IBPBI/2/4510-54/15/PC | Interpretacja indywidualna

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z potrąceniem podatku u źródła przez kontrahentów zagranicznych nie powstaną podatkowe różnice kursowe (zarówno dodatnie jak i ujemne) w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych?
IBPBI/2/4510-54/15/PCinterpretacja indywidualna
  1. podatek
  2. różnice kursowe
  1. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Koszty uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób prawnych (CIT) -> Przychody

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2012 r. poz. 749 ze zm.) oraz § 5 rozporządzenia Ministra Finansów z 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 112, poz. 770 ze zm.), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Finansów, stwierdza, że stanowisko Spółki, przedstawione we wniosku z 22 grudnia 2014 r. (data wpływu do tut. BKIP 14 stycznia 2015 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia różnic kursowych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 14 stycznia 2015 r. wpłynął do tut. BKIP wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób prawnych w zakresie rozliczenia różnic kursowych.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje m.in. sprzedaży należności licencyjnych, tj. pobiera opłaty licencyjne za użytkowanie licencji na oprogramowanie komputerowe na rzecz kontrahentów zagranicznych z siedzibą w państwach na terenie Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej. W związku z powyższym Spółka otrzymuje od kontrahentów zagranicznych należności w walutach obcych. Spółka podlega w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w podatku dochodowym od osób prawnych i nie prowadzi działalności gospodarczej poprzez zagraniczny zakład poza granicami kraju.

Kontrahenci zagraniczni, zgodnie z postanowieniami umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, kwalifikują czynności wykonywane przez Spółkę jako należności licencyjne i dokonując płatności na rzecz Spółki z tytułu ww. należności potrącają tzw. podatek u źródła (dalej: „podatek u źródła”). Potrącenie to dokonywane jest bądź w pełnej wysokości obowiązującej w danym kraju bądź też w wysokości obniżonej w związku z zastosowaniem umowy w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku zawartej między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a danym krajem. Podatek u źródła pobierany jest przez kontrahentów zagranicznych w formie potrącenia z ww. należności na rzecz Spółki.

Spółka, potrącony przez kontrahentów zagranicznych podatek u źródła przelicza na złote polskie po kursie średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski (dalej: Narodowy Bank Polski lub NBP) z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu na rachunek bankowy Spółki pozostałej kwoty należności, od której kontrahent zagraniczny potrącił podatek u źródła. W przypadku Spółki jest to, co do zasady, dzień poprzedzający wpływ na rachunek bankowy pozostałej kwoty należności od której potrącony został podatek u źródła. Natomiast, przychód z tytułu należności licencyjnych przeliczany jest na złote polskie według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Z kolei, dzień uzyskania przychodu jest ustalany, co do zasady, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm. dalej: „ustawa o PDOP”). Spółka analogiczne zasady wyceny na złote polskie stosuje dla celów bilansowych. Powstałych różnic kursowych, pomiędzy wartością przychodu z dnia jego uzyskania a wartością potrąconego podatku u źródła z dnia potrącenia, Spółka nie uznaje za różnice kursowe dla celów podatkowych. Potrącony podatek u źródła, podlegający odliczeniu w zeznaniu CIT-8, Spółka ujmuje w księgach rachunkowych na koncie przeznaczonym do ewidencji rozrachunków z tytułu podatku dochodowego od osób prawnych, w ujęciu analitycznym „Rozrachunki z tytułu podatku u źródła”. Spółka dla celów podatkowych, ustala różnice kursowe na podstawie art. 15a ustawy o PDOP, tj. według metody podatkowej. W związku z powyższym powstała wątpliwość czy postępowanie Wnioskodawcy w tym zakresie jest prawidłowe.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, że w związku z potrąceniem podatku u źródła przez kontrahentów zagranicznych nie powstaną podatkowe różnice kursowe (zarówno dodatnie jak i ujemne) w rozumieniu art. 15a ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych...

Zdaniem Wnioskodawcy, w opisanym stanie faktycznym w związku z potrąceniem podatku u źródła przez kontrahentów zagranicznych nie powstaną podatkowe różnice kursowe (zarówno dodatnie jak ujemne) w rozumieniu art. 15a ustawy o PDOP.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 ustawy o PDOP, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie art. 15a, albo przepisów o rachunkowości pod warunkiem, że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

Dla celów podatku dochodowego od osób prawnych różnice kursowe zostały wyodrębnione w przychodach i kosztach podatkowych.

