0115-KDIT2-2.4011.191.2018.2.MD | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej,
1) Czy od kwoty odsetek dotyczących zsumowanej renty, renty bieżącej, zadośćuczynienia i odszkodowania z tytułu utraconych dochodów wykazanych w informacji PIT-8C – zgodnie z art. 42a w związku art. 20 ust. 1 – Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dotyczący przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
2) Jeżeli zasądzone odsetki stanowią przychód z innych źródeł to czy Wnioskodawczyni może od nich odliczyć rzeczywiste koszty uzyskania przychodów w tym m.in. koszty sądowe, koszty postępowania, koszty wynikające z zawartej umowy zlecenia dotyczącej dochodzenia roszczeń w związku z wypadkiem z dnia 20 września 2004 r., w tym także pobieraną prowizję z tytułu wypłacanych rent?
3) Czy Wnioskodawczyni może odliczyć koszty, które zostały poniesione w bieżącym roku, a dotyczą środków otrzymanych na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 9 maja 2017 r., w oparciu o który zostało wydane postanowienie Sądu Okręgowego z dnia 4 stycznia 2018 r – na którego podstawie otrzymała wezwanie do zapłaty zasądzonych kosztów sądowych w sprawie przeciwko ubezpieczycielowi – oraz pobrane prowizje na podstawie zawartej umowy dotyczącej dochodzenia roszczeń z tytułu poniesionej szkody?

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2018 r., poz. 800, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni przedstawione we wniosku z dnia 26 kwietnia 2018 r. (data wpływu 30 kwietnia 2018 r.), uzupełnionym w dniach 7 maja i 21 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zasądzonych odsetek od odszkodowania, zadośćuczynienia i rent – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 kwietnia 2018 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek, uzupełniony w dniach 7 maja i 21 czerwca 2018 r., o wydanie interpretacji indywidualnej, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych otrzymania zasądzonych odsetek od odszkodowania, zadośćuczynienia i rent.

We wniosku i jego uzupełnieniach przedstawiono następujący stan faktyczny.

W dniu 20 września 2004 r. Wnioskodawczyni uległa wypadkowi komunikacyjnemu w pracy, za skutki którego odpowiada ubezpieczyciel. Ostateczny wyrok w sprawie zapadł dnia 9 maja 2017 r.

Od chwili ukończenia studiów w 1986 r. do czasu wypadku Wnioskodawczyni pracowała zawodowo. W 2001 r. Wnioskodawczyni ukończyła studia podyplomowe w zakresie rachunkowości i finansów. Przed wypadkiem wykonywała pracę umysłową wymagającą tych kwalifikacji. Gdyby nie wypadek mogłaby kontynuować zatrudnienie jeszcze kilkanaście lat. Uczestnictwo w wypadku stanowiło podłoże do powstania zespołu objawów m.in. zaburzenia mowy, koncentracji i pamięci, widzenia lunetowego. Wnioskodawczyni podjęła systematyczne leczenia logopedyczne, okulistyczne, neurologiczne, psychologiczne i psychiatryczne, które nie przyczyniły się do poprawy stanu zdrowia. Wskutek wypadku Wnioskodawczyni stała się osobą całkowicie i trwale niezdolną do pracy. W dniu 11 lipca 2005 r. stwierdzono u Wnioskodawczyni umiarkowany stopień niepełnosprawności datowany od dnia 10 czerwca 2005 r. z zaznaczeniem, że niepełnosprawność istnieje od września 2004 r.

W dniach od 21 września 2004 r. do 17 czerwca 2005 r. Wnioskodawczyni pobierała zasiłek z ubezpieczenia wypadkowego. Od 18 czerwca 2005 r. do 12 czerwca 2006 r. pobierała świadczenie rehabilitacyjne, a od 13 czerwca 2006 r. – rentę z tytułu całkowitej niezdolności do pracy w związku z wypadkiem.

Dnia 25 lipca 2006 r. pracodawca rozwiązał z Wnioskodawczynią umowę o pracę z powodu przeciwwskazania zdrowotnego do wykonywania pracy, wyczerpania okresu zasiłkowego i uzyskania świadczenia rentowego.

W dniu 27 listopada 2006 r. Zakład Ubezpieczeń Społecznych przyznał Wnioskodawczyni odszkodowanie w 100% za długotrwały uszczerbek na zdrowiu spowodowany opisanym wypadkiem komunikacyjnym w pracy.

