2461-IBPB-1-1.561.2016.1.WRz | Interpretacja indywidualna

Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach,
Sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów wydatków z tyt. remontu budynku

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 14b § 1 i § 6 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2015 r., poz. 613 ze zm.) oraz § 5 pkt 2 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 22 kwietnia 2015 r. w sprawie upoważnienia do wydawania interpretacji przepisów prawa podatkowego (Dz.U. Nr 2015 r., poz. 643), Dyrektor Izby Skarbowej w Katowicach, działający w imieniu Ministra Rozwoju i Finansów, stwierdza, że stanowisko Wnioskodawczyni, przedstawione we wniosku który wpłynął do Organu 13 września 2016 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej:

  • wydatków z tytułu ocieplenia budynku styropianem i otynkowania ścian wskazanej we wniosku nieruchomości – jest nieprawidłowe,
  • innych niż ww. a wskazanych we wniosku wydatków – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 13 września 2016 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, dotyczącej podatku dochodowego od osób fizycznych, w zakresie możliwości i sposobu zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej wskazanych we wniosku wydatków.

We wniosku został przedstawiony następujący stan faktyczny:

W dniu 3 marca 2016 r. Wnioskodawczyni, zakupiła podpiwniczony piętrowy budynek mieszkalny o pow. użytkowej ok 145 m posadowiony na działce o pow. 9 arów i 40 m. Nieruchomość tą kupiła w celu prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie wynajmu apartamentów oraz z zamiarem przeniesienia do niej biura. Apartamenty wraz z recepcją będą zajmować 2/3 budynku. W takiej proporcji Wnioskodawczyni wprowadziła budynek do ewidencji środków trwałych. Pozostała część będzie przeznaczona na zaspokojenie jej potrzeb mieszkaniowych i prowadzenia dotychczasowej działalności gospodarczej. Na podstawie przepisów prawa budowlanego Wnioskodawczyni zgłosiła zamiar remontu budynku obejmujący remont dachów i tynków, wymianę stolarki okiennej, w tym demontaż starych i zniszczonych okien, montaż nowych okien o takich samych gabarytach, ocieplenie budynku styropianem i otynkowanie, naprawę więźby dachowej bez naruszania istniejącej konstrukcji, zdjęcie starej

warstwy papy, pokrycie dachu nową papą, założenie nowych rynien, wymianę zniszczonych okien i drzwi na nowe o takich samych gabarytach, wymianę pieca z węglowego na nowoczesny, ekologiczny i oszczędny.

W związku z powyższym zadano następujące pytanie:

Czy wskazany wyżej zakres robót można uznać za prace remontowe, a wydatki z tym związane mogą być bezpośrednio odnoszone w ciężar kosztów uzyskania przychodów jako wydatki remontowe oraz czy można kwalifikować ponoszone wydatki do kosztów uzyskania przychodów, biorąc pod uwagę fakt, iż nabyty obiekt nie będzie przynosił obecnie dochodów, a przychody pojawią się dopiero w następnym roku podatkowym.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawa z dnia 29 lipca 1991 r. o podarku dochodowym od osób fizycznych w obowiązującym brzmieniu, nie definiuje pojęcia remontu. W związku z tym pojęcie to powinno być rozumiane zgodnie ze słownikiem języka polskiego, jako naprawą czegoś, doprowadzenie czegoś do stanu używalności. Z powyższego wynika, że wydatki remontowe nie mają na celu wzrostu wartości danego środka trwałego, lecz jedynie przywrócenie jego wcześniejszego stanu. W związku z tym, za remont należy uznać bieżącą konserwację, wymianę zużytych części stolarki drzwiowej i okiennej, odmalowanie pomieszczeń, czy ocieplenie budynku. Z remontem mamy do czynienia także w sytuacji gdy cześć danego środka trwałego wymieniono na technologicznie nowocześniejsze.

W rozumieniu przepisów prawa budowlanego remontem w myśl art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r - Prawa budowlane (t.j. Dz.U. z 2003 r., Nr 207 poz. 2016 - a winno być z 2016 r. poz. 290), jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych, polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a nie stanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego wraz z wymianą zużytych składników technicznych można uznać za remont. Z kolei ulepszenie, czy tez modernizacja, to trwałe unowocześnienie środka trwałego na skutek rozbudowy, przebudowy, adaptacji, czy rekonstrukcji które podnoszą jego wartość techniczną użytkowa, jak i przystosowanie składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż pierwotne jego przeznaczenie albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych, wyrażające się w poprawie standardu użytkowego, technicznego lub obniżce kosztów eksploatacji Biorąc pod uwagę zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny użyte materiały i rozwiązania techniczne powodują nadanie budynkowi nowocześniejszego i bardziej funkcjonalnego wyglądu, ale stanowią też wysoką kwotę 250.000 zł. Wysokość nakładów poniesionych na środek trwały w związku z prowadzonymi w nim pracami remontowymi, nie wpływa na kwalifikację i poniesionych kosztów, jako wydatków remontowych i wykluczenie ich z kosztów uzyskania przychodów w dacie poniesienia. Mimo, że remontowany budynek przyniesie przychody w następnym roku podatkowym, można uznać wydatki remontowe za koszt uzyskania przychodów z uwagi na to, że są one ponoszone w celu uzyskania przychodów, w tym zagwarantowania funkcjonowania źródła przychodów w przyszłości (zabezpieczenia źródła przychodów, tak aby to źródło przynosiło przychody także w przyszłości).