Zgodnie z przepisem art. 15a ust. 1 ustawy o PDOP, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3. Z kolei, w przypadku wystawienia faktury w walucie obcej przepisy podatkowe zobowiązują do przeliczenia na złote polskie wyrażonych w walucie obcej przychodów podatkowych. W myśl art. 12 ust. 2 ustawy o PDOP, przychód podatkowy w walucie obcej przelicza się na złote polskie według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Natomiast, zgodnie z art. 12 ust. 3 i 3a ustawy o PDOP, za datę powstania przychodu należnego uważa się m.in. dzień wydania rzeczy, zbycia praw, wykonania usługi, w tym częściowego jej wykonania, nie później niż dzień wystawienia faktury albo uregulowania należności.

W sytuacji gdy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu będzie:

  • niższa od wartości tego przychodu ustalonej w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia - powstaną dodatnie różnice kursowe, które zwiększą przychód podatnika (art. 15a ust. 1 w zw. z ust. 2 pkt 1 ustawy o PDOP),
  • wyższa od wartości tego przychodu ustalonej w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia - powstaną ujemne różnice kursowe, które zwiększą koszty uzyskania przychodów (art. 15a ust. 1 w zw. z ust. 3 pkt 1 ustawy o PDOP).

W ocenie Wnioskodawcy, zamknięty katalog zdarzeń, z którymi ustawodawca wiąże skutki w postaci wystąpienia podatkowych różnic kursowych wynikających z powołanych powyżej przepisów prowadzi do wniosku, że nie można uznać różnic kursowych (zarówno dodatnich, jak i ujemnych) powstających pomiędzy wartością przychodu z dnia jego uzyskania a wartością potrąconego podatku u źródła z dnia potrącenia za podatkowe różnice kursowe. Do takich wniosków w szczególności prowadzi fakt, że podatek u źródła nie stanowi przychodu. Zdaniem Spółki, podatek u źródła jest odrębną kategorią ekonomiczną. Jako potwierdzenie powyższego może posłużyć sposób ewidencji podatku u źródła w księgach rachunkowych Wnioskodawcy, tj. jako „Rozrachunki z tytułu podatku u źródła” oraz fakt, że Spółka w zeznaniu CIT-8 odlicza od podatku potrącony podatek u źródła. Przy zastosowaniu metody podatkowej, różnice kursowe powstają, gdy wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote polskie według kursu średniego ogłaszanego przez NBP jest niższa lub wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. W świetle powyższego, skoro potrącony podatek u źródła nie stanowi przychodu, powstające w tej części różnice kursowe, (zarówno dodatnie jak i ujemne) nie stanowią podatkowych różnic kursowych, w rozumieniu art. 15a ustawy o PDOP.

Wnioskodawca podkreśla, że zgodnie z treścią art. 26 ust. 7 ustawy o PDOP potrącenie podatku u źródła należy zrównać z wypłatą (zapłatą).

Stanowisko Spółki znajduje potwierdzenie w interpretacjach indywidualnych wydawanych przez organy podatkowe. Jako przykład takiego stanowiska można wskazać m.in. interpretację indywidualną Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 6 kwietnia 2012 r., nr IPPB5/423-18/12-2/IŚ, w której organ podatkowy stwierdził, że: (...) Wyżej przedstawiony katalog zdarzeń nie przewiduje, aby za różnice kursowe stanowiące przychody lub koszty podatkowe można było uznać - jak błędnie uważa Spółka różnicę pomiędzy kwotą pobranego zryczałtowanego podatku u źródła przeliczoną według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu a kwotą tego podatku przeliczoną po kursie banku, czyli jak to określa Spółka „różnica pomiędzy kwotą rzeczywiście pobraną a kwotą odprowadzoną do urzędu skarbowego”. Niezależnie od powyższego, zdaniem tut. organu, brak jest ekonomicznego uzasadnienia, aby przedmiotowa różnica mogła stanowić element kalkulacji podatku dochodowego.