Dnia 11 czerwca 2007 r. Wnioskodawczyni, z pomocą pełnomocnika, skierowała do pozwanej spółki żądanie uznania na piśmie odpowiedzialności z tytułu szkód. W zakresie roszczeń pieniężnych Wnioskodawczyni wnosiła o zasądzenie zadośćuczynienia, odszkodowania z tytułu utraconych zarobków i rentę, która miała być w części skapitalizowana (za okres od 1 sierpnia 2006 r. do dnia 31 stycznia 2008 r.). W dniu 19 czerwca 2007 r. pozwana potwierdziła przyjęcie zawiadomienia o zajściu zdarzenia losowego objętego ochroną ubezpieczenia. Sąd Okręgowy wyrokiem z dnia 25 sierpnia 2014 r. zasądził od pozwanej:

W punkcie I:

  • zadośćuczynienie – zgodnie z art. 445 Kodeksu cywilnego w przypadkach przewidzianych w art. 444 Kodeksu cywilnego z odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia 20 lipca 2007 r.,
  • odszkodowanie z tytułu utraconych dochodów – zgodnie z art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego z odsetkami ustawowymi liczonymi od 10 kwietnia 2008 r. na podstawie art. 481 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego,
  • rentę – zgodnie z art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego skapitalizowaną, od dnia 11 września 2006 r. do 1 lutego 2008 r. (18 miesięcy x wysokość zasądzonej renty) z odsetkami liczonymi od 11 dnia każdego miesiąca kolejnego do dnia zapłaty.

W punkcie II – rentę wyrównawczą – zgodnie z art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego począwszy od dnia 11 lutego 2008 r. płatną miesięcznie do 10 dnia każdego miesiąca.

W punkcie III – umorzył postępowanie w części dotyczącej żądania odszkodowania za utracone dochody ponad zasądzoną kwotę.

W punkcie IV – oddalił powództwo.

W punkcie V – zniósł koszty pomiędzy stronami.

W punkcie VI – zasądził po połowie kwotę nieuiszczonych kosztów sądowych.

Zdaniem Sądu okolicznością odróżniającą pojęcia odszkodowania z tytułu utraconego zarobku i renty odszkodowawczej powinien być charakter następstw uszkodzenia ciała czy rozstroju zdrowia: jeżeli następstwa są trwałe poszkodowanemu przysługuje renta, jeżeli przemijające – przysługuje odszkodowanie z tytułu utraconego zarobku. Natomiast z właściwości zobowiązania periodycznego jakim jest renta wynika, że odsetki należą się od każdej miesięcznej renty, do dnia następującego po dniu, w którym należało ją wypłacić, czyli od 11 dnia miesiąca następującego (art. 455 Kodeksu cywilnego w zw. z art. 903 Kodeksu cywilnego poprzez art. 907 § 1 Kodeksu cywilnego i w zw. z art. 481 § 1 Kodeksu cywilnego).

W dniu 23 czerwca 2015 r. Sąd Apelacyjny wyrokiem sprostował niedokładność nazwy pozwanego i zmienił zaskarżony wyrok, tj. oddalił powództwo w punkcie I i II; w punkcie V – odstąpił od obciążania powódki kosztami procesu; w punkcie VI odstąpił od obciążania powódki nieuiszczonymi kosztami postępowania i nie obciążył powódki nieuiszczonymi kosztami postępowania apelacyjnego.

Na skutek skargi kasacyjnej powódki od wyroku Sądu Apelacyjnego Sąd Najwyższy wyrokiem z dnia 17 listopada 2016 r. uznał zarzut naruszenia art. 361 § 1 Kodeksu cywilnego za skuteczny i uchylił zaskarżony wyrok Sądu Apelacyjnego z dnia 23 czerwca 2015 r. w punkcie II oraz III i w tym zakresie przekazał Sądowi Apelacyjnemu do ponownego rozpatrzenia i orzeczenia o kosztach postępowania kasacyjnego.

Sąd Apelacyjny wyrokiem z dnia 9 maja 2017 r. zmienił zaskarżony wyrok. Sąd zauważył, iż pozwana nie kwestionowała wysokości przyznanych przez Sąd Okręgowy kwot odszkodowania za utracone dochody, skapitalizowanej renty i renty wyrównawczej. Pozwana zarzucała błędne zasądzenie dat, od których należą się odsetki ustawowe.

