ILPB1/415-668/14-5/AG | Interpretacja indywidualna

Podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie przychodów.
ILPB1/415-668/14-5/AGinterpretacja indywidualna
  1. amortyzacja
  2. doradztwo
  3. interpretacje
  4. kaucje
  5. najem
  6. opłaty sądowe
  7. podatek od nieruchomości
  8. remonty
  9. ulepszenie
  10. zaliczka
  1. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Koszty uzyskania przychodów
  2. Podatek dochodowy od osób fizycznych (PIT) -> Źródła przychodów

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2012 r., poz. 749, z późn. zm.) oraz § 6 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 20 czerwca 2007 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz. U. Nr 112, poz. 770, z późn. zm.) Dyrektor Izby Skarbowej w Poznaniu działający w imieniu Ministra Finansów stwierdza, że stanowisko przedstawione we wniosku z dnia 1 czerwca 2014 r. (data wpływu 4 czerwca 2014 r.), uzupełniony w dniu 23 lipca 2014 r. i 2 września 2014 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie:

  • kosztów uzyskania przychodów – jest prawidłowe,
  • przychodów – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 4 czerwca 2014 r. został złożony ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie kosztów uzyskania przychodów oraz w zakresie przychodów.

Wniosek nie spełniał wymogów formalnych, o których mowa w art. 14b § 3 oraz art. 14f § 1 i § 2 ustawy Ordynacja podatkowa, w związku z czym pismem z dnia 6 sierpnia 2014 r. znak ILPB1/415-668/14-3/AG, na podstawie art. 169 § 1 i § 2 tej ustawy wezwano Wnioskodawczynię do usunięcia braków w terminie 7 dni od dnia doręczenia wezwania pod rygorem pozostawienia podania bez rozpatrzenia.

Wezwanie skutecznie doręczono w dniu 26 sierpnia 2014 r., a w dniu 2 września 2014 r. wniosek uzupełniono (nadano w polskiej placówce pocztowej w dniu 29 sierpnia 2014 r.).

We wniosku oraz w jego uzupełnieniu przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawczyni zawarła w dniu x sierpnia 2014 r. umowę najmu okazjonalnego mieszkania będącego wyłączną własnością Wnioskodawczyni. Umowa została zawarta z „A”, na okres zamknięty 5 miesięcy - do 31 grudnia 2010 r., została ona zgłoszona w US w terminie ustawowym.

Już w 2010 roku występowały kłopoty z płatnościami, dlatego Wnioskodawczyni zmuszona była wstąpić na drogę sądową (nakaz zapłaty, sprawa o eksmisję). Wezwania z sądu spowodowały uiszczenie części należności, dlatego też, biorąc pod uwagę trudną sytuację najmującej, Wnioskodawczyni zgodziła się zawrzeć ugodę, zgodnie z którą miały zostać wyrównane należności i najmująca winna opuścić lokal, zgodnie z terminem wskazanym w umowie, tj. do 31 grudnia 2010 r. Od stycznia 2011 roku Wnioskodawczyni miała sama zamieszkać w tym mieszkaniu.

Niestety powódka nie tylko nie wpłaciła należnych kwot, ale również nie opuściła mieszkania we wskazanym terminie. Lata 2010-2013 były dla Zainteresowanej szczególnie trudne z uwagi na kłopoty osobiste (zdrowotne - częste utraty przytomności, rodzinne - śmierć ojca, kłopoty z nastoletnim synem, zawodowe, liczne sprawy sądowe nie tylko w kwestii opisywanej - również alimenty, odszkodowania za wypadek, uregulowanie spadku po ojcu i inne), Wnioskodawczyni jest samotną matką i w rozwiązywaniu problemów zdana jest wyłącznie na siebie, dlatego współczuła „A”, a i jednocześnie zbieranie informacji i podejmowanie kolejnych kroków celem uregulowania kwestii mieszkania realizowała stopniowo, kiedy tylko była w stanie zdrowotnie i organizacyjnie.

