, można mówić o ich udzieleniu innym uczestnikom umowy w formie pożyczki.

Wobec powyższych wskazań w niniejszej sprawie opisana Umowa cash-poolingu wypełnia warunki uznania jej za pożyczkę.

Mając na uwadze powyższe wyjaśnienia należy wskazać, że w przypadku tej Umowy przenoszenie środków pieniężnych z/na rachunki prowadzone w walucie obcej (tu: EUR) powoduje powstanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy należy uznać za nieprawidłowe, gdyż na gruncie opisanej we wniosku Umowy cash poolingu fizyczne przenoszenie środków pieniężnych między Rachunkiem Głównym Wnioskodawcy a rachunkami innych Uczestników (w tym również między Rachunkiem Głównym Spółki a rachunkiem Koordynującego) powoduje powstanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

Reasumując – przenoszenie sald między rachunkiem Głównym Wnioskodawcy a rachunkiem innego Uczestnika Systemu w ramach Umowy (w tym w szczególności między Rachunkiem Głównym Spółki a rachunkiem Koordynującego) powoduje powstanie różnic kursowych w rozumieniu art. 15a ust. 2 pkt 4 i 5 oraz ust. 3 pkt 4 i 5 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych.

W odniesieniu do powołanych przez Spółkę interpretacji należy stwierdzić, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego niniejszą interpretację.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim, ul. Dąbrowskiego 13, 66-400 Gorzów Wielkopolski, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.