Sąd zmienił zaskarżony wyrok w punkcie I w ten sposób, że odsetki ustawowe od zasądzonej w nim kwoty zadośćuczynienia zasądził od dnia wyroku Sądu Okręgowego z dnia 25 sierpnia 2014 r. do dnia zapłaty. Odsetki od zasądzonego odszkodowania z tytułu utraconych zarobków w razie wyrządzenia szkody czynem niedozwolonym – zdaniem Sądu Apelacyjnego – mają co do zasady charakter bezterminowy i zgodnie z art. 455 Kodeksu cywilnego należą się poszkodowanemu już od chwili roszczenia o zapłatę, tj. od 10 kwietnia 2008 r. (Sąd Apelacyjny nie zmienił w tym punkcie wyroku Sądu Okręgowego). Jako datę początkową naliczania odsetek od miesięcznych kwot rent za okres od 1 sierpnia 2006 r. do 1 lutego 2008 r. Sąd Okręgowy przyjął datę 11 września 2016 r., czyli dnia następnego po dniu, kiedy trzeba było wypłacić pierwszą rentę.

Z uzasadnienia wyroku Sądu Apelacyjnego wynika, że zgodnie z art. 904 Kodeksu cywilnego jeżeli nie oznaczono inaczej terminów płatności renty, rentę pieniężną należy płacić miesięcznie z góry, a rentę polegającą na świadczeniach w rzeczach oznaczonych tylko co do gatunku należy uiszczać w terminach wynikających z właściwości świadczenia i celu renty. Natomiast art. 907 § 1 Kodeksu cywilnego wskazuje, iż przepisy działu niniejszego stosuje się w braku przepisów szczególnych także w wypadku, gdy renta wynika ze źródeł pozaumownych. Renta z art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego ma charakter kompensacyjny, stanowi formę naprawienia szkody. Nie jest to renta o charakterze socjalnym, a jej dochodzenie związane jest z ustaleniem szkody pozostającej w adekwatnym związku przyczynowym ze zdarzeniem sprawczym. Celem renty jest naprawienie szkody, co nie oznacza, że może pokrywać tylko te wydatki, które poszkodowany rzeczywiście poniósł. Dla jej zasądzenia wystarcza bowiem samo istnienie zwiększonych potrzeb, bez względu na to, czy pokrzywdzony poniósł koszt ich pokrycia. Nie jest prawidłowe zastosowanie zasady rocznej kumulacji zaległych świadczeń rentowych przy ustalaniu daty początkowej opóźnienia płatności renty. Renta uzupełniająca jest świadczeniem okresowym, płatnym wg wyliczenia sądu drugiej instancji, a zatem początek opóźnienia powinien być liczony od dat uchybienia terminowi płatności poszczególnych rat renty.

Pismem z dnia 11 czerwca 2007 r. Wnioskodawczyni wniosła o zasądzenie tytułem renty kwoty 710,97 zł od dnia 1 sierpnia 2006 r. co zostało zgłoszone w dniu 14 czerwca 2007 r. Ubezpieczyciel nie miał możliwości wypłaty renty za okres 10 miesięcy od września 2006 r. do czerwca 2007 r. W tym czasie nie wiedział bowiem o szkodzie. Przez okres od sierpnia 2007 r. do 10 kwietnia 2008 r. (data doręczenia odpisu pozwu z żądaniem renty po 1.000 zł miesięcznie) ubezpieczyciel mógł uznać roszczenie o kwotę 710,97 zł. Żądanie kwoty 1.700 zł Wnioskodawczyni zgłosiła pismem z dnia 6 sierpnia 2009 r., doręczonym pozwanej w dniu 17 września 2009 r. Po upływie 14 dni od każdej z tych dat roszczenie było wymagalne, zatem w ramach każdego z 1.200 zł (w kolejnych datach z punktu pierwszego raty oznaczonej z datą początkową 11 września 2006 r. i dalej odpowiednio kolejne miesiące) należą się odsetki ustawowe od kwot. W orzeczeniu wyroku określono, że zasądza się odsetki ustawowe:

  • od kwoty 710,97 zł – od dnia 11 września 2006 r. do dnia 10 kwietnia 2008 r.,
  • od kwoty 1.000 zł – od dnia 11 kwietnia 2008 r. do dnia 17 września 2009 r.,
  • od kwoty 1.200 zł – od dnia 18 września 2009 r. do dnia zapłaty.

I dalej w ten sam sposób przez łącznie 18 miesięcy:

  • od kwoty 710,97 zł – od dnia 11 lutego 2008 r. do dnia 10 kwietnia 2008 r.,
  • od kwoty 1.000 zł – od dnia 11 kwietnia 2008 r. do dnia 17 września 2009 r.,
  • od kwoty 1.200 zł – od dnia 18 września 2009 r. do dnia zapłaty.