Ponieważ dwóch komorników odmówiło eksmisji lokatorów, na podstawie umowy i ugody sądowej (jeden oświadczył, że matki z małoletnim dzieckiem nie eksmituje nawet pod wskazany aktem notarialnym adres, drugi stwierdził brak podstaw prawnych do eksmisji konkubenta zamieszkującego nielegalnie), Wnioskodawczyni szukała sposobu opróżnienia mieszkania, w tym celu szukała wskazówek w internecie oraz zasięgała opinii prawnych kilku radców i adwokatów.

Wiosną 2011 roku wydawało się, że nie ma sposobu. aby pozbyć się lokatorów, jak tylko spowodować, aby sami się wyprowadzili. Taki cel przyświecał kolejnej sprawie o eksmisję. Ugodą z dnia x maja 2011 r. uregulowano stan prawny konkubenta najemczyni oraz wskazano nowy termin opuszczenia mieszkania na okres zamknięty do x września 2011 r. Podniesiono również czynsz do kwoty 750 zł/m-c od x czerwca 2011 r. W miarę systematyczne wpłaty w roku 2011 zakończyły się w czerwcu 2011 roku. Jesienią, za wezwaniami, telefonami, wizytami ze strony Wnioskodawcy wpływały należności nieregularnie i zazwyczaj w kwotach częściowych.

W roku 2012 pierwsza i jedyna wpłata nastąpiła w kwietniu w wysokości 300 zł, którą Wnioskodawczyni przeoczyła.

Z uwagi na kłopoty w innych aspektach życia, Zainteresowana zaprzestała chwilowo w 2012 roku działań związanych z najmem i jego konsekwencjami. Dopiero w końcówce roku podjęła kolejny raz kroki w celu eksmisji. Wyrok z dnia x marca 2013 r. pozwolił skierować sprawę do komornika, który ostatecznie wydał Wnioskodawczyni lokal w dniu x lipca 2013 r. Dopiero obecnie Wnioskodawczyni zamierza podjąć kroki celem odzyskania zaległych należności za najem (rok 2010) oraz bezumowne korzystanie z lokalu (lata 2011-2013). Podczas rozmowy a pracownikiem US w dniu x maja 2014 r., poświęconej wyjaśnieniu danych zawartych w zeznaniu podatkowym za rok 2012, Wnioskodawczyni dowiedziała się, że niewłaściwie zadeklarowała przychody z tytułu najmu za rok 2010, 2011, oraz 2012, pierwotnie zakładała, że w deklaracji należy wykazać przychód należny, nie zaś rzeczywiście wpłacone kwoty. Podobnie błędnie zakwalifikowała koszty. Dlatego Zainteresowana będzie składać korekty rocznych deklaracji podatkowych za ww. lata i chciałaby je złożyć prawidłowo. Wnioskodawczyni składa zapytanie, gdyż US wskazał jej tą właśnie drogę rozwiania jej wątpliwości.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana wskazała, że rozlicza się na zasadach ogólnych.

Większość prac będzie pracami remontowymi - przywróceniem stanu poprzedniego. W zależności od przyszłych możliwości, Wnioskodawczyni nie wyklucza ulepszeń.

W 2010 roku wpłacono kaucję (w niepełnej wysokości) i jednocześnie w tym roku najemca nie wywiązał się z uiszczania czynszu. Również w roku 2010 wiadomo było, że po zdaniu mieszkania przez najemcę konieczny będzie remont lokalu.

Istnieje prawdopodobieństwo nieściągalności zasądzonego zadłużenia i zaliczki na czynności komornicze. W tej sytuacji zaliczka ta nigdy nie będzie zwrócona w całości.

Mieszkanie Zainteresowana odzyskała od najemców od połowy 2013 roku. Jest zdewastowane i nie nadaje się do zamieszkania. Przywrócenie stanu poprzedniego jest niezbędne. Obecnie Wnioskodawczyni nie ma wolnych środków na przeprowadzenie tego remontu. Jeśli komornik będzie odzyskiwał należne Wnioskodawczyni kwoty, Zainteresowana chce je przeznaczyć na przeprowadzenie remontu.

Egzekucja komornicza może trwać 10 lat, a nawet i dłużej. Mieszkanie w tej chwili stoi puste, ponieważ w wyniku najmu nie nadaje się do zamieszkania. Ewentualny remont umożliwiłby korzystanie z niego.