Z kolei w interpretacji indywidualnej Ministra Finansów - Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z 17 sierpnia 2008 r., nr IPPB3/423-1314b/08-2/MK, organ podatkowy uznał za prawidłowe stanowisko wnioskodawcy zgodnie z którym: (...) Zdaniem Podatnika w opisanym przypadku nie powstaną różnice kursowe (zarówno dodatnie jak i ujemne).

Spółka chciałaby również przywołać wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 23 marca 2012 r., sygn. akt II FSK 1508/10. W ocenia Sądu: (...) Istota różnic kursowych polega na urealnieniu przychodów i kosztów podatkowych z tytułu zmian kursów waluty. Jeżeli więc w określonym stanie faktycznym nie ma kosztu uzyskania przychodu, to nie ma również podstawy do jego urealniania. Przywołany wyrok dotyczy różnic kursowych powstałych od podatku od wartości dodanej, niemniej w ocenie Wnioskodawcy teza ww. wyroku jest również aktualna dla niniejszego stanu faktycznego.

W związku z powyższym Spółka wnosi o potwierdzenie stanowiska wyrażonego w niniejszym wniosku.

Na tle przedstawionego zdarzenia przyszłego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 15 lutego 1992 r. o podatku dochodowym od osób prawnych (t.j. Dz.U. z 2014 r., poz. 851 ze zm., dalej: „updop”), przychodami, z zastrzeżeniem ust. 3 i 4 oraz art. 14, są w szczególności otrzymane pieniądze, wartości pieniężne, w tym również różnice kursowe.

W myśl art. 12 ust. 3 updop, za przychody związane z działalnością gospodarczą i z działami specjalnymi produkcji rolnej, osiągnięte w roku podatkowym, uważa się także należne przychody, choćby nie zostały jeszcze faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont.

Jak stanowi art. 12 ust. 2 updop, przychody w walutach obcych przelicza się na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu.

Zgodnie z art. 9b ust. 1 updop, podatnicy ustalają różnice kursowe na podstawie:

  1. art. 15a, albo
  2. przepisów o rachunkowości, pod warunkiem że w okresie, o którym mowa w ust. 3, sporządzane przez podatników sprawozdania finansowe będą badane przez podmioty uprawnione do ich badania.

W myśl art. 15a ust. 1 updop, różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Dodatnie różnice kursowe powstają, na podstawie art. 15a ust. 2 pkt 1 updop, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest niższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia. Natomiast ujemne różnice kursowe powstają, w myśl art. 15a ust. 3 pkt 1 updop, jeżeli wartość przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej po przeliczeniu na złote według kursu średniego ogłaszanego przez Narodowy Bank Polski jest wyższa od wartości tego przychodu w dniu jego otrzymania, przeliczonej według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tego dnia.

Stosownie do art. 15a ust. 4 updop, przy obliczaniu różnic kursowych, o których mowa w ust. 2 i 3, uwzględnia się kursy faktycznie zastosowane w przypadku sprzedaży lub kupna walut obcych oraz otrzymania należności lub zapłaty zobowiązań. W pozostałych przypadkach, a także gdy do otrzymanych należności lub zapłaty zobowiązań nie jest możliwe uwzględnienie faktycznie zastosowanego kursu waluty w danym dniu, stosuje się kurs średni ogłaszany przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego ten dzień. Przez średni kurs ogłaszany przez Narodowy Bank Polski, o którym mowa w ust. 2 i 3, rozumie się kurs z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu lub poniesienia kosztu (art. 15a ust. 6 updop).

Powyższe regulacje wskazują, że różnice kursowe są odrębnymi pozycjami w rachunku podatkowym. Wynika to z literalnego brzmienia art. 15a ust. 1 updop, bowiem mowa w nim jest o „różnicach kursowych”, które jeżeli są dodatnie to zwiększają przychody podatkowe, a jeżeli są ujemne to odpowiednio zwiększają koszty podatkowe. Przepis ten wskazuje również, że różnice kursowe stanowią kwotę, którą obliczamy jako różnicę pomiędzy wartościami określonymi w następnych ustępach, tj. m.in. jako różnicę pomiędzy wartością przychodu należnego wyrażonego w walucie obcej, a wartością tego przychodu w dniu jego otrzymania (art. 15a ust. 2 pkt 1 i art. 15a ust. 3 pkt 1 updop).