Sąd Apelacyjny w sprawie renty wyrównawczej z art. 444 § 2 Kodeksu zauważył, iż Sąd I instancji dwukrotnie zasądził świadczenia za luty 2008 r. w ramach skapitalizowanej renty i renty wyrównawczej. Z tego względu należało za datę początkową renty wyrównawczej przyjąć dzień 1 marca 2008 r. płatną do 10 dnia każdego miesiąca. Sąd rozstrzygnął także, że Wnioskodawczyni ponosi koszty w 48%, a szczegółowe rozliczenia pozostawił referendarzowi sądowemu w Sądzie Okręgowym. Oprócz tego Sąd oddalił apelację pozwanej w pozostałym zakresie, oddalił zażalenie powódki, zasądził kwotę na rzecz powódki tytułem zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego oraz kasacyjnego i zasądził od pozwanej kwotę tytułem opłaty skargi kasacyjnej, od uiszczenia której Wnioskodawczyni była zwolniona.

Na podstawie postanowienia Sądu Okręgowego z dnia 4 stycznia 2018 r., w dniu 30 marca 2018 r. Wnioskodawczyni otrzymała wezwanie do zapłaty tytułem opłat kosztów sądowych, które opłaciła w dniu 12 kwietnia 2018 r. W dniu 23 marca 2018 r. Wnioskodawczyni otrzymała od pełnomocnika pismo informujące o wysokości pobranej kwoty na podstawie wydanego postanowienia Sądu z dnia 4 stycznia 2018 r.

W celu uzyskania odszkodowania, w szczególności zadośćuczynienia, renty, zwrotu wszelkich poniesionych kosztów za doznaną krzywdę poniesioną w dniu 20 września 2004 r. wskutek wypadku komunikacyjnego Wnioskodawczyni podpisała z pełnomocnikiem umowę, zgodnie z którą pełnomocnik zobowiązał się do podjęcia czynności mających na celu uzyskanie dla Wnioskodawczyni ww. świadczeń. Z tytułu tej umowy przysługuje pełnomocnikowi wynagrodzenie w wysokości 20% w tym VAT wszystkich przyznanych Wnioskodawczyni świadczeń i uzyskanych od podmiotów zobowiązanych po dniu podpisania umowy (§ 2 pkt 3 umowy) oraz koszty zastępstwa procesowego.

Zasądzone środki zostały przelane na konto pełnomocnika, a po pomniejszeniu o wynagrodzenie – przelane na konto Wnioskodawczyni. W tytule każdego z przelewów było odszkodowanie. Ponadto na bieżąco pobierana jest prowizja od każdej zasądzonej kwoty renty.

W dniu 28 lutego 2017 r. Wnioskodawczyni otrzymała informację PIT-8C. W części D punkt 4 – jako rodzaj przychodu – określono odsetki od odszkodowania.

Ubezpieczyciel poinformował Wnioskodawczynię o kwocie przekazanej na konto pełnomocnika. Wypłacono następujące elementy: należność główną; rentę wyrównawczą za okres od marca 2008 r. do 30 czerwca 2017 r.; odsetki; odsetki od zaległych rent; koszty apelacyjne i kasacyjne.

Ponadto, Wnioskodawczyni została poinformowana o uznaniu zasądzonej renty.

Z otrzymanej od ubezpieczyciela informacji wynika, że na konto pełnomocnika zostały wypłacone zasądzone w wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 9 maja 2017 r. następujące kwoty tytułem:

  • wyrównania renty w dniu 24 maja 2017 r.,
  • odszkodowania z należnymi odsetkami w dniu 25 maja 2017 r.

Pełnomocnik po pomniejszeniu otrzymanych kwot o wynagrodzenie – zgodne z § 2 pkt 3 zawartej umowy – w wysokości 20% w tym VAT przelał na konto Wnioskodawczyni kwoty w transzach, tj. w dniach 8 czerwca, 9 czerwca i 20 czerwca 2017 r. z tytułem odszkodowania.

Dnia 2 marca 2018 r. Wnioskodawczyni otrzymała e-mailem od pełnomocnika postanowienie Sądu Okręgowego z dnia 4 stycznia 2018 r. dotyczące wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 9 maja 2017 r. W uzasadnieniu postanowienia zostały rozliczone poniesione koszty:

  • kwota w sprawie wynosiła 10.326 zł i Wnioskodawczyni poniosła ją w całości. Zgodnie z treścią wyroku powinna ponieść kwotę 4.956,48 zł. Nadpłaciła kwotę 5.369,52 zł, którą musiał ponieść pozwany;
  • przypadające na Wnioskodawczynię wynagrodzenie biegłych to 4.134,96 zł. Wnioskodawczyni wcześniej zapłaciła zaliczkę w kwocie 500 zł. Stąd nakazano ściągniecie od Wnioskodawczyni kwoty 3.636,96 zł (na podstawie wezwania Sądu Okręgowego z dnia 27 marca 2018 r., i płatnością do 30 kwietnia 2018 r. – wpłaciła 12 kwietnia 2018 r.);
  • wynagrodzenie radcy prawnego strony powodowej i pozwanej to kwota 7.217 zł wraz z opłatą za pełnomocnictwo. Przypadająca na Wnioskodawczynię część to 3.464,16 zł. Po skompensowaniu pozostała kwota 288,68 zł (5.369,52 zł i 288,68 zł, których suma wyniosła 5.658,20 zł) – zgodnie z pismem pełnomocnika z dnia 2 marca 2018 r. – otrzymanym dnia 23 marca 2018 r. na konto Wnioskodawczyni w dniu 21 marca 2018 r. wpłynęła kwota 5.369,52 zł tytułem rozliczenia kosztów procesu. Kwota 288,68 zł została uznana jako zwrot kosztów zastępstwa procesowego w I instancji;
  • zasądzona wyrokiem Sądu Apelacyjnego dnia 9 maja 2017 r. kwota tytułem zwrotu kosztów postępowania apelacyjnego i kasacyjnego w wysokości 5.400 zł wypłacona na podstawie decyzji ubezpieczyciela z dnia 26 maja 2017 r. w oparciu o przekazaną mailem informację z dnia 26 czerwca 2017 r. – jest to zwrot kosztów postępowania apelacyjnego i kasacyjnego na podstawie § 3 ust. 2 umowy.

Ponadto, od lipca 2017 r. co miesiąc po otrzymaniu renty Wnioskodawczyni przekazuje pełnomocnikowi 20% otrzymanej na podstawie wyroku renty.

Wnioskodawczyni nie uwzględniła poniesionych kosztów prowizji pełnomocnika, z którym rozwiązała umowę w 2009 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
  1. Czy od kwoty odsetek dotyczących zsumowanej renty, renty bieżącej, zadośćuczynienia i odszkodowania z tytułu utraconych dochodów wykazanych w informacji PIT-8C – zgodnie z art. 42a w związku art. 20 ust. 1 – Wnioskodawczyni powinna zapłacić podatek dotyczący przychodów z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
  2. Jeżeli zasądzone odsetki stanowią przychód z innych źródeł to czy Wnioskodawczyni może od nich odliczyć rzeczywiste koszty uzyskania przychodów w tym m.in. koszty sądowe, koszty postępowania, koszty wynikające z zawartej umowy zlecenia dotyczącej dochodzenia roszczeń w związku z wypadkiem z dnia 20 września 2004 r., w tym także pobieraną prowizję z tytułu wypłacanych rent?
  3. Czy Wnioskodawczyni może odliczyć koszty, które zostały poniesione w bieżącym roku, a dotyczą środków otrzymanych na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 9 maja 2017 r., w oparciu o który zostało wydane postanowienie Sądu Okręgowego z dnia 4 stycznia 2018 r – na którego podstawie otrzymała wezwanie do zapłaty zasądzonych kosztów sądowych w sprawie przeciwko ubezpieczycielowi – oraz pobrane prowizje na podstawie zawartej umowy dotyczącej dochodzenia roszczeń z tytułu poniesionej szkody?

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania nr 1 – Kwota odsetek wykazana w punkcie 24 informacji PIT-8C odpowiada sumie odsetek obliczonych od renty, w tym w kwocie skapitalizowanej otrzymanej na podstawie przepisów prawa cywilnego, zadośćuczynienia i odszkodowania, a więc kwot zwolnionych z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. l pkt 3c i 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przez rentę – w myśl art. 12 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – rozumie się łączną kwotę świadczeń rentowych wraz ze wzrostami i dodatkami z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych.

Według Wnioskodawczyni przytoczona definicja nie ogranicza pojęcia renty do świadczeń rentowych wypłacanych z Funduszu Ubezpieczeń Społecznych. Obejmuje również renty mające charakter odszkodowawczy, otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego (Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 30 czerwca 2010 r., nr IBPB II/1/415-313/10/MZ).

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych źródłami przychodów są stosunek służbowy, stosunek pracy (...) emerytura lub renta.

W myśl art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1, tj. stosunku służbowego, stosunku pracy (...) emerytury i renty.

Zatem kwota odsetek wykazana w informacji PIT-8C dotyczącej przychodów z innych źródeł (art. 20 ust. 1, o których mowa w art. 10 ust. 9) nie może zawierać kwoty wynikającej art. 10 ust. 1 pkt 1 w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Powinna być z niej wyłączona jako kwota zwolniona z opodatkowania.