W związku z powyższym opisem we wniosku zadano następujące pytania.

Jakie zdarzenia mogą zostać zaliczone w poczet przychodów/kosztów najmu okazjonalnego, w szczególności Wnioskodawczyni ma wątpliwości wobec następujących zdarzeń:

  • Kaucja. Wpłacona częściowo. Wprawdzie czynsz w roku jej wpłacenia nie został w pełni uregulowany, jednak również w tym samym roku wiadomo było, że konieczne będą naprawy wynikające z niewłaściwego użytkowania przez najemcę (Wnioskodawczyni zakładała, że pokryje je właśnie z kaucji), których jednak nie można było dokonać, ponieważ najemcy nadal zajmowali lokal.
  • Opłaty sądowe. Skoro sprawy sądowe powodowały uiszczanie części zaległych należności, wydaje się, że wszystkie koszty związane z postepowaniami sądowymi powinny stanowić koszt.
  • Wpłacona przez Wnioskodawczynię zaliczka na koszty komornicze (eksmisja, egzekucja należności) - czy jest kosztem, a jej zwrot przychodem...
  • Remont po eksmisji (przywrócenie stanu poprzedniego - liczników z naprawą instalacji, drzwi, osłon kominowych. itp.). Znacznie przekroczy wysokość wpłaconej kaucji, nastąpi w kolejnych latach podatkowych. Czy jest kosztem i przez ile lat...
  • Ewentualne odszkodowanie/zwrot kosztów remontu po eksmisji. Amortyzacja lokalu wynajmowanego. Czy jest kosztem w przypadku najmu okazjonalnego...
  • Koszt interpretacji indywidualnej. Czy może być zaliczony w poczet kosztów...
  • Podatek od nieruchomości. Umowa wskazuje tylko opłaty do wspólnoty. Opłacany był przez wynajmującego.

W uzupełnieniu wniosku Zainteresowana skonkretyzowała pytania:

  1. Czy kaucja stanowi przychód w chwili jej wpłacenia, czy dopiero wykorzystania, zgodnie z przeznaczeniem, tj. na remont wynajmowanego lokalu...
  2. Czy koszty związane z postępowaniami sądowymi stanowią koszty uzyskania przychodu... Koszty takie jak:
    • opłaty sądowe,
    • zasięganie porad prawnych,
    • korespondencja (np. przedsądowne wezwania do zapłaty, korespondencyjne uzupełnienia wniosku),
    • przejazdy - ryczałt na samochód prywatny (do sądu z wnioskiem, na rozprawy, po postanowienia, po nadanie klauzuli wykonalności, do najemców z wezwaniami do zapłaty, do prawników)...
  3. Czy wpłacona przez Wnioskodawczynię zaliczka na koszty komornicze (eksmisja, koszty komornicze) stanowi koszt uzyskania przychodu i czy jej zwrot jest przychodem...
  4. Jeśli zwrot zaliczki komorniczej lub zwrot zaległości od najemców stanowi przychód, to czy remont / przywrócenie stanu poprzedniego stanowić będzie koszt...
  5. Czy istnieje ograniczenie czasowe - do kiedy koszty remontu (jeśli są one w tej sytuacji kosztem przychodu) można rozliczać w odniesieniu do tego konkretnego przypadku najmu...
    Czy jeśli w tak dużej rozciągłości czasowej Wnioskodawczyni będzie przeprowadzała remonty, stanowić one będą nadal koszt uzyskania przychodu z tegoż najmu...
  6. Czy podatek od nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu w sytuacji, kiedy był on opłacany przez Wnioskodawczynię, a umowa o nim w ogóle nie wspomina...

Zdaniem Wnioskodawczyni, wszystkie wymienione powyżej zdarzenia są kosztami/przychodami i powinny wejść w skład rozliczenia. Wyjątek stanowi częściowo uiszczona kaucja, która ma pokryć część kosztów remontu - przywrócenia mieszkania do użytku. Jeśli koszt remontów pokryłby się z kaucją - nie byłby wykazywany jako koszt, jeśli go przewyższy, jak w tym przypadku - kaucja stanie się przychodem w roku, w którym nastąpi remont i w ogólnym rozrachunku obniży jego koszty. Wnioskodawczyni sądzi, że może zastosować metodę uproszczoną do ustalenia wartości początkowej oraz zastosować stawkę amortyzacji indywidualną (podwyższoną lub obniżoną) z powodu ulepszeń przekraczających 30% wartości początkowej lokalu dokonanych ponad 2 lata przed rozpoczęciem najmu.

Uzupełniając własne stanowisko w sprawie Zainteresowana podała, że – w zakresie pytania oznaczonego nr 1, wynikającego z uzupełnienia wniosku – kaucja powinna być zaliczona w poczet przychodów dopiero po rozliczeniu remontu.

Zdaniem Wnioskodawcy, ponieważ działania – opisane w pytaniu oznaczonym nr 2, wynikającym z uzupełnienia wniosku – służyły bezpośrednio uzyskaniu należnego przychodu, to stanowią one koszty uzyskania przychodu.

W zakresie pytania oznaczonego nr 3, Wnioskodawczyni sądzi, że zaliczka na koszty komornicze stanowi koszt uzyskania przychodu a jej zwrot stanowi przychód, ponieważ w danym roku wydatkowała określoną kwotę, aby komornik podjął czynności zalecone przez sąd, a zwrot następuje stopniowo i częściowo w latach kolejnych i wtedy - jak uważa Zainteresowana - należy go wykazać jako przychód.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania oznaczonego nr 4, jeśli zwrot zaliczki komorniczej lub zwrot zaległości od najemców stanowi przychód, to remont / przywrócenie stanu poprzedniego stanowić będzie koszt.

W zakresie pytania oznaczonego nr 5 Wnioskodawczyni uważa, że jeśli w tak dużej rozciągłości czasowej Wnioskodawczyni będzie przeprowadzała remonty, to stanowić one będą nadal koszt uzyskania przychodu z tegoż najmu, ponieważ nie ma ograniczenia czasowego w odniesieniu do powstania przychodów z tytułu tego najmu.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w zakresie pytania oznaczonego nr 6, Zainteresowana uważa, że podatek od nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodu w sytuacji, kiedy był on opłacany przez Wnioskodawczynię, a umowa o nim w ogóle nie wspomina, ponieważ koszt ten jest bezpośrednio związany z lokalem i przychodem z jego najmu.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawczyni w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego w zakresie:
  • kosztów uzyskania przychodów - jest prawidłowe,
  • przychodów – jest prawidłowe.

Odnosząc się do kosztów uzyskania przychodów, zauważyć należy co następuje.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2012 r., poz. 361, z późn. zm.), źródłem przychodu jest m.in. najem (z wyjątkiem najmu składników majątku związanych z działalnością gospodarczą).

Dochodem z tego źródła jest nadwyżka sumy przychodów nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. W odniesieniu do przychodów z najmu ma zastosowanie ogólna definicja kosztu podatkowego, zawarta w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Aby zatem dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodu musi spełniać łącznie następujące przesłanki:

  • musi być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • nie może być wymieniony w art. 23 ww. ustawy, wśród wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów,
  • musi być należycie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki, których celem jest osiągnięcie przychodów bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów; przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań lub sprzecznych z prawem działań podatnika. Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Koszty postępowania sądowego nie zostały wymienione w katalogu wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, określonym w art. 23 ww. ustawy. Jednakże sam fakt niezaliczenia kosztów sądowych do wydatków nie stanowiących kosztów uzyskania przychodów, o których mowa w art. 23 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie decyduje jeszcze o tym, że wydatek ten jest kosztem podatkowym. Wydatek ten musi bowiem spełniać ogólną zasadę zawartą w art. 22 ust. 1 ustawy, tj. zostać poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Jednocześnie, ciężar co do prawidłowego udokumentowania wydatku, jak i wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a uzyskaniem przychodu lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku. Podatnik bowiem musi wykazać, że poniósł koszt celowy i zasadny z punktu widzenia prowadzonej przez siebie działalności.

Ze złożonego wniosku wynika, że Wnioskodawczyni zawarła umowę najmu okazjonalnego mieszkania. Już w 2010 roku występowały kłopoty z płatnościami, dlatego Wnioskodawczyni zmuszona była wstąpić na drogę sądową. W związku z powyższym ponosiła koszty m.in. opłat sądowych. Dodatkowo poniesione zostały koszty porad prawnych, korespondencji oraz przejazdów.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że wydatki w postaci kosztów sądowych, które zostały poniesione przez Wnioskodawczynię, będą związane z prowadzonym wynajmem mieszkania a ich poniesienie będzie konsekwencją prowadzenia tej działalności. Konieczność poniesienia tych wydatków nie będzie wynikać z zaniedbania lub działania nieracjonalnego, niezgodnego z prawem i zasadami współżycia społecznego, skoro jak wynika z wniosku, Wnioskodawczyni nie mogła w inny sposób dochodzić płatności ze strony najemcy mieszkania.

Poniesienie ww. kosztów sądowych będzie zatem miało na celu ochronę źródła przychodu (najem prywatny, źródło o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 6 ww. ustawy) oraz zabezpieczenie źródła przychodów, jakim jest najem.

Zatem zapłacone koszty sądowe będą mogły stanowić koszty uzyskania przychodów z ww. źródła. Podobnie wydatki na porady prawne, jako służące zabezpieczeniu i zachowaniu źródła przychodów, będą mogły, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodu. Tak samo należy uznać w przypadku poniesionych kosztów korespondencji oraz przejazdów.

Odnosząc się do możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów kwoty zaliczki na koszty komornicze, zauważyć należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji „zaliczki”; przyjmuje się więc, za „Popularnym słownikiem języka polskiego” (pod red. prof. Bogusława Dunaja, Wydawnictwo Wilga), że „zaliczka” to część pieniędzy wpłaconych lub wypłaconych na poczet czegoś. Należy jednak zwrócić uwagę, że nie każde wcześniejsze wpłacenie określonej należności oznacza wpłatę (zaliczkę), która może stanowić koszt uzyskania przychodu. O kwalifikacji wpłaconej tytułem zaliczki należności, jako kosztu uzyskania przychodu decyduje bowiem jej charakter. W tym też kontekście zauważyć należy, że co do zasady zaliczki, jako wpłaty nie mające charakteru definitywnego (ze względu na każdorazową możliwość ich zwrotu przed terminem wykonania usług, na poczet których zostały wpłacone) nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Na gruncie przedmiotowej sprawy, istotna jest jednak okoliczność, że w momencie ponoszenia przedmiotowych wydatków (zaliczek) istniał związek przyczynowo-skutkowy, o którym mowa w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem dotyczyły one wynajmu nieruchomości.

Wobec powyższego należy uznać, że kwotę zapłaconą tytułem zaliczki za koszty komornicze można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jednakże – jak zauważa Wnioskodawczyni – zaliczenie do kosztów następuje w kolejnych latach, kiedy to następuje realizacja czynności podjętych przez komornika.

Dopiero zatem z chwilą tych czynności, można uznać, że dotyczące nich wydatki (zaliczka) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Zaliczka stanowi więc koszt podatkowy jako składnik należnego świadczenia już po jego wykonaniu.

Przechodząc do kwestii dotyczącej możliwości dokonywania odpisów amortyzacyjnych od składnika majątku wykorzystywanego do najmu okazjonalnego, należy podnieść co następuje.

W myśl art. 22 ust. 8 cyt. Ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Definicja środków trwałych – dla celów podatku dochodowego od osób fizycznych określona została w art. 22a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przez wskazanie składników majątku, które przy spełnieniu określonych w tym przepisie warunków uznać można za środki trwałe, które podlegają amortyzacji oraz w art. 22c ww. ustawy, w którym wymieniono również składniki majątku uznawane m.in. za środki trwałe, niepodlegające amortyzacji. Definicja środków trwałych została więc dla celów podatkowych ściśle powiązana z pojęciem amortyzacji.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

  1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
  2. maszyny, urządzenia i środki transportu,
  3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

W myśl art. 22c pkt 1 i 2 ww. ustawy, amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów, budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami lub lokale mieszkalne, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy, jeżeli podatnik nie podejmie decyzji o ich amortyzowaniu.

Z przytoczonych przepisów wynika, że środkami trwałymi podlegającymi amortyzacji są m.in. nabyte lokale, o ile spełniają następujące warunki:

  • stanowią własność lub współwłasność podatnika,
  • są kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania,
  • przewidywany okres ich używania jest dłuższy niż rok,
  • są wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą, bądź też najmem.

Ponadto budynki (lokale) mieszkalne podlegają amortyzacji, o ile podatnik podejmie decyzję o ich amortyzowaniu. Amortyzacji nie podlegają jednak grunty, udział w gruncie przypadający na wyodrębniony lokal mieszkalny.

Stosownie do treści art. 22h ust. 2 powołanej ustawy, składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

W świetle powyższego, dopiero w momencie, gdy nieruchomość przeznaczona na wynajem, zostanie przekazana do użytkowania jako kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania składnik majątkowy, może zostać wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych z tym, że zapis w ewidencji winien być dokonany najpóźniej w miesiącu przekazania środka trwałego do używania.

Tym samym Wnioskodawczyni rozliczając się z podatku dochodowego na zasadach ogólnych może do kosztów uzyskania przychodów z tytułu wynajmu mieszkania zaliczyć odpisy amortyzacyjne.

W tym miejscu należy odnieść się do zagadnienia dotyczącego remontu i ulepszenia.

Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnienia opisu sprawy wynika, że Wnioskodawczyni zamierza dokonywać remontu wynajmowanego składnika majątku. Niemniej jednak Wnioskodawczyni nie wyklucza ulepszeń.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia remontu. Określa je natomiast art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2013 r., poz. 1403, z późn. zm.), zgodnie z którym za remont należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu jest więc przywrócenie pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych, nie zmieniające jego charakteru i funkcji, a następujące w trakcie eksploatacji środka trwałego i wynikające z tej eksploatacji - będą to więc wszystkie zmiany trwale przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek upływu czasu i eksploatacji, niezwiększającą jego wartości początkowej.

Od pojęcia remontu należy rozróżnić pojęcie modernizacji (ulepszenia), którą jest trwałe unowocześnienie środka trwałego, podnoszące jego wartość techniczną, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie lub nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego lub technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji. Efektem ulepszenia środka trwałego ma być zwiększenie jego wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środka trwałego do używania, wyrażające się wydłużeniem okresu jego używania.

Wobec powyższego, różnica między remontem a ulepszeniem polega na tym, że remont zmierza do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego, a ulepszenie do przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, powodującej zmianę cech użytkowych.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 1-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Biorąc powyższe pod uwagę, stwierdzić należy, że wydatki poniesione przez Wnioskodawczynię na remont lokalu mieszkalnego, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, powinny zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu, w miesiącu oddania tego lokalu do użytkowania, tj. w miesiącu kiedy został wynajęty. Natomiast w przypadku ulepszenia, jego wysokość będzie podwyższała wartość początkową środka trwałego i będzie podlegała zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, co prawda nie bezpośrednio, ale poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne.

Należy również potwierdzić stanowisko Zainteresowanej, że nie istnieje ograniczenie czasowe, tj. wskazanie do kiedy koszty remontu można rozliczać w odniesieniu do tego konkretnego przypadku najmu. Mimo dużej rozciągłości czasowej przeprowadzania remontów ich wartość będzie stanowić koszt uzyskania przychodu z najmu.

Wnioskodawczyni w złożonym wniosku zadała m.in. pytanie dotyczące możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków poniesionych na wydanie interpretacji indywidualnej.

Zwrócenie się przez podatnika z wnioskiem o wydanie interpretacji ma na celu właściwe i zgodne z prawem ujęcie zdarzeń gospodarczych. Należy przypomnieć, że koszty uzyskania przychodu to koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Wskazać należy, że koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła, a nie jakiekolwiek przychody. Koszty uzyskania przychodu są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów. Zatem kosztem uzyskania przychodów są wydatki, których poniesienie pozostaje w związku przyczynowo-skutkowym z uzyskaniem (zwiększeniem) przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów.

Za taki wydatek – związany z danym źródłem przychodu jakim jest najem – należy uznać koszt wydania interpretacji indywidualnej.

W tym miejscu należy odnieść się do zagadnienia dotyczącego możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów z tytułu najmu opłaty dotyczącej podatku od nieruchomości.

Wnioskodawczyni wskazała, że podatek od nieruchomości był opłacany przez Zainteresowaną, jednocześnie umowa najmu w ogóle o nim nie wspomina.

Jak już wcześniej wskazano, generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.

Należy przy tym przypomnieć, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.

Zgodnie z art. 712 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2014 r., poz. 121), jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.

Przepis art. 713 Kodeksu stanowi z kolei, że biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej (...).

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 12 stycznia 1991 r. o podatkach i opłatach lokalnych (Dz. U. z 2014 r., poz. 849), podatnikami podatku od nieruchomości są osoby fizyczne, osoby prawne, jednostki organizacyjne, w tym spółki nieposiadające osobowości prawnej, będące:

  1. właścicielami nieruchomości lub obiektów budowlanych, z zastrzeżeniem ust. 3;
  2. posiadaczami samoistnymi nieruchomości lub obiektów budowlanych;
  3. użytkownikami wieczystymi gruntów;
  4. posiadaczami nieruchomości lub ich części albo obiektów budowlanych lub ich części, stanowiących własność Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego, jeżeli posiadanie:
    1. wynika z umowy zawartej z właścicielem, Agencją Własności Rolnej Skarbu Państwa4) lub z innego tytułu prawnego, z wyjątkiem posiadania przez osoby fizyczne lokali mieszkalnych niestanowiących odrębnych nieruchomości,
    2. jest bez tytułu prawnego, z zastrzeżeniem ust. 2.

Okoliczność ponoszenia ciężaru w postaci podatku od nieruchomości wynika z faktu posiadania nieruchomości i należy go klasyfikować jako element kosztów stałych, które podatnik jest obowiązany uiszczać w związku z posiadanym przez niego majątkiem. Wydatek w postaci podatku od nieruchomości jest zatem ponoszony w związku z samym faktem posiadania nieruchomości. Dlatego należy uznać, że uiszczany przez Wnioskodawczynię podatek od nieruchomości stanowi koszt uzyskania przychodów z tytułu najmu okazjonalnego.

Wobec powyższego stanowisko dotyczące kosztów uzyskania przychodów uznano za prawidłowe.

Odnosząc się kwestii dotyczącej przychodów, zauważyć należy co następuje.

Z przedstawionych we wniosku informacji wynika, że Wnioskodawczyni wpłaciła zaliczkę na koszty komornicze (eksmisja, koszty komornicze). Zainteresowana podała, że istnieje prawdopodobieństwo nieściągalności zasądzonego zadłużenia i zaliczki na czynności komornicze. W tej sytuacji zaliczka ta nigdy nie będzie zwrócona w całości.

Wnioskodawczyni sądzi, że zaliczka na koszty komornicze stanowi koszt uzyskania przychodu a jej zwrot stanowi przychód, ponieważ w danym roku wydatkowała określoną kwotę, aby komornik podjął czynności zalecone przez sąd, a zwrot następuje stopniowo i częściowo w latach kolejnych i wtedy - jak uważa Zainteresowana - należy go wykazać jako przychód.

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z tego względu uznać należy, że przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest każde przysporzenie majątkowe, z wyjątkiem przysporzeń zwolnionych od opodatkowania na mocy ww. ustawy.

W takim razie uznać należy, że przychodem jest również kwota zwróconej Wnioskodawczyni zaliczki.

Jak już wcześniej wskazano, kwotę zapłaconą tytułem zaliczki za koszty komornicze można zaliczyć do kosztów uzyskania przychodów, jednakże – jak zauważa Wnioskodawczyni – zaliczenie do kosztów następuje w kolejnych latach, kiedy to następuje realizacja czynności podjętych przez komornika. Dopiero z chwilą tych czynności, można uznać, że dotyczące nich wydatki (zaliczka) mogą stanowić koszty uzyskania przychodów. Zaliczka stanowi więc koszt podatkowy jako składnik należnego świadczenia już po jego wykonaniu.

Przechodząc co kwestii momentu ujęcia w kosztach uzyskania przychodów wpłaconej przez najemcę częściowo w 2010 roku kaucji, która stanowi zadatek na pokrycie przyszłych kosztów remontu, zauważyć należy, co następuje.

Generalnie przyjmuje się, że kaucja zabezpieczająca uiszczana przez najemcę na rzecz wynajmującego służąca zabezpieczeniu wykonania umowy nie jest przychodem podlegającym opodatkowaniu. Kaucja zabezpieczająca podlega zwrotowi, ponieważ nie dotyczy ona należności za wykonaną usługę najmu. Jednakże – jak wynika z opisu sprawy – w przedmiotowej sprawie kaucja nie podlega zwrotowi, ponieważ zostanie ona przekazana na remont zdewastowanego przez najemcę lokalu.

Zgodnie z art. 687 Kodeksu cywilnego, jeżeli najemca lokalu dopuszcza się zwłoki z zapłatą czynszu co najmniej za dwa pełne okresy płatności, a wynajmujący zamierza najem wypowiedzieć bez zachowania terminów wypowiedzenia, powinien on uprzedzić najemcę na piśmie, udzielając mu dodatkowego terminu miesięcznego do zapłaty zaległego czynszu.

Wówczas, gdy najemca w dalszym ciągu nie uiszcza czynszu – wynajmujący może kaucję zabezpieczającą w części lub całości zaliczyć na poczet czynszu. W takim przypadku, jeżeli część lub całości kaucji zabezpieczającej zaliczy na poczet czynsz – to owa kaucja będzie przychodem dla podmiotu wynajmującego. W przedmiotowej sprawie kwota kaucji zostanie zaliczona na poczet przyszłych remontów.

Z powyższego względu należy uznać, że Zainteresowana słusznie uważa, że kaucja powinna być zaliczona w poczet przychodów dopiero przy rozliczaniu remontu.

Wobec powyższego stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie przychodów uznano za prawidłowe.

Końcowo tut. Organ informuje, że w niniejszej interpretacji nie odniósł się do zagadnienia dotyczącego ustalania wartości początkowej przedmiotu najmu oraz właściwej stawki amortyzacyjnych, które zostały poruszone przez Wnioskodawczynię w opisie własnego stanowiska w sprawie oceny prawnej opisanego zdarzenia przyszłego, ponieważ kwestie te nie były przedmiotem zapytania.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu, ul. Św. Mikołaja 78/79, 50-126, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2012 r., poz. 270, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy). Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Izba Skarbowa w Poznaniu, Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Lesznie, ul. Dekana 6, 64-100 Leszno.

© 2011-2016 Interpretacje.org
StrukturaWybrane zagadnieniaSerwis
Działy przedmiotowe
Komentarze podatkowe
Najnowsze interpretacje
Aport
Gmina
Koszty uzyskania przychodów
Najem
Nieruchomości
Obowiązek podatkowy
Odszkodowania
Pracownik
Prawo do odliczenia
Projekt
Przedsiębiorstwa
Przychód
Różnice kursowe
Sprzedaż
Stawki podatku
Świadczenie usług
Udział
Zwolnienia przedmiotowe
Aktualności
Informacje o serwisie
Kanały RSS
Reklama w serwisie
Serwis zawiera interpretacje podatkowe publikowane przez Ministerstwo Finansów, na które składają się: interpretacje indywidualne oraz interpretacje ogólne wydane na podstawie art. 14a oraz art. 14b ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (tj. Dz. U. z 2005 r. Nr 8 poz. 60 ze zm.), jak również informacje o zakresie stosowania przepisów prawa podatkowego (interpretacje podatkowe wydane na podstawie przepisów obowiązujących przed 1 lipca 2007 r.), a także wybrane orzeczenia dotyczące problematyki podatkowej.