Efekt tych wyliczeń należy ująć w przychodach podatkowych jako dodatnią różnicę kursową lub w kosztach uzyskania przychodów jako ujemną różnicę kursową.

Z opisu stanu faktycznego ujętego we wniosku wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca dokonuje m.in. sprzedaży należności licencyjnych, tj. pobiera opłaty licencyjne za użytkowanie licencji na oprogramowanie komputerowe na rzecz kontrahentów zagranicznych z siedzibą w państwach na terenie Unii Europejskiej oraz spoza Unii Europejskiej. W związku z powyższym Spółka otrzymuje od kontrahentów zagranicznych należności w walutach obcych. Kontrahenci zagraniczni, zgodnie z postanowieniami umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i majątku, kwalifikują czynności wykonywane przez Spółkę jako należności licencyjne i dokonując płatności na rzecz Spółki z tytułu ww. należności potrącają tzw. podatek u źródła. Spółka, potrącony przez kontrahentów zagranicznych podatek u źródła przelicza na złote polskie po kursie średnim ogłaszanym przez Narodowy Bank Polski z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu na rachunek bankowy Spółki pozostałej kwoty należności, od której kontrahent zagraniczny potrącił podatek u źródła. W przypadku Spółki jest to, co do zasady, dzień poprzedzający wpływ na rachunek bankowy pozostałej kwoty należności od której potrącony został podatek u źródła. Natomiast, przychód z tytułu należności licencyjnych przeliczany jest na złote polskie według kursu średniego NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień uzyskania przychodu. Z kolei, dzień uzyskania przychodu jest ustalany, co do zasady, zgodnie z treścią art. 12 ust. 3a updop. Spółka analogiczne zasady wyceny na złote polskie stosuje dla celów bilansowych. Powstałych różnic kursowych, pomiędzy wartością przychodu z dnia jego uzyskania a wartością potrąconego podatku u źródła z dnia potrącenia, Spółka nie uznaje za różnice kursowe dla celów podatkowych.

Odnosząc przedstawiony stan prawny do stany faktycznego ujętego we wniosku, stwierdzić należy, że ustalając podatkowe różnice kursowe powstałe w związku z uzyskaniem przychodu z tytułu opłat licencyjnych wyrażonego i faktycznie otrzymanego w walucie obcej, Spółka powinna przeliczyć wartość powstałego przychodu należnego (bez pomniejszenia go o potrącony podatek u źródła) według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień jego uzyskania, a następnie tak ustaloną wartość porównać z wartością przychodu w dniu jego otrzymania przeliczoną według średniego kursu NBP z ostatniego dnia roboczego poprzedzającego dzień wpływu środków na rachunek Spółki; przy czym przeliczyć należy całą wartość przychodu bez pomniejszania jej o wartość potrąconego podatku u źródła. Jeżeli wartość przychodu należnego, przeliczona w sposób wskazany powyżej, jest niższa od wartości tego przychodu na dzień jego otrzymania to powstaną dodatnie różnice kursowe (również w części przypadającej na potrącony podatek u źródła) stanowiące przychody Spółki. W sytuacji gdy wartość przychodu należnego będzie wyższa od wartości przychodu w dniu jego uzyskania, powstaną ujemne różnice kursowe (również w części przypadającej na potrącony podatek u źródła), stanowiące koszty uzyskania przychodów.

Nie można zatem zgodzić się z Wnioskodawcą, że różnice kursowe powstałe w związku z otrzymaniem przychodu wyrażonego w walucie obcej, w części przypadającej na potrącony podatek u źródła, nie stanowią podatkowych różnic kursowych. Stwierdzenie takie nie znajduje żadnego oparcia w powołanych przepisach updop.

W świetle powyższego, stanowisko Wnioskodawcy jest nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz.U. z 14 marca 2012 r., poz. 270 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej ul. Traugutta 2a 43-300 Bielsko-Biała.

Dodatkowe interpretacje podatkowe i orzeczenia

Dokumenty dotyczące poruszonych zagadnień:

podatek
IPPP2/443-883/14-2/DG | Interpretacja indywidualna

różnice kursowe
ILPB4/423-394/14-11/MC | Interpretacja indywidualna

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.