Ponadto w art. 20 ust. l ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie ma ani jednego słowa „odsetki” jak to ma miejsce np. w art. 23 ust. 1 pkt 16, w którym nie uznaje się za koszty uzyskania przychodów wydatków poniesionych z tytułu kar, opłat i odszkodowań oraz odsetek od tych zobowiązań z tytułu: niewykonania nakazów właściwych organów nadzoru i kontroli dotyczących uchybień w dziedzinie bezpieczeństwa i higieny pracy.

Wnioskodawczyni wskazuje, że Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z dnia 17 stycznia 2014 r., sygn. akt II FSK 289/12, rozwiązał kwestię rozdzielenia odsetek od świadczenia głównego. Uznał, że odsetki należy przypisać do tego samego źródła przychodów co należność główną, a więc nie powinny być opodatkowane jak owa należność główna. Co uzasadnia brak konieczności płacenia podatku również w stosunku do odsetek dotyczących również odszkodowania i zadośćuczynienia.

Wnioskodawczyni powołuje się również na treść art. 22 § 2 pkt 2 Ordynacji podatkowej, który pozwala organowi podatkowemu zwolnić podatnika z obowiązku pobrania podatku jeżeli podatnik uprawdopodobni, że pobrany podatek byłby niewspółmiernie wysoki w stosunku do podatku należnego za rok podatkowy lub inny okres rozliczeniowy. Po realizacji wyroku sądu na podstawie uzyskanej informacji PIT-8C należny podatek był wyższy niż przychody za rok kalendarzowy na przestrzeni ostatnich lat, a zdrowie Wnioskodawczyni się pogarsza.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania nr 2 – jeżeli zasądzone odsetki stanowią przychód z innych źródeł to na podstawie art. 22 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może ona odliczyć poniesione koszty w celu osiągnięcia przychodu na podstawie art. 22 ust. 9 pkt 6 oraz art. 22 ust. 10 tej ustawy.

Zdaniem Wnioskodawczyni – w zakresie pytania nr 3 – w przypadku, gdy koszty uzyskania przychodów bezpośrednio związane z przychodami odnoszącymi się do przychodów danego roku podatkowego są poniesione po dniu tego roku – to ma zastosowanie art. 22 ust. 5 pkt 5b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2018 r., poz. 200, z późn. zm.) opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Stosownie do art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 25b i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 1 i 9 tej ustawy źródłami przychodów są odpowiednio:

  • stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta (pkt 1);
  • inne źródła (pkt 9).

Przez emeryturę lub rentę rozumie się łączną kwotę świadczeń emerytalnych i rentowych, w tym kwoty emerytur kapitałowych wypłacanych na podstawie ustawy o emeryturach kapitałowych, wraz ze wzrostami i dodatkami, z wyłączeniem dodatków rodzinnych i pielęgnacyjnych oraz dodatków dla sierot zupełnych do rent rodzinnych – o czym stanowi art. 12 ust. 7 ww. ustawy.

Natomiast za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i 17 (zgodnie z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym w 2017 r.).

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności” wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w art. 20 ust. 1 ww. ustawy. Oznacza to, że przychodem z innych źródeł będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne czy częściowo odpłatne.

Zgodnie z art. 415 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2018 r., poz. 1025, z późn. zm.) kto z winy swej wyrządził drugiemu szkodę, obowiązany jest do jej naprawienia.

W myśl art. 444 § 1 ww. ustawy w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia naprawienie szkody obejmuje wszelkie wynikłe z tego powodu koszty. Na żądanie poszkodowanego zobowiązany do naprawienia szkody powinien wyłożyć z góry sumę potrzebną na koszty leczenia, a jeżeli poszkodowany stał się inwalidą, także sumę potrzebną na koszty przygotowania do innego zawodu. Natomiast zgodnie z art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego jeżeli poszkodowany utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość, może on żądać od zobowiązanego do naprawienia szkody odpowiedniej renty. W wypadkach przewidzianych w artykule poprzedzającym, sąd może przyznać poszkodowanemu odpowiednią sumę tytułem zadośćuczynienia pieniężnego za doznaną krzywdę (art. 445 § 1 Kodeksu cywilnego).

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przewidują szereg zwolnień, którymi objęte zostały niektóre przychody. I tak – stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

  1. otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,
  2. dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 3c ww. ustawy wolne od podatku dochodowego są odszkodowania w postaci renty otrzymane na podstawie przepisów prawa cywilnego w razie uszkodzenia ciała lub wywołania rozstroju zdrowia, przez poszkodowanego, który utracił całkowicie lub częściowo zdolność do pracy zarobkowej, albo jeżeli zwiększyły się jego potrzeby lub zmniejszyły widoki powodzenia na przyszłość.

Zaś na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wolne od podatku dochodowego są odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1.