Na tle przedstawionego stanu faktycznego stwierdzam co następuje:

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz.U. z 2012 r., poz. 361 ze zm.), kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 tej ustawy.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

  • musi pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
  • musi nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
  • musi być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów. Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Zauważyć przy tym należy, że konieczność poniesienia danego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Podkreślić przy tym należy, że ciężar wykazania związku przyczynowo-skutkowego kosztu z uzyskaniem przychodu z danego źródła, bądź też zachowaniem lub zabezpieczeniem źródła przychodów spoczywa na podatniku, który wywodzi z tego określone skutki prawne.

Stosownie do art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c ww. ustawy, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych - wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy, kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23.

Zgodnie z art. 22a ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością - o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 3.500 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3.500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z powyższych przepisów wynika, że sposób zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej, wydatków ponoszonych na środek trwały uzależniony jest od charakteru tych wydatków. Wydatki o charakterze remontowym, co do zasady podlegają bezpośredniemu zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej, o ile spełniają przesłanki uznania ich za ww. koszty wskazane w art. 22 ust. 1 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast wydatki poniesione przez podatnika na nabycie, wytworzenie lub ulepszenie środków trwałych, są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej - pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków.

Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego. Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (t.j. Dz.U. z 2016 r., poz. 290), remontem jest wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica pomiędzy nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych.

W odniesieniu do wydatków na środek trwały co do zasady, wydatki na jego remont, a więc odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru ulepszenia (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.

Z przedstawionego we wniosku stanu faktyczne wynika, że Wnioskodawczyni zakupiła nieruchomość na potrzeby prowadzonej działalności gospodarczej, w zakresie wynajmu apartamentów oraz zamiaru przeniesienia do niej swojego biura. Apartamenty wraz z recepcją będą zajmować 2/3 budynku. W takiej też części Wnioskodawczyni wprowadziła budynek do ewidencji środków trwałych. Na podstawie przepisów prawa budowlanego Wnioskodawczyni zgłosiła zamiar remontu tej nieruchomości obejmujący remont dachów i tynków, wymianę stolarki okiennej, w tym demontaż starych i zniszczonych okien, montaż nowych okien o takich samych gabarytach, ocieplenie budynku styropianem i otynkowanie, naprawę więźby dachowej bez naruszania istniejącej konstrukcji, zdjęcie starej warstwy papy, pokrycie dachu nową papą, założenie nowych rynien, wymianę zniszczonych drzwi na nowe o takich samych gabarytach, wymianę pieca z węglowego na nowoczesny, ekologiczny i oszczędny.

Mając na względzie cyt. wyżej przepisy oraz przedstawiony stan faktyczny sprawy stwierdzić należy, że wydatki związane z opisanymi we wniosku pracami budowlanymi w budynku, będącym środkiem trwałym mają częściowo charakter remontowy, a więc odtworzeniowy,

a częściowo charakter rekonstrukcyjny i modernizacyjny, a więc ulepszeniowy. Jak wynika bowiem z wniosku w budynku dokonano między innymi ocieplenia styropianem ścian i ich otynkowanie.

Efektem tych prac nie będzie bowiem tylko przywrócenie pierwotnego stanu technicznego budynku, lecz jego ulepszenie (stan techniczny budynku ulegnie polepszeniu). Wykonane prace wiążą się ze wzrostem wartości użytkowej budynku, a w konsekwencji z polepszeniem parametrów technicznych budynku, co niewątpliwie wpłynie np. na wydłużenie okresu eksploatacji części budynku, czy też na zmniejszenie kosztów jego eksploatacji. Wobec tego przedmiotowe wydatki, jako nakłady na ulepszenie (rekonstrukcje i modernizację) winny zwiększyć wartość początkową ulepszonego budynku, a co za tym idzie nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów w momencie poniesienia. Wydatki te mogą znaleźć odzwierciedlenie w kosztach wyłącznie poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od powiększonej wartości początkowej środka trwałego (budynku), zgodnie z art. 22g ust. 17 cyt. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Pozostałe wskazane we wniosku, a wykonane w ww. budynku prace nie stanowią ulepszenia środka trwałego w rozumieniu art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a zatem wydatki z tego tytułu mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów w dacie ich poniesienia (a nie w następnym roku podatkowym), jako wydatki o charakterze remontowym, poniesione na prace typowo odtworzeniowe, przywracające jedynie pierwotną zdolność użytkową środka trwałego, o ile oczywiście, jak wskazano we wniosku w dniu ujęcia budynku w ewidencji środków trwałych spełnia on kryteria pozwalające na uznanie go za środek trwały, a więc kompletny i zdatny w tej dacie do wykorzystania na potrzeby prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej (wskazanie Wnioskodawczyni w tym zakresie uznano za element opisu stanu faktycznego sprawy).

Zaznaczyć przy tym należy, że zasadność zaliczenia wskazanych we wniosku wydatków, do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej, może zostać zweryfikowana w toku ewentualnego postępowania podatkowego, prowadzonego przez uprawniony organ podatkowy

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawczynię i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Krakowie, ul. Rakowicka 10, 31-511 Kraków po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t.j. Dz. U. z 2016 r., poz. 718 ze zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy) na adres: Izba Skarbowa w Katowicach Biuro Krajowej Informacji Podatkowej w Bielsku-Białej, ul. Traugutta 2a, 43-300 Bielsko-Biała.