Jak wynika z wniosku – w związku z wypadkiem komunikacyjnym w pracy, któremu w dniu 20 września 2004 r. uległa Wnioskodawczyni – zgodnie z wyrokiem Sądu Okręgowego z dnia 25 sierpnia 2014 r. na rzecz Wnioskodawczyni zostały przyznane następujące świadczenia:

  • zadośćuczynienie – zgodnie z art. 445 Kodeksu cywilnego w przypadkach przewidzianych w art. 444 Kodeksu cywilnego z odsetkami ustawowymi liczonymi od dnia 20 lipca 2007 r.,
  • odszkodowanie z tytułu utraconych dochodów – zgodnie z art. 444 § 1 Kodeksu cywilnego z odsetkami ustawowymi liczonymi od 10 kwietnia 2008 r. na podstawie art. 481 § 1 i § 2 Kodeksu cywilnego,
  • renta – zgodnie z art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego skapitalizowana od 11 września 2006 r. do 1 lutego 2008 r. (18 miesięcy x wysokość zasądzonej renty) z odsetkami liczonymi od 11 dnia każdego miesiąca kolejnego do dnia zapłaty,
  • renta wyrównawcza – zgodnie z art. 444 § 2 Kodeksu cywilnego począwszy od 11 lutego 2008 r. płatną miesięcznie do 10 dnia każdego miesiąca.

Natomiast Sąd Apelacyjny ostatecznie w wyroku z dnia 9 maja 2017 r. zmienił zaskarżony wyrok Sądu Okręgowego w ten sposób, że odsetki ustawowe od zasądzonej w nim kwoty zadośćuczynienia zasądził od dnia wyroku Sądu Okręgowego z dnia 25 sierpnia 2014 r. do dnia zapłaty. Sąd Apelacyjny nie zmienił wyroku Sądu Okręgowego w zakresie odsetek od zasądzonego odszkodowania z tytułu utraconych zarobków, które należą się poszkodowanemu już od chwili roszczenia o zapłatę, tj. od 10 kwietnia 2008 r. Jako datę początkową naliczania odsetek od miesięcznych kwot rent za okres od 1 sierpnia 2006 r. do 1 lutego 2008 r. Sąd Okręgowy przyjął datę 11 września 2016 r., czyli dnia następnego po dniu, kiedy trzeba było wypłacić pierwszą rentę.

Przystępując do oceny skutków podatkowych otrzymania przez Wnioskodawczynię zasądzonych odsetek od odszkodowania, zadośćuczynienia i rent w pierwszej kolejności wskazać należy, że instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 ustawy Kodeks cywilny. Zgodnie z tym przepisem jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi. Należy przy tym wskazać, że odsetki są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego.

Analizując treść powołanych przepisów art. 21 ust. 1 pkt 3b, pkt 3c i pkt 95 należy zauważyć, że nie można utożsamiać odsetek z odszkodowaniem, zadośćuczynieniem, rentą czy też innym świadczeniem (naprawieniem szkody). Wierzyciel może ich bowiem żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań. Z tych względów zwolnienie z opodatkowania otrzymanych świadczeń głównych w postaci zadośćuczynienia, odszkodowania i rent nie oznacza, że wolne od podatku są także odsetki od nich naliczone.

Przedstawioną tezę potwierdza ponadto analiza pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z której wynika, że ustawodawca nie pomija odsetek w zwolnieniach, jeżeli uznaje zasadność ich zwolnienia w odniesieniu do dóbr, które w ocenie ustawodawcy zasługują na szczególną ochronę. Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje jednakże tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne uregulowanie. I tak, wolne od podatku są odsetki wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 52, pkt 95, pkt 119, pkt 130, pkt 130a i pkt 130b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli:

  • odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. poz. 776),
  • odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,
  • odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,
  • odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,
  • odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,
  • odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Odnosząc się do kwestii odsetek od rent wskazać należy, że o zastosowaniu zwolnienia na podstawie powołanego art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych decyduje spełnienie łącznie dwóch warunków:

  1. uzyskania przychodu ze źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy,
  2. nieterminowości jego wypłaty.

Nawiązując do pierwszego warunku należy stwierdzić, że przychód z tytułu renty przyznanej na podstawie art. 444 Kodeksu cywilnego kwalifikuje się do świadczeń, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż mieści się w definicji renty określonej w art. 12 ust. 7 tej ustawy.

Odnosząc się natomiast do drugiego warunku należy zauważyć, że z „nieterminową wypłatą świadczenia” w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 95 ww. ustawy mamy do czynienia wówczas, gdy w terminie wymagalności danego świadczenia, przysługującego na podstawie zawartej umowy, ugody lub prawomocnego orzeczenia, nie zostało ono przez zobowiązanego wypłacone na rzecz wierzyciela. Odsetki naliczane od tego momentu kwalifikują się jako odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty świadczenia.

Wobec powyższego stwierdzić należy, że wypłacone Wnioskodawczyni odsetki od odszkodowania, zadośćuczynienia i rent stanowią przychód z innych źródeł zgodnie z art. 20 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przychód ten nie jest objęty dyspozycją art. 21 ust. 3b i 3c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż odsetki nie zostały w nim wskazane, jako zwolnione z opodatkowania.

W kwestii zaś zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych do odsetek wypłaconych od renty skapitalizowanej i wyrównawczej wskazać należy, że przepis ten może znaleźć zastosowanie wyłącznie w sytuacji gdy – od momentu uprawomocnienia się wyroku sądu, przyznających renty – zobowiązany spóźnił się z ich wypłatą, tj. nie dotrzymał wyznaczonego terminu płatności renty.

Natomiast odsetki ustawowe od renty zasądzone za okres od dnia wystąpienia z roszczeniem do dnia uprawomocnienia się orzeczenia przyznającego tę rentę nie spełniają drugiego warunku określonego w art. 21 ust. 1 pkt 95 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i jako przychód z innych źródeł podlegają opodatkowaniu według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 powołanej ustawy.

Odnośnie zaś do możliwości zaliczenia poniesionych przez Wnioskodawczynię wydatków do kosztów uzyskania przychodów w tym m.in. kosztów sądowych, kosztów postępowania, kosztów wynikających z zawartej umowy zlecenia dotyczącej dochodzenia roszczeń w związku z wypadkiem z dnia 20 września 2004 r., w tym także pobieranej prowizji z tytułu wypłacanych rent istotnym dla rozstrzygnięcia pozostaje art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Możliwość zaliczenia konkretnego wydatku do kategorii kosztów uzyskania przychodów uzależniona została od istnienia związku przyczynowo-skutkowego, tzn. poniesienie wydatku ma lub może mieć wpływ na powstanie lub zwiększenie tego przychodu, bądź funkcjonowanie tego źródła. Kosztami uzyskania przychodów są zarówno koszty bezpośrednio, jak i pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami, pod warunkiem, że podatnik wykaże, iż zostały one w sposób racjonalny poniesione w celu uzyskania przychodów.

Kosztami uzyskania przychodów są zatem wszelkie wydatki, które łącznie spełniają następujące warunki:

  • zostały faktycznie poniesione w celu uzyskania przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, tzn. pozostają w związku przyczynowo-skutkowym z osiąganymi przychodami,
  • nie zostały wymienione w art. 23 ustawy zawierającym katalog wydatków nie uznawanych za koszty uzyskania przychodów,
  • są właściwie udokumentowane.

Stosownie natomiast do art. 22 ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3a tej ustawy zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W związku z powyższym, uznać należy, że pomiędzy uzyskanym przychodem w postaci odsetek od uzyskanego odszkodowania, zadośćuczynienia i rent a poniesionym wydatkiem w postaci kosztów sądowych, kosztów postępowania, kosztów wynikających z zawartej umowy zlecenia dotyczącej dochodzenia roszczeń w związku z wypadkiem z dnia 20 września 2004 r wystąpił związek przyczynowo-skutkowy. Jednak do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odsetek Wnioskodawczyni może zaliczyć jedynie część wydatków, które zostały przez nią poniesione i nie zostały zwrócone, a związane są z dochodzeniem roszczeń o zapłatę otrzymanych odsetek (podlegających opodatkowaniu). Pozostała część poniesionych przez Wnioskodawczynię ww. kosztów, związana z dochodzeniem należności głównej, w tym pobierana prowizja z tytułu zapłaty wypłacanych rent, nie stanowi kosztów uzyskania przychodu.

W zakresie zaś kosztów, które zostały przez Wnioskodawczynię poniesione w bieżącym roku przed złożeniem zeznania i nie zostały jej zwrócone, a dotyczą środków otrzymanych w 2017 r. na podstawie wyroku Sądu Apelacyjnego z dnia 9 maja 2017 r., wskazać należy, że podlegają one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu na wskazanych powyżej zasadach, tj. w części związanej z dochodzeniem roszczeń w postaci odsetek. Natomiast prowizje od wypłacanej renty, jako niezwiązane z kwotą otrzymanych odsetek, nie stanowią kosztów uzyskania przychodu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni uznano za nieprawidłowe.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego podanym przez Wnioskodawczynię w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2018 r., poz. 1